Zaliczenie do podstawy opodatkowania wpłat otrzymanych od Mieszkańców z tytułu świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców, stawka podatku VAT – w odniesieniu do otrzymanych przez Gminę od Mieszkańców wpłat – zaliczek, z tytułu świadczenia czynności montażu instalacji w zależności od miejsca zainstalowania, niezaliczenie do podstawy opodatkowania usług otrzymanego dofinansowania pomniejszonego o kwotę podatku należnego, brak odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji po upływie okresu trwałości projektu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

·prawidłowe w części dotyczącej:

-zaliczenia do podstawy opodatkowania wpłat otrzymanych od Mieszkańców z tytułu świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców,

-braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji po upływie okresu trwałości projektu,

-prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu,

·nieprawidłowe w części dotyczącej:

-stawki podatku VAT – w odniesieniu do otrzymanych przez Gminę od Mieszkańców wpłat – zaliczek z tytułu świadczenia czynności montażu instalacji w zależności od miejsca zainstalowania,

-niezaliczenia do podstawy opodatkowania usługotrzymanego dofinansowania pomniejszonego o kwotę podatku należnego.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z dnia 14 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-zaliczenia do podstawy opodatkowania wpłat otrzymanych od Mieszkańców z tytułu świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców,

-stawki podatku VAT – w odniesieniu do otrzymanych przez Gminę od Mieszkańców wpłat – zaliczek, z tytułu świadczenia czynności montażu instalacji w zależności od  miejsca zainstalowania,

-niezaliczenia do podstawy opodatkowania usługotrzymanego dofinansowania pomniejszonego o kwotę podatku należnego,

-braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji po upływie okresu trwałości projektu,

-prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania - pismem z 12 września 2022 r. (data wpływu) oraz pismem z 22 września 2022 r. (data wpływu 23 września 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina … jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina jest w trakcie realizacji projektu pn. „…” współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, Działanie 4.1. Wsparcie wykorzystania Odnawialnych źródeł energii („OZE”). Ubiegając się o dofinansowanie, Gmina nie wskazała podatku naliczonego od wydatków na przedmiotową inwestycję, jako wydatku kwalifikowanego w ramach przedmiotowego projektu.

W ramach projektu, Gmina zawarła umowy z mieszkańcami (dalej zwane umową o wzajemnych zobowiązaniach), które stanowią, że w zamian za jednorazową odpłatność ze strony mieszkańca na rzecz Gminy, wykona ona dostawę i montaż Instalacji na/w budynkach mieszkańców, w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne i/lub panele fotowoltaiczne (dalej łącznie jako Instalacje).

Mieszkańcy mogli dokonać wyboru Instalacji według ich mocy. Wszyscy mieszkańcy, którym zostaną zamontowane tożsame Instalacje (o takich samych parametrach) wnoszą odpłatność w takiej samej wysokości.

Końcowo, po upływie okresu trwałości projektu zamontowane Instalacje zostaną przeniesione na własność mieszkańców bez żadnych dodatkowych opłat.

Gