Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe - Interpretacja - null

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo - pismem z 25 kwietnia 2025 r. (data wpływu 25 kwietnia 2025 r.) oraz pismem z 13 czerwca 2025 r. (data wpływu 13 czerwca 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych i uzupełnienia

A. (dalej: A., Wnioskodawca) działa na podstawie ustawy (…) i ma status państwowej osoby prawnej, której organami są B. i C. Nadzór nad działalnością A., jako państwowej osoby prawnej, sprawuje D. A. prowadzi samodzielną gospodarkę finansową na podstawie rocznego planu finansowego uchwalanego przez B. i zatwierdzanego przez D.

Podstawową działalnością A. jest sprawowanie nadzoru nad rynkiem finansowym, a w ramach sprawowania nadzoru, współpraca z organami Y.

W dniu 24 grudnia 2024 r. Delegatura Y. na Ukrainie (dalej: Y.) notyfikowała zawarcie z A. umowy w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej (...) dotyczącej realizacji projektu współpracy partnerskiej „(...)”, nr. ref. (...) (dalej: Projekt). Beneficjentem Projektu jest E. (dalej: E.). Projekt jest realizowany przez A., jako instytucję wdrażającą projekt w roli partnera wiodącego, w konsorcjum z organami administracji Litwy (F.) oraz Hiszpanii (G., we współpracy z H.). Realizacja Projektu odbywa się na podstawie zawartej przez A. z Y. umowy w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej. Zasady realizacji projektów współpracy partnerskiej są określone w podręczniku Komisji Europejskiej (ang. Twinning Manual Revision 2017 - Update 2022, dalej: Twinning Manual). Projekt zakłada wsparcie E. we wdrożeniu skutecznego nadzoru nad niebankowymi instytucjami finansowymi. Działania Projektu będą finansowane z dotacji Komisji Europejskiej, wypłacanej w formie transz na wyodrębniony rachunek projektu w Banku Z. (dalej: Z.), ze środków bezzwrotnej pomocy finansowej UE w ramach unijnego Instrumentu Sąsiedztwa oraz Współpracy Międzynarodowej i Rozwojowej - Globalny Wymiar Europy.

Zgodnie z umową w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej, pracownicy A. oraz współpracujących zagranicznych administracji będą wykonywać działania doradczo - szkoleniowe na rzecz E. Zakres Projektu obejmuje:

a)oddelegowanie pracownika A. do pełnienia funkcji długoterminowego doradcy współpracy partnerskiej (Resident Twinning Adviser - dalej: RTA) nadzorującego w imieniu A. przygotowanie i wykonanie działań doradczo-szkoleniowych dla E. podczas 24 miesięcy;

b)udział pracowników A. w charakterze krótkoterminowych ekspertów reprezentujących A. w wykonaniu misji szkoleniowo-doradczych dla E., na warunkach określonych w zawartych umowach o współpracy w Projekcie pomiędzy A. i danych ekspertem;

c)udział pracowników administracji Litwy (F.) i Hiszpanii (H.) w charakterze krótkoterminowych ekspertów wykonujących misje szkoleniowo - doradcze dla E., na warunkach określonych w zawartych umowach konsorcjum pomiędzy A. i F. oraz A. i G.;

d)udział pracowników administracji z innych państw członkowskich UE w charakterze krótkoterminowych ekspertów ad hoc wykonujących misje szkoleniowo - doradcze dla E., na warunkach określonych w zawartych umowach o współpracy w Projekcie pomiędzy A. i danych ekspertem;

e)udział pracowników E. w wizytach studyjnych w administracjach państw członkowskich UE (np. w Polsce, na Litwie i w Hiszpanii);

f)działania horyzontalne obejmujące realizację działań promocyjno - wizualizacyjnych.

Ze względów bezpieczeństwa związanych z agresją militarną Rosji na Ukrainie, realizacja zadań RTA oraz działań projektowych z udziałem krótkoterminowych ekspertów, z wyłączeniem wizyt studyjnych pracowników E. w państwach członkowskich UE, będzie wykonywana w trybie zdalnym. Ewentualna zmiana sposobu realizacji zadań RTA i działań projektowych jest uzależniona od zakończenia działań zbrojnych na Ukrainie oraz możliwości odbywania podróży do Kijowa drogą lotniczą.

Zgodnie z zasadami Twinning Manuala:

1.Instytucja wdrażająca, czyli A., ponosi pełną odpowiedzialność za wykonanie Projektu.

2.Projekty współpracy partnerskiej mają charakter non-profit. Tym samym, Projekt nie ma charakteru komercyjnego, ma służyć wsparciu budowania zdolności ukraińskiej administracji beneficjenta - E. do sprawowania nadzoru nad nie bankowymi instytucjami finansowymi w Ukrainie.

3.Środki Komisji Europejskiej (dalej: KE) przekazywane są instytucji wdrażającej projekt, czyli w tym przypadku środki będą przekazywane przelewem bankowym z KE na wyodrębniony rachunek A. założony w Z. do celów realizacji Projektu, w formie z góry wypłacanych transz na pokrycie określonych kategorii kosztów wykonania Projektu, zgodnie z budżetem Projektu.

4.Budżet Projektu obejmuje m.in. następujące kategorie wydatków kwalifikowalnych:

1)W zakresie pracowników A. oraz pracowników innych administracji państw członkowskich UE, niebędących pracownikami A., zaangażowanych w Projekt w roli krótkoterminowych ekspertów realizujących działania doradczo - szkoleniowe dla E.: należność pieniężną z tytułu zrealizowanych działań projektowych.

2)W zakresie pracowników E., zaangażowanych w Projekt w roli uczestników wizyt studyjnych w administracjach państw członkowskich UE:

a)diety pobytowe (ang. Compensation for Daily Subsistence) według stawek określonych przez KE, które są na pokrycie wyżywienia, noclegu, ryczałtu na komunikację i dietę dojazdową;

b)ryczałt na bilet kolejowy na trasie Kijów - Warszawa - Kijów oraz bilet lotniczy na trasie z/do Warszawy - państwo członkowskie UE.

3)Środki na pokrycie kosztów usług zewnętrznych, wykonywanych na podstawie zawartych umów lub jednorazowych zamówień przez krajowe lub zagraniczne osoby fizyczne niebędące pracownikami A.. Umowy i zamówienia nie zostały jeszcze zawarte i dotyczą zdarzeń przyszłych.

A. będzie ponosił koszt świadczeń wypłacanych ww. osobom.

5.W odniesieniu do osób wskazanych w pkt 4.1), 2) i 3), z uwagi na przyszły charakter zdarzeń, brak jest możliwości wskazania konkretnych osób uczestniczących w realizacji Projektu.

W przypadku krajowych ekspertów będących pracownikami A. realizujących działania szkoleniowo - doradcze dla E. w trybie zdalnym oraz krajowych osób fizycznych wykonujących usługi zewnętrzne na potrzeby realizacji Projektu w Polsce można przyjąć, że będą przebywać na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W przypadku zagranicznych osób fizycznych niebędących pracownikami A. z miejscem zamieszkania i zatrudnienia w jednym z państw członkowskich UE, realizujących działania szkoleniowo - doradcze dla E. w trybie zdalnym można przyjąć, że będą przebywać na terytorium Polski krócej niż 183 dni w roku podatkowym.

W przypadku zagranicznych osób fizycznych będących pracownikami E. i uczestniczących w wizytach studyjnych w państwach członkowskich UE, z miejscem zamieszkania i zatrudnienia na Ukrainie, można przyjąć, że będą przebywać na terytorium Polski krócej niż 183 dni w roku podatkowym.

W przypadku zagranicznych osób fizycznych wykonujących usługi zewnętrzne na potrzeby realizacji Projektu w Ukrainie można przyjąć, że będą przebywać na terytorium Polski krócej niż 183 dni w roku podatkowym.

