Interpretacja indywidualna z dnia 14.11.2008, sygn. IPPP2/443-1329/08-3/PW, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny Spółka wnosi o potwierdzenie, iż w niniejszej sytuacji: korekta faktur VAT do zera wystawionych na podstawie nieistniejącego stosunku prawnego, a następnie wystawienie prawidłowych faktur dokumentujących mającą miejsce dzierżawę jest prawidłowe; w następstwie powyższego Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia faktur korygujących do zera w miesiącu, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; uwzględnienie prawidłowo wystawionych faktur VAT na podstawie przedmiotowej ugody nastąpi zgodnie z terminem określonym w ugodzie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2008r., uzupełnionego pismem z dnia 6 października 2008r. (data wpływu 9 października 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie fakturowania świadczonych usług jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2008r. wpłynął w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie fakturowania świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Operator L. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest właścicielem między innymi kilku nieruchomości, które były przedmiotem zawartych w 1997 roku umów dzierżawy i świadczenia usług. Dzierżawca w dzierżawionych nieruchomościach zaprzestał prowadzenia bezpośredniej działalności gospodarczej w roku 2005 roku, przy czym z jednej z nich całkowicie zaprzestał korzystać. W wyniku przekształceń własnościowych po obu stronach umów, pomiędzy stronami zaistniał spór prawny odnoszący się zarówno, co do treści jak i podstaw wzajemnych stosunków będących podstawą prawną korzystania przez Dzierżawcę z przedmiotowych nieruchomości, świadczonych przez strony wzajemnie usług na terenie poszczególnych nieruchomości oraz zasad wzajemnych rozliczeń stron z tych tytułów. W powyższym okresie Spółka wystawiała faktury VAT dotyczące dzierżawy przedmiotowych nieruchomości i świadczonych usług oraz rozliczała je w bieżących rozliczeniach podatku od towarów i usług płacąc należny podatek od towarów i usług. Jednakże Dzierżawca z uwagi na wątpliwości co do podstaw wystawiania faktur VAT i obciążania kosztami, rzeczonych faktur nie przyjmował i odsyłał do Spółki. Na tym tle strony celem uregulowania wzajemnych stosunków prawnych i uzyskania wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług i dzierżawy wszczęły kilka procesów przed sądami powszechnymi.

W związku z przedłużającymi się procesami sądowymi strony zawarły ugodę w zakresie wszelkich wzajemnych istniejących relacji nawiązanych w dowolnej formie, wszelkich roszczeń powstałych i mogących w przyszłości powstać związanych z przedmiotowymi nieruchomościami. Mocą tej ugody strony zobowiązały się do wycofania wszelkich pozwów i zawarcia ugód sądowych celem zakończenia się toczących postępowań sądowych. Jednocześnie strony wzajemnie zrzekły się dochodzenia obecnie i w przyszłości wszelkich roszczeń związanych z zawartą ugodą za wyjątkiem nie objętych ugodą. Powyższa ugoda reguluje wszystkie aktualne i/lub przyszłe stosunki prawne związane i/lub mogące być związanymi z jakimikolwiek roszczeniami, które na podstawie dowolnego tytułu prawnego wynikają i/lub mogą wyniknąć z relacji między stronami lub w związku z roszczeniami dochodzonymi w postępowaniach sądowych, są i/lub mogą być związane tymi relacjami/dochodzonymi roszczeniami oraz uchyla wszelkie poprzedzające ją porozumienia i uzgodnienia dotyczące przedmiotu ugody z wyjątkiem niniejszego porozumienia, tak pisemne jak i ustne, oraz ostatecznie reguluje rozliczenia związane z przedmiotem ugody. Podstawowym przedmiotem tejże ugody jest uregulowanie podstawy prawnej korzystania z dzierżawionych nieruchomości oraz sposób ich wzajemnego rozliczenia. Zgodnie z postanowieniami ugody Dzierżawca potwierdził, że w okresie od grudnia 2005 roku do marca 2007 roku dzierżawił od Spółki odpowiednie części nieruchomości wraz z infrastrukturą które wchodziły w skład Bazy w M. oraz Bazy w S. Strony ustalają wynagrodzenie Spółki z tego tytułu w łącznej wysokości 2.550.000 zł brutto (tj. kwota ta obejmuje należny podatek od towarów usług).

