Interpretacja indywidualna z dnia 28.06.2013, sygn. ITPP2/443-278/13/RS, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Wyłączenie z opodatkowania czynności nabycia wierzytelności.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2013 r. (data wpływu 22 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 17 czerwca 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności nabycia wierzytelności - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2013 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 17 czerwca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności nabycia wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług dostawy wody, odbioru i oczyszczania ścieków. Przedmiot Jej działalności nie obejmuje nabywania i zbywania wierzytelności. 100% udziałów w kapitale zakładowym objęte jest przez jednostki samorządu terytorialnego. Spółka zamierza dokonać na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, spłaty zobowiązania jednego z udziałowców w stosunku do wspólnot mieszkaniowych, które obejmuje zobowiązanie z tytułu należności głównej (bez należnych odsetek) samorządu wobec wspólnot mieszkaniowych z tytułu partycypacji w kosztach eksploatacji i utrzymania zasobów komunalnych. W wyniku powyższych działań Spółka stanie się wierzycielem dłużnika, który będzie zobowiązany do spłaty swoich zobowiązań w stosunku do Spółki. W ramach spłaty wierzytelności dłużnik przewiduje możliwość przeniesienia na Spółkę prawa własności do nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wstąpienie w stosunek subrogacji i wejście przez Spółkę w prawa wierzyciela na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, nie jest usługą, a tym samym pozostaje czynnością poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, do działań podejmowanych przez strony ww. czynności prawnej nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka wskazała, że zgodnie z art. 518 Kodeksu cywilnego, subrogacja jest stosunkiem, w wyniku którego osoba trzecia, poprzez dokonanie jednostronnej czynności prawnej, spłacając wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości zapłaty. Stosownie do treści § 1 pkt 3 ww. artykułu, warunkiem niezbędnym do skutecznego dokonania subrogacji jest wyrażenie na piśmie zgody dłużnika na spłatę jego zobowiązań wobec danego wierzyciela. Spółka stwierdziła, iż w takim przypadku, wstąpienie w prawa wierzyciela jest subrogacją ustawową, tj. zaistnienie przesłanek wskazanych w art. 518 Kodeksu cywilnego, doprowadza z mocy prawa (ex lege) do spłaty wierzyciela głównego do wysokości dokonanej zapłaty. Subrogacja ma odmienne skutki prawne od cesji wierzytelności (zdefiniowanej w art. 510 Kodeksu cywilnego). Na skutek cesji wierzytelności zmienia się bowiem podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. W przypadku subrogacji, ustawodawca wprowadził swoisty rodzaj wstąpienia osoby trzeciej w prawa zaspokojonego wierzyciela. Spółka, po powołaniu treści art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazała, że definicja świadczenia usług ma charakter otwarty i zgodnie z założeniami ustawodawcy ma objąć swoim zakresem każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, która nie stanowi dostawy towarów. Stwierdziła, że aby zaistniały czynności opodatkowane muszą być spełnione następujące warunki:

• świadczenie usług powinno być wykonane przez podatnika działającego w takim charakterze,
• świadczenie musi być wykonane na rzecz" - czyli implikuje istnienie drugiej strony transakcji, konsumenta usługi,
• transakcja powinna być wykonana za wynagrodzeniem.

Zdaniem Spółki, dokonanie subrogacji nie jest dostawą towarów ani odpłatnym świadczeniem usług. Nie występuje tu bowiem konsument usługi", a sama transakcja dokonywana jest bez wynagrodzenia. W omawianym stanie faktycznym żadna ze stron nie odnosi bezpośrednich majątkowych korzyści z tytułu dokonania subrogacji. Korzyść wierzyciela, polegająca na otrzymaniu własnych wierzytelności, nie wynika z samej subrogacji, a z uprzednio zawartej z dłużnikiem umowy usługi lub dostawy towaru . Subrogacja przyspiesza jedynie termin przepływu środków pieniężnych dla wierzyciela, nie tworzy natomiast nowego świadczenia. Spółka stwierdziła, że sam przepływ środków pieniężnych nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu. Fakt dokonania subrogacji i spłaty przez podmiot trzeci cudzych zobowiązań wobec wierzyciela, nie zawiera w sobie elementu nowej usługi. W działaniu tym nie ma więc żadnej wartości dodanej, która mogłaby podlegać opodatkowaniu podatkiem. Podmiot nabywający spłaconą wierzytelność, wstępując w miejsce poprzedniego wierzyciela, kieruje się własnym interesem ekonomicznym, który jednak nie ma konkretnej skwantyfikowanej wartości w momencie dokonania subrogacji. W ocenie Spółki, subrogacja nie jest umową cesji wierzytelności, a podmiot wstępujący w prawa wierzyciela, co do zasady, nie nabywa wierzytelności w celu jej dalszej odsprzedaży. Zdaniem Spółki, w ramach omawianego stosunku, dodatkowych korzyści nie czerpie również dłużnik - jego dług nadal pozostaje do zapłaty, zmienił się tylko, za jego pisemną zgodą, wierzyciel. W związku z powyższym, skoro w zawartej transakcji, jaką jest dokonanie subrogacji, nie ma konsumenta świadczeń, czynność dokonywana jest bez należnego wynagrodzenia dla którejkolwiek ze stron, a w wyniku jej realizacji nie powstaje żadna wartość dodana, nie można mówić o spełnieniu niezbędnych przesłanek do zakwalifikowania danej transakcji w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl postanowień zawartych w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

W przepisie art. 8 ust. 1 ustawy zdefiniowano, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z analizy powyższego przepisu wynika, że usługą jest takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia. Zwrócić również należy uwagę, iż w odniesieniu do każdej płatności pieniężnej rozpatrywać należy, czy nie stanowi ona wynagrodzenia za jakieś świadczenia wykonane przez dany podmiot. Jeśli można zidentyfikować takie świadczenie, wówczas otrzymaną płatność należałoby potraktować jako wynagrodzenie za usługę. W przypadku więc, gdy podmiot płacący uzyskuje korzyść z pewnego rodzaju sytuacji, zobowiązanie takie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usługi.

Subrogacja, inaczej cesja ustawowa, regulowana jest przepisami artykułu 518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z § 1 powyższego artykułu, osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty:

1. jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście albo pewnymi przedmiotami majątkowymi;
2. jeżeli przysługuje jej prawo, przed którym spłacona wierzytelność ma pierwszeństwo zaspokojenia;
3. jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie;
4. jeżeli to przewidują przepisy szczególne.

Stosownie do § 2 ww. artykułu, w wypadkach powyższych wierzyciel nie może odmówić przyjęcia świadczenia, które jest już wymagalne.

W oparciu o § 3 powołanego artykułu, jeżeli wierzyciel został spłacony przez osobę trzecią tylko w części, przysługuje mu co do pozostałej części pierwszeństwo zaspokojenia przed wierzytelnością, która przeszła na osobę trzecią wskutek zapłaty częściowej.

Z powyższych przepisów wynika, że subrogacja jest instytucją prawa cywilnego polegającą na wstąpieniu w prawa zaspokojonego wierzyciela. Wierzytelność może być spłacona przez osobę trzecią w całości lub do określonej wysokości. Cechą charakterystyczna cesji ustawowej jest nabycie praw przez osobę trzecią tylko do wysokości dokonanej zapłaty. Finansujący, działając za uprzednią zgodą dłużnika oraz na wcześniej ustalonych warunkach, dokonuje spłaty jego wymagalnych zobowiązań. W tej sytuacji dłużnik dokonuje na rzecz finansującego zapłaty w ramach wcześniej przyjętego przez strony harmonogramu rozciągającego w czasie w sposób znaczny zapłatę za spłacone już przez finansującego wierzytelności. Zaletą subrogacji jest jej akcesoryjność, która oznacza, że dłużnik jest zobowiązany wobec wierzyciela (finansującego) do wysokości faktycznie zaciągniętego, to jest spłaconego, zobowiązania.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług dostawy wody, odbioru i oczyszczania ścieków. Przedmiot Jej działalności nie obejmuje nabywania i zbywania wierzytelności. 100% udziałów w kapitale zakładowym objęte jest przez jednostki samorządu terytorialnego. Spółka zamierza dokonać, na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, spłaty zobowiązania jednego z udziałowców w stosunku do wspólnot mieszkaniowych z tytułu partycypacji samorządu w kosztach eksploatacji i utrzymania zasobów komunalnych. W wyniku powyższych działań stanie się wierzycielem dłużnika, który będzie zobowiązany do spłaty swoich zobowiązań w stosunku do Spółki. W ramach spłaty wierzytelności dłużnik przewiduje możliwość przeniesienia na Spółkę prawa własności do nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje prawne stwierdzić należy, że skoro z treści wniosku nie wynika, iż Spółka nabędzie wierzytelność w celu dalszej windykacji i nie otrzyma wynagrodzenia z tego tytułu, czynność ta w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 2 MB

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy