Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 lutego 2025 r. wpłynął wniosek Państwa Spółki z 25 lutego 2025 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-opodatkowania podatkiem VAT usług certyfikacyjnych,

-sposobu dokumentowania usług edukacyjnych oraz usług certyfikacyjnych.

Uzupełnili go Państwo pismem 25 lutego 2025 r. oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 marca 2025 r. (data wpływu 25 marca 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie edukacji i szkoleń w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego pod nazwą … 

Obecnie oferowane są usługi edukacyjne z zakresu dietetyki i treningu personalnego, które spełniają warunki zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2023 poz. 1570 z późn. zm.).

… działa jako niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego, a oferowane usługi edukacyjne wpisują się w definicję kształcenia ustawicznego określoną w art. 117 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 1a pkt 5 ustawy Prawo oświatowe (Dz.U. 2024 poz. 737), jako kursy umożliwiające uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych lub zmianę kwalifikacji zawodowych.

Wnioskodawca planuje rozszerzenie działalności poprzez uruchomienie osobnej platformy certyfikacyjnej pod adresem …

Zakres działalności nowej platformy certyfikacyjnej:

• Oferowanie certyfikacji dla uczestników korzystających z usług edukacyjnych …
• Po ukończeniu kursu uczestnicy będą mogli uzyskać certyfikat potwierdzający ich umiejętności.
• Certyfikat może być wydawany zarówno osobom, które biorą udział lub ukończyły kursy …., jak i osobom, które zgłoszą się do certyfikacji niezależnie od ich udziału w kursach.
• Certyfikacja jest usługą samodzielną i nie jest bezpośrednio powiązana z kursem – aby uzyskać certyfikat, konieczne jest jedynie spełnienie określonych wymagań (np. zdanie egzaminu lub testu weryfikacyjnego).
• Dzięki temu certyfikacja nie jest integralnym elementem kursów i stanowi odrębną, komercyjną usługę objętą VAT 23%.
• Certyfikat będzie wydawany nie automatycznie, lecz po zdaniu testu lub egzaminu praktycznego.

Proces certyfikacji obejmie:

• Test online sprawdzający wiedzę.
• Możliwość oceny praktycznej (np. poprzez przesłanie materiałów weryfikacyjnych lub rozmowę online).
• Rejestrację certyfikowanych osób w bazie online dostępnej dla pracodawców (za zgodą uczestnika).
• Udostępnienie certyfikacji także dla innych firm szkoleniowych.

Poza certyfikowaniem kursantów …, platforma będzie komercyjnie dostępna dla zewnętrznych firm szkoleniowych, które chcą, aby ich kursanci uzyskali certyfikat.

Certyfikaty będą mogły być wydawane na podstawie spełnienia określonych kryteriów i zdania egzaminu certyfikacyjnego.

Usługa certyfikacji będzie odpłatna i objęta VAT.

Certyfikacja nie jest elementem usług edukacyjnych w … lecz osobną usługą dostępną zarówno dla kursantów …, jak i dla zewnętrznych firm i uczestników innych szkoleń.

Usługa certyfikacji będzie realnie dostępna na rynku, niezależnie od kursów …. Nawet jeśli na początkowym etapie działalności zainteresowanie zewnętrznych firm będzie ograniczone, certyfikacja pozostaje odrębną i komercyjnie dostępną usługą.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

Spółka …. z o. o. prowadzi działalność edukacyjną jako niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego, zgodnie z art. 117 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 1a pkt 5 ustawy Prawo oświatowe.

Spółka nie jest uczelnią, jednostką naukową PAN ani instytutem badawczym, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT.

W związku z powyższym, Spółka korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie lit. a tego przepisu.

Nadto, w uzupełnieniu wniosku Spółka doprecyzowała, iż celem niniejszego wniosku nie jest ocena zasadności zastosowania zwolnienia z VAT dla usług edukacyjnych świadczonych przez …w ramach działalności placówki kształcenia ustawicznego.

Zwolnienie to jest stosowane przez Wnioskodawcę w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT oraz art. 117 ustawy Prawo oświatowe.

Wniosek dotyczy dwóch zagadnień: nowej, niezależnej usługi certyfikacyjnej oraz prawidłowości odrębnego dokumentowania obu usług w kontekście przepisów VAT.

Pytania

1.(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku) Czy usługa certyfikacyjna oferowana przez …, jako odrębna od usług edukacyjnych realizowanych w ramach placówki kształcenia ustawicznego, nie korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT i tym samym podlega opodatkowaniu jako niezależna usługa?

2.Czy w związku z powyższym, usługi edukacyjne (zwolnione z VAT) oraz certyfikacyjne (z VAT 23%) mogą i powinny być fakturowane na oddzielnych fakturach?

Państwa stanowisko w sprawie

Uważają Państwo, że usługa certyfikacyjna – oferowana niezależnie od kursu i niebędąca jego integralnym elementem – nie korzysta ze zwolnienia z VAT określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Jest to usługa samodzielna, realizowana odpłatnie, dostępna również dla osób nieuczestniczących w kursie edukacyjnym. Certyfikacja wymaga spełnienia określonych warunków (np. zdania testu lub egzaminu), co świadczy o jej odrębności. W związku z powyższym, certyfikacja podlega opodatkowaniu VAT jako usługa inna niż edukacyjna. Usługi edukacyjne w … nadal spełniają warunki zwolnienia z VAT, ponieważ: - Są usługami kształcenia ustawicznego, - Placówka ma status niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego, - Usługi edukacyjne nie są łączone z certyfikacją w jedną usługę, - Usługi edukacyjne podlegają pod definicję kształcenia ustawicznego zawartą w art. 117 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 1a pkt 5 Prawa oświatowego. Usługa certyfikacji jest odrębną usługą komercyjną, ponieważ: - Nie jest warunkiem koniecznym do ukończenia kursu – uczestnik może zakończyć kurs bez certyfikacji, - Jest dostępna dla innych firm szkoleniowych, co oznacza, że nie jest związana wyłącznie z kursami …, - Zawiera dodatkowe elementy (egzamin, testy, ocena umiejętności), które wykraczają poza standardowy kurs.

Faktura może rozdzielać te dwie usługi, ponieważ: - Usługi edukacyjne w … są zwolnione z VAT, - Certyfikaty sprzedawane na platformie certyfikacyjnej podlegają VAT 23%, - W księgowości i systemie sprzedaży będą one osobno klasyfikowane, - Usługi edukacyjne i certyfikacyjne będą fakturowane na oddzielnych fakturach, a płatności ewidencjonowane oddzielnie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie edukacji i szkoleń w ramach niepublicznej placówki kształcenia ustawicznego pod nazwą …. … działa jako niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego, a oferowane usługi edukacyjne wpisują się w definicję kształcenia ustawicznego określoną w art. 117 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 1a pkt 5 ustawy Prawo oświatowe. Spółka nie jest uczelnią, jednostką naukową PAN ani instytutem badawczym, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy o VAT. Obecnie oferowane są usługi edukacyjne z zakresu dietetyki i treningu personalnego, które spełniają warunki zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, Spółka korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie lit. a tego przepisu. Wnioskodawca planuje rozszerzenie działalności poprzez uruchomienie osobnej platformy certyfikacyjnej pod adresem …

Zakres działalności nowej platformy certyfikacyjnej:

• Oferowanie certyfikacji dla uczestników korzystających z usług edukacyjnych …
• Po ukończeniu kursu uczestnicy będą mogli uzyskać certyfikat potwierdzający ich umiejętności.
• Certyfikat może być wydawany zarówno osobom, które biorą udział lub ukończyły kursy …, jak i osobom, które zgłoszą się do certyfikacji niezależnie od ich udziału w kursach.
• Certyfikacja jest usługą samodzielną i nie jest bezpośrednio powiązana z kursem – aby uzyskać certyfikat, konieczne jest jedynie spełnienie określonych wymagań (np. zdanie egzaminu lub testu weryfikacyjnego).
• Dzięki temu certyfikacja nie jest integralnym elementem kursów i stanowi odrębną, komercyjną usługę objętą VAT 23%.
• Certyfikat będzie wydawany nie automatycznie, lecz po zdaniu testu lub egzaminu praktycznego.

Poza certyfikowaniem kursantów …, platforma będzie komercyjnie dostępna dla zewnętrznych firm szkoleniowych, które chcą, aby ich kursanci uzyskali certyfikat. Certyfikacja nie jest elementem usług edukacyjnych w …, lecz osobną usługą dostępną zarówno dla kursantów …, jak i dla zewnętrznych firm i uczestników innych szkoleń. Usługa certyfikacji będzie realnie dostępna na rynku, niezależnie od kursów ... Nawet jeśli na początkowym etapie działalności zainteresowanie zewnętrznych firm będzie ograniczone, certyfikacja pozostaje odrębną i komercyjnie dostępną usługą.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Państwa usługi certyfikacji będą spełniały definicję świadczenia usług.

Tym samym, świadczenie przez Państwa odpłatnych usług certyfikacyjnych będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy:

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą również korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 str. 1 ze zm.):

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Weryfikacja zdobytej wiedzy w postaci uzyskania certyfikatu potwierdzającego umiejętności nie jest kształceniem, którego istota sprowadza się do przekazania wiedzy i umiejętności poprzez nauczenie osób w nim uczestniczących, tylko weryfikacją efektów kształcenia.

Uzyskanie certyfikatu jest sprawdzaniem wiedzy, umiejętności uzyskanych w wyniku procesu kształcenia, jednak nauczaniem w ścisłym tego słowa znaczeniu nie jest. Ponadto, jak Państwo wskazali certyfikacja jest usługą samodzielną i nie jest bezpośrednio powiązana z kursem – aby uzyskać certyfikat, konieczne jest jedynie spełnienie określonych wymagań (np. zdanie egzaminu lub testu weryfikacyjnego).

Tak więc, dla usług certyfikacyjnych nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Reasumując, usługi certyfikacyjne nie będą korzystały ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, lecz będą opodatkowane według właściwej stawki.  

Przechodząc natomiast do kwestii fakturowania ww. usług stwierdzam, iż zasady wystawiania faktur zostały uregulowane w Dziale XI ustawy, w Rozdziale 1 – Faktury.

W świetle art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Elementy jakie powinna zawierać faktura wymienione zostały w art. 106e ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy:

Według art. 106b ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 106e ust. 1 faktura powinna zawierać:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Powyższe przepisy wskazują, że faktury są dokumentami sformalizowanymi i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie.

Wskazać należy, że prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenie gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe. Umieszczenie na fakturze w części przeznaczonej na nazwę (rodzaj) towaru lub usługi kilku różnych świadczeń wskazuje, że przedmiotem sprzedaży jest kilka odrębnych świadczeń.

Zaznaczenia wymaga, iż na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług brak jest przeciwwskazań dla dokumentowania na jednej fakturze czynności podlegających różnym zasadom opodatkowania, tj. usługę szkolenia jako zwolnioną od podatku VAT oraz drugą usługę certyfikacji, opodatkowaną tym podatkiem.  

Strony mogą ustalić, czy zaistniałe między nimi zdarzenie gospodarcze, będące świadczeniem usług można udokumentować jedną, czy dwiema fakturami.

Odnosząc się do Państwa pytania – należy wskazać, że możecie Państwo udokumentować oddzielnymi fakturami każdą z ww. usług osobno, tj. usługi szkoleniowe odrębnie od świadczonych usług certyfikacyjnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Z tytułu złożenia niniejszego wniosku wnieśli Państwo opłatę w łącznej wysokości 120 zł. Natomiast niniejsza interpretacja dotyczy dwóch zdarzeń przyszłych, zatem należna opłata wynosi 80 zł (40 zł x 2 zdarzenia przyszłe). W związku z tym, opłata w wysokości 40 zł zostanie zwrócona – stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej – na rachunek bankowy, z którego dokonano opłaty za wniosek.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.