Spółka potwierdza, że w okresie od grudnia 2005 roku do marca 2007 roku nie świadczyła na rzecz Dzierżawcy jakichkolwiek, innych niż dzierżawa opisana powyżej, usług na terenie tychże Baz, jak również że Dzierżawca nie korzystał w tym okresie z Bazy w N. W pozostałym zakresie strony zgodnie oświadczyły, że nie przysługują im wzajemne wobec siebie jakiekolwiek roszczenia i/lub uprawnienia: aktualne i/lub przyszłe i/lub warunkowe, które na podstawie dowolnego tytułu prawnego wynikają i/lub mogłyby wyniknąć z relacji pomiędzy stronami lub w związku z roszczeniami dochodzonymi w postępowaniach sądowych, są i/lub mogą być związane tymi relacjami/dochodzonymi roszczeniami oraz toczącymi się postępowaniami sądowymi. Celem udokumentowania zapisów ugody Spółka dostarczy wystawione w okresie od dnia 12 października 2005 roku do dnia 11 czerwca 2007 roku i odesłane przez Dzierżawcę faktury dotyczące Baz w M., S. i N. wraz z korektami wartości faktur do zera według listy faktur stanowiących załącznik do ugody. Korekta faktur będzie dokonywana odpowiednio po podpisaniu ugód sądowych. Strony ustaliły, iż w terminie 7 dni od odebrania danej faktury korygującej Dzierżawca odeśle zwrotnie do Spółki kopie faktur korygujących podpisane czytelnie przez umocowane do tego osoby w imieniu Dzierżawcy. Następnie Spółka wystawi faktury tytułem dzierżawy Bazy w S. za okresy: grudzień 2005 roku, od stycznia do grudnia 2006 roku oraz od stycznia do marca 2007 roku z terminem płatności 14 dni od daty wystawienia faktury, opiewające na wskazane okresy, na łączną kwotę 2.450.000,00 PLN brutto (kwota obejmuje należny podatek od towarów i usług) przy czym za grudzień 2005 roku faktura zostanie wystawiona na kwotę 153.000,00 PLN brutto, za okres od stycznia do grudnia 2006 roku faktura zostanie wystawiona na kwotę 1.837.00000 PLN brutto, a za okres od stycznia do marca 2007 roku faktura zostanie wystawiona na kwotę 460.000,00 PLN brutto. Faktury będą wystawiane odpowiednio po podpisaniu ugód sądowych. Jednocześnie Spółka wystawi faktury tytułem dzierżawy Bazy w M. za okresy: IV kwartału 2006 roku oraz I kwartału 2007 roku z terminem płatności 14 dni od daty wystawienia faktury, opiewające na wskazane okresy, na łączną kwotę 100.000,00 PLN brutto (kwota obejmuje należny podatek od towarów i usług), przy czym za okres IV kwartału 2006 roku faktura zostanie wystawiona na kwotę 70.000,00 PLN brutto, a za okres I kwartału 2007 roku faktura zostanie wystawiona na kwotę 30.000,00 PLN brutto. Faktury będą wystawiane odpowiednio po podpisaniu ugód sądowych. Tym samym Spółka potwierdzą że w okresie od grudnia 2005 roku do marca 2007 roku Dzierżawca nie korzystał z Bazy w N. Należy przy tym zaznaczyć, iż ustalone ugodą wynagrodzenie za dzierżawę przedmiotowych nieruchomości jest niższe niż wynikające z wystawianych w okresie od 12 października 2005 roku do 11 czerwca 2007 roku.

Spór pomiędzy Operatorem L a dzierżawcą nieruchomości dotyczył kilku kluczowych elementów relacji między Stronami, które implikowaly niejasności i brak regulacji umownej stanu faktycznego.

Po pierwsze dzierżawca podnosił, że w wyniku przekształceń własnościowych i podziału majątku, nieruchomości będące przedmiotem umów dzierżawy z 1997 roku oraz przedmiotem sporu pomiędzy Spółkami, nie są własnością Operatora.. Następnie dzierżawca podnosił argument nieważności samych umów dzierżaw podpisanych w 1997 roku, ze względu na poważne wątpliwości, co do prawidłowego umocowania osób, które podpisały rzeczone umowy. Abstrahując od powyższego, w spornym okresie dzierżawca podnosił również fakt wypowiedzenia umowy dzierżawy ze skutkiem natychmiastowym, na co Operator L Sp. z o.o. nie wyrażał zgody i jednocześnie twierdził, że nie było ku temu podstaw. . Po wtóre w trakcie sporu dzierżawca podnosił ponadto, że wynagrodzenie za fakturowane usługi jest sztucznie zawyżone, że jest wysoce prawdopodobne, iż zakres fakturowanych usług jest niewłaściwy, z uwagi bowiem na fakt, że dzierżawca w spornym okresie w części nieruchomości nie prowadził działalności gospodarczej, i w związku z tym nie ma pewności, że wszystkie fakturowane usługi są rzeczywiście wykonywane.

W związku z niemożnością ustalenia rzeczywistego i prawidłowego zakresu uregulowania relacji między stronami, tudzież brakiem w ogóle normalizacji stosunków prawnych w zakresie będącym przedmiotem sporu Strony podpisały ugodę. Fundamentem i warunkiem sine qua non ugody było po pierwsze ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego istniejącego w zakresie spornych nieruchomości. W ugodzie Strony ustaliły stan faktyczny, który przyjęły za podstawę uregulowania wzajemnych relacji. Zgodnie z ugodą dzierżawca przyznał, że w spornym okresie od grudnia 2005 roku do marca 2007 roku dzierżawił od Spółki jedynie część nieruchomości (bazę w M. i bazę w S.) Jednocześnie Spółka potwierdziła, że w rzeczonym okresie nie wykonywała na rzecz dzierżawcy żadnych innych usług (w tym nie dzierżawiła pozostałych baz paliwowych). Strony ustaliły za powyższą usługę dzierżawy odpowiednie wynagrodzenie.

Ugoda w rzeczywistości dopiero od momentu jej podpisania uregulowała wzajemne stosunki w zakresie objętym ugodą. Dotychczasowy stan faktyczny i prawny de facto był nieuregulowany, brak było bezsprzecznie obowiązującej i wiążącej dwie strony umowy i tak naprawdę dzierżawa odbywała się bez podstawy prawnej. Taki stan rzeczy można bez wątpliwości uznać za bezumowne korzystanie z rzeczy. Taki pogląd, jak wyżej zostało wykazane jest w pełni uzasadniony.

Warte podkreślenia jest, że Strony z ostrożności dla bezpieczeństwa oraz pewności obrotu prawnego postanowiły w ugodzie uchylić i uznać za nieważne wszystkie dotychczasowe umowy dotyczące przedmiotowych nieruchomości, przy założeniu oczywiście, że takowe umowy w ogóle istniały i były ważne. Strony dopiero na mocy ugody uzyskały podstawę prawną: raz do dochodzenia ewentualnych roszczeń, dwa do wystawiania faktur, trzy nabędą odpowiednie prawa i obowiązi z tytułu wystawionych faktur (podatek należny, podatek naliczony koszty uzyskania przychodu itp.). Podkreślić jeszcze należy, że w związku z brakiem możliwości ustalenia zakresu usług tudzież w ogóle ustalenia, potwierdzenia i udokumentowania w jakim zakresie usługi były wykonywane w spornym okresie, trudno znaleźć podstawę do pozostawienia w obrocie prawnym faktur wystawionych na okoliczność ich wykonania skoro dzierżawca kwestionował ich wykonanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny Spółka wnosi o potwierdzenie, iż w niniejszej sytuacji:

• korekta faktur VAT do zera wystawionych na podstawie nieistniejącego stosunku prawnego, a następnie wystawienie prawidłowych faktur dokumentujących mającą miejsce dzierżawę jest prawidłowe;

• w następstwie powyższego Spółka będzie uprawniona do uwzględnienia faktur korygujących do zera w miesiącu, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę;

• uwzględnienie prawidłowo wystawionych faktur VAT na podstawie przedmiotowej ugody nastąpi zgodnie z terminem określonym w ugodzie.

Zdaniem wnioskodawcy w niniejszym stanie faktycznym w spornym okresie wzajemne relacje Spółki oraz Dzierżawcy w zakresie dzierżawy nieruchomości oraz świadczonych usług nie były jasno uregulowane, co przekładało się na wątpliwości co do zasadności wystawiania faktur VAT.

Po pierwsze istniały wątpliwości co tego kto jest podmiotem umów i na rzecz kogo powinny być wystawiane faktury VAT i kto jest zobowiązany do ich uregulowania. Następnie strony nie zgadzały się co do tego jakiego charakteru i ewentualnie czy w ogóle świadczone są usługi. Strony nie zgadzały się również w kwestii wynagrodzenia, w szczególności co do jego wysokości.

Zatem mając na uwadze powyższe oraz treść art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), a nadto przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie maja zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) z naciskiem na treść § 9 niemożliwe było prawidłowe wystawienie faktur VAT dokumentujących świadczenie usług, w szczególności usługę dzierżawy.

Wskazane przepisy bowiem nakazują wystawienie faktury stwierdzającej dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, a także między innymi NIP nabywcy i sprzedawcy, nazwę usługi, jednostkę miary i rodzaj wykonanych usług, cenę jednostkową usługi bez podatku, wartość wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż. Skoro więc nie wszystkie elementy niezbędne do wystawienia faktury VAT były znane nie można wystawić prawidłowej faktury VAT. Celem zakończenia powstałych sporów na mocy zawartej ugody strony wyraźnie uregulowały wzajemne stosunki, a przede wszystkim ustaliły treść łączącego je stosunku prawnego wraz z zasadami jego rozliczenia. Co więcej mocą powyższej ugody strony uchyliły wszelkie poprzedzające tę ugodę porozumienia i uzgodnienia, zarówno pisemne jak i ustne. Oznacza to, iż nie było podstaw do wystawiania przez Spółkę w okresie od 12 października 2005 roku do 11 czerwca 2007 roku faktur VAT, gdyż wszelkie jakiekolwiek ustalenia ich dotyczące nie istnieją. Skoro odpada causa wystawienia faktur, gdyż stosunek prawny na podstawie których je wystawiono nie istnieje niezbędnym jest wyeliminowanie ich z obrotu prawnego.

Pozostawienie powyższych faktur w obrocie oznaczałoby, iż przedmiotowe faktury dokumentują czynności usługi, które nigdy nie zostały wykonane, ponadto niemające oparcia w jakiejkolwiek podstawie. Wyeliminowanie błędnych faktur jest możliwe albo poprzez anulowanie faktury bądź poprzez korektę faktury do zera. Pierwsza możliwość w niniejszym przypadku nie jest dopuszczalna, gdyż przedmiotowe faktury VAT zostały wprowadzone do obrotu, bowiem Spółka ujmowała wszystkie wystawiane faktury w bieżących rozliczeniach dla potrzeb podatku od towarów i usług. Pozostaje zatem jedynie skorygowanie przedmiotowych faktur do zera.

Do takich wniosków dochodzi się również analizując stanowisko prezentowane przez Ministerstwo Finansów, wyrażonym w piśmie z dnia 08 czerwca 1996 roku znak PP1-7201-220/95/ER, gdzie zostało wyjaśnione, że jeżeli do realizacji umowy sprzedaży nie doszło, wystawione dokumenty (oryginał i kopie faktury VAT) należy anulować (np.: poprzez dokonanie na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wydanie) i zachować w aktach. Nie jest to oczywiście uregulowane i przewidziane przez żadne przepisy, niemniej jednak jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 grudnia 2000 roku sygn. akt III SA 1715/99 możliwość anulowania faktur (...), mimo że nie jest dopuszczona wyraźnie przez ustawę o VAT, należy zaaprobować jako praktyczną i realną drogę wycofania się podatnika z błędnego wystawienia dokumentu rozliczeniowego. Jednak powinna ona dotyczyć wyłącznie tych dokumentów rozliczeniowych (...), które nie zostały wprowadzone przez podatnika do obrotu prawnego (...) Natomiast w przypadku wprowadzenia takich dokumentów do obrotu prawnego, pozostaje jedynie możliwość dokonania korekt faktur (...) na zasadach określonych przepisami.

Jeżeli zatem w obrocie prawnym nie funkcjonują przedmiotowe błędne faktury (zostały skorygowane do zera), a jednocześnie ugoda wykreowała pomiędzy stronami nowy stosunek prawny konieczne jest wystawienie faktur VAT, które będą realizacją i urzeczywistnieniem wykonanych usług, określonych w rzeczonej ugodzie. Powyższa ugoda kształtuje bowiem od początku stosunek prawny między stronami, w szczególności określa podstawowe elementy umowy (podmiot, przedmiot, cenę). W związku z tym faktem zostają spełnione przesłanki określone w wyżej wskazywanych przepisach art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku i niezbędnym jest, a zarazem możliwym prawidłowe wystawienie faktur VAT, które mają oparcie w stanie prawnym, gdyż istnieje stosunek prawny wykreowany zawartą ugodą

W rezultacie dokonanych czynności skorygowania faktur do zera na zasadach ogólnych Spółce będzie przysługiwało prawo do uwzględnienia powyższych faktur korygujących zgodnie z § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 roku w miesiącu, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę i jednocześnie będzie odprowadzała należny podatek od towarów i usług (ujęcie i uwzględnienie w bieżącej deklaracji VAT-7) wynikający z wystawianych prawidłowo faktur zgodnie z powstaniem obowiązku podatkowego w oparciu o art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie (w niniejszym przypadku w terminie określonym w ugodzie, czyli 14 dni od daty wystawienia faktury).

W tym miejscu wspomnieć należy, że sądy administracyjne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych dla możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania wymagają udokumentowania wykonania danej usługi, czymś więcej ponad samą fakturę. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 24 lipca 2003 roku sygn. akt SA/Bd 1514/03 stwierdził, że Okoliczność, że podpisano kontrakt, wystawiono fakturę i dokonano zapłaty nie stanowi wcale przesądzającego dowodu, że czynność została wykonana a poniesiony koszt był uzasadniony i został rzeczywiście poniesiony. Podobne stanowisko można odnaleźć między innymi w wyroku NSA z dnia 26 listopada 2003 roku SA/Sz 2487/02. W przedmiotowej sprawie sytuacja jest o tyle bardziej oczywista, że nie ma jednoznacznego dowodu świadczącego o istnieniu wiążącej Strony umowy, a do tego należności za powyższe faktury nigdy nie zostały uregulowane. Przedstawione w tychże wyrokach stanowisko można również w pewnym zakresie przenieść na grunt podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego jedynym sposobem na prawidłowe udokumentowanie ustalonego i potwierdzonego ugodą stanu faktycznego jest w pierwszej kolejności wyeliminowanie wszystkich wówczas wystawionych faktur jako błędnych (przede wszystkim brak pewności, że usługi zostały wykonane, a jeżeli zostały wykonane, to które i w jakim zakresie, brak jest podstawy prawnej czyli brak wiążącej strony umowy, nawet ustnej czy zawartej per f ca). Skoro tak, to korekta powyższych faktur do prawidłowej wysokości jest od samego początku wadliwa, albowiem nie można dokonać korekty faktury dokumentującej usługę w ten sposób, żeby odzwierciedlała prawidłowy stan faktyczny. To raz, dwa nie można dokonać korekty faktury wystawionej bez uregulowania wzajemnych obowiązków Stron brak causy do wystawienia faktury, opierając się na tym, że obecnie jest umowa (ugoda) regulująca tę kwestię, gdyż są to dwa różne byty prawne. Trzy brak możliwości ustalenia, które ewentualnie faktury dokumentują być może wykonane usługi a które nie, absolutnie uniemożliwia poprawne dokonanie korekt tychże faktur do prawidłowej wysokości. Błędne zidentyfikowanie ewentualnie wykonanych usług spowoduje chaos prawny. Co więcej należy podkreślić, że pozostawienie pierwotnych faktur w obiegu, nawet po dokonaniu ich korekty, która nie da pewności prawidłowego udokumentowania stanu faktycznego jest naruszeniem przepisów Kodeksu karno skarbowego (ustawa z dnia 10 września 1999 roku; Dz. U. 2007, Nr 111, poz. 765 ze zm.). Zgodnie bowiem, z art. 62 Kodeksu karno skarbowego penalizowane jest z jednej strony wystawianie faktur w sposób wadliwy oraz wystawianie faktur w sposób nierzetelny albo posługiwanie się takim dokumentem.

Jak należy rozumieć fakturę nierzetelną wypowiedział się między innymi Sąd Apelacyjny w Krakowie w wyroku z dnia 28 kwietnia 2004 roku sygn. akt II AKa 65/04, w którym skład orzekający stwierdził, że Nierzetelna faktura z art. 62 § 2 k.k.s. to zarówno faktura nieodzwierciedlająca rzeczywistego przebiegu zdarzenia, jak i faktura fikcyjna, dokumentująca czynność nieistniejącą. W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku ma miejsce dokładnie taka sytuacja, gdy faktura pierwotnie wystawiona nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu zdarzenia, i nie ma możliwości naprawienia tego stanu rzeczy. Ponadto pozostawienie powyższych faktur w obiegu wypełni dyspozycję drugiego pąragrafu tego przepisu mówiącego o posługiwaniu się nierzetelnym dokumentem fakturą.

Całkowite zatem wyeliminowanie tychże faktur z obiegu prawnego jest więc niezbędne z jednej strony dla zagwarantowania pewności obrotu prawnego i sytuacji podmiotów w nim uczestniczących oraz zapobieżenia popełnieniu przez Spółkę przestępstw karno skarbowych. Jest to możliwe jedynie poprzez korektę wartości faktur do zera, gdyż niestety anulowanie nie jest możliwe z uwagi na przyczyny wskazane i wyjaśnione we wniosku. Przyczyni się do z jednej strony do wprowadzenia jasności sytuacji, a przede wszystkim wprowadzi porządek prawny i zapewni pewność obrotu, która będzie dostosowana do obowiązujących Strony postanowień umownych.

Jednocześnie bardzo istotny w tym wszystkim jest fakt, że powyższe rozliczenie pozostaje całkowicie bez wpływu na wysokość ostatecznego rozliczenia z budżetem Państwa, albowiem summa summarum kwota podatku należnego odprowadzonego do fiskusa przez Spółkę będzie identyczna jak gdyby dokonywać korekt błędnie wstawionych faktur. A co więcej nawet miesiąc dokonania korekty byłby w obu przypadkach ten sam. Niemniej jednak z uwagi na przedstawione okoliczności, stan faktyczny i obowiązujące przepisy prawa prawidłowym rozwiązaniem jest eliminacja faktur wystawionych bez podstawy prawnej do zera a następnie wystawienie prawidłowych faktur w rzeczywistości dokumentujących wykonane usługi, mających oparcie w porozumieniu Stron wyrażonym w podpisanej ugodzie. Konkludując, z uwagi na przedstawione powyżej dodatkowe elementy stanu faktycznego Spółka podtrzymuje swoje stanowisko zawarte we wniosku oraz jego uzasadnienie. W sprawie rzeczonej nie ma podstaw prawnych do pozostawienia w obiegu prawnym faktur które nie dokumentują rzeczywiście wykonanych usług w szczególności, że pozbawione są one causy. Skoro tak, jedynym prawidłowym rozwiązaniem jest wystawienie faktur, które mają odzwierciedlenie w ugodzie stron (podstawa prawna) a do tego odzwierciedlają rzeczywisty stan faktyczny i pozostają w zgodzie z regulacjami ustawowymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie do powstrzymanie się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodne z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 106 ust. 1 i ust. 3 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Powyższe przepisy stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego. Kierując się brzmieniem art. 108 ust. 1 ustawy o VAT - w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie w/w dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura VAT jedynie sporządzona, a nie wprowadzona do obrotu prawnego, nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu wyżej cytowanego przepisu prawnego i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Jak wynika z treści wniosku przedmiotowe faktury VAT zostały wprowadzone do obrotu, bowiem Spółka ujmowała wszystkie wystawiane faktury w bieżących rozliczeniach dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz przekazywała je usługobiorcy. Fakt zwrotu przedmiotowych faktur potwierdza wyłącznie okoliczności prawno-faktyczne z tymi dokumentami związane i nie powoduje możliwości uznania, iż dokumenty te nie zostały wprowadzone do obrotu gospodarczego. Nie można zatem mówić o możliwości wyeliminowania takich faktur z obrotu poprzez ich anulowanie.

Jak wynika z treści opisanego we wniosku stanu faktycznego Spółka świadczy usługi dzierżawy budynków, których jest właścicielem. Świadczenie to odbywało się na podstawie zawartych w roku 1997 stosownych umów pomiędzy Spółką, a Dzierżawcą. W pewnym momencie powstał pomiędzy stronami umów spór prawny odnoszący się zarówno, co do treści jak i podstaw wzajemnych stosunków będących podstawą prawną korzystania przez Dzierżawcę z przedmiotowych nieruchomości, świadczonych przez strony wzajemnie usług na terenie poszczególnych nieruchomości oraz zasad wzajemnych rozliczeń stron z tych tytułów. W powyższym okresie Spółka wystawiała faktury VAT dotyczące dzierżawy przedmiotowych nieruchomości i świadczonych usług oraz rozliczała je w bieżących rozliczeniach podatku od towarów i usług płacąc należny podatek od towarów i usług. Jednakże Dzierżawca z uwagi na wątpliwości co do podstaw wystawiania faktur VAT i obciążania kosztami, rzeczonych faktur nie przyjmował i odsyłał do Spółki. Należności za faktury w okresie grudzień 2005r. marzec 2007r. nigdy nie zostały uregulowane. Spółka w związku z powyższym stoi na stanowisku, że należy wyeliminować wszystkie wówczas wystawione faktury jako błędne (brak podstawy prawnej wykonania usług) poprzez korektę ich wartości do zera.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podstawowe czynności, które podlegają opodatkowaniu - tj. dostawa towarów oraz świadczenie usług muszą mieć charakter odpłatny. Odpłatność oznacza w tym przypadku wykonanie ich za wynagrodzeniem. Pojęcie odpłatny oznacza taki stan, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Niewątpliwie w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług przez Spółkę, która świadczyła usługi dzierżawy własnych budynków. Ponadto, jak podano we wniosku, pomiędzy Stronami istniały umowy dotyczące takiego świadczenia. Dopiero w wyniku nieporozumień we wzajemnych stosunkach pomiędzy Stronami doszło do sytuacji nie przyjmowania przez Dzierżawcę faktur wystawianych przez Spółkę. Faktem jest jednak, że Spółka świadczyła nadal usługę dzierżawy, za którą domagała się zapłaty czego efektem były wystawiane faktury VAT. Nie można więc uznać faktur dokumentujących zaistniałe faktycznie zdarzenie gospodarcze za faktury błędne.

Ponadto należy zauważyć, że w myśl art. 5 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług czynności określone w cytowanym wyżej art. 5 ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

W obecnym stanie prawnym ustawy o podatku od towarów i usług nie ma wątpliwości, że czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu niezachowania wymaganej formy, mogą podlegać opodatkowaniu. Czynności opodatkowane na gruncie VAT zostały bowiem oderwane od ważności i skuteczności tych czynności na gruncie prawa cywilnego. Decydujące znaczenie zyskuje bowiem nie prawny (na gruncie prawa cywilnego), lecz ekonomiczny aspekt transakcji. Tym samym czynność nieważna na gruncie prawa cywilnego może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy VAT.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że wyeliminowanie przedmiotowych faktur z obrotu poprzez skorygowanie ich do zera, jak optuje Spółka, jest w przedmiotowej sprawie niedopuszczalne tym bardziej w warunkach opisanych we wniosku, gdy w istocie okoliczności związane z faktyczną dzierżawą nieruchomości potwierdza również zawarta pomiędzy stronami ugoda.

Obowiązki podatkowe, w tym dotyczące wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż, są skutkiem zawieranych transakcji gospodarczych i ich przebiegu. Sam fakt zawarcia ugody nie może być decydującym o ważności przeprowadzonych transakcji gospodarczych.

Pod pojęciem ugoda rozumiemy, co do zasady, zgodnie z językowym znaczeniem tego wyrażenia, porozumienie kończące spór, osiągane wskutek wzajemnych lub jednostronnych ustępstw. Zgodnie natomiast z art. 917 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964r. Nr 16 poz. 93 ze zm.) przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że relacje między podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą jak w przedmiotowej sprawie świadczenie usług dzierżawy i innych usług nie mogą być zastąpione zawartą przed sądem ugodą, gdyż celem ugody nie jest omówienie relacji gospodarczych lecz umówienie się co do rezultatów. W postawionej sprawie, gdy przedmiotem sporu były takie elementy jak: własność nieruchomości, nieważność umów dzierżawy ze względu na umocowanie prawne osób podpisujących te umowy, sztuczne zawyżenie wynagrodzenia za świadczone usługi ugoda potwierdziła te elementy prawne zaistniałej transakcji gospodarczej.

Z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.) wynika, że podstawową formą korygowania faktury jest w myśl § 16 i § 17 wystawienie faktury korygującej, a w niektórych przypadkach zgodnie z § 18 cyt. rozporządzenia noty korygującej.

Zatem generalna zasada dotycząca korygowania danych zawartych w fakturze polega na wystawieniu faktury korygującej. W przedmiotowej sprawie Spółka powinna więc skorygować faktury dotyczące spornego okresu w zakresie prawidłowej podstawy opodatkowania świadczonych w tym okresie usług dzierżawy budynków na rzecz Dzierżawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie