Interpretacja indywidualna z dnia 07.02.2013, sygn. ITPP1/443-1381/12/JJ, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Czy w opisanym stanie faktycznym podatnik za świadczenie usług w zakresie badania EEG ma prawo wystawiać faktury ze stawką zwolnioną?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2012 r. (data wpływu 9 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 14 i 31 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2012 został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 14 i 31 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jeden ze wspólników wykonuje EEG Biofeedback. Jest to forma terapii oparta na pracy nad falami mózgowymi. Poprzez informację w formie obrazu i/lub dźwięku klient jest podłączony do odpowiedniego urządzenia, w wyniku, którego uzyskuje się informację o najlepszym dla niego stanie umysłu. Do wykonywania treningów EEG Biofeedback nie trzeba mieć zawodu lekarza, a niezbędne jest ukończenie odpowiednich szkoleń. Wspólnik ma ukończone I i II stopnia szkolenie prowadzone przez Centrum oraz szkolenie I stopnia prowadzone przez Instytut. Badania te są opisywane przez lekarza z uprawnieniami, a nie przez osobę wykonującą badania. Działania wspólnika zawierają się w profilaktyce i terapii. W uzupełnieniu do wniosku z dnia 31 stycznia 2013 r. Spółka wskazuje, iż od ponad 40-stu lat terapia EEG Biofeedback ma zastosowanie w medycynie klinicznej w USA i Europie Zachodniej, a od ponad 10 lat również w Polsce. Polega ona na pracy nad falami mózgowymi człowieka, przy wykorzystaniu odpowiedniego urządzenia oraz oprogramowania. Zastosowanie terapii skutkuje poprawą zdrowia w przypadku osób dotkniętych np. ADHD, podatnością na stres, czy nerwicę. W Polsce prekursorem tej terapii jest dr nauk medycznych M. P., u którego nauki w zakresie tej terapii pobierał wspólnik. Na stronie Instytutu czytamy: EEGB/OFEEDBACK jest metodą medycyny klasycznej, jest wpisany w Międzynarodowy Rejestr Procedur Medycznych. Wspólnik prowadzi terapię EEG Biofeedback w gabinecie Przychodni Rodzinnej. Pacjent po telefonicznym umówieniu się, przychodzi na sesję, która trwa około 1 godziny. Pacjent zostaje podłączony do specjalnego urządzenia za pomocą trzech elektrod (dwie uszne, a jedna w odpowiednim miejscu na głowie). Pacjent obserwuje na ekranie monitora animację, która po uzyskaniu odpowiedniego poziomu uwagi (koncentracji) uruchamia się. Jest to dla pacjenta feedback. Neuroterapeuta na swoim monitorze obserwuje przebieg fal mózgowych, jednocześnie zadając pacjentowi odpowiedni poziom fal, które uruchomią animację. Ilość sesji zależna jest od problemu, jaki ma pacjent oraz od postępu terapii.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym podatnik za świadczenie usług w zakresie badania EEG ma prawo wystawiać faktury ze stawką zwolnioną...

Wnioskodawca uważa, iż wystawianie faktury VAT ze stawką zwolnioną jest prawidłowe. Zgodnie z art. 19c ustawy o podatku od towarów i usług (Rozdział 2 Zwolnienia), w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, opisana usługa jest zwolniona. Wnioskodawca jest zdania, że świadczenie usług w zakresie terapii i profilaktyki podlega zwolnieniu od podatku VAT, ponieważ badanie te pomagają w diagnozie stanu zdrowia. Wykonywane badania określają rodzaj uszkodzenia mózgu, np. w przypadku padaczki, guza mózgu, zaburzenia świadomości snu. Wykonywane badania są przekazywane do lekarza neurologa, który opisuje te badania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1. lekarza i lekarza dentysty,
2. pielęgniarki i położnej,
3. medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039),
4. psychologa.

Z powyższego wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki służą mianowicie profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty (lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne, psychologów i osoby świadczące powyższe usługi w ramach wykonywania zawodów medycznych). Zwolnienie obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu (wyłącznie te, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia) przez określone osoby (podmioty).

Przepisy te stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisów art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którymi zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają:

1. opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;
2. świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwa członkowskie.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zajętym w wyroku C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zatem, zdaniem Trybunału, powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków.

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, ustawodawca odwołał się do ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112 poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039).

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej, określenie osoba wykonująca zawód medyczny oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Natomiast z art. 3 ust. 1 tejże ustawy wynika, że działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

W tym miejscu należy wskazać, iż w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 27 kwietnia 2010 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (Dz. U nr 82 poz. 537 ze zm.) w grupie 22 Specjaliści do spraw zdrowia, nie została wymieniona specjalność, o której mowa we wniosku.

Analizując powołane regulacje należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku opisanych we wniosku usług EEG Biofeedbeck realizowanych przez wspólnika posiadającego w tym zakresie wymagane szkolenia, jest łączne spełnienie dwóch warunków: muszą to być usługi medyczne w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe wymagane do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie zawodu medycznego.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Nie każde zatem świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń wykonywanych przez lekarza, lekarza dentystę, pielęgniarkę, położną, psychologa lub osobę wykonującą inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż jeden ze wspólników Wnioskodawcy wykonuje badania EEG Biofeedback. Jest to forma terapii oparta na pracy nad falami mózgowymi. Wnioskodawca wskazuje, iż badania te stanowią usługi w zakresie terapii i profilaktyki, pomagające w diagnozie stanu zdrowia. Do wykonywania treningów EEG Biofeedback nie trzeba mieć zawodu lekarza, a niezbędne jest ukończenie odpowiednich szkoleń. Wspólnik ma ukończone szkolenia I i II stopnia prowadzone przez odpowiednie podmioty.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż kluczową rolę w rozstrzygnięciu wskazanej we wniosku kwestii odgrywa przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, iż zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Przypomnieć należy, iż aby zastosowanie określonego tym unormowaniem zwolnienia było możliwe, przesłanki w nim określone winny zostać spełnione łącznie.

Uwzględniając poczynione wyżej rozważania stwierdzić należy, iż z treści przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika, że opisane usługi są podejmowane przez osobę wykonującą zawód medyczny. Zatem w sprawie nie jest spełniona przesłanka podmiotowa. W tym stanie rzeczy do świadczonych usług nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie są to usługi świadczone w ramach wykonywania zawodów wymienionych w tym przepisie.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym świadczone przez niego usługi korzystają, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, ze zwolnienia od podatku należało uznać za nieprawidłowe. Usługi te bowiem podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy