Temat interpretacji
P O S T A N O W I E N I E
Na podstawie: art.14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1590) odpowiadając na wniosek Pana ... z dnia 29 czerwca 2007r. (wpływ do organu podatkowego 2 lipca 2007r.) uzupełniony pismem z dnia 14 sierpnia 2007r. (wpływ do organu podatkowego 16 sierpnia 2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika dotyczącej uznania za koszty uzyskania przychodów w spółce z o.o. kosztów przekształcenia spółki jawnej w spółkę z o.o. uznaję stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe
UZASADNIENIE
Pismem nadanym w urzędzie pocztowym dnia 29 czerwca 2007r. (wpływ do organu podatkowego 2 lipca 2007r.), uzupełnionym pismem z 14 sierpnia 2007r. (wpływ do organu podatkowego 16 sierpnia 2007r.) zwrócił się Pan do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Świeciu o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że prowadzi Pan pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie przetwórstwa mięsnego, w formie spółki jawnej. Spółka ta zamierza przekształcić się w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w trybie art. 551-553 kodeksu spółek handlowych. Z dokumentów będących w posiadaniu tut. organu podatkowego wynika, że zapisów zdarzeń gospodarczych związanych z prowadzoną działalnością wspólnicy dokonują w księgach rachunkowych, natomiast z aktu notarialnego Repertorium A nr 4273/2007 z dnia 4 lipca 2007r. wynika, że przekształcenie to nie jest skutkiem przymusu prawnego, a jedynie woli wspólników. Celem przekształcenia jest dalszy rozwój przedsiębiorstwa spółki oraz uwiarygodnienie jej wobec kontrahentów. Koszty sporządzenia aktu notarialnego obciążyły spółkę jawną (§ 32 aktu notarialnego).
W związku z powyższym zwrócił się Pan z prośbą o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy koszty związane z przekształceniem spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością tj.: koszty obsługi prawnej, usługi biegłego rewidenta, opłaty notarialne, należy potraktować jako koszty uzyskania przychodu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Nadmienił Pan, iż ww. koszty obciążyły spółkę jawną (faktura za badanie wystawiona na spółkę jawną nie została zaliczona do kosztów podatkowych).
Uważa Pan, że w świetle zapisów art. 553 § 1 kodeksu spółek handlowych i zapisów art. 15 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością związane są z przyszłym przychodem podmiotu już przekształconego, który jest sukcesorem uniwersalnym spółki przekształcanej, zatem winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
Po analizie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w Świeciu postanawia uznać Pana stanowisko za nieprawidłowe ponieważ:
Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółka jawna jest osobową spółką handlową niemającą osobowości prawnej. Spółka jawna (spółka przekształcana) może zostać przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) na podstawie przepisów art. 551 wym. ustawy Kodeks spółek handlowych. Jednocześnie przepisy art. 551-570 kodeksu spółek handlowych nakładają na spółkę przekształcaną wiele obowiązków. I tak, spółka planująca przekształcenie zobowiązana jest m. in. do:
- sporządzenia planu przekształcenia spółki wraz z załącznikami oraz opinią biegłego rewidenta,
- przyjęcia uchwały o przekształceniu spółki,
- powołania członków organów spółki przekształconej albo określenie wspólników prowadzących sprawy tej spółki i reprezentujących ją,
- zawarcia umowy albo podpisania statutu spółki przekształconej,
- dokonania w rejestrze wpisu spółki przekształconej i wykreślenia spółki przekształcanej,
oraz do dokonania określonych czynności administracyjnych.
Niewątpliwie spełnienie czynności, o których mowa wyżej, wiąże się z ponoszeniem wydatków.
W myśl art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka jawna, lecz poszczególni wspólnicy tej spółki.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 wym. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Oznacza to, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.
Przyjąć więc należy, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie i zagwarantowanie źródła przychodu. Są to więc koszty bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem oraz koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika, czyli związane z funkcjonowaniem firmy.
Przyjmuje się zasadę, iż przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, każdy przypadek poza wyraźnie wskazanymi w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem jego związku z prowadzoną działalnością.
Jednocześnie w przepisach ustawy ustawodawca przyjął założenie, że ilekroć stanowią one o zasadach określania przychodów i kosztów uzyskania przychodów, to zasady te dotyczą podmiotu, który przychód uzyskał lub który dany koszt poniósł.
Przepis ten oznacza, że kosztami uzyskania przychodów u podatnika ponoszącego dany koszt są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez tego samego podatnika, a nie przez kogokolwiek innego.
Odstępstwa od wskazanej zasady wynikać jednak mogą z przepisów prawa podatkowego materialnego lub procesowego, które określają tzw. sukcesję publicznoprawną, tj. sytuację, w której dany podmiot (podatnik) korzysta z praw nabytych przez inny podmiot (innego podatnika).
Generalne zasady dotyczące sukcesji na gruncie zobowiązań publicznoprawnych, w tym w zakresie zobowiązań podatkowych zostały uregulowane w przepisach art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Przepisy Ordynacji podatkowej stanowią w tym przypadku lex specialis w stosunku do uregulowań kodeksu spółek handlowych. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.
Stosownie do art. 93a § 1 wym. ustawy osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:
- przekształcenia innej osoby prawnej,
- przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej
- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.
Przy czym należy zauważyć, że zakres przejmowanych praw i obowiązków w przypadku przekształcenia podmiotu determinowany jest przez rodzaj tego przekształcenia.
Przy przekształceniu spółki osób fizycznych niemajacej osobowości prawnej w spółkę kapitałową w zakresie podatków dochodowych sukcesja oznacza, że na spółkę przekształconą przejdą skutki podatkowe zdarzeń zaistniałych w spółce przekształcanej i ujętych w prowadzonych przez nią ewidencjach dla celów podatkowych, które wystąpiłyby w tej spółce, gdyby przekształcenie nie miało miejsca. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jednak tych praw i obowiązków, które dotyczą wspólników jako podatników podatku dochodowego od osób fizycznych (np. odliczenia od dochodu czy podstawy opodatkowania, odliczenia straty).
W opisanym stanie faktycznym nie ulega wątpliwości, w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością następuje kontynuacja bytu prawnego podmiotu przy zmienionej formie prawnej.
Jednak zdaniem tut. organu podatkowego, koszty związane z przekształceniem formy prawnej podmiotu gospodarczego są kosztami związanymi z funkcjonowaniem podmiotu, a w konsekwencji koszty te (obsługa prawna, usługi biegłego rewidenta, opłaty notarialne) będą w myśl. art. 22 ust. 1 wym. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiły koszty uzyskania przychodów podmiotu przekształcanego tj. spółki jawnej (tym bardziej, że jak wskazano we wniosku obciążyły one spółkę jawną).
W świetle powyższego zajęte przez Pana własne stanowisko w sprawie należy uznać za nieprawidłowe.
Przedmiotowa interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.
Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, jeżeli jednak podatnik zastosuje się do niej, organ nie może wydać decyzji określającej lub ustalającej jego zobowiązanie podatkowe bez zmiany albo uchylenia niniejszego postanowienia, jeżeli taka decyzja byłaby niezgodna z interpretacją zawartą w tym postanowieniu.
Powyższa interpretacja w myśl art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej jest wiążąca dla organów podatkowych i organów kontroli skarbowej właściwych dla wnioskodawcy i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji.
Na niniejsze postanowienie służy zażalenie. Zażalenie wnosi się do Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia postanowienia.