Z uwzględnieniem ww. zasad wdrażania projektów współpracy partnerskiej, A. przewiduje następujące zdarzenia przyszłe (sytuacje A-F):

Sytuacja A:

Udział pracowników A. w charakterze krótkoterminowych ekspertów wykonujących działania szkoleniowo - doradcze dla E. w trybie zdalnym na podstawie zawartych umów o współpracy w Projekcie, z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do opracowanych materiałów szkoleniowych, raportów i analiz, określających zakres zadań oraz przysługujących należności pieniężnych. Krótkoterminowym ekspertom A. będzie przysługiwać należność pieniężna wypłacana przez A. z budżetu Projektu za zrealizowane działanie projektowe (szkoleniowo - doradcze), wypłacane po zrealizowaniu misji eksperckiej i przedstawieniu dokumentu potwierdzającego pomyślne wykonanie działania.

Miejscem zamieszkania do celów podatkowych krótkoterminowych ekspertów będących pracownikami A., będzie Polska. Osoby te będą przebywać na terytorium Polski powyżej 183 dni w danym roku podatkowym. Krótkoterminowi eksperci mający miejsce zamieszkania w Polsce będą realizować zadania w ramach Projektu w Polsce w trybie zdalnym przy wykorzystaniu platform komunikacji online, tym samym nie będą wykonywać w Ukrainie działalności gospodarczej poprzez zakład tam położony, bądź wolny zawód przy pomocy położonej tam stałej placówki, a prawa z tytułu których będą wypłacane świadczenia nie będą wiązać się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. A. będzie wypłacał świadczenia skierowane do konkretnej osoby i tym samym nie będą mieć charakteru wspólnego/ryczałtowego. Świadczenia dotyczą zdarzeń przyszłych i dopiero będą wypłacane przez A. na rzecz ekspertów będących pracownikami A.

Sytuacja B:

A. będzie współpracować z krótkoterminowymi ekspertami, niebędącymi

pracownikami A., a będącymi pracownikami litewskiej administracji, wykonującymi działania szkoleniowo-doradcze dla E. w trybie zdalnym, na podstawie umowy konsorcjum zawartej między A. i F., delegującej swoich pracowników w roli krótkoterminowych ekspertów do realizacji określonych działań projektowych. Tym samym, z ww. pracownikami F., będącymi osobami fizycznymi, nieprowadzącymi działalności gospodarczej, nie będą zawierane przez A. odrębne umowy. Na podstawie ww. zawartej umowy konsorcjum, krótkoterminowym ekspertom niebędącym pracownikami A., nieprowadzącym działalności gospodarczej i będących pracownikami F., będzie przysługiwać należność pieniężna, wypłacana przez A. z budżetu Projektu, za zrealizowane działanie projektowe (szkoleniowo - doradcze), wypłacane po zrealizowaniu misji eksperckiej i przedstawieniu dokumentu potwierdzającego pomyślne wykonanie działania. Zgodnie z umową konsorcjum należność pieniężna będzie wypłacana przez A. bezpośrednio ekspertowi F. na wskazany przez niego prywatny rachunek bankowy.

A. będzie wypłacał świadczenia skierowane do konkretnej osoby i tym samym nie będą mieć charakteru wspólnego/ryczałtowego. Świadczenia dotyczą zdarzeń przyszłych i dopiero będą wypłacane przez A. na rzecz ekspertów niebędących pracownikami A.. Krótkoterminowi eksperci, niebędący pracownikami A., mający miejsce zamieszkania na Litwie będą realizować zadania w ramach Projektu na Litwie w trybie zdalnym przy wykorzystaniu platform komunikacji online, tym samym nie będą wykonywać w Ukrainie działalności gospodarczej poprzez zakład tam położony, bądź wolny zawód przy pomocy położonej tam stałej placówki, a prawa z tytułu których będą wypłacane świadczenia nie będą wiązać się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. Z uwagi na przyszły charakter zdarzeń, jak również brak możliwości wskazania konkretnych osób, można założyć, że krótkoterminowi eksperci, niebędący pracownikami A., uczestniczący w realizacji działań szkoleniowo - doradczych dla E. w trybie zdalnym będą mieć miejsce zamieszkania na Litwie i będą przebywać na terytorium Polski oraz Ukrainy poniżej 183 dni w roku podatkowym.

Sytuacja C:

W celu zlecenia realizacji usług zewnętrznych na rzecz Projektu A. może zawrzeć umowy z krajowymi osobami fizycznymi, niebędącymi pracownikami A., które nie będą świadczyć ww. usług w ramach działalności gospodarczej. Umowy, jakie będą zawierane, to m.in. umowy o dzieło lub umowy zlecenia bądź jednorazowe zamówienia mające na celu zlecenie usług zewnętrznych na potrzeby realizacji Projektu, np. zapewnienie usług tłumaczenia pisemnego i ustnego, wykonanie projektu grafiki do materiału promocyjno - wizualizacyjnego. Ww. umowy i zamówienia będą zawierane z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Z uwagi na przyszły charakter sprawy (umowy i zamówienia nie zostały jeszcze zawarte), można założyć, że osoby będą mieć miejsce zamieszkania w Polsce i będą przebywać na terytorium Polski powyżej 183 dni w roku podatkowym.

Sytuacja D: W celu zlecenia realizacji usług zewnętrznych na rzecz Projektu A. może zawrzeć umowy z zagranicznymi osobami fizycznymi, niebędącymi pracownikami A., które nie będą świadczyć ww. usług w ramach działalności gospodarczej. W ocenie A. będą to umowy zlecenia lub o dzieło bądź jednorazowe zamówienia, mające na celu zlecenie usług zewnętrznych na potrzeby realizacji Projektu, np. zapewnienie usług tłumaczenia pisemnego i ustnego, wykonanie projektu grafiki do materiału promocyjno-wizualizacyjnego. Ww. umowy i zamówienia będą zawierane z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Z uwagi na przyszły charakter sprawy (umowy i zamówienia nie zostały jeszcze zawarte) w przypadku osób fizycznych wykonujących usługi zewnętrzne na potrzeby realizacji Projektu w Ukrainie, można przyjąć, że będą mieć miejsce zamieszkania w Ukrainie, do wykonywania swojej działalności nie będą dysponować stałą placówką w Polsce, a na terytorium Polski będą przebywać poniżej 183 dni w roku podatkowym.

Sytuacja E:

W związku z realizacją projektu są planowane wizyty studyjne pracowników E. w ramach służbowych delegacji zagranicznych w administracjach państw członkowskich UE (np. w Polsce, Hiszpanii i na Litwie). Pracownikom E., uczestniczącym w wizytach studyjnych będą przysługiwać następujące należności pieniężne, wypłacane przez A. z budżetu Projektu z zastosowaniem zasad i wysokości określonych w Twinning Manualu:

a)diety pobytowe (ang. Compensation for Daily Subsistence) według stawek określonych przez KE, które są na pokrycie wyżywienia, noclegu, ryczałtu na komunikację i dietę dojazdową;

b)ryczałt na bilet kolejowy na trasie Kijów - Warszawa - Kijów.

A. również zapewni bilety lotnicze, finansowane z budżetu Projektu, na trasie z/do Warszawy - państwo członkowskie UE, w klasie ekonomicznej z 1 sztuką bagażu rejestrowanego.

Z uwagi na przyszły charakter zdarzeń, jak również brak możliwości wskazania konkretnych osób, można założyć, że pracownicy E., niebędący pracownikami A., uczestniczący w wizytach studyjnych w państwach członkowskich UE, będą mieć miejsce zamieszkania na Ukrainie wraz z posiadaniem rezydencji podatkowej na Ukrainie i będą przebywać na terytorium Polski poniżej 183 dni w roku podatkowym.

A. będzie wypłacał świadczenia skierowane do konkretnej osoby tj. pracownika E.

Świadczenia dotyczą zdarzeń przyszłych i dopiero będą wypłacane przez A. pracownikom E., niebędącym pracownikami A., na pokrycie kosztów delegacji zagranicznej związanej z ich udziałem w wizycie studyjnej w państwie członkowskim UE.

Sytuacja F:

A. będzie współpracować z krótkoterminowymi ekspertami, niebędącymi pracownikami A., a będącymi pracownikami administracji innego państwa członkowskiego UE, z którą A. nie ma zawartej umowy konsorcjum lub innej umowy o współpracy tejże administracji z A. w ramach Projektu. Eksperci krótkoterminowi ad hoc będą wykonywać działania szkoleniowo - doradcze dla E. w trybie zdalnym na podstawie zawartych umów o współpracy w Projekcie, z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do opracowanych materiałów szkoleniowych, raportów i analiz, określających zakres zadań oraz przysługujących należności pieniężnych. Krótkoterminowym ekspertom ad hoc będzie przysługiwać należność pieniężna wypłacana przez A. z budżetu Projektu za zrealizowane działanie projektowe (szkoleniowo-doradcze), wypłacane po zrealizowaniu misji eksperckiej i przedstawieniu dokumentu potwierdzającego pomyślne wykonanie działania. Należność pieniężna będzie wypłacana przez A. bezpośrednio krótkoterminowemu ekspertowi ad hoc (zagraniczny ekspert, niebędący pracownikiem A.) na wskazany przez niego prywatny rachunek bankowy.

A. będzie wypłacał świadczenia skierowane do konkretnej osoby i tym samym nie będą mieć charakteru wspólnego/ryczałtowego. Świadczenia dotyczą zdarzeń przyszłych i dopiero będą wypłacane przez A. na rzecz ekspertów niebędących pracownikami A., nieprowadzącym działalności gospodarczej i będących pracownikami administracji w innym państwie członkowskim UE. Krótkoterminowi eksperci, niebędący pracownikami A., mający miejsce zamieszkania w innym państwie członkowskim UE będą tam realizować zadania w ramach Projektu w trybie zdalnym przy wykorzystaniu platform komunikacji online, tym samym nie będą wykonywać w Ukrainie działalności gospodarczej poprzez zakład tam położony, bądź wolny zawód przy pomocy położonej tam stałej placówki, a prawa z tytułu których będą wypłacane świadczenia nie będą wiązać się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki.

Z uwagi na przyszły charakter zdarzeń, jak również brak możliwości wskazania konkretnych osób, można założyć, że krótkoterminowi eksperci, niebędący pracownikami A., uczestniczący w realizacji działań szkoleniowo - doradczy dla E. w trybie zdalnym będą mieć miejsce zamieszkania w innym państwie członkowskim UE i będą przebywać na terytorium Polski oraz Ukrainy poniżej 183 dni w roku podatkowym.

Uzupełnienie opisu zdarzeń przyszłych:

(sytuacja A):

Wniosek dotyczy zdarzeń przyszłych. Należność pieniężna z tytułu zrealizowanych działań projektowych wypłacanych na rzecz ekspertów krótkoterminowych będzie stanowić wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

(sytuacja B):

Z uwagi na przyszły charakter zdarzeń, można przyjąć, że pracownicy litewskiej administracji mający miejsce zamieszkania na Litwie będą przebywać w Polsce przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

(sytuacja C):

Wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego. Krajowe osoby fizyczne, z którymi A. może zawrzeć umowy w celu zlecenia realizacji usług zewnętrznych na rzecz projektu, tj. umowy o dzieło/umowy zlecenia bądź jednorazowe zamówienie, nie będą wykonywać w Ukrainie działalności poprzez stałą placówkę, o której mowa w art. 14 ust. 1 Konwencji polsko - ukraińskiej.

(sytuacja D):

Osoby mające miejsce zamieszkania w Ukrainie przedstawią A. certyfikaty rezydencji potwierdzające ich miejsce zamieszkania w Ukrainie.

(sytuacja E)

Z uwagi na przyszły charakter zdarzeń, można przyjąć, że pracownik E. będzie przebywał na terytorium drugiego Państwa przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego.

(sytuacja F):

Mając na uwadze przyszły charakter zdarzeń można przyjąć, że eksperci ad hoc przedstawią A. certyfikat rezydencji potwierdzający ich miejsce zamieszkania w innym państwie. Wniosek dotyczy zdarzeń przyszłych. Na tym etapie realizacji projektu nie zostali wyznaczeni eksperci ad hoc i A. nie może wskazać w jakim państwie będą mieć miejsce zamieszkania. Ekspertami ad hoc będą mogli być pracownicy innych administracji (w tym organów nadzoru, banków centralnych) państw członkowskich Y. Należy przyjąć, że eksperci ad hoc będą mieli miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w jednym z państw członkowskich UE.

Uzupełnienie opisu zdarzeń przyszłych II:

(Sytuacja A)

Zadania będą wykonywane (realizowane) tylko z Polski.

(Sytuacja B)

Pracownicy litewskiej administracji mający miejsce zamieszkania na Litwie będą realizować zadania w trybie zdalnym z terytorium Litwy.

(Sytuacja C)

Wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego.

Krajowe osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, z którymi A. może zawrzeć umowy w celu zlecenia realizacji usług zewnętrznych na rzecz projektu, tj. umowy o dzieło/umowy zlecenia bądź jednorazowe zlecenie realizacji zamówienia, będą realizować zadania na terytorium Polski.

Zgodnie z informacją przedstawioną we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej z 18 kwietnia 2025 r., umowy, które A. w przyszłości może zawrzeć, to umowy o dzieło, umowy zlecenia bądź jednorazowe zlecenie realizacji zamówienia mające na celu zlecenie usług zewnętrznych na potrzeby realizacji Projektu. Z uwagi na przyszły charakter zdarzenia na tym etapie realizacji Projektu A. nie może wskazać jednej formy umowy na podstawie której A. będzie zlecać usługi zewnętrzne na potrzeby Projektu. W sytuacji zlecania przez A. usług zewnętrznych na potrzeby Projektu w ramach jednorazowego zamówienia (w przypadku braku wymogu zawarcia umowy), A. przekaże wybranemu wykonawcy - osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej podpisane przez A. „zlecenia realizacji zamówienia” w formie pisemnej lub w postaci elektronicznej.

(Sytuacja D)

Wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego. Osoby zagraniczne mające miejsce zamieszkania na Ukrainie, z którymi A. może zawrzeć umowy w celu zlecenia realizacji usług zewnętrznych na rzecz Projektu, będą realizować zadania na terytorium Ukrainy.

W sytuacji zlecania przez A. usług zewnętrznych na potrzeby Projektu w ramach jednorazowego zamówienia (w przypadku braku wymogu zawarcia umowy), A. przekaże wybranemu wykonawcy - osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej podpisane przez A. „zlecenia realizacji zamówienia” w formie pisemnej lub w postaci elektronicznej.

(Sytuacja E)

Między A. a pracownikami E. nie będą zawierane umowy w sprawie realizacji wizyt studyjnych. Zgodnie z zasadami realizacji unijnych projektów współpracy partnerskiego (ang. twinning), realizacja wizyt studyjnych odbywać się będzie na podstawie zawartej przez A. z Delegaturą Y. na Ukrainie (dalej: Y.) umowy w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej dotyczącej realizacji projektu współpracy partnerskiej na rzecz E., wraz z zatwierdzonym przez A., E. i Y. planem pracy z opisem działań projektowych, gdzie są wskazane służbowe wizyty studyjne przedstawicieli administracji beneficjenta - E. w administracjach państw członkowskich UE oraz dalszymi następczymi szczegółowymi ustaleniami (odnośnie terminów, programu oraz zatwierdzonej przez Y. listy imiennie wyznaczonych pracowników E. do udziału w danej służbowej wizycie studyjnej w administracji państwa członkowskiego UE).

Pracownicy E. będą odbywać podróże służbowe na podstawie zawartej przez A. z Delegaturą Y. na Ukrainie umowy w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej oraz decyzji kierownictwa E. w sprawie wyznaczenia, zgodnie z wewnętrznymi procedurami E., pracowników E. do udziału w służbowych wizytach studyjnych przewidzianych w ramach Projektu. Instytucją delegującą pracowników E. do udziału w służbowych wizytach studyjnych w administracji państwa członkowskiego UE będzie E. Na podstawie umowy w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej zawartej przez A. z Y., A. jest zobowiązany zapewnić delegowanym pracownikom E. ryczałt na bilet kolejowy na trasie Kijów - Warszawa - Kijów, bilety lotnicze w klasie ekonomicznej Warszawa - państwo członkowskie UE - Warszawa oraz diety pobytowe na pokrycie kosztów noclegu, wyżywienia, ryczałtu na komunikację i dietę dojazdową według stawki i zasad określonych przez Komisję Europejską.

Podróż służbowa pracowników E. uczestniczących w wizytach studyjnych będzie się rozpoczynać na Ukrainie, z przyjazdem na kilkudniową wizytę studyjną do państwa członkowskiego UE (odpowiednio Polski, Litwy, Hiszpanii) i z powrotem do Ukrainy. Tym samym, podróż służbowa rozpoczyna się na Ukrainie i kończy się na Ukrainie.

(Sytuacja F)

Z uwagi na przyszły charakter zdarzenia, na tym etapie realizacji Projektu nie zostali wyznaczeni eksperci ad hoc i A. nie może wskazać z jakiego konkretnie państwa członkowskiego UE będą się wywodzić tacy eksperci ad hoc i tym samym na terenie jakiego państwa członkowskiego będę ci eksperci ad hoc realizować zadania. Ekspertami ad hoc będą mogli być pracownicy innych administracji państw członkowskich UE. Należy przyjąć, że eksperci ad hoc będą realizować zadania na terytorium państwa członkowskiego UE, w którym na stałe mają miejsce zamieszkania i będą realizować zadania w trybie zdalnym na terytorium tego państwa członkowskiego, czyli na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska.

Pytania

Czy A. w roli płatnika ma obowiązek naliczyć i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy od należności dla niżej wymienionych należności - przychodów w Projekcie w ramach realizowanych przez A. płatności:

(sytuacja A)

1)należności pieniężnych wypłacanych krótkoterminowym ekspertom, będącym pracownikami A., z miejscem zamieszkania w Polsce, z tytułu wykonania działań szkoleniowo - doradczych dla E. na terytorium Polski?

(sytuacja B)

2)należności pieniężnych wypłacanych na podstawie umowy konsorcjum zawartej między A. i F. oraz bezpośrednio krótkoterminowym ekspertom, będącym pracownikami F., niebędących pracownikami A., z miejscem zamieszkania poza Polską, tj. na Litwie, nieprowadzących działalności gospodarczej, z tytułu wykonania działań szkoleniowo - doradczych dla E. na terytorium Litwy?

(sytuacja C)

3)należności pieniężnych wypłacanych z tytułu umów zlecenia lub o dzieło oraz jednorazowych zamówień zawartych z osobami fizycznymi, niebędącymi pracownikami A., z miejscem zamieszkania w Polsce, nieprowadzącymi działalności gospodarczej, wykonującymi usługi zewnętrzne na rzecz Projektu na terytorium Polski?

(sytuacja D)

4)należności pieniężnych wypłacanych z tytułu umów zlecenia lub o dzieło oraz jednorazowych zamówień, zawartych z osobami fizycznymi mającymi miejsce zamieszkania w Ukrainie, posiadającymi certyfikat rezydencji podatkowej w Ukrainie i nieprowadzącymi działalności gospodarczej, wykonującymi usługi zewnętrzne na rzecz Projektu na terytorium Ukrainy?

(sytuacja E)

5)wypłacanych przez A. dla pracowników E. diet pobytowych na pokrycie kosztów podróży i ryczałtu na zakup biletów kolejowych oraz zakupionych przez A. biletów lotniczych na podróż pracowników E. do państw członkowskich UE w ramach udziału pracowników E. w służbowych wizytach studyjnych przewidzianych w Projekcie, niebędących pracownikami A., z miejscem zamieszkania poza Polską tj. na Ukrainie, nieprowadzących działalności gospodarczej?

(sytuacja F)

6)należności pieniężnych wypłacanych krótkoterminowym ekspertom ad hoc, niebędącym pracownikami A., z miejscem zamieszkania poza Polską i w innym państwie członkowskim UE, nieprowadzącym działalności gospodarczej, z tytułu wykonania działań szkoleniowo - doradczych dla E. z terytorium miejsca zamieszkania w danym państwie członkowskim UE, czyli na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie A., ze względu na charakter realizacji Projektu finansowanego z dotacji KE na wykonanie określonych działań wspierających E. we wdrożeniu skutecznego nadzoru nad nie bankowymi instytucjami finansowymi w ramach bezzwrotnej pomocy unijnej i na podstawie umowy współpracy partnerskiej zawartej pomiędzy Delegaturą Y. na Ukrainie i A. oraz:

Ad. pyt. 1 (sytuacja A):

Uwzględniając postanowienia art. 3 ust. 1 i art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, A. jako płatnik będzie zobowiązany do odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od należności pieniężnych wypłacanych dla krótkoterminowych ekspertów będących pracownikami A., nieprowadzących działalności gospodarczej, mających miejsce zamieszkania w Polsce i przebywających na terytorium Polski powyżej 183 dni w roku podatkowym, za wykonanie działań szkoleniowo - doradczych dla E. w trybie zdalnym na terytorium Polski, mając na uwadze, że powyższe należności będą stanowić dla nich przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych i powinny być objęte obowiązkiem opodatkowania podatkiem od osób fizycznych zgodnie z krajowymi regulacjami.

Ad. pyt. 2 (sytuacja B):

Uwzględniając postanowienia art. 3 ust. 1 i ust. 1a, art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z uwzględnieniem umowy pomiędzy Polską i Litwą o unikaniu podwójnego opodatkowania, A. jako płatnik nie będzie zobowiązany do odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od należności pieniężnych dla krótkoterminowych ekspertów będących zagranicznymi osobami fizycznymi, niebędących pracownikami A., będących pracownikami F., nieprowadzących działalności gospodarczej, mających miejsce zamieszkania poza terytorium Polski, tj. na Litwie i dysponujących certyfikatem rezydencji podatkowej na Litwie, przebywających na terytorium Polski poniżej 183 dni w roku podatkowym, z tytułu wykonania działań szkoleniowo - doradczych dla E. na terytorium Litwy, gdyż powyższe należności powinny być objęte obowiązkiem opodatkowania podatkiem od osób fizycznych zgodnie z regulacjami obowiązującymi na Litwie, z uwzględnieniem umowy pomiędzy Polską i Litwą o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ad. pyt. 3 (sytuacja C):

Uwzględniając postanowienia art. 3 ust. 1 i ust. 1a, art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, A. jako płatnik będzie zobowiązany do odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od należności pieniężnych dla krajowych osób fizycznych, niebędących pracownikami A., nieprowadzących działalności gospodarczej, wykonujących na terytorium Polski usługi zewnętrzne na rzecz projektu na podstawie zawartych z A. umów zlecenia, bądź umów o dzieło lub jednorazowych zamówień, mających miejsce zamieszkania w Polsce i przebywających na terytorium Polski powyżej 183 dni w roku podatkowym, gdyż powyższe należności będą stanowić dla tych osób przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych i powinny być objęte obowiązkiem opodatkowania podatkiem od osób fizycznych zgodnie z krajowymi regulacjami.

