Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

• nieprawidłowe w zakresie braku uznania Pana za podatnika podatku VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży działki;
• nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy sprzedaży działki.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 30 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 22 kwietnia 2025 r. (wpływ 25 kwietnia 2025 r.)  – w odpowiedzi na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Otrzymał Pan od Ojca w formie umowy darowizny działkę budowlaną numer 1, obręb (…) w gminie (…) w (…) o wielkości 0,0553 ha. Działka ewidencyjna nr 1 z obrębu (…), według MPZP znajduje się w strefie terenów usług „U”. Działka jest działką budowlaną której sposób korzystania określony został jako „Dr – drogi”, dla której Sąd Rejonowy dla (…) (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…).

Nieruchomość objęta przedmiotową sprzedażą (działka nr 1, KW (…)) jest obciążona nieodpłatną i nieograniczoną w czasie służebnością przesyłu na rzecz A Sp. z o.o., ustanowioną aktem notarialnym z 28 września 2011 r. (Repertorium A nr (…)). W wyniku podziału nieruchomości, dokonanego w polu (…) księgi wieczystej, służebność obowiązuje wyłącznie na działce nr 1. Służebność nie jest i nigdy nie była związana z działalnością. Opisywana działka powstała w wyniku podziału działki 2. Pana ojciec otrzymał nieruchomość w formie darowizny od swojego Ojca, czyli udział wynoszący 1/10 (jedna dziesiąta) część – na podstawie umowy darowizny w celu uzyskania świadczeń emerytalno-rentowych w trybie przepisów ustawy o ubezpieczeniu społecznym rolników oraz umowa darowizny udokumentowana aktem notarialnym sporządzonym przez A. A. – Notariusza w (…), 13 stycznia 2005 roku, nr Repertorium (…), a także udział wynoszący 9/10 (dziewięć dziesiątych) części na podstawie umowy darowizny udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym przez A. A. – Notariusza w (…), 13 marca 2007 roku, nr Repertorium A (…).

Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej oraz nie jest Pan podatnikiem VAT, działkę otrzymał Pan od Ojca w formie darowizny jako osoba prywatna, a zatem Nieruchomość – jako nabyta na podstawie umowy darowizny w obrębie pierwszej grupy podatkowej stanowi składnik Pana majątku osobistego/prywatnego.

Przed nabyciem działki w drodze darowizny, korzystał Pan z niej w ramach działalności gospodarczej, która została zamknięta przed zawarciem umowy darowizny oraz przed umową przedwstępną sprzedaży. Działka nigdy nie była Pana własnością ani składnikiem przedsiębiorstwa w trakcie prowadzenia działalności, a obecnie dokonuje Pan jej sprzedaży jako osoba fizyczna, wyłącznie z majątku prywatnego, bez jakiegokolwiek związku z wcześniejszą działalnością gospodarczą.

Adres nieruchomości nie jest wpisany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej jako adres miejsca wykonywania działalności gospodarczej, ani jako adresy do doręczeń oraz nie stanowi adresu podmiotów wpisanych do Krajowego Rejestru Sądowego.

Wystąpił Pan o indywidualną interpretację podatkową dotyczącą podatku VAT z uwagi na podpisaną przez Pana przedwstępną umowę sprzedaży działki z kupującym 6 marca 2025 r. Na terenie działki znajdują się urządzenia samoobsługowej myjnia samochodowej, które są własnością osób trzecich oraz nieruchomość jest wynajmowana przez Pana na zasadach najmu prywatnego.

Myjnia została „wybudowana” na podstawie ostatecznej i niezaskarżonej decyzji nr (…) wydanej z upoważnienia Prezydenta m. (…) 11 kwietnia 2011 r. Urządzenia myjni nie są związane stale z gruntem (mówią chociażby o tym wyroki sądu administracyjnego) oraz tak jak Pan powyżej wspomniał nie są Pana własnością.

Celem sprzedaży jest dostawa niezabudowanego gruntu budowlanego z wyjątkiem pozostawienia utwardzenia terenu (wylewki betonowej, kostki brukowej) na co zgodził się kupujący. Udzielone przez Pana pozwolenie na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane (na czym zależało kupującemu ze względu na możliwość analizy działki) oraz pełnomocnictwo dotyczące pozwolenia na rozbiórkę kupującemu ma charakter wyłącznie pomocniczy - służy ułatwieniu planowania realizacji niezbędnych projektów, nie wpływając przy tym w żaden sposób na zmianę dotychczasowego statusu prawnego nieruchomości.

Pozwolenie na rozbiórkę zostało wydane 7 stycznia 2025 r. - Decyzja nr (…), znak sprawy (…), by przed umową finalną sprzedaży nieruchomości ustaloną na 30 dzień kwietnia 2026 r. (termin zależy w dużej mierze od terminu otrzymania stanowiska indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczącej podatku VAT) dostarczyć „pusty” grunt budowlany, a zostawić jedynie utwardzenie terenu na które zgodził się kupujący.

W skład rozbiórki będą wchodzić wszystkie obiekty budowlane i instalacje techniczne związane z funkcjonowaniem myjni samoobsługowej, takie jak wiaty, budynki techniczne stanowiska mycia i urządzenia wspierające, które nie są trwale związane z gruntem, z wyjątkiem utwardzenia terenu (wylewki betonowej i kostki brukowej), która pozostanie na działce zgodnie z uzgodnieniem z kupującym.

Prace rozbiórkowe budynków/budowli/ich części rozpoczną oraz zakończą się przed ostateczną sprzedażą działki. Tak jak wspomniał Pan wyżej, właścicielem działki stał się Pan na mocy umowy darowizny w obrębie pierwszej grupy podatkowej. Nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Pytanie nr 1: Kiedy dokładnie otrzymał Pan działkę o nr 1 w formie darowizny od Ojca? (proszę podać datę).

Odpowiedź: Działkę otrzymał Pan od ojca 6 marca 2025 r. w formie darowizny.

Pytanie nr 2: Na jakich zasadach wykorzystywał Pan działkę 1 w działalności gospodarczej przed jej otrzymaniem w formie darowizny? Kiedy zamknął Pan działalność w ww. zakresie? (proszę podać datę).

Odpowiedź: Prowadził Pan samoobsługową myjnię samochodową na działce, która należała do Pana ojca na podstawie umowy użyczenia zawartej pomiędzy Panem a Pana ojcem. Działalność zamknął Pan 28 lutego 2025 r.

Pytanie nr 3: W jaki sposób wykorzystywał/wykorzystuje Pan działkę o nr 1 od momentu otrzymania działki w formie darowizny od Ojca do momentu sprzedaży? Jeśli były/są to cele prywatne/osobiste, to prosimy wskazać w jaki sposób ww. działka zaspokajała/zaspokaja potrzeby prywatne/osobiste.

Odpowiedź: Wynajmuje Pan działkę osobie trzeciej w ramach najmu prywatnego.

Pytanie nr 4: Od kiedy działka jest przez Pana wynajmowana na zasadach najmu prywatnego?

Odpowiedź: Działka jest przez Pana wynajmowana na zasadach najmu prywatnego od 9 marca 2025 r.

Pytanie nr 5: Jakie czynności/działania Pan podejmował, bądź zamierza Pan podejmować w związku z planowaną sprzedażą działki (poza rozbiórką obiektów związanych z funkcjonowaniem myjni)?

Odpowiedź: Nie podejmował Pan i nie będzie podejmował żadnych czynności/działań w związku z planowaną sprzedażą działki.

Pytanie nr 6: Kto będzie dokonywał rozbiórki obiektów znajdujących się na nieruchomości: Pan, Kupujący, czy osoby trzecie, których obiekty są własnością?

Odpowiedź: Rozbiórki obiektu będą dokonywać osoby trzecie, której obiekty są własnością.

Pytanie nr 7: Wskazał Pan, że podpisał umowę przedwstępną. Prosimy zatem wskazać, jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień umowy przedwstępnej ciążą/będą ciążyły na Panu, a jakie na Nabywcy działki nr 1? Prosimy o szczegółowe opisanie.

Odpowiedź: Obowiązki ciążące na Panu (sprzedającym):

• przygotowanie nieruchomości do sprzedaży: opróżnienie działki z obiektów budowlanych, rozwiązanie umowy najmu z X Sp. z o. o. (działka została opróżniona z paczkomatów oraz umowa została rozwiązana);
• utrzymanie działki wolnej od nowych obciążeń, praw osób trzecich lub roszczeń do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej;
• współpraca z Spółką w zakresie udostępniania Spółce dokumentów i informacji niezbędnych do przeprowadzenia badań prawnych, technicznych, środowiskowych oraz zgoda na przeprowadzenie pomiarów i analiz na terenie działki;
• udzielenie Spółce prawa do dysponowania działką na cele budowlane (bez prawa do rozpoczynania robót budowlanych przed zawarciem umowy przyrzeczonej)
• uzyskanie interpretacji podatkowej dotyczącej opodatkowania sprzedaży;
• ustanowienie hipoteki umownej na rzecz Spółki jako zabezpieczenie zwrotu zadatku Prawa Sprzedającego:
• zatrzymania zadatku w przypadku odstąpienia Spółki od umowy z przyczyn leżących po jej stronie;
• możliwość odstąpienia od umowy, jeśli Spółka nie uiści ceny w ustalonym terminie.

Obowiązki kupującego:

• wpłata zadatku;
• złożenie reszty ceny do depozytu notarialnego na 1 dzień przed zawarciem umowy przyrzeczonej lub sfinansowanie transakcji z kredytu;
• przeprowadzenie badań i analiz na działce w celu budowy budynku biurowo-usługowego;
• pokrycie wszystkich kosztów związanych z projektowaną inwestycją na własne ryzyko;
• zwrot nakładów poniesionych na działkę w przypadku niewykonania umowy z przyczyn leżących po stronie Spółki;
• wycofanie wpisów roszczeń i hipoteki z księgi wieczystej w przypadku rozwiązania umowy.

Prawa kupującego:

• prawo do wstępu na teren działki w celu przeprowadzenia badań i pomiarów;
• prawo do odstąpienia od umowy, jeśli Sprzedający nie usunie obiektów lub nie rozwiąże umowy najmu w terminie;
• prawo do przejęcia uprawnień przez podmiot powiązany kapitałowo z Spółką;
• prawo do roszczenia o zwrot podwójnego zadatku w przypadku niewykonania zobowiązań przez Sprzedającego.

Pytanie nr 8: Czy udzielił/udzieli Pan Nabywcy bądź jego przedstawicielom lub innym podmiotom pełnomocnictwa/upoważnienia do działania w Pana imieniu i na Pana rzecz w związku z umową przedwstępną? Jeżeli tak, prosimy opisać jaki był/będzie jego zakres, w szczególności prosimy wskazać, do jakich konkretnie czynności umocowany jest/będzie podmiot działający jako Pana pełnomocnik w związku z nieruchomością (prosimy wymienić te czynności), przy czym prosimy, aby nie przesyłał Pan treści pełnomocnictwa, lecz opisał niniejsze informacje jako opis zdarzenia przyszłego.

Odpowiedź: Zakres uprawnień wynikających z udzielonego kupującemu pełnomocnictwa:

• udostępnienie Spółce dokumentów i informacji związanych z nieruchomością (np. dokumenty techniczne, prawne, środowiskowe) na jej pisemne żądanie (wyłącznie materiałów znajdujących się w moim posiadaniu, niezbędnych do przeprowadzenia due diligence);
• przekazanie dokumentów, zgoda na wgląd w akta;
• prowadzenie pomiarów, badań geotechnicznych, środowiskowych oraz analiz technicznych na działce;
• dysponowanie nieruchomością w celach przygotowawczych do inwestycji bez prawa do rozpoczynania robót budowlanych przed zawarciem umowy przyrzeczone np. zgłoszenie zamiaru budowy, uzyskiwanie pozwoleń, składanie wniosków administracyjnych, pozyskiwanie opinii;
• Udzielenie pełnomocnictwa w zakresie rozbiórki obiektów myjni zostało udzielone kupującemu wyłącznie w celu realizacji warunków sprzedaży oraz przyśpieszenia proces, tj. dostarczenia działki w stanie niezabudowanym. Działanie to miało charakter jednorazowy, wynikało z dobrej woli oraz prośby kupującego, a jego celem było ułatwienie formalności związanych z rozbiórką. Pełnomocnictwo nie generowało dla mnie przychodu, nie wiązało się z działalnością gospodarczą i nie tworzyło związku z wykonywaniem przedsięwzięć o charakterze handlowym. Sprzedaż działki dokonywana jest przez osobę fizyczną z majątku prywatnego, bez zamiaru prowadzenia działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Pytanie nr 9: Czy i jakie działania marketingowe prowadził/prowadzi Pan w celu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości (m.in. czy korzysta Pan z biura nieruchomości itp.)?

Odpowiedź: Nie prowadził Pan i nie będzie prowadził działań marketingowych w celu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Pytanie nr 10: Czy dokonywał Pan kiedykolwiek wcześniej sprzedaży innych nieruchomości? Jeżeli tak, to prosimy podać odrębnie dla każdej sprzedanej nieruchomości:

a)kiedy i w jaki sposób wszedł Pan w posiadanie tych nieruchomości,

b)w jakim celu nieruchomości te zostały przez Pana nabyte,

c)w jaki sposób były przez Pana wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży,

d)kiedy dokonał Pan ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży,

e)ile nieruchomości zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe),

f)czy przed odpłatnym zbyciem udostępnił Pan te nieruchomości innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze?

g)Czy z tytułu sprzedaży tych nieruchomości był Pan zobowiązany do rejestracji jako podatnik VAT?

Odpowiedź: Nie dokonywał Pan wcześniej sprzedaży innych nieruchomości.

Pytanie nr 11: Czy posiada Pan inne nieruchomości, które zamierza sprzedać? - jeśli tak, prosimy wskazać jakie, ile oraz:

a)kiedy i w jaki sposób wszedł Pan w posiadanie tych nieruchomości,

b)w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte,

c)w jaki sposób nieruchomości są wykorzystywane od momentu wejścia w ich posiadanie,

d)jaki charakter mają nieruchomości podlegające sprzedaży w przyszłości, tj. mieszkalne, użytkowe, gospodarcze czy usługowe, zabudowane bądź niezabudowane działki?

Odpowiedź: Nie posiada Pan innych nieruchomości które zamierza sprzedać.

Pytanie nr 12: Czy wylewka betonowa oraz kostka brukowa znajdujące się na działce o nr 1 stanowią budowle w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418)? Jeśli tak, proszę wskazać:

a)Czy w odniesieniu do ww. budowli doszło do pierwszego zajęcia (oddania do używania), bądź rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własne? Jeżeli tak, to czy między oddaniem do użytkowania, bądź rozpoczęciem użytkowania na potrzeby własne, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

b)Czy do momentu sprzedaży ponosił/będzie Pan ponosił nakłady na ulepszenia ww. naniesień, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej danego naniesienia?

c)Czy po dokonaniu ulepszeń doszło bądź dojdzie do momentu sprzedaży nieruchomości - do oddania do używania bądź użytkowania na potrzeby własne ulepszonych naniesień?

Jeśli tak, czy między oddaniem do używania a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

Odpowiedź: Nie, wylewka betonowa i kostka brukowa nie stanowią budowli w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo budowlane, nawet jeśli wylewka była częścią myjni z pozwoleniem na budowę.

Wylewka betonowa wraz ze znajdującą się na niej myjnią stanowiła budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Na dzień sprzedaży myjnia będzie rozebrana. Na działce pozostanie jedynie wylewka oraz kostka brukowa. Od pierwszego zajęcia/rozpoczęcia użytkowania minął okres dłuższy niż dwa lata temu. Nie poniósł Pan oraz nie będzie ponosił nakładów na ulepszenia stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej.

Podstawa prawna i uzasadnienie:

1. Definicja budowli (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane):

Budowla to obiekt budowlany niezwiązany trwale z gruntem (np. budynek, most, tunel), który ma samodzielną funkcję użytkową.

• Wylewka betonowa pełniła funkcję podłoża dla myjni, ale po jej rozbiórce traci charakter budowli - jest jedynie utwardzeniem terenu.
• Kostka brukowa to nawierzchnia, która zgodnie z orzecznictwem (np. wyrok NSA z 18 października 2019 r., II FSK 1782/18) nie jest budowlą, lecz elementem zagospodarowania terenu.

2. Klasyfikacja prawna:

• Kostka brukowa jest kwalifikowana jako urządzenie budowlane (np. w rozporządzeniach wykonawczych), które nie ma samodzielnej funkcji technicznej.
• Wylewka betonowa nie spełnia definicji budowli, ponieważ nie jest obiektem o odrębnej funkcji użytkowej po rozbiórce myjni (por. wyrok WSA w Warszawie z 15 września 2020 r., III SA/Wa 1121/20).

Pytanie nr 13: Czy na działce o nr 1 w momencie sprzedaży będą znajdowały się oprócz wylewki i kostki brukowej inne naniesienia? Jeśli tak, proszę wskazać odrębnie do każdego z naniesień:

a)Czy stanowią budynki/budowle w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo budowlane,

b)Czy w odniesieniu do danego budynku/budowli doszło do pierwszego zajęcia (oddania do używania), bądź rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własne? Jeżeli tak, to czy między oddaniem do użytkowania, bądź rozpoczęciem użytkowania na potrzeby własne, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

c)Czy do momentu sprzedaży ponosił/będzie Pan ponosił nakłady na ulepszenia ww. naniesień, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej danego naniesienia?

d)Czy po dokonaniu ulepszeń doszło bądź dojdzie do momentu sprzedaży nieruchomości - do oddania do używania bądź użytkowania na potrzeby własne ulepszonych naniesień?

Jeśli tak, czy między oddaniem do używania a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

Odpowiedź: W momencie sprzedaży na działce nie będą znajdowały się żadne inne naniesienia oprócz wylewki betonowej i kostki brukowej.

Pytanie nr 14: Czy na działce na moment sprzedaży będzie znajdowała się instalacja energetyczna oraz instalacja wodociągowa? Jeśli, tak, czy naniesienia te stanowią Pana własność, czy też stanowią własność podmiotu trzeciego - przedsiębiorstw przesyłowych (dostarczających poszczególne media)?

Odpowiedź: Na działce znajduje się/w momencie sprzedaży będzie znajdowała się instalacja energetyczna, wodociągowa oraz gazowa. Infrastruktura do granicy działki została zrealizowana przez ww. dostawców mediów, natomiast na samej działce opisane media stanowią własność osób trzecich.

Instalacje te nie stanowią składnika mienia będącego przedmiotem sprzedaży, a jedynie element infrastruktury technicznej zarządzanej przez podmioty trzecie. Ich obecność nie wpływa na charakter prawny nieruchomości.

Pytania ostatecznie sformułowane w piśmie z 22 kwietnia 2025 r.

1.Czy sprzedaż działki nr 1 nabytej w drodze darowizny, na której pozostaną utwardzenia terenu (wylewka betonowa i kostka brukowa) po rozbiórce obiektów myjni prowadzi do uznania/braku uznania Pana jako podatnika VAT?

2.Czy sprzedaż działki nr 1 nabytej w formie darowizny, z utwardzeniem terenu (wylewka betonowa i kostka brukowa) kwalifikuje się do możliwości zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Pana stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w piśmie z 22 kwietnia 2025 r.

1.Uważa Pan, że sprzedaż nie podlega VAT, ponieważ działka nawet z utwardzeniem spełnia definicję „niezabudowanego gruntu” z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Utwardzenie nie jest „budowlą” i nie wiąże się z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

2.Uważa Pan, że zwolnienie z VAT powinno mieć zastosowanie, ponieważ utwardzenie nie zmienia charakteru działki jako niezabudowanej. Nawet jeśli organ uzna je za „naniesienie”, nie przekracza ono progu 30% wartości początkowej (art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

• nieprawidłowe w zakresie braku uznania Pana za podatnika podatku VAT w odniesieniu do transakcji sprzedaży działki;
• nieprawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy sprzedaży działki.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…)

Zatem, na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (gruntów), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Stosownie do art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, s. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 pkt a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: dostawa terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwe zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadne jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C‑180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie więc, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Pana wątpliwości dotyczą kwestii, czy z tytułu sprzedaży działki o nr 1 nabytej w drodze darowizny, należy uznać Pana za podatnika podatku VAT.

Za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga jednak oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Zatem należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjął i podejmie Pan w odniesieniu do działki o nr 1 przed jej sprzedażą i ustalić, czy spełnia Pan przesłanki do uznania Pana za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu tej sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że otrzymał Pan od Ojca w formie umowy darowizny działkę budowlaną numer 1. Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej oraz nie jest Pan podatnikiem VAT, działkę otrzymał Pan od Ojca w formie darowizny jako osoba prywatna. Przed nabyciem działki w drodze darowizny, korzystał Pan z niej w ramach działalności gospodarczej, która została zamknięta przed zawarciem umowy darowizny oraz przed umową przedwstępną sprzedaży. Prowadził Pan samoobsługową myjnię samochodową na działce, która należała do Pana ojca na podstawie umowy użyczenia zawartej pomiędzy Panem a Pana ojcem. Działalność zamknął Pan 28 lutego 2025 r. Działka nigdy nie była Pana własnością ani składnikiem przedsiębiorstwa w trakcie prowadzenia działalności, a obecnie dokonuje Pan jej sprzedaży jako osoba fizyczna, wyłącznie z majątku prywatnego, bez jakiegokolwiek związku z wcześniejszą działalnością gospodarczą. Na terenie działki znajdują się urządzenia samoobsługowej myjni samochodowej, które są własnością osób trzecich oraz nieruchomość jest wynajmowana przez Pana na zasadach najmu prywatnego. Celem sprzedaży jest dostawa niezabudowanego gruntu budowlanego z wyjątkiem pozostawienia utwardzenia terenu (wylewki betonowej, kostki brukowej) na co zgodził się kupujący.

Ponadto wskazał Pan, że zakres uprawnień wynikających z udzielonego kupującemu pełnomocnictwa to:

• udostępnienie Spółce dokumentów i informacji związanych z nieruchomością (np. dokumenty techniczne, prawne, środowiskowe) na jej pisemne żądanie (wyłącznie materiałów znajdujących się w moim posiadaniu, niezbędnych do przeprowadzenia due diligence);
• przekazanie dokumentów, zgoda na wgląd w akta;
• prowadzenie pomiarów, badań geotechnicznych, środowiskowych oraz analiz technicznych na działce;
• dysponowanie nieruchomością w celach przygotowawczych do inwestycji bez prawa do rozpoczynania robót budowlanych przed zawarciem umowy przyrzeczone np. zgłoszenie zamiaru budowy, uzyskiwanie pozwoleń, składanie wniosków administracyjnych, pozyskiwanie opinii;
• Udzielenie pełnomocnictwa w zakresie rozbiórki obiektów myjni zostało udzielone kupującemu wyłącznie w celu realizacji warunków sprzedaży oraz przyśpieszenia proces, tj. dostarczenia działki w stanie niezabudowanym. Działanie to miało charakter jednorazowy, wynikało z dobrej woli oraz prośby kupującego, a jego celem było ułatwienie formalności związanych z rozbiórką. Pełnomocnictwo nie generowało dla Pana przychodu, nie wiązało się z działalnością gospodarczą i nie tworzyło związku z wykonywaniem przedsięwzięć o charakterze handlowym. Sprzedaż działki dokonywana jest przez osobę fizyczną z majątku prywatnego, bez zamiar prowadzenia działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, należy ustalić, czy transakcja sprzedaży działki o nr 1 będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie istotne jest to, że zawarł Pan umowę najmu prywatnego.

Na mocy art. art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście sprawy należy również wskazać treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

W konsekwencji, najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Najem wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem najem działki o nr 1 stanowi odpłatne świadczenie usług, a zawarcie umowy najmu powoduje wyłączenie nieruchomości z majątku osobistego. Taki sposób wykorzystania przez Pana przedmiotowej działki sprawia, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Tym samym dokonując dostawy działki o nr 1 nie będzie Pan zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany przez Pana w działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sprawie istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictwa, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

§ 2. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

§ 2. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Art. 389 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego wskazuje, że:

§ 1. Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

§ 2. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

W celu sprzedaży posiadanej nieruchomości zawarł Pan z Kupującym umowę przedwstępną (w akcie notarialnym). W umowie tej Kupujący zobowiązał się m.in. do wpłaty zadatku; złożenia reszty ceny do depozytu notarialnego na 1 dzień przed zawarciem umowy przyrzeczonej lub sfinansowanie transakcji z kredytu; przeprowadzenia badań i analiz na działce w celu budowy budynku biurowo-usługowego; pokrycia wszystkich kosztów związanych z projektowaną inwestycją na własne ryzyko; zwrot nakładów poniesionych na działkę w przypadku niewykonania umowy z przyczyn leżących po stronie Spółki oraz do wycofania wpisów roszczeń i hipoteki z księgi wieczystej w przypadku rozwiązania umowy.

Kupujący ma prawo również do wstępu na teren działki w celu przeprowadzenia badań i pomiarów; odstąpienia od umowy, jeśli Sprzedający nie usunie obiektów lub nie rozwiąże umowy najmu w terminie; przejęcia uprawnień przez podmiot powiązany kapitałowo z Spółką oraz do roszczenia o zwrot podwójnego zadatku w przypadku niewykonania zobowiązań przez Sprzedającego.

Udzielił Pan Kupującemu pełnomocnictwa m.in. do dysponowania nieruchomością w celach przygotowawczych do inwestycji bez prawa do rozpoczynania robót budowlanych przed zawarciem umowy przyrzeczone np. zgłoszenie zamiaru budowy, uzyskiwanie pozwoleń, składanie wniosków administracyjnych, pozyskiwanie opinii oraz do udzielenia pełnomocnictwa w zakresie rozbiórki obiektów myjni.

Udzielone pełnomocnictwo i zgody upoważniły Kupującego do wykonania w Pana imieniu czynności, wynikających z warunków ww. umowy przedwstępnej, których wykonanie wyklucza uznanie, że była to sprzedaż majątku prywatnego w ramach zarządzania majątkiem osobistym.

Brak bezpośredniego wykonywania przez Pana opisanych powyżej działań, w odniesieniu do działki o nr 1 (działania te podejmowane są i będą przez Kupującego) nie oznacza, że podjęte czynności pozostają bez wpływu na Pana sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w Pana sferze prawnej, jako mocodawcy. Kupujący, dokonując ww. działań, uatrakcyjni Nieruchomość, stanowiącą nadal Pana własność.

Całokształt opisanych przez Pana okoliczności prowadzi do wniosku, że przedmiotem dostawy nie będzie grunt stanowiący Pana majątek osobisty. Należy pokreślić, że grunt przeznaczony do sprzedaży nie był w żaden sposób od momentu nabycia do momentu sprzedaży wykorzystywany w celu zaspokojenia jakichkolwiek Pana potrzeb prywatnych. W bardzo krótkim okresie czasu od nabycia przez Pana prawa własności nieruchomości na podstawie umowy darowizny (6 marca 2025 r.), podpisał Pan umowę najmu gruntu (9 marca 2025 r.). Ponadto podjął Pan czynności mające na celu przygotowanie gruntu do sprzedaży: zobowiązał się Pan do opróżnienia działki z obiektów budowlanych, rozwiązanie umowy najmu z X Sp. z o. o. (działka została opróżniona z paczkomatów oraz umowa została rozwiązana). Udzielił Pan także pełnomocnictwa Stronie kupującej, na podstawie którego Sprzedający ma prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, uzyskiwania pozwoleń oraz w zakresie rozbiórki obiektów myjni.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Pana sprzedaż działki o nr 1 będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności podjął Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał Pan aktywność w przedmiocie zbycia działki o nr 1 porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Podkreślić należy, że działka jest ponadto wykorzystywana w celach zarobkowych – jest przedmiotem umowy najmu, nie jest więc wykorzystywana na zaspokojenie Pana potrzeb osobistych.

Tym samym, skoro w analizowanej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to dostawa działki o nr 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Pana wątpliwości dotyczą również kwestii, czy sprzedaż działki o nr 1 będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, ze przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Kwestię zwolnienia dostawy niezabudowanych gruntów reguluje art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jeżeli przy zbyciu nieruchomości niezabudowanej wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 627/12:

„zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się NSA, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”. Tym samym przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Z opisu sprawy wynika, że na terenie działki znajdują się urządzenia samoobsługowej myjni samochodowej, które są własnością osób trzecich. Celem sprzedaży jest dostawa niezabudowanego gruntu budowlanego z wyjątkiem pozostawienia utwardzenia terenu (wylewki betonowej, kostki brukowej) na co zgodził się Kupujący. Pozwolenie na rozbiórkę zostało wydane 7 stycznia 2025 r., by przed umową finalną sprzedaży nieruchomości ustaloną na 30 dzień kwietnia 2026 r. dostarczyć „pusty” grunt budowalny, a zostawić jedynie utwardzenie terenu na które zgodził się Kupujący. W skład rozbiórki będą wchodzić wszystkie obiekty budowlane i instalacje techniczne związane z funkcjonowaniem myjni samoobsługowej, takie jak wiaty, budynki techniczne stanowiska mycia i urządzenia wspierające, które nie są trwale związane z gruntem, z wyjątkiem utwardzenia terenu (wylewki betonowej i kostki brukowej), która pozostanie na działce zgodnie z uzgodnieniem z Kupującym. Prace rozbiórkowe budynków/budowli/ich części rozpoczną oraz zakończą się przed ostateczną sprzedażą działki. Wylewka betonowa i kostka brukowa nie stanowią budowli w rozumieniu art. 3 ustawy Prawo budowlane. Wylewka betonowa wraz ze znajdującą się na niej myjnią stanowiła budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Na dzień sprzedaży myjnia będzie rozebrana. Na działce pozostanie jedynie wylewka oraz kostka brukowa. Kostka brukowa jest kwalifikowana jako urządzenie budowlane (np. w rozporządzeniach wykonawczych), które nie ma samodzielnej funkcji technicznej. Wylewka betonowa nie spełnia definicji budowli.

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”, „obiektu liniowego”  oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418).

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie zaś do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego..

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Jak wynika z okoliczności sprawy, na dzień sprzedaży myjnia będzie rozebrana. Na działce pozostanie jedynie wylewka oraz kostka brukowa. Wskazał Pan, że kostka brukowa jest kwalifikowana jako urządzenie budowlane. Natomiast wylewka betonowa nie spełnia definicji budowli.

Ponadto wskazał Pan, że na działce znajduje się/w momencie sprzedaży będzie znajdowała się instalacja energetyczna, wodociągowa oraz gazowa. Infrastruktura do granicy działki została zrealizowana przez ww. dostawców mediów, natomiast na samej działce opisane media stanowią własność osób trzecich.

Instalacje te nie stanowią składnika mienia będącego przedmiotem sprzedaży, a jedynie element infrastruktury technicznej zarządzanej przez podmioty trzecie. Ich obecność nie wpływa na charakter prawny nieruchomości.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności.

W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy zauważyć, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budowla, niestanowiąca własności Sprzedającego, to ten grunt nie jest pozbawiony przymiotu terenu zabudowanego. Wprawdzie ten obiekt budowlany (budynek lub budowla) może stanowić w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości lub do tej części nie należeć, to w myśl przepisów ustawy o VAT nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym). Zatem w takiej sytuacji przedmiotem dostawy jest tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdująca się na działce instalacja energetyczna, wodociągowa oraz gazowa są własnością podmiotu trzeciego, to nie sposób przyjąć, że dokona Pan dostawy działki wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami.

W przypadku planowanej dostawy działki o nr 1, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że na ww. działce posadowione są naniesienia będące własnością podmiotu trzeciego - instalacja energetyczna, wodociągowa oraz gazowa stanowiące budowle.

A zatem sprzedaż działki o nr 1 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunt ten jest już zabudowany naniesieniami będącymi własnością podmiotu trzeciego  w postaci instalacji energetycznej, wodociągowej oraz gazowej.

Z uwagi na brak możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że działkę o nr 1 otrzymał Pan od Ojca w formie umowy darowizny, a więc czynności, która nie jest opodatkowana podatkiem VAT. Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie można więc uznać, że przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu działki, lub że takie prawo Panu nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Tym samym w analizowanym przypadku nie zostały spełnione łącznie warunki określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W konsekwencji dostawa niezabudowanej działki o nr 1 nie może korzystać ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem sprzedaż przez Pana działki o nr 1 będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 lub pkt 2 ustawy.

Dokonana przez Pana dostawa działki o nr 1 na rzecz Kupującego będzie więc opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku.

Tym samym oceniając całościowo Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.