Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

-    prawidłowe w części dotyczącej uznania przeniesienia własności działek nr 1, 2 i 3 w miejsce spełnienia świadczenia stanowiącego zobowiązanie wynikające z uprzedniego przystąpienia do długu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek nr 2 i 3,

-    nieprawidłowe w części dotyczącej braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy działki nr 1.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 3 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy uznania przeniesienia własności działek nr 1, 2 i 3 w miejsce spełnienia świadczenia stanowiącego zobowiązanie wynikające z uprzedniego przystąpienia do długu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 27 czerwca 2025 r. (wpływ 2 lipca 2025 r.) i 24 lipca 2025 r. (wpływ 30 lipca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Jest zatem polskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawca dokonał w dniu 17 września 2024 r. przeniesienia własności nieruchomości składających się z trzech działek o numerach: 1, 2 i 3, w ramach zawartej u notariusza „Umowy przeniesienia własności w miejsce spełnienia świadczenia” na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mającej siedzibę na terytorium RP (Spółka Wierzyciel), która nie jest w jakikolwiek sposób powiązana z Wnioskodawcą. Przeniesienie własności nastąpiło w związku z zawartą w dniu 17 września 2024 r. przez Wnioskodawcę umową o przystąpienie do długu Spółki z o.o. (Spółka Dłużnik) będącej dłużnikiem Spółki z o.o. nabywającej działki (Spółki Wierzyciela).

Działki te zostały uprzednio nabyte do majątku osobistego Wnioskodawcy w oparciu o zawarte umowy sprzedaży z dnia 14 czerwca 2021 r. Wskazane działki mają powierzchnie odpowiednio: … ha, … ha oraz … ha, znajdują się w …  , w gm. … , w pow. …, w woj. … i objęte są zapisami ksiąg wieczystych o numerach: … , …, stanowiąc grunty orne, oznaczone symbolem R, klasy V i VI oraz mają dostęp do drogi publicznej. Wskazane działki są niezabudowane, nie są również nieruchomościami rolnymi w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego. Warto również dodać, że dla przedmiotowych nieruchomości wydano decyzję z 6 lipca 2022 r. o zatwierdzeniu projektu zagospodarowania działki oraz projektu architektoniczno-budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę, która to decyzja jest ostateczna.

Ponadto w stosunku do działek o nr 2 oraz 3 ostatecznymi decyzjami z dnia 20 października 2021 r. oraz 26 listopada 2021 r. Wójt Gminy … ustalił warunki zabudowy dla Wnioskodawcy dla inwestycji polegającej na budowie jednego (na działce: 2) oraz dwóch (na działce 3) budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną zlokalizowaną na ww. działkach. Oznacza to, że przedmiotowe działki są objęte decyzjami o warunkach zabudowy.

Na wskazanych powyżej działkach nie znajdują się żadne budynki lub budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r., poz. 725 t. j., ze zm.).

Ponadto w uzupełnieniu wniosku podano:

1.Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

2.Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą.

a)Przedmiot działalności: transport oraz realizacja projektów budowlanych.

b)Data rozpoczęcia wykonywania działalności: 20.07.2009 r.

3.Nabycie działek nr 1, 2 i 3 nastąpiło w celu lokaty środków pieniężnych w bezpieczny sposób.

4.Nabycie ww. działek nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

5.Nabycie przedmiotowych działek nie zostało udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku. W ogóle nie wystawiano faktury sprzedaży, bowiem nabycie nastąpiło na podstawie aktu notarialnego.

6.Przy nabyciu ww. działek Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

7.Działki funkcjonowały jako tzw. trawy na ugorze (obszar ziemi, który został odłogowany i pokryty trawą lub innymi roślinami zielnymi celem zazielenienia).

8.Przedmiotowe działki nie były wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, o której mowa w ww. pkt 2a).

9.Przedmiotowe działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

10.Na pytanie o treści:

W opisie sprawy wskazał Pan:

Proszę podać:

a)czy dla działki nr 1 również została wydana decyzja o warunkach zabudowy? Jeśli tak, proszę wskazać:

-jakie jest przeznaczenie tej działki zgodnie z ww. decyzją o warunkach zabudowy?

-realizacji jakiej inwestycji dotyczy ww. decyzja o warunkach zabudowy?

b)ewentualnie, czy działka nr 1 na dzień przeniesienia własności była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego? Jeżeli tak, to należy wskazać jakie jest przeznaczenie tej działki wynikające z ww. planu?”,

Wnioskodawca podał, że działka nr 1 stanowi zgodnie z dokumentacją drogę dojazdową.

11.Przedmiotowe działki od momentu nabycia do dnia przeniesienia własności nie były udostępniane innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy ani też innej umowy.

12a. Na mocy umowy przystąpienia do długu Wnioskodawca uznał wierzytelność spółki z o.o. dłużnika i przystąpił do całości jej zobowiązania w łącznej kwocie … zł. Na mocy umowy dłużna spółka nie została zwolniona z długu. Odpowiedzialność przystępującego do długu oraz dłużnika w oparciu o treść umowy jest solidarna, a Spółka wierzyciel mogła żądać całości lub części świadczenia od obu zobowiązanych łącznie lub od każdego z osobna. Zaspokojenie wierzyciela przez jednego z zobowiązanych - mocą umowy - zwalniało drugiego zobowiązanego. Dodatkowo na mocy umowy wierzyciel wyraził zgodę na przystąpienie do długu, będące przedmiotem umowy.

12b. Przeniesienie własności ww. działek na rzecz wierzyciela nie zostało dotychczas udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku. Właśnie dlatego Wnioskodawca chce uzyskać interpretację indywidualną, aby postąpić w zgodzie z obowiązującymi unormowaniami.

Nadto wskazano, że:

a)Dla działki nr 1 nie została wydana odrębna decyzja o warunkach zabudowy. Decyzje o warunkach zabudowy zostały wydane przez Wójta Gminy … w odniesieniu do działek nr 2, 3 oraz 4. Decyzje te zostały wydane dla Pana … (Wnioskodawcy) prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą: …, który wystąpił z wnioskami o wydanie tych decyzji. Z treści tych decyzji (wydanych odpowiednio 22 listopada 2021 r., 15 grudnia 2021 r. oraz 2 grudnia 2021 r.) oraz załączników do tych decyzji wynika, że:

-działka o nr 1 spełnia funkcję dojazdu do działki nr 4 (co wynika z treści decyzji o warunkach zabudowy wydanej dla działki nr 4),

-teren działek nr 2 oraz 3 ma dostęp do drogi publicznej gminnej poprzez działkę nr 1 spełniającej funkcję dojazdu do działek 2 oraz 3 (co wynika z treści załączników do decyzji o warunkach zabudowy nazwanych „Wynik analizy architektoniczno-urbanistycznej wydanych dla działek nr 2 oraz 3). Wszystkie trzy działki o nr 2, 3 oraz 4 sąsiadują z działką nr 1.

b)Działka nr 1 położona jest na obszarze, dla którego brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w tym również na dzień przeniesienia własności.

c)Dokumentacją stanowiącą, że działka nr 1 stanowi drogę dojazdową są m.in. decyzje o warunkach zabudowy wydane przez Wójta Gminy … w odniesieniu do działek nr 2, 3 oraz 4. Decyzje te zostały wydane dla Pana … (Wnioskodawcy) prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą: … . Z treści tych decyzji (wydanych odpowiednio 22 listopada 2021 r., 15 grudnia 2021 r. oraz 2 grudnia 2021 r.) oraz załączników do tych decyzji wynika, że:

-działka o nr 1 spełnia funkcję dojazdu do działki nr 4 (co wynika z treści decyzji o warunkach zabudowy wydanej dla działki nr 4),

-teren działek nr 2 oraz 3 ma dostęp do drogi publicznej gminnej poprzez działkę nr 1 spełniającej funkcję dojazdu do działek 2 oraz 3 (co wynika z treści załączników do decyzji o warunkach zabudowy nazwanych „Wynik analizy architektoniczno-urbanistycznej wydanych dla działek nr 2 oraz 3).

Dokumentacją stanowiącą, że działka nr 1 stanowi drogę dojazdową nie jest ustanowiony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działka położona jest na obszarze, dla którego brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w tym również na dzień przeniesienia własności.

Dokumentacją stanowiącą, że działka nr 1 stanowi drogę dojazdową jest również decyzja Wójta Gminy … z dnia 21 maja 2021 r. zatwierdzającej podział działki nr .... W wyniku podziału tej działki powstały działki o nr 1, 2, 3, 4 oraz 5. Z wnioskiem o wydanie wskazanej powyżej decyzji wystąpił poprzedni właściciel działek, od którego Wnioskodawca nabył działki będące przedmiotem wniosku. Zgodnie z treścią wskazanej powyżej decyzji Wójta Gminy nowo projektowane działki nr 2, 3, 4 oraz 5 będą miały zapewniony dostęp do drogi publicznej gminnej poprzez działkę nr 1 pełniącą funkcję dojścia i dojazdu do wydzielanych działek.

Pytanie

Czy dokonane przeniesienie własności nieruchomości w postaci trzech działek wskazanych w treści zaprezentowanego stanu faktycznego w miejsce spełnienia świadczenia stanowiącego zobowiązanie wynikające z uprzedniego przystąpienia przez Wnioskodawcę do długu, stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym czy winno skutkować powstaniem obowiązku podatkowego i koniecznością rozliczenia przez Wnioskodawcę podatku od towarów i usług w tym zakresie, nie korzystając przy tym ze zwolnienia z podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 9-10a ustawy o podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Według stanowiska Wnioskodawcy przeniesienie własności nieruchomości w postaci wszystkich działek wskazanych w treści zaprezentowanego stanu faktycznego w miejsce spełnienia świadczenia stanowiącego zobowiązanie wynikające z uprzedniego przystąpienia przez Wnioskodawcę do długu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a tym samym winna skutkować powstaniem obowiązku podatkowego, w tym koniecznością rozliczenia przez Wnioskodawcę podatku od towarów i usług w tym zakresie, nie korzystając przy tym ze zwolnienia z podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 oraz pkt 9-10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadniając powyższe w pierwszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast stosownie do art. 2 pkt 22 ww. ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Jednocześnie na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, nieruchomość (zarówno zabudowana jak i niezabudowana) będąc rzeczą spełnia zawartą w tym przepisie definicję towaru, a jej zbycie jest traktowane jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy przy tym zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza więc czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług - oraz czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Należy też zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (np. sprzedaż, zamiana, darowizna, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, przeniesienie własności w zawiązku z istnieniem zobowiązania umownego).

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Na podstawie art. 353 (1) Kodeksu cywilnego, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Ustawodawca przy założeniu zasady swobody umów nie stawia przeszkód, aby dłużnik zwolnił się ze zobowiązania przez spełnienie innego świadczenia, jeżeli również taka jest wola wierzyciela. Zgodnie bowiem z art. 453 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa (datio in solutum). Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Z powyższego przepisu wynika, że wierzyciel może zgodzić się przyjąć - zamiast świadczenia, które dłużnik powinien spełnić zgodnie z treścią zobowiązania - inne świadczenie zaoferowane przez dłużnika w celu zwolnienia się ze zobowiązania (świadczenie w miejsce wypełnienia „datio in solutum”). Przesłankami wygaśnięcia zobowiązania są porozumienia stron oraz rzeczywiste spełnienie świadczenia przez dłużnika.

Świadczenie w miejsce wykonania może być dokonywane w ramach wszelkiego typu zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym (tj. wynikających z czynności prawnych). Zakres modyfikacji dotychczasowego zobowiązania uzależniony jest jedynie od ogólnie obowiązujących przepisów, ale to od uznania stron zależy, jakie świadczenie zgodzi się przyjąć wierzyciel w miejsce dotychczasowego i jakie dłużnik będzie mógł wykonać.

Należy podkreślić, że celem datio in solutum jest wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie, przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania - poza umową stron - jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Stąd przeniesienie własności towaru, w tym nieruchomości przez osobę, która przystąpiła do długu na rzecz wierzyciela, będące w istocie spełnieniem świadczeń wobec wierzyciela winno stanowić dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W wyniku powyższego przeniesienia praw własności wierzyciel rozporządza powyższym prawem jak właściciel. Przeniesienie własności towaru jakim są działki w formie przeniesienia własności w miejsce spełnienia świadczenia stanowi zatem odpłatną dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu.

Warto przy tym zaznaczyć, że ustawa o VAT nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów/świadczenie usługi podlega opodatkowaniu tym podatkiem, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz/lub świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Należy zauważyć, że przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty. Wynagrodzenie (zapłata) nie musi nastąpić w formie świadczenia pieniężnego. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W odniesieniu do okoliczności opisanych we wniosku, spełniony jest ten warunek, bowiem z opisu sprawy wynika, że w zamian za zwolnienie z długu, do którego Wnioskodawca przystąpił na podstawie umowy przystąpienia Wnioskodawca dokona przeniesienia na Wierzyciela prawa własności nieruchomości. Powyższe przeniesienie będzie miało zatem charakter odpłatny, gdyż wynika z dobrowolnej umowy pomiędzy stronami, dłużnik pomniejsza swoje zobowiązania wobec wierzyciela o wartość towarów (działek), co do których nastąpiło przeniesienie praw własności. Tym samym, będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy przeniesieniem prawa własności nieruchomości a zwolnieniem z długu, stanowiącym wynagrodzenie będące konkretną wartością wyrażalną w pieniądzu (wartością zobowiązań Wnioskodawcy).

W świetle powyższego, przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz spółki będącej Wierzycielem własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu w ramach umowy przeniesienia własności w miejsce spełnienia świadczenia, traktować należy jak dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przechodząc do kolejnej kwestii wypada zauważyć, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Jednocześnie wskazać należy, że stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi obecnie 23%, przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy - rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grotę Ondernemingen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy - są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania zwolnienia przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Tymczasem z okoliczności opisanego stanu faktycznego jasno wynika, że przedmiotem przeniesienia prawa własności nieruchomości będą działki niezabudowane, które objęte są decyzjami o zatwierdzeniu projektu zagospodarowania oraz projektu architektoniczno-budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę oraz wobec których wydano ostateczne decyzje z dnia 20 października i 26 listopada 2021 r. o warunkach zabudowy.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że ww. działki będą spełniać definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Zatem należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-zbywający nie posiadał prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W kontekście powyższego warto zauważyć, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy o VAT, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowanie do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego sprawy, grunt został zakupiony 14.6.2021 r., a podatek VAT od zakupu nie został odliczony z uwagi na to, iż nabycie następowało od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, niedziałającej w charakterze podatnika VAT, lecz zbywającej swój majątek prywatny. Ponadto z przedstawionych okoliczności sprawy nie wynika, aby przedmiotowa działka była przez Wnioskodawcę wykorzystywana do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Mając zatem na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że w omawianej sytuacji przeniesienie prawa własności opisanych w stanie faktycznym sprawy działek w zamian za zwolnienie z długu w ramach umowy przeniesienia własności w miejsce spełnienia świadczenia na rzecz wierzyciela nie będzie korzystać także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Ponadto oczywistym jest to, że z uwagi na to, iż opisane w stanie faktycznym działki mają charakter niezabudowany, to przeniesienie ich własności nie może korzystać również ze zwolnień uregulowanych w treści art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, bowiem wskazane normy obejmują swym zakresem jedynie nieruchomości zabudowane budynkiem bądź budowlą.

Mając na uwadze wszystkie okoliczności wskazane powyżej uznać należy, że przeniesienie prawa własności opisanych działek przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług, tj. 23%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan jest:

-prawidłowe w części dotyczącej uznania przeniesienia własności działek nr 1, 2 i 3 w miejsce spełnienia świadczenia stanowiącego zobowiązanie wynikające z uprzedniego przystąpienia do długu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek nr 2 i 3,

-nieprawidłowe w części dotyczącej braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy działki nr 1.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, nieruchomość (zarówno zabudowana jak i niezabudowana) będąc rzeczą spełnia zawartą w tym przepisie definicję towaru, a jej zbycie jest traktowane jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Zatem, odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza więc czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług – oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Należy też zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego).

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

Na podstawie art. 353 (1) Kodeksu cywilnego:

Ustawodawca przy założeniu zasady swobody umów nie stawia przeszkód, aby dłużnik zwolnił się ze zobowiązania przez spełnienie innego świadczenia, jeżeli również taka jest wola wierzyciela. Zgodnie bowiem z art. 453 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa (datio in solutum). Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Z powyższego przepisu wynika, że wierzyciel może zgodzić się przyjąć – zamiast świadczenia, które dłużnik powinien spełnić zgodnie z treścią zobowiązania – inne świadczenie zaoferowane przez dłużnika w celu zwolnienia się ze zobowiązania (świadczenie w miejsce wypełnienia „datio in solutum”). Przesłankami wygaśnięcia zobowiązania są porozumienia stron oraz rzeczywiste spełnienie świadczenia przez dłużnika.

Świadczenie w miejsce wykonania może być dokonywane w ramach wszelkiego typu zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym (tj. wynikających z czynności prawnych). Zakres modyfikacji dotychczasowego zobowiązania uzależniony jest jedynie od ogólnie obowiązujących przepisów, ale to od uznania stron zależy, jakie świadczenie zgodzi się przyjąć wierzyciel w miejsce dotychczasowego i jakie dłużnik będzie mógł wykonać.

Należy podkreślić, że celem datio in solutum jest wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie, przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Przeniesienie własności przez dłużnika na rzecz wierzyciela, będące w istocie spełnieniem świadczeń wobec wierzyciela, stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. W wyniku powyższego przeniesienia praw własności wierzyciel rozporządza powyższym prawem jak właściciel. Przeniesienie własności towarów w trybie art. 453 ustawy Kodeks cywilny stanowi zatem odpłatną dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów/świadczenie usługi podlega opodatkowaniu tym podatkiem, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz/lub świadczenia usług) za wynagrodzeniem.

Należy zauważyć, że przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty. Wynagrodzenie (zapłata) nie musi nastąpić w formie świadczenia pieniężnego. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W odniesieniu do okoliczności opisanych we wniosku, spełniony jest ten warunek, bowiem z opisu sprawy wynika, że w zamian za zwolnienie z długu, do którego Pan przystąpił na podstawie umowy dokona Pan przeniesienia na Wierzyciela prawa własności nieruchomości. Powyższe przeniesienie będzie miało zatem charakter odpłatny, gdyż wynika z dobrowolnej umowy pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem, dłużnik pomniejsza swoje zobowiązania wobec wierzyciela o wartość towarów, co do których nastąpiło przeniesienie praw własności. Tym samym, będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy przeniesieniem prawa własności nieruchomości a zwolnieniem z długu, stanowiącym wynagrodzenie będące konkretną wartością wyrażalną w pieniądzu (wartością Pana zobowiązań).

W świetle powyższego, przeniesienie przez Pana na rzecz spółki będącej Wierzycielem własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu w ramach umowy przeniesienia własności w miejsce spełnienia świadczenia, traktować należy jak dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 – Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania zwolnienia przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Jak Pan podał we wniosku, na wskazanych działkach nie znajdują się żadne budynki lub budowle w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Wskazane działki są niezabudowane i nie są nieruchomościami rolnymi w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego. Z okoliczności sprawy wynika, że dla przedmiotowych nieruchomości wydano decyzję z 6 lipca 2022 r. o zatwierdzeniu projektu zagospodarowania terenu oraz projektu architektoniczno-budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę, która to decyzja jest ostateczna. Ponadto w stosunku do działek o nr 2 oraz 3 ostatecznymi decyzjami Wójt Gminy … ustalił warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie jednego (na działce: 2) oraz dwóch (na działce 3) budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną zlokalizowaną na ww. działkach. Dla działki nr 1 nie została wydana odrębna decyzja o warunkach zabudowy. Z treści ww. decyzji oraz załączników do tych decyzji wynika, że:

-działka o nr 1 spełnia funkcję dojazdu do działki nr 4,

-teren działek nr 2 oraz 3 ma dostęp do drogi publicznej gminnej poprzez działkę nr 1 spełniającej funkcję dojazdu do działek 2 oraz 3.

W odniesieniu do powyższych okoliczności sprawy należy wskazać, że skoro dla ww. działek nr 2 i 3 zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie jednego (na działce: 2) oraz dwóch (na działce 3) budynków mieszkalnych jednorodzinnych wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną zlokalizowaną na ww. działkach, to działki nr 2 i 3 spełniają definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Tym samym w odniesieniu dla dostawy niezabudowanych działek nr 2 i 3 nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z kolei w odniesieniu do działki nr 1 podał Pan, że przedmiotowa działka jest niezabudowana i położona jest na obszarze, dla którego brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak również że dla działki nr 1 nie została wydana odrębna decyzja o warunkach zabudowy. Zatem skoro działka nr 1 będąca terenem niezabudowanym nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie została dla niej wydana decyzja o warunkach zabudowy, to – wbrew Pana stanowisku - nie stanowi terenu budowlanego w myśl art. 2 pkt 33 ustawy.

W związku z powyższym dostawa niezbudowanej działki nr 1 korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z uwagi na fakt, że w odniesieniu do działek nr 2 i 3 nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy ww. nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

a)towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

b)brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowanie do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, działki nr 2 i 3 nabył Pan w oparciu o zawarte umowy sprzedaży z 14 czerwca 2021 r. Nabycie ww. działek nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT i nie zostało udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku. Zatem nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można więc uznać, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT przy ww. nabyciu, lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Ponadto wskazał Pan, że przedmiotowe działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

Mając zatem na uwadze powyższe okoliczności należy stwierdzić, że w omawianej sytuacji przeniesienie własności niezabudowanych działek nr 2 i 3 w miejsce spełnienia świadczenia stanowiącego zobowiązanie wynikające z uprzedniego przystąpienia do długu nie korzysta także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z uwagi na to, że opisane w stanie faktycznym działki - jak Pan wskazał - są gruntami niezabudowanymi, to przeniesienie ich własności nie może korzystać również ze zwolnień uregulowanych w treści art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, bowiem wskazane przepisy obejmują swym zakresem nieruchomości zabudowane budynkami, budowlami lub ich częściami.

Podsumowując, przeniesienie własności niezabudowanych działek w miejsce spełnienia świadczenia stanowiącego zobowiązanie wynikające z uprzedniego przystąpienia do długu jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT:

-niekorzystającą ze zwolnienia, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 i 10a ustawy dotyczącą działek nr 2 i 3 oraz

-korzystającą ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy dla działki nr 1.

A zatem dostawa działek nr 2 i 3 jest opodatkowana podatkiem VAT według stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru będącego przedmiotem dostawy. Z kolei - jak wskazano powyżej -  dostawa działki nr 1 korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

W świetle powyższego, Pana stanowisko w części dotyczącej uznania przeniesienia własności działek nr 1, 2 i 3 w miejsce spełnienia świadczenia stanowiącego zobowiązanie wynikające z uprzedniego przystąpienia do długu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT i braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek nr 2 i 3 jest prawidłowe. Natomiast w części dotyczącej braku zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy działki nr 1 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zauważam, że Organ nie wydaje interpretacji indywidualnych w zakresie stawki podatku VAT. Kwestie te są rozstrzygane w ramach odrębnej instytucji – wiążących informacji stawkowych.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.