Ad. pyt. 4 (sytuacja D):

Uwzględniając postanowienia art. 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 24 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, A. jako płatnik nie będzie obciążony obowiązkiem poboru podatku dochodowego od należności pieniężnych dla zagranicznych osób fizycznych, niebędących pracownikami A., wykonujących usługi zewnętrzne na terytorium Ukrainy na rzecz Projektu na podstawie umów zawartych z A. lub jednorazowych zamówień A., posiadających miejsce zamieszkania w Ukrainie, dysponujących certyfikatem rezydencji podatkowej w Ukrainie, nieprowadzących działalności gospodarczej, przebywających na terytorium Polski poniżej 183 dni w dowolnym dwunastomiesięcznym okresie zaczynającym lub kończącym się w danym roku. Powyższe należności dla wskazanych osób fizycznych powinny być objęte przepisami prawa podatkowego kraju macierzystego danej osoby, z uwzględnieniem odrębnych uregulowań prawnych w krajach członkowskich UE i krajach spoza UE. Zgodnie z powyższym przychód, osiągany z tytułu umowy lub jednorazowego zamówienia przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Ukrainie, będzie podlegał opodatkowaniu tylko w Ukrainie, a tym samym A. nie będzie obciążony obowiązkiem poboru podatku dochodowego od ww. osób fizycznych.

Ad. pyt. 5 (sytuacja E):

Mając na uwadze pomocowy charakter unijnych projektów współpracy partnerskiej (ang. twinning) dla bliźniaczych administracji z państw poza UE, określony przez Komisję Europejską w dokumencie Twinning Manual revision 2017 update 2022, które są non-profit oraz umowę w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej, A. jako płatnik nie będzie obciążony obowiązkiem poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od świadczeń wypłacanych przez A. dla pracowników administracji docelowego beneficjenta projektu (którym w tym projekcie jest E.), wynikające z ich udziału w służbowych wizytach studyjnych w administracjach państw członkowskich UE i na pokrycie kosztów delegacji. Zgodnie z umową w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej zawartą przez A. z Delegaturą Y. na Ukrainie, świadczenia z tytułu diet na pokrycie kosztów noclegu, wyżywienia, ryczałtu na komunikację, dietę dojazdową i ryczałtu na bilet kolejowy na trasie Kijów-Warszawa-Kijów oraz bilet lotniczy, przysługują pracownikom E. w związku z ich udziałem w wizytach studyjnych w administracjach państw członkowskich, które mają charakter służbowych delegacji zagranicznych. W związku z powyższym A. jako płatnik nie będzie zobowiązany do odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od diet pobytowych i innych należności, dotyczących pokrycia kosztów służbowych podróży zagranicznych pracowników E., niebędących pracownikami A., mających miejsce zamieszkania poza terytorium Polski w Ukrainie, dysponujących certyfikatem rezydencji podatkowej w Ukrainie oraz przebywających na terytorium Polski poniżej 183 dni w roku podatkowym.

Ad. pyt. 6 (sytuacja F):

Uwzględniając postanowienia art. 3 ust.1 i ust. 1a, art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z uwzględnieniem umowy pomiędzy Polską i danym państwem członkowskim UE o unikaniu podwójnego opodatkowania, A. jako płatnik nie będzie zobowiązany do odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od należności pieniężnych dla krótkoterminowych ekspertów ad hoc będących zagranicznymi osobami fizycznymi, niebędących pracownikami A., będących pracownikami administracji innego państwa członkowskiego UE, nieprowadzących działalności gospodarczej, mających miejsce zamieszkania poza terytorium Polski w innym państwie członkowskim UE i dysponujących certyfikatem rezydencji podatkowej danego państwa członkowskiego UE, przebywających na terytorium Polski poniżej 183 dni w roku podatkowym, za wykonanie działań szkoleniowo - doradczych dla E. na terytorium danego państwa członkowskiego UE, w którym mają miejsce zamieszkania. Powyższe należności pieniężne dla ww. ekspertów krótkoterminowych powinny być objęte obowiązkiem opodatkowania podatkiem od osób fizycznych zgodnie z regulacjami obowiązującymi w państwie członkowskim danego eksperta ad hoc, z uwzględnieniem umowy pomiędzy Polską i tym państwem członkowskim UE o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepisy ogólne

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W świetle art. 3 ust. 2a ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2.działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3.działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4.położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5.papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

5a. umorzenia, odkupienia, wykupienia i unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych utworzonych na podstawie przepisów obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz odpłatnego zbycia tych tytułów uczestnictwa;

6.tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7.tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8.niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Na podkreślenie zasługuje fakt, że katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w powoływanych przepisie art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest katalogiem zamkniętym. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów rezydenta bądź nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie.

Z wniosku wynika, że jako instytucja wdrażająca projekt (partner wiodący) realizują Państwo projekt współpracy partnerskiej „(...) w konsorcjum z organami administracji Litwy (F.) oraz Hiszpani na rzecz beneficjenta Projektu - E. Realizacja Projektu odbywa się na podstawie zawartej przez Państwo z Delegaturą Y. w Ukrainie umowy w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej. Zgodnie z umową w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej, Państwa pracownicy oraz współpracujących zagranicznych administracji będą wykonywać działania doradczo - szkoleniowe na rzecz Banku Ukrainy. Działania Projektu będą finansowane z dotacji Komisji Europejskiej, wypłacanej w formie transz na wyodrębniony rachunek projektu w Banku Z. (dalej: Z.), ze środków bezzwrotnej pomocy finansowej UE w ramach unijnego Instrumentu Sąsiedztwa oraz Współpracy Międzynarodowej i Rozwojowej - Globalny Wymiar Europy.

b)udział pracowników A. w charakterze krótkoterminowych ekspertów reprezentujących A. w wykonaniu misji szkoleniowo-doradczych dla Banku Ukrainy, na warunkach określonych w zawartych umowach o współpracy w Projekcie pomiędzy A. i danym ekspertem;

c)udział pracowników administracji Litwy i Hiszpanii w charakterze krótkoterminowych ekspertów wykonujących misje szkoleniowo - doradcze dla Banku Ukrainy, na warunkach określonych w zawartych umowach konsorcjum pomiędzy A. i F. oraz A. i podmiotem hiszpańskim;

d)udział pracowników administracji z innych państw członkowskich UE w charakterze krótkoterminowych ekspertów ad hoc wykonujących misje szkoleniowo - doradcze dla Banku Ukrainy, na warunkach określonych w zawartych umowach o współpracy w Projekcie pomiędzy A. i danych ekspertem;

e)udział pracowników Banku Ukrainy w wizytach studyjnych w administracjach państw członkowskich UE (np. w Polsce, na Litwie i w Hiszpanii);

f)działania horyzontalne obejmujące realizację działań promocyjno - wizualizacyjnych.

Stosownie do art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W rozpatrywanej sprawie będzie miała zastosowanie odpowiednio:

umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Litewskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 20 stycznia 1994 r. (Dz. U. z 1995 r. Nr 51 poz. 277; Dz. U. z 2008 r. Nr 80 poz. 483) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Litwę 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”);
Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Ukrainy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Kijowie dnia 12 stycznia 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. nr 63, poz. 269) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę dnia 7 czerwca 2017 r. oraz przez Ukrainę dnia 23 lipca 2018 r. (dalej: „Konwencja MLI”).

Sytuacja A

Ze zdarzenia przyszłego i jego uzupełnienia wynika, że w celu realizacji projektów współpracy partnerskiej A. przewiduje udział pracowników A. w charakterze krótkoterminowych ekspertów reprezentujących A. w wykonaniu misji szkoleniowo-doradczych dla Banku Ukrainy, na warunkach określonych w zawartych pomiędzy Państwem i danych ekspertem umowach o współpracy w Projekcie z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do opracowanych materiałów szkoleniowych, raportów i analiz, określających zakres zadań oraz przysługujących należności pieniężnych. Eksperci krótkoterminowi będą otrzymywali należność pieniężną z tytułu zrealizowanych działań projektowych (wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych). Eksperci będą przebywać na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Miejscem zamieszkania dla celów podatkowych ekspertów będzie Polska. Eksperci nie będą wykonywać w Ukrainie działalności gospodarczej poprzez zakład tam położony. Zadania będą wykonywane (realizowane) tylko z Polski.

Skoro misje doradczo - szkoleniowe będą wykonywali Państwa pracownicy ekspertów krótkoterminowych mający miejsce zamieszkania w Polsce zdalnie z terytorium Polski, tj. zadania będą wykonywane (realizowane) tylko z Polski, to w tej sytuacji należy zastosować tylko przepisy obowiązujące w Polsce wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Źródłem przychodów, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 i 7 ustawy jest:

Stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1);

kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7).

W świetle art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Jednakże, na podstawie art. 18 ustawy:

Za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepis art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera otwarty katalog przychodów z praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako odrębne źródło przychodów. Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii innych przychodów z praw majątkowych, poza wymienionymi w art. 18 tej ustawy. Ustawa nie zawiera jednak definicji praw majątkowych, w związku z czym każdorazowa ocena pod tym kątem określonych praw musi być dokonywana na podstawie generalnych przesłanek, charakteryzujących ten rodzaj praw (zob. też Z. Radwański, Prawo cywilne - część ogólna, wyd. 3, Warszawa 1997, s. 94 i nast.). W konsekwencji, nie jest możliwe stworzenie przedmiotowego klucza identyfikacyjnego pozwalającego rozróżnić przychody z praw majątkowych od przychodów z pozostałych źródeł.

Artykuł 18 ustawy przewiduje zasadniczo, że do obliczenia podstawy opodatkowania odnośnie do określonych w tym przepisie praw majątkowych przyjmuje się uzyskane z nich przychody. Przy czym z uwagi na to, że przepis ten doprecyzowuje, że są to także przychody z odpłatnego zbycia praw majątkowych, należy uwzględniać przychody uzyskane z tych praw na podstawie innych tytułów niż tylko ich odpłatne zbycie (np. z tytułu wykonywania poszczególnych praw).

Z wniosku i uzupełnień wynika, że udział Państwa pracowników w misjach szkoleniowo - doradczych będzie się odbywał na podstawie zawartych umów o współpracy w Projekcie, z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do opracowanych materiałów szkoleniowych, raportów i analiz, określających zakres zadań oraz przysługujących należności pieniężnych. Należność pieniężna z tytułu zrealizowanych działań projektowych wypłacana na rzecz ekspertów krótkoterminowych będzie stanowić wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z powyższym, wynagrodzenia wypłacane dla krótkoterminowych ekspertów na podstawie umów o współpracy w Projekcie z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do opracowanych materiałów szkoleniowych, raportów i analiz podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, wynagrodzenia wypłacane dla krótkoterminowych ekspertów będących Państwa pracownikami za przeniesienie praw autorskich do opracowanych materiałów szkoleniowych, raportów i analiz podlegają w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast A. jako płatnik jest obowiązany do obliczenia i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy.

Państwa stanowiska w ww. zakresie jest prawidłowe.

Sytuacja B

W celu realizacji działań projektowych planują Państwo współpracować z krótkoterminowymi ekspertami, niebędącymi pracownikami A., a będącymi pracownikami litewskiej administracji, wykonującymi działania szkoleniowo-doradcze dla podmiotu ukraińskiego w trybie zdalnym, na podstawie umowy konsorcjum zawartej między A. i F., delegującej swoich pracowników w roli krótkoterminowych ekspertów do realizacji określonych działań projektowych. Z ww. pracownikami Banku Litwy, będącymi osobami fizycznymi, nieprowadzącymi działalności gospodarczej, nie będą zawierane przez A. odrębne umowy. Na podstawie ww. zawartej umowy konsorcjum, krótkoterminowym ekspertom będzie przysługiwać należność pieniężna, wypłacana przez A. z budżetu Projektu. Krótkoterminowi eksperci, mają miejsce zamieszkania na Litwie i będą przebywać na terytorium Polski oraz Ukrainy poniżej 183 dni w roku podatkowym. Eksperci nie będą wykonywać w Ukrainie działalności gospodarczej poprzez zakład tam położony, bądź wolny zawód przy pomocy położonej tam stałej placówki, a prawa z tytułu których będą wypłacane świadczenia nie będą wiązać się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. Z uwagi na przyszły charakter zdarzeń, można przyjąć, że pracownicy litewskiej administracji mający miejsce zamieszkania na Litwie będą przebywać w Polsce przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym. Pracownicy litewskiej administracji mający miejsce zamieszkania na Litwie będą realizować zadania w trybie zdalnym z terytorium Litwy.

W świetle art. 15 ust. 1 polsko - litewskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:

Z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18, 19 i 21, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 tej umowy:

Bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a)odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b)wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c)wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy między Polską a Litwą, wynagrodzenia pracowników zagranicznych (krótkoterminowych ekspertów) z tytułu pracy najemnej mających miejsce zamieszkania w Litwie będą podlegać opodatkowaniu tylko w państwie zamieszkania (w Litwie), chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Polski. Jeżeli praca najemna jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim państwie, tj. w Polsce.

Jednakże w sytuacji, gdy warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 2 ww. umowy polsko - litewskiej zostaną spełnione łącznie, to otrzymane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Litwy wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej na terytorium drugiego państwa podlega opodatkowaniu wyłącznie w Litwie. Niespełnienie natomiast któregokolwiek z tych warunków oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy ww. wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana.

Zgodnie z pierwszym warunkiem, określonym w art. 15 ust. 2 lit. a) cytowanej Umowy, pracownik winien przebywać w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym.

Drugi warunek, określony w art. 15 ust. 2 lit. b) ww. Umowy wskazuje, że wynagrodzenie musi być wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie.

Z kolei, zgodnie z trzecim warunkiem określonym w art. 15 ust. 2 lit. c) powołanej Umowy, wynagrodzenie nie może być ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Zatem w przypadku, gdy chociaż jeden z warunków określonych w art. 15 ust. 2 ww. Umowy, nie jest spełniony, wynagrodzenie pracownika zatrudnionego na umowę o pracę podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 ww. Umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami/Konwencjami o unikaniu podwójnego opodatkowania uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Zatem, zakres obowiązku podatkowego polskich rezydentów podatkowych wykonujących pracę za granicą modyfikowany jest przez umowy/Konwencje o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez Polskę z krajem, w którym praca jest wykonywana.

Zgodnie z zasadą wyrażaną w umowach/Konwencjach o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw, uzyskiwane z tytułu pracy najemnej świadczonej na terytorium drugiego państwa, mogą być opodatkowane w tym państwie, w którym praca ta jest rzeczywiście wykonywana. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną, ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie. Pierwszeństwo w opodatkowaniu dochodów z pracy najemnej ma zawsze to państwo, w którym praca jest wykonywana.

Zgodnie zatem z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 1) w zakresie art. 15 ust. 1, ustalającym ogólną zasadę w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu pracy najemnej, z wyjątkiem emerytur, taki dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana. Praca jest wykonywana w miejscu, w którym osoba fizycznie przebywa, gdy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Z przedstawionych przez Państwa okoliczności wynika, że A. będzie współpracować z krótkoterminowymi ekspertami, pracownikami litewskiej administracji, którzy będą realizować zadania w ramach projektu w trybie zdalnym z terytorium Litwy przy wykorzystaniu platform komunikacji online.

Tym samym, do dochodów uzyskanych z pracy wykonywanej na terytorium Litwy przez osobę mającą miejsce zamieszkania na Litwie zastosowanie będzie miał przywołany powyżej art. 15 ust. 1 Umowy. Zatem, należności pieniężne wypłacane krótkoterminowym ekspertom mającym miejsce zamieszkania w Litwie i realizujących zdalnie Projekt w Litwie będą podlegały opodatkowaniu tylko na Litwie. W Polsce dochody te nie będą podlegały opodatkowaniu. A. nie ma obowiązku naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od uzyskanych świadczeń.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Sytuacja C

W celu zlecenia realizacji usług zewnętrznych na rzecz Projektu A. zamierza zawrzeć umowy z krajowymi osobami fizycznymi, niebędącymi pracownikami A., które nie będą świadczyć ww. usług w ramach działalności gospodarczej. Umowy, jakie będą zawierane, tj. umowy o dzieło lub umowy zlecenia bądź jednorazowe zamówienia mające na celu zlecenie usług zewnętrznych na potrzeby realizacji Projektu. W sytuacji zlecania przez A. usług zewnętrznych na potrzeby Projektu w ramach jednorazowego zamówienia (w przypadku braku wymogu zawarcia umowy), A. przekaże wybranemu wykonawcy - osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej podpisane przez A. „zlecenia realizacji zamówienia” w formie pisemnej lub w postaci elektronicznej.

Z uwagi na przyszły charakter sprawy (umowy i zamówienia nie zostały jeszcze zawarte), można założyć, że osoby będą mieć miejsce zamieszkania w Polsce i będą przebywać na terytorium Polski powyżej 183 dni w roku podatkowym. Krajowe osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, z którymi A. może zawrzeć umowy w celu zlecenia realizacji usług zewnętrznych na rzecz projektu, tj. umowy o dzieło/umowy zlecenia bądź jednorazowe zlecenie realizacji zamówienia, będą realizować zadania na terytorium Polski.

Jak wynika z art. 13 pkt 8 ww. ustawy:

Przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a.osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b.właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nie- ruchomością,

c.przedsiębiorstwa w spadku

‒z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

Konsekwencją zakwalifikowania przychodów do działalności wykonywanej osobiście występują obowiązki płatnika na zasadach określonych w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W związku z powyższym, należności pieniężne wypłacane z tytułu umów zlecenia lub o dzieło oraz jednorazowych zamówień zawartych z osobami fizycznymi, niebędącymi pracownikami A., z miejscem zamieszkania w Polsce, nieprowadzącymi działalności gospodarczej, wykonującymi usługi zewnętrzne na rzecz Projektu będą podlegały w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, zgodnie z powołanym wcześniej art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast A. jako płatnik jest obowiązany do obliczenia i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy, w myśl art. 41 ust. 1 tej ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie obowiązków płatnika jest prawidłowe.

Sytuacja D

W celu zlecenia realizacji usług zewnętrznych na rzecz Projektu A. może zawrzeć umowy z zagranicznymi osobami fizycznymi, niebędącymi pracownikami A., które nie będą świadczyć ww. usług w ramach działalności gospodarczej. W ocenie A. będą to umowy zlecenia lub o dzieło bądź jednorazowe zamówienia, mające na celu zlecenie usług zewnętrznych na potrzeby realizacji Projektu, np. zapewnienie usług tłumaczenia pisemnego i ustnego, wykonanie projektu grafiki do materiału promocyjno-wizualizacyjnego. W sytuacji zlecania przez A. usług zewnętrznych na potrzeby Projektu w ramach jednorazowego zamówienia (w przypadku braku wymogu zawarcia umowy), A. przekaże wybranemu wykonawcy - osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej podpisane przez A. „zlecenia realizacji zamówienia” w formie pisemnej lub w postaci elektronicznej.

Z uwagi na przyszły charakter sprawy (umowy i zamówienia nie zostały jeszcze zawarte) w przypadku osób fizycznych wykonujących usługi zewnętrzne na potrzeby realizacji Projektu w Ukrainie, można przyjąć, że będą mieć miejsce zamieszkania w Ukrainie, do wykonywania swojej działalności nie będą dysponować stałą placówką w Polsce, a na terytorium Polski będą przebywać poniżej 183 dni w roku podatkowym. Osoby zagraniczne mające miejsce zamieszkania na Ukrainie, z którymi A. może zawrzeć umowy w celu zlecenia realizacji usług zewnętrznych na rzecz Projektu, będą realizować zadania na terytorium Ukrainy. Osoby mające miejsce zamieszkania w Ukrainie przedstawią Urzędowi certyfikaty rezydencji potwierdzające ich miejsce zamieszkania w Ukrainie.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20 % przychodu.

Według postanowień art. 29 ust. 2 ww. ustawy,

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że płatnicy mogą stosować preferencyjne stawki przewidziane w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobierać podatku, tylko pod warunkiem posiadania zaświadczenia o siedzibie lub miejscu zamieszkania osoby zagranicznej (certyfikat rezydencji), której te należności są wypłacane.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy,

Ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat stanowi środek dowodowy (wyłączny) posiadania rezydencji podatkowej w określonym kraju, czego stwierdzenie umożliwia płatnikowi, zastosowanie postanowień stosownej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przede wszystkim trzeba uznać, że uzależnienie stosowania opodatkowania przewidzianego w odpowiedniej umowie w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (we wskazanym zakresie), od przedstawienia certyfikatu rezydencji oznacza, że fakt posiadania siedziby dla celów podatkowych na terytorium określonego państwa, nie może być dowodzony w inny sposób, aniżeli za pomocą tegoż certyfikatu.

Według art. 14 ust. 1 Konwencji polsko - ukraińskiej:

Dochody, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z wykonywania wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta dysponuje zwykle stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, to dochody mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim mogą być przypisane tej stałej placówce.

Art. 14 ust. 2 ww. Konwencji stanowi, że:

Określenie „wolny zawód" obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, prawników, inżynierów, architektów oraz dentystów i księgowych.

Zatem, jeżeli osoba fizyczna, z którą zostanie podpisana umowa zlecenia lub umowa o dzieło bądź jednorazowego zamówienia, mająca miejsce zamieszkania w Ukrainie wykonująca zadania na Ukrainie, przedstawi Państwu certyfikat rezydencji i tym samym udokumentuje dla celów podatkowych miejsce zamieszkania na terytorium Ukrainy oraz nie będzie posiadała na terytorium Polski stałej placówki dla wykonywania swej działalności - to zgodnie z powołanym art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - będzie miał zastosowanie art. 14 ust. 1 ww. Konwencji polsko - ukraińskiej, zgodnie z którym dochód (należności pieniężne), osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Ukrainie z tytułu umowy zlecenia lub umowy o dzieło bądź jednorazowego zamówienia, będzie podlegał opodatkowaniu tylko w Ukrainie. W tej sytuacji, na Państwu nie będzie ciążył obowiązek poboru podatku.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Sytuacja E

W związku z realizacją projektu są planowane wizyty studyjne pracowników Banku Ukrainy w ramach służbowych delegacji zagranicznych w administracjach państw członkowskich UE (np. w Polsce, Hiszpanii i na Litwie). Pracownicy będą mieli miejsce zamieszkania na Ukrainie. Między A. a pracownikami Banku Ukrainy nie będą zawierane umowy w sprawie realizacji wizyt studyjnych. Zgodnie z zasadami realizacji unijnych projektów współpracy partnerskiej (ang. twinning), realizacja wizyt studyjnych odbywać się będzie na podstawie zawartej przez A. z Delegaturą Y. na Ukrainie umowy w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej dotyczącej realizacji projektu współpracy partnerskiej na rzecz Banku Ukrainy, wraz z zatwierdzonym przez A., E. i Delegaturą Y. na Ukrainie planem pracy z opisem działań projektowych, gdzie są wskazane służbowe wizyty studyjne przedstawicieli administracji beneficjenta - Banku Ukrainy w administracjach państw członkowskich UE oraz dalszymi następczymi szczegółowymi ustaleniami (odnośnie terminów, programu oraz zatwierdzonej przez Delegaturę Y. na Ukrainie listy imiennie wyznaczonych pracowników Banku Ukrainy do udziału w danej służbowej wizycie studyjnej w administracji państwa członkowskiego UE).

Pracownikom Banku Ukrainy, uczestniczącym w wizytach studyjnych będą przysługiwać następujące należności pieniężne, wypłacane przez A. z budżetu Projektu z zastosowaniem zasad i wysokości określonych w Twinning Manualu:

a)diety pobytowe (ang. Compensation for Daily Subsistence) według stawek określonych przez KE, które są na pokrycie wyżywienia, noclegu, ryczałtu na komunikację i dietę dojazdową;

b)ryczałt na bilet kolejowy na trasie Kijów - Warszawa - Kijów.

A. również zapewni bilety lotnicze, finansowane z budżetu Projektu, na trasie z/do Warszawy -państwo członkowskie UE, w klasie ekonomicznej z 1 sztuką bagażu rejestrowanego. Pracownicy Banku Ukrainy, niebędący pracownikami A., uczestniczący w wizytach studyjnych w państwach członkowskich UE, będą mieć miejsce zamieszkania na Ukrainie wraz z posiadaniem rezydencji podatkowej na Ukrainie i będą przebywać na terytorium Polski poniżej 183 dni w roku podatkowym. Pracownik Banku Ukrainy będzie przebywał na terytorium drugiego Państwa przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego.

Pracownicy Banku Ukrainy będą odbywać podróże służbowe na podstawie zawartej przez A. z Delegaturą Y. na Ukrainie umowy w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej oraz decyzji kierownictwa Banku Ukrainy w sprawie wyznaczenia, zgodnie z wewnętrznymi procedurami Banku Ukrainy, pracowników do udziału w służbowych wizytach studyjnych przewidzianych w ramach Projektu. Instytucją delegującą pracowników Banku Ukrainy do udziału w służbowych wizytach studyjnych w administracji państwa członkowskiego UE będzie Bank Ukrainy.

Skoro świadczenia na rzecz osób mających miejsce zamieszkania na Ukrainie niebędących pracownikami A., A. zapewnia na podstawie zawartej Delegaturą Y. na Ukrainie umowy w sprawie dotacji na rzecz współpracy partnerskiej, to w sprawie będzie miało zastosowanie uregulowanie wynikające z art. 21 ust. 1 polsko - ukraińskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym:

Części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Tym samym, ponoszone przez A. na rzecz osób mających miejsce zamieszkania na Ukrainie, tj. diety pobytowe (ang. Compensation for Daily Subsistence) według stawek określonych przez KE, które są na pokrycie wyżywienia, noclegu, ryczałtu na komunikację i dietę dojazdową, ryczałt na bilet kolejowy oraz inne należności związane z realizacją projektu podlegają opodatkowaniu tylko w Państwie miejsca zamieszkania, czyli w tym przypadku na Ukrainie.

W konsekwencji, świadczenia te nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. A. nie będzie miał obowiązku naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od wypłacanych na rzecz pracowników Banku Ukrainy świadczeń.

W tej części Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Sytuacja F

A. będzie współpracować z krótkoterminowymi ekspertami, niebędącymi pracownikami A., a będącymi pracownikami administracji innego państwa członkowskiego UE, z którą A. nie ma zawartej umowy konsorcjum lub innej umowy o współpracy tejże administracji z A. w ramach Projektu. Eksperci krótkoterminowi ad hoc będą wykonywać działania szkoleniowo - doradcze dla Banku Ukrainy w trybie zdalnym na podstawie zawartych umów o współpracy w Projekcie, z przeniesieniem autorskich praw majątkowych do opracowanych materiałów szkoleniowych, raportów i analiz, określających zakres zadań oraz przysługujących należności pieniężnych. Krótkoterminowym ekspertom ad hoc będzie przysługiwać należność pieniężna wypłacana przez A. z budżetu Projektu za zrealizowane działanie projektowe (szkoleniowo-doradcze), wypłacane po zrealizowaniu misji eksperckiej i przedstawieniu dokumentu potwierdzającego pomyślne wykonanie działania.

Świadczenia będą wypłacane przez A. na rzecz ekspertów nieprowadzącym działalności gospodarczej. Krótkoterminowi eksperci, mający miejsce zamieszkania w innym państwie członkowskim UE będą tam realizować zadania w ramach Projektu w trybie zdalnym przy wykorzystaniu platform komunikacji online, tym samym nie będą wykonywać w Ukrainie działalności gospodarczej poprzez zakład tam położony, bądź wolny zawód przy pomocy położonej tam stałej placówki, a prawa z tytułu których będą wypłacane świadczenia nie będą wiązać się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. Krótkoterminowi eksperci będą mieć miejsce zamieszkania w innym państwie członkowskim UE i będą przebywać na terytorium Polski oraz Ukrainy poniżej 183 dni w roku podatkowym.

Eksperci ad hoc przedstawią Państwu certyfikat rezydencji potwierdzający ich miejsce zamieszkania w innym państwie. Ekspertami ad hoc będą mogli być pracownicy innych administracji (w tym organów nadzoru, banków centralnych) państw członkowskich Y. Eksperci ad hoc będą realizować zadania na terytorium państwa członkowskiego UE, w którym na stałe mają miejsce zamieszkania i będą realizować zadania w trybie zdalnym na terytorium tego państwa członkowskiego, czyli na terytorium innego państwa członkowskiego UE niż Polska.

Przychody nierezydentów w Polsce podlegają opodatkowaniu, zgodnie z powołanym wyżej art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś obowiązki płatnika z tego tytułu zostały uregulowane w art. 41 ust. 4 ustawy.

Jeżeli osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w innym niż Polska państwie członkowskim Y., będzie uzyskiwała wynagrodzenie z tytułu realizacji Projektu i przedstawi Państwu certyfikat rezydencji oraz nie będzie posiadała na terytorium Polski stałej placówki dla wykonywania swej działalności - to zgodnie z powołanym art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - będą miały zastosowanie zapisy stosownej umowy/Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania dotyczące:

„Opodatkowania zysków z przeniesienia własności majątku” - w przypadku dochodu ze zbycia praw autorskich, bądź
„Wolnych zawodów” - w przypadku dochodu uzyskiwanego z tytułu realizacji misji eksperckiej na podstawie umowy o współpracy bez przeniesienia prawa autorskiego.

Zarówno w przypadku „Opodatkowania zysków z przeniesienia własności majątku” jak również „Wolnych zawodów” Komentarz Modelowej Konwencji OECD wskazuje, że opodatkowanie dochodu przyznane jest - co do zasady - państwu rezydencji zbywcy majątku/państwu miejsca zamieszkania nierezydenta (art. 13 ust. 5/art. 14 ust. 1 umowy/Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania).

W związku z powyższym, należności pieniężne wypłacane krótkoterminowym ekspertom ad hoc, niebędących pracownikami A., z miejscem zamieszkania poza Polską i w innym państwie członkowskim UE, z tytułu wykonania działań szkoleniowo - doradczych dla E., nieprowadzących działalności gospodarczej co do zasady będą podlegały opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania ekspertów krótkoterminowych.

W tej części Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie