Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie usług akupunktury i elektroakupunktury wykonywanych przez Pana osobiście jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 23 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia dla świadczonych usług. Uzupełnił Pan wniosek pismem z 25 maja 2025 r. oraz w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 maja 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Kwalifikacje zawodowe i licencje: uzyskał Pan uprawnienia do wykonywania zawodu akupunkturzysty po zdaniu międzynarodowego egzaminu organizowanego przez Światową Federację Akupunktury i Moksybucji (WFAS) – (…), współpracującą ze Światową Organizacją Zdrowia (WHO). Na podstawie zdanych egzaminów końcowych uzyskał Pan dyplom lekarza akupunktury – poziom (…) (...).

Należy podkreślić, że dyplom ten nie został nostryfikowany w Polsce z uwagi na brak jednolitych studiów medycznych w zakresie akupunktury.

Ponadto posiada Pan licencję umożliwiającą wykonywanie usług akupunktury nie tylko na terenie Chin, ale również na arenie międzynarodowej, co stanowi dodatkowe potwierdzenie uznania Pana kwalifikacji w skali globalnej.

Zakres świadczonych usług medycznych: w ramach działalności zamierza Pan prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której będzie Pan świadczył usługi medyczne - lecznicze z zakresu:

• Akupunktury: zabiegi akupunktury polegają na precyzyjnym umieszczaniu cienkich igieł w określonych punktach ciała, co stymuluje naturalne mechanizmy obronne organizmu oraz przywraca równowagę energetyczną. Podkreśla Pan, że usługi te mają charakter leczniczy, a nie kosmetyczny – służą wyłącznie celom zachowania, ratowania, przywracania i poprawy zdrowia. Zabiegi akupunktury wykonywane są osobiście przez Pana – A.A., który wykonuje zawód medyczny w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 618). Usługi te wykonywane są wobec pacjentów, dla których istnieją medyczne wskazania do ich przeprowadzania, a ich działanie ma bezpośredni wpływ na leczenie bólu, na podłoże, ustrój i formacje obronne organizmu wywierając działanie stymulacyjne na układ RES (ang. reticuloendothelial system), właściwości żerne fagocytów i aktywność przeciwciał. Jest to bardzo istotne przy leczeniu przewlekłych stanów zapalnych, alergii i detoksykacji organizmu.
• Elektroakupunktury: zabiegi elektroakupunktury wykonywane są przy użyciu certyfikowanych urządzeń medycznych klasy IIa, co gwarantuje bezpieczeństwo i wysoką jakość świadczonych usług. Metoda ta stanowi uzupełnienie tradycyjnej akupunktury, polegając na dodatkowej stymulacji punktów akupunkturowych przy użyciu impulsów elektromagnetycznych. Przewiduje Pan, że procedury elektroakupunktury będą mogły być dodatkowo zlecane personelowi współpracującemu lub zatrudnionemu, na podstawie recepty terapeutycznej opracowanej przez Pana, przy czym nadzór medyczny nad ich realizacją pozostanie Pana wyłączną odpowiedzialnością. Współpracujący personel, który ukończy odpowiednie szkolenie z obsługi certyfikowanych urządzeń medycznych klasy IIa, zgodnie z wytycznymi IFU (Instruction For Use) producenta, może obejmować specjalistów w dziedzinie dietetyki oraz terapeutów. W przypadku tej drugiej grupy, mimo braku formalnego zawodu medycznego wszelkie działania będą przeprowadzane pod Pana ścisłym medycznym nadzorem. Osoby te wykonywać będą zabiegi elektroakupunktury jedynie w sposób techniczny zgodnie z przygotowaną receptą, polegający na przykładaniu odpowiednich elektrod lub moks do ciała pacjenta, zapewniając jednocześnie bezpieczeństwo i efektywność terapii z uwagi na certyfikację medyczną urządzeń w klasie IIa oraz odbyte szkolenie.

Obie kategorie usług realizowane są zgodnie z zasadami medycyny opartej na dowodach (evidence‑based medicine) i mają na celu wyłącznie poprawę stanu zdrowia pacjentów.

Klasyfikacja działalności (PKD): Świadczenie powyższych usług medycznych planuje Pan realizować w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod kodem: 86.96.Z – Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana, a jako alternatywne rozwiązanie – rejestracja pod kodem: 86.90.Z – Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Uzupełnienie wniosku z 25 maja 2025 r.:

Na pytanie 1: „Czy będzie prowadził Pan działalność na terenie podmiotu leczniczego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT”, odpowiedział Pan: „Nie, moja działalność nie jest zarejestrowana jako podmiot leczniczy w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej. Aktualnie nie prowadzę usług na terenie podmiotu leczniczego.

Jednak przewiduję dwa możliwe warianty wykonywania usług:

• Sytuacja 1 – na terenie podmiotu leczniczego: w przypadku, gdy podpiszę umowę współpracy z przychodnią lub innym podmiotem leczniczym i będę prowadził zabiegi w ich lokalu – wtedy usługi będą wykonywane na terenie podmiotu leczniczego.
• Sytuacja 2 – poza terenem podmiotu leczniczego: gdy zabiegi wykonuję we własnym gabinecie lub w innym wynajętym lokalu, który nie należy do podmiotu leczniczego – wówczas usługi nie są świadczone na terenie podmiotu leczniczego.

Na pytanie 2: „Czy usługi będą świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów”, odpowiedział Pan: „Nie – obecnie usługi nie są świadczone na rzecz podmiotów leczniczych. Są wykonywane osobiście na rzecz pacjentów indywidualnych”.

Na pytanie 3: „Czy akupunktura i elektroakupunktura to zaakceptowana metoda medyczna”, odpowiedział Pan: „Tak. Akupunktura oraz elektroakupunktura są uznanymi metodami terapeutycznymi, które zostały oficjalnie zaakceptowane przez Światową Organizację Zdrowia (WHO) jako część medycyny tradycyjnej i komplementarnej”.

Na pytanie 4: „Czy wykonuje Pan zawód medyczny w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT oraz art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej”, odpowiedział Pan: „Tak. Wykonuję zawód medyczny w zakresie terapii akupunkturą, na podstawie odrębnych przepisów. Prowadzę działalność w zakresie świadczenia usług zdrowotnych w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej”.

Na pytanie 5: „Czy posiada Pan kwalifikacje do przeprowadzania zabiegów akupunktury oraz elektroakupunktury”, odpowiedział Pan: „Tak. Posiadam kwalifikacje potwierdzone dyplomem i certyfikatami ukończenia specjalistycznych szkoleń z zakresu akupunktury i elektroakupunktury, zgodnych z wytycznymi Światowej Federacji Akupunktury i Moksybucji (WFAS) oraz Światowej Organizacji Zdrowia (WHO)”.

Na pytanie 6: „Czy posiada Pan zaświadczenie z Ministerstwa Zdrowia potwierdzające równorzędność kwalifikacji z dyplomem wyższej uczelni w Polsce”, odpowiedział Pan: „Nie posiadam takiego zaświadczenia. Moje kwalifikacje zostały nadane przez WFAS – Światową Federację Akupunktury i Moksybucji – i mają charakter międzynarodowy. Tytuł „Doctor of Acupuncture” potwierdza moje kompetencje zawodowe w zakresie medycyny tradycyjnej, ale nie jest równoważny z tytułem lekarza medycyny uzyskanym w Polsce”.

Uzupełnienie wniosku z 28 maja 2025 r.:

Na pytanie 1: „Czy jest Pan podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej i czy będzie wykonywał Pan usługi będące przedmiotem wniosku w ramach działalności leczniczej”, odpowiedział Pan: „Nie. Nie jestem podmiotem leczniczym w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej. Usługi akupunktury i elektroakupunktury wykonuję osobiście w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, która nie została zarejestrowana jako podmiot leczniczy.

Na pytanie 2: „Czy jest Pan wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą jako podmiot leczniczy”, odpowiedział Pan: „Nie. Nie jestem wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą jako podmiot leczniczy”.

Na pytanie 3: „Czy usługi akupunktury oraz elektroakupunktury będzie wykonywał Pan w ramach działalności leczniczej”, odpowiedział Pan: „Nie. Usługi te nie są wykonywane w ramach działalności leczniczej w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej, lecz jako usługi zdrowotne w zakresie medycyny komplementarnej, wykonywane przez osobę posiadającą kwalifikacje zawodowe w zakresie akupunktury, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT”.

Na pytanie 4: „Czy będzie prowadził Pan działalność na terenie podmiotu leczniczego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT”, odpowiedział Pan: „Obecnie nie prowadzę działalności na terenie podmiotu leczniczego. Możliwe są jednak dwa warianty w przyszłości:

Wariant 1 – działalność na terenie podmiotu leczniczego (np. przychodni) w wyniku podpisania umowy współpracy,

Wariant 2 – działalność we własnym gabinecie lub lokalu niezwiązanym z podmiotem leczniczym.

Obecnie realizowany jest wyłącznie wariant 2”.

Na pytanie 5: „Czy usługi akupunktury oraz elektroakupunktury świadczone będą na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów leczniczych, w których jest wykonywana działalność lecznicza”, odpowiedział Pan: „Nie. Świadczone przeze mnie usługi nie są kierowane do podmiotów leczniczych, lecz bezpośrednio do pacjentów indywidualnych”.

Na pytanie 6: „Czy akupunktura oraz elektroakupunktura stanowi zaakceptowaną metodę medyczną, tj. metodę leczniczą, rehabilitacyjną - potwierdzoną i stosowaną powszechnie”, odpowiedział Pan: „Tak. Akupunktura i elektroakupunktura są oficjalnie uznanymi metodami terapeutycznymi przez Światową Organizację Zdrowia (WHO) oraz Światową Federację Akupunktury i Moksybucji (WFAS). Są one stosowane w ramach medycyny tradycyjnej i komplementarnej na całym świecie”.

Na pytanie 7: „Na podstawie jakich przepisów jest Pan uprawniony do udzielania świadczeń zdrowotnych”, odpowiedział Pan: „Działam w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 19), wykonując zawód medyczny zgodnie z definicją z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej – jako osoba udzielająca świadczeń zdrowotnych w zakresie akupunktury. Moje kwalifikacje zostały potwierdzone przez Światową Federację Akupunktury i Moksybucji (WFAS), która prowadzi akredytację programów edukacyjnych zgodnych z wytycznymi WHO”.

Na pytanie 8: „Czy posiada Pan uprawnienia (kwalifikacje) (np. dyplom ukończenia studiów medycznych wydany w Polsce) do przeprowadzania zabiegów akupunktury oraz elektroakupunktury uzyskane w Polsce? Jeśli tak, to proszę wskazać jakie”, odpowiedział Pan: „Nie posiadam dyplomu ukończenia studiów medycznych wydanego w Polsce. Moje kwalifikacje zostały nadane przez WFAS i potwierdzone dyplomem „Doctor of Acupuncture” – są one międzynarodowe, jednak nie stanowią równoważnika polskiego dyplomu lekarza medycyny”.

Na pytanie 9: „Czy Pana kwalifikacje zostały potwierdzone w zaświadczeniu wydanym przez Ministerstwo Zdrowia, które stwierdza, że egzamin organizowany przez WFAS w (…) i uzyskane przez Pana kwalifikacje są równorzędne z dyplomem ukończenia studiów wyższych nadanym przez szkoły wyższe Rzeczypospolitej Polskiej”, odpowiedział Pan: „Nie. Nie posiadam takiego zaświadczenia z Ministerstwa Zdrowia. Kwalifikacje zostały nadane przez międzynarodowy organ certyfikujący WFAS, lecz nie zostały nostryfikowane jako równorzędne z polskim dyplomem wyższej uczelni”.

Na pytanie 10: „Czy przedmiotem wniosku (pytania) objęte są również usługi zlecane na podstawie recepty terapeutycznej współpracującemu lub zatrudnionemu personelowi? Jeśli tak, proszę ponadto wskazać:

• Czy personel współpracujący bądź zatrudniony posiada uprawnienia (kwalifikacje) (np. dyplom ukończenia studiów medycznych w Polsce) do przeprowadzania zabiegów elektroakupunktury w Polce? Jeśli tak, proszę wskazać jakie.
• Czy usługi elektroakupunktury świadczone przez personel współpracujący bądź zatrudniony wykonywane będą przez osoby wykonujące zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej? Jeśli tak, należy wskazać przepisy na podstawie których, osoby te są uprawnione do udzielania świadczeń zdrowotnych”,

odpowiedział Pan: „Tak. Przedmiotem wniosku są również usługi akupunktury oraz elektroakupunktury, które – oprócz usług świadczonych przeze mnie osobiście – mogą być zlecane do wykonania współpracującym terapeutom.

Zabiegi mogą być zlecane wyłącznie osobom, które posiadają odpowiednie kwalifikacje zawodowe i dokumenty potwierdzające ukończenie szkoleń w zakresie akupunktury i elektroakupunktury. W szczególności są to:

• terapeuci medycyny komplementarnej i naturalnej, którzy ukończyli specjalistyczne kursy w ramach kształcenia ustawicznego i posiadają certyfikaty oraz wpis do ewidencji zawodów z odpowiednim kodem zawodu, magistrowie dietetyki (mgr dietetyki), którzy rozszerzyli swoje kompetencje zawodowe o szkolenia z zakresu akupunktury,
• lekarze medycyny posiadający polski dyplom ukończenia studiów wyższych, w tym także lekarze, którzy współpracują w ramach zespołu terapeutycznego”.

Uzupełnienie wniosku z 24 czerwca 2025 r.:

Czy będzie Pan prowadził działalność na terenie podmiotu leczniczego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT?

Nie, obecnie Pana działalność nie jest prowadzona na terenie podmiotu leczniczego ani nie jest zarejestrowana jako podmiot leczniczy w rozumieniu ustawy o działalności leczniczej. Jednak przewiduje Pan dwa możliwe warianty świadczenia usług:

Wariant 1 – na terenie podmiotu leczniczego: w przypadku podpisania umowy z przychodnią lub innym podmiotem leczniczym – usługi będą świadczone w ich lokalu.

Wariant 2 – poza terenem podmiotu leczniczego: usługi będą świadczone we własnym gabinecie lub w wynajętym lokalu niemającym statusu podmiotu leczniczego.

Czy usługi będą świadczone na rzecz podmiotów leczniczych na terenie ich zakładów?

Wariant 1 Tak. Usługi będą świadczone na rzecz podmiotów leczniczych.

Wariant 2 Nie. Usługi są świadczone osobiście na rzecz pacjentów indywidualnych i nie są obecnie kierowane do podmiotów leczniczych.

Czy akupunktura i elektroakupunktura są akceptowanymi metodami medycznymi?

Tak. Akupunktura i elektroakupunktura zostały uznane przez Światową Organizację Zdrowia (WHO) za skuteczne metody terapeutyczne należące do medycyny tradycyjnej i komplementarnej.

Czy wykonuje Pan zawód medyczny w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT oraz art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej?

Tak. Wykonuje Pan zawód medyczny w zakresie akupunktury, zgodnie z odrębnymi przepisami. Świadczy Pan usługi zdrowotne w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej.

Czy posiada Pan kwalifikacje do przeprowadzania zabiegów akupunktury i elektroakupunktury?

Tak. Posiada Pan kwalifikacje potwierdzone certyfikatami i dyplomami wydanymi przez międzynarodowe organizacje, w tym Światową Federację Akupunktury i Moksybucji (WFAS), zgodne z wytycznymi WHO.

Czy posiada Pan zaświadczenie z Ministerstwa Zdrowia potwierdzające równorzędność kwalifikacji z dyplomem polskiej uczelni?

Nie posiada Pan takiego zaświadczenia. Pana kwalifikacje mają charakter międzynarodowy – posiada Pan tytuł „Doctor of Acupuncture”” nadany przez WFAS. Choć nie jest on równoważny z tytułem lekarza w Polsce, potwierdza Pana kompetencje zawodowe w zakresie akupunktury.

Pytanie

Czy wykonywane przez Wnioskodawcę usługi medyczne z zakresu akupunktury i elektroakupunktury za pomocą certyfikowanych urządzeń medycznych klasy IIa , realizowane osobiście jako usługi opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i/lub art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Uzasadnienie

1. Przesłanka podmiotowa:

Na podstawie międzynarodowych kwalifikacji, uzyskanego dyplomu lekarza akupunktury (poziom (…)) oraz licencji umożliwiającej wykonywanie medycznych usług akupunktury na arenie międzynarodowej posiada Pan kwalifikacje potwierdzające, że wykonuje Pan zawód medyczny w zakresie akupunktury.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, osoba posiadająca fachowe kwalifikacje do udzielania świadczeń zdrowotnych, które nie zostały nostryfikowane w Polsce, może świadczyć usługi medyczne pod warunkiem, że spełnia określone wymagania.

W przypadku akupunktury, posiadanie międzynarodowego dyplomu oraz odpowiednich licencji na poziomie (…) jest dowodem posiadania specjalistycznych kwalifikacji.

W konsekwencji, przy spełnieniu pozostałych wymogów formalnych, przesłanka podmiotowa do zastosowania zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy o VAT zostaje spełniona.

2. Przesłanka przedmiotowa:

Świadczone przez Pana usługi medyczne z zakresu akupunktury oraz elektroakupunktury realizowane są zgodnie z zasadami medycyny opartej na dowodach (evidence‑based medicine).

Akupunktura: Zabiegi akupunktury, wykonywane osobiście przez Pana, mają charakter leczniczy – nie kosmetyczny – i służą wyłącznie celom zachowania, ratowania, przywracania oraz poprawy zdrowia pacjentów. Procedura polega na precyzyjnym umieszczaniu cienkich igieł w określonych punktach ciała, co stymuluje naturalne mechanizmy obronne organizmu oraz przywraca równowagę energetyczną. Zabiegi te są przeprowadzane wobec pacjentów, u których istnieją medyczne wskazania, a ich działanie ma bezpośredni związek z leczeniem bólu, działaniem pośrednim na podłoże, ustrój i formacje obronne organizmu wywierając działanie stymulacyjne na układ RES (ang. reticuloendothelial system), właściwości żerne fagocytów i aktywność przeciwciał. Ma to szczególne znaczenie w kontekście terapii przewlekłych schorzeń zapalnych, modulowania odpowiedzi immunologicznej w przypadkach alergii oraz wspomagania procesów detoksykacyjnych organizmu, zwiększając jego zdolność do eliminacji toksyn i wspierając równowagę – homeostazę.

Wskazania do leczenia akupunkturą obejmują między innymi: choroby kości, mięśni i stawów (np. rwa kulszowa, stany zapalne, bóle pleców), choroby układu krążenia (choroba wieńcowa, nadciśnienie, zakrzepica), choroby układu oddechowego (astma, zapalenia zatok, oskrzeli, przewlekły kaszel), zaburzenia żołądkowo-jelitowe (zapalenie żołądka, biegunka, zaparcia, skurcze przełyku, owrzodzenia), problemy ginekologiczne i położnicze (zaburzenia menstruacji, bolesne miesiączki, zespół klimakteryczny, wymioty ciężarnych, obniżenie narządu rodnego), zaburzenia wątroby i pęcherzyka żółciowego, choroby urologiczne (nietrzymanie moczu, zapalenia pęcherza, kamica nerkowa), choroby oczu (zapalenie spojówek, jaskra, zaćma), problemy skórne (trądzik, łuszczyca), zaburzenia na tle seksualnym (impotencja, oziębłość), choroby neurologiczne (bóle głowy, niedowłady po udarach, zawroty głowy, szum w uszach), zaburzenia psychiczne i emocjonalne (uzależnienia, depresja, nerwice, bezsenność).

Akupunktura jako świadczenie medyczne w zakresie leczenia bólu jest również refundowana przez Narodowy Fundusz Zdrowia – NFZ.

Z przytoczonego powyżej uzasadnienia wynika jednoznaczny związek akupunktury z usługami w zakresie ochrony zdrowia zdefiniowanymi w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług korzystającymi ze zwolnienia w zakresie podatku VAT.

Elektroakupunktura: Zabiegi elektroakupunktury, wykonywane przy użyciu certyfikowanych urządzeń medycznych klasy IIa, stanowią uzupełnienie tradycyjnej akupunktury. Metoda ta polega na zastosowaniu kontrolowanych impulsów elektromagnetycznych, które zwiększają intensywność stymulacji punktów akupunkturowych, co może przyspieszyć efekty terapeutyczne i przedłużyć ich trwałość. Dzięki zaawansowanej technologii elektroakupunktury możliwe jest precyzyjne dostosowanie intensywności impulsów do indywidualnych potrzeb pacjenta, co jest szczególnie ważne w przypadkach, gdy tradycyjna akupunktura wykazuje ograniczoną skuteczność lub wymaga dodatkowego wsparcia.

Zabiegi te mają, podobnie jak tradycyjna akupunktura, na celu poprawę funkcji organizmu, redukcję bólu, zmniejszenie stanów zapalnych oraz wsparcie odpowiedzi immunologicznej.

Elektroakupunktura to uznana metoda leczenia, która jest często stosowana w praktyce medycznej w krajach, gdzie akupunktura jest powszechnie akceptowana. Istnieją liczne badania kliniczne, które dokumentują skuteczność elektroakupunktury w leczeniu różnych dolegliwości, potwierdzając jej podstawy zgodne z zasadami medycyny opartej na dowodach (evidence-based medicine). Zgodnie z konceptem evidence-based medicine, tylko metody, które mają udowodnioną skuteczność na podstawie rzetelnych badań klinicznych, są uznawane za zasadne do stosowania. Badania dostarczają dowodów na to, że elektroakupunktura może pomóc w leczeniu bólu, stanów zapalnych, problemów z układem mięśniowo-szkieletowym, a także wspomagać leczenie innych schorzeń neurologicznych, skórnych i emocjonalnych. Niektóre źródła, takie jak przeglądy systematyczne i metaanalizy ze źródeł takich jak (...), podkreślają skuteczność elektroakupunktury w kontekście niektórych wskazań, w tym zarządzania bólem, co stanowi podstawę jej klasyfikacji jako metody evidence-based. Aby poprawić wiarygodność, w wielu dokumentach medycznych na temat elektroakupunktury wskazuje się na wyniki badań kontrolowanych, które analizują tę metodę w kontekście dostępnych norm skuteczności w leczeniu danej jednostki chorobowej.

Zatem, pisząc o elektroakupunkturze jako metodzie evidence-based należy odwołać się do takich wyników badań oraz opinii takich organizacji jak Światowa Organizacja Zdrowia (WHO) i inne ciała medyczne uznające elektroakupunkturę za wartościową metodę leczenia, pod warunkiem zapewnienia odpowiedniego nadzoru i stosowania zgodnych z normami procedur. Informacje na temat elektroakupunktury jako metody leczenia opartej na dowodach (evidence‑based medicine) można znaleźć w literaturze naukowej oraz w wytycznych medycznych. Na przykład: Systematyczne przeglądy badań i meta-analizy, publikowane w czasopismach takich jak (...) czy (...), wykazują skuteczność elektroakupunktury w leczeniu przewlekłego bólu i stanów zapalnych. Wytyczne opracowywane przez instytucje takie jak (…) oraz dokumenty Światowej Organizacji Zdrowia (WHO) uwzględniają elektroakupunkturę jako metodę terapii opartą na dowodach, która znajduje zastosowanie m.in. przy modulacji odpowiedzi alergicznej oraz detoksykacji organizmu. Przykładowe linki do źródeł, które potwierdzają, że elektroakupunktura jest metodą leczenia opartą na dowodach (...).

(...).

Obie kategorie usług – akupunktura, elektroakupunktura wykonywane są osobiście przez Pana oraz – mają charakter leczniczy, są świadczone wobec pacjentów, dla których istnieją medyczne wskazania, i służą wyłącznie celom zachowania, ratowania, przywracania oraz poprawy zdrowia.

Definicja akupunktury została także sklasyfikowana wg słownika języka polskiego PWN jako metoda leczenia, polegająca na nakłuwaniu igłami ściśle określonych punktów ciała.

(...).

3. Dodatkowe odniesienia: W Pana ocenie, opierając się na treści pisma o sygnaturze ILPP3/4512/1/14/16/4.TK VAT (...) oraz interpretacji o sygnaturze 0114-KDIP1-1-4012-773-2018-2-MMA VAT (...) – wynika, że aby usługi medyczne mogły korzystać ze zwolnienia od VAT, muszą być świadczone przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje (przesłanka podmiotowa) oraz mieć na celu poprawę zdrowia pacjentów (przesłanka przedmiotowa). Pana kwalifikacje, sposób realizacji usług oraz stosowanie certyfikowanych urządzeń medycznych potwierdzają spełnienie obu kryteriów. Według Pana interpretacji aby usługa medyczna mogła korzystać ze zwolnienia, muszą być spełnione dwie oddzielne przesłanki:

• przesłanka podmiotowa: usługa musi być świadczona przez osobę lub podmiot posiadający odpowiednie kwalifikacje, czyli wykonującego zawód medyczny w rozumieniu odpowiednich przepisów (np. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej). Ma to na celu upewnienie się, że zwolnieniu podlegają wyłącznie usługi wykonane przez profesjonalistów, którzy mają kompetencje do udzielania świadczeń zdrowotnych.
• przesłanka przedmiotowa: sama usługa musi mieć charakter leczniczy – czyli służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. To oznacza, że usługa musi być skierowana na faktyczne leczenie pacjenta, a nie na działania kosmetyczne czy doradcze, które nie mają bezpośredniego wpływu na zdrowie.

Mając powyższe na uwadze uważa Pan wniosek za stosowny.

Uważa Pan, że świadczone przez Pana usługi akupunktury i elektroakupunktury spełniają definicję świadczeń zdrowotnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT – jako usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia, świadczone przez osobę posiadającą odpowiednie kwalifikacje.

Jednocześnie wskazuje Pan, że w pierwotnym wniosku nie odniósł się do możliwości zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o VAT, który przewiduje zwolnienie dla usług świadczonych na terenie podmiotów leczniczych. W przypadku realizacji usług w ramach współpracy z podmiotem leczniczym – spełniających kryteria tego przepisu – również w tym zakresie należy rozważyć zastosowanie zwolnienia z VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

 I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 18a ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy:

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

Należy jednak zauważyć, że ww. przepisy zwalniają od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalniają zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko te, które służą określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku.

Przytoczone powyżej przepisy krajowe w zakresie opieki medycznej stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b i c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady,  zgodnie z którym:

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Powyższe zwolnienie ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Precyzując czynności, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, należy zastosować wykładnię językową.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk, to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest zaś jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie” należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Pojęcie „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do świadczeń, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C- 307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Ww. pojęcie „usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia” odpowiada określeniom używanym przez Trybunał „postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim jest to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych”. W pojęciu tym zawierają się również usługi medyczne realizowane w celach profilaktycznych (wyrok w sprawie Unterpertinger, C-212/01, pkt 40).

Ani przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, ani orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE nie dają podstaw do tego, aby zakresem opieki medycznej podlegającej zwolnieniu objąć wszystkie działania medyczne wynikające z procesu leczenia. Zatem czynności, których celem nie jest ochrona zdrowia, nie mogą być uznane za świadczenia opieki medycznej i nie mogą podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Stanowisko takie wynika z wyroku w sprawie C-212/01.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie Margarete Unterpringer s Pensionsversicherungsanstalt der Arbiter C-212/01 stwierdził, że „(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

Również z orzeczenia C-384/98 wynika, że preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Ponadto jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08:

Rzecznik zauważa również, że:

Dokonując oceny przedstawionych okoliczności sprawy należy mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym, wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle i wąsko tak, aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Zatem w pierwszej kolejności należy wskazać przesłanki dotyczące podmiotów, które muszą być spełnione, aby można było zastosować zwolnienie od podatku VAT dla świadczonych usług medycznych.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego czy działalności leczniczej. Wobec powyższego, przy definiowaniu powyższych pojęć należy posiłkować się przepisami ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 450 ze zm.).

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 5 cyt. wyżej ustawy o działalności leczniczej:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej:

Według art. 11 ww. ustawy o działalności leczniczej:

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

Zgodnie z art. 106 ust. 1 w zw. z art. 100 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

Wskazał Pan, że nie jest Pan podmiotem leczniczym, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Obecnie nie prowadzi Pan usług na terenie podmiotu leczniczego. Przewiduje Pan dwa możliwe warianty wykonywania usług: na terenie podmiotu leczniczego w wykonaniu podpisania umowy współpracy bądź we własnym gabinecie lub lokalu niezwiązanym z podmiotem leczniczym. Świadczone przez Pana usługi nie są kierowane do podmiotów leczniczych lecz bezpośrednio do pacjentów indywidualnych.

Z art. 43 ust. 1 pkt 18a i ust. 17a wprost wynika, że zwolnienie ma zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe, tj. podmioty lecznicze.

Wskazać należy, że warunek świadczenia czynności na terenie podmiotu leczniczego sprowadza się w istocie do tego, że są one faktycznie wykorzystywane (w ramach świadczenia usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia) na terenie tych podmiotów. Ponadto muszą być wykonywane przez podmioty świadczące usługi podstawowe, tj. podmioty lecznicze.

W związku z powyższym – świadcząc usługi objęte zakresem wniosku – nie może Pan korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 18a w zw. z ust. 17a ustawy, z uwagi na niespełnienie przesłanki podmiotowej, tj. brak statusu podmiotu leczniczego usługodawcy. Ww. przepisy wprost wskazują, że zwolnieniu na ich podstawie podlegają usługi w zakresie opieki medycznej wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze. W świetle wskazanych okoliczności i ww. przepisów ustawy o działalności leczniczej nie spełnia Pan tych warunków.

Zatem zbadać należy, czy w analizowanej sprawie zostaną spełnione warunki do zastosowania dla świadczonych usług zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

1)przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być osobą wykonującą zawód lekarza, lekarza dentysty, pielęgniarki, położnej, psychologa lub inny zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej;

2)przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, odsyła do art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, który jednakże nie wymienia wprost zawodów medycznych odsyłając do kolejnych uregulowań.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej:

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej, tj. przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Zasady wykonywania niektórych zawodów medycznych zostały uregulowane w odrębnych aktach prawnych, np. zawód lekarza, dentysty, pielęgniarki, położnej, ratownika medycznego, farmaceuty, felczera, diagnosty laboratoryjnego. Poza wymienionymi istnieje jeszcze spora grupa innych zawodów medycznych, dla których jednak nie zostały określone zasady wykonywania w odrębnych przepisach. Należy zatem przyjąć, iż pojęcie „osoba wykonująca zawód medyczny” obejmuje osoby wykonujące zawody, których status jest określony ustawowo, jak i zawody, które nie mają na gruncie obowiązującego prawa takiego uregulowania. Pojęcie „wykonywanie zawodu medycznego” należy odnieść do osób, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Z powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy jednoznacznie wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku istotny jest cel wykonywanych świadczeń. Ze zwolnienia będą korzystać tylko te czynności, które mają charakter diagnostyczny lub terapeutyczny (leczniczy). Jeśli świadczenie nie będzie służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, to wówczas nie będzie objęte zwolnieniem podatkowym. W związku z tym każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświeca danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta. Należy mieć zatem na uwadze to, że na podstawie ww. przepisu zwalnia się od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia od podatku. Świadczenie usług, dokonywane w ramach wykonywania zawodu medycznego, jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług, jeśli nie odpowiada ono koncepcji opieki medycznej. Jeśli głównym celem usług medycznych nie jest ochrona, w tym zachowanie lub odtworzenie zdrowia, ale raczej udzielanie pewnych porad, nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku.

Wskazał Pan, że świadczone usługi będą wykonywane wobec pacjentów, dla których istnieją medyczne wskazania do ich przeprowadzania, a ich działanie ma bezpośredni wpływ na leczenie bólu, na podłoże, ustrój i formacje obronne organizmu wywierając działanie stymulacyjne na układ RES (ang. reticuloendothelial system), właściwości żerne fagocytów i aktywność przeciwciał. Jest to bardzo istotne przy leczeniu przewlekłych stanów zapalnych, alergii i detoksykacji organizmu. Usługi mają charakter leczniczy, służą wyłącznie celom zachowania, ratowania, przywracania i poprawy zdrowia.

Tym samym należy stwierdzić, że świadcząc powyższe usługi w zakresie akupunktury i elektroakupunktury wypełni Pan przesłankę przedmiotową, wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy, gdyż jak wynika z opisu sprawy, celem świadczonych usług jest zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawa zdrowia.

Wobec tego, należy dokonać oceny, czy w niniejszej sprawie spełniony zostanie także warunek podmiotowy określony w ww. przepisie, tzn. czy ww. usługi będą świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej.

Pomocniczo przy ustalaniu kręgu osób wykonujących zawód medyczny posiłkować się można rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 10 lipca 2023 r. w sprawie kwalifikacji wymaganych od pracowników na poszczególnych rodzajach stanowisk pracy w podmiotach leczniczych niebędących przedsiębiorcami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1515), które w załączniku zawiera taryfikator kwalifikacyjny pracowników działalności podstawowej. Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, przez wykształcenie wyższe medyczne należy rozumieć posiadanie tytułu zawodowego nadawanego absolwentom studiów prowadzonych w uczelniach medycznych albo innych uczelniach, które prowadzą działalność dydaktyczną w dziedzinie nauk medycznych i nauk o zdrowiu, na kierunku przyporządkowanym do dyscypliny nauki medyczne, nauki farmaceutyczne lub nauki o zdrowiu. Przy czym, przy stosowaniu wspomnianego taryfikatora jednak zaliczenie każdego wyodrębnionego stanowiska do grupy osób wykonujących zawód medyczny podlegać musi weryfikacji pod kątem zarówno posiadania kwalifikacji, jak i udzielania świadczeń zdrowotnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 227 ze zm.), zawód akupunkturzysty znajduje się w grupie:

• 32 Średni personel do spraw zdrowia;
• 323 Praktykujący niekonwencjonalne lub komplementarne metody terapii;
• 3230 Praktykujący niekonwencjonalne lub komplementarne metody terapii;
• 323001 Akupunkturzysta.

Wskazać należy, że zawód akupunkturzysty nie jest zawodem medycznym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Nie zmienia tego fakt, że zawód ten wymieniony został w klasyfikacji zawodów i specjalności w grupie praktykujących niekonwencjonalne lub komplementarne metody terapii (323). Dokonując analizy ww. rozporządzenia zauważyć należy ponadto, że zawód ten nie został wymieniony w grupie specjalistów do spraw zdrowia (22) obejmującej lekarzy, pielęgniarki, położne, specjalistów do spraw ratownictwa medycznego, lekarzy weterynarii, lekarzy dentystów, diagnostów laboratoryjnych, farmaceutów oraz innych specjalistów ochrony zdrowia.

Zawód akupunkturzysty nie został również wymieniony w ustawie z dnia 17 sierpnia 2023 r. o niektórych zawodach medycznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1972 ze zm.).

Zgodnie z opisem sprawy uzyskał Pan uprawnienia do wykonywania zawodu lekarza akupunktury po zdaniu międzynarodowego egzaminu organizowanego przez Światową Federację Akupunktury i Moksybucji (WFAS) w (…), współpracującą ze Światową Organizacją Zdrowia (WHO). Na podstawie zdanych egzaminów końcowych uzyskał Pan dyplom lekarza akupunktury – poziom (…) (...). Dyplom ten nie został nostryfikowany w Polsce z uwagi na brak jednolitych studiów medycznych w zakresie akupunktury. Nie posiada Pan zaświadczenia z Ministerstwa Zdrowia potwierdzającego równorzędność kwalifikacji z dyplomem wyższej uczelni w Polsce. Pana kwalifikacje zostały nadane przez WFAS – Światową Federację Akupunktury i Moksybucji  – i mają charakter międzynarodowy. Tytuł „Doctor of Acupuncture” potwierdza Pana kompetencje zawodowe w zakresie medycyny tradycyjnej, ale nie jest równoważny z tytułem lekarza medycyny uzyskanym w Polsce.

Mając na uwadze charakterystykę zawodu akupunkturzysty, należy stwierdzić, że osoba posiadająca kwalifikacje do wykonywania ww. zawodu – nie spełnia przesłanki podmiotowej do skorzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Osoba wykonująca zawód akupunkturzysty nie posiada wykształcenia w dziedzinie nauk medycznych oraz nie posiada uprawnień do leczenia farmakologicznego. W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu zdarzenia przyszłego, nie można uznać, iż usługi te są wykonywane przez osobę wykonującą zawód medyczny. Świadczenie usług wykonywanych przez osobę posiadającą kwalifikacje akupunkturzysty i nieposiadającą uprawnień do leczenia farmakologicznego nie jest świadczeniem w ramach wykonywania zawodów medycznych i paramedycznych określonych przez ustawodawstwo krajowe przez osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie medycyny.

Przewidziany ustawą o podatku od towarów i usług warunek, zgodnie z którym świadczenie zdrowotne musi być dokonywane przez osobę, która na podstawie odrębnych przepisów uprawniona jest do ich udzielania oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej, wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących. Osoby wykonujące zawody medyczne to osoby, które fachowo, stale i w celach zarobkowych zajmują się wykonywaniem zajęcia mającego związek z medycyną i które mają odpowiednie kwalifikacje. Przez kwalifikacje natomiast należy rozumieć zasób wiedzy i umiejętności wymaganych do udzielania świadczeń zdrowotnych.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że nie posiada Pan zaświadczenia Ministerstwa Zdrowia potwierdzającego równorzędność uzyskanych przez Pana kwalifikacji z dyplomem wyższej uczelni w Polsce. Uzyskany przez Pana tytuł potwierdza Pana kompetencje zawodowe w zakresie medycyny tradycyjnej, ale nie jest równoważny z tytułem lekarza medycyny uzyskanym w Polsce.

Zatem, mimo iż posiada Pan fachowe kwalifikacje do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie wskazanym we wniosku, tj. w zakresie świadczenia usług z zakresu akupunktury i elektroakupunktury, to jak wynika ze wskazanych powyżej przepisów ustawy o działalności leczniczej oraz w załączniku do rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania, nie jest Pan osobą wykonującą zawód medyczny. Ponadto nie jest Pan podmiotem leczniczym w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej i nie jest Pan wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą.

W świetle powyższego nie została spełniona przesłanka przedmiotowa wynikająca z art. 43 ust. 1 pkt 18, 18a i 19 ustawy o VAT w zakresie zwolnienia od podatku dla świadczonych usług.

Podsumowując, świadczone osobiście przez Pana zabiegi akupunktury i elektroakupunktury nie są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust.1 pkt 19 ustawy o VAT, gdyż wbrew Pana twierdzeniom – posiadane przez Pana kwalifikacje nie wypełniają warunków pozwalających na zwolnienie od podatku VAT świadczonych przez Pana usług akupunktury i elektroakupunktury. Usługi objęte zakresem wniosku, nie będą świadczone przez Pana w ramach wykonywania zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej. Tym samym, nie spełniają one podstawowej przesłanki umożliwiającej zastosowanie zwolnienia, tj. nie są świadczone przez określony ustawą podmiot (nie są świadczone w ramach wykonywania zawodu medycznego, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej).

W konsekwencji, wykonywane przez Pana osobiście usługi z zakresu akupunktury i elektroakupunktury za pomocą certyfikowanych urządzeń medycznych klasy IIa, jako usługi opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie korzystają ze zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku od towarów i usług.

A zatem Pana stanowisko w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wniosku wyłącznie w zakresie usług akupunktury i elektroakupunktury wykonywanych przez Pana osobiście. W zakresie zwolnienia od podatku usług z zakresu akupunktury oraz elektroakupunktury zlecanych do wykonania współpracującym terapeutom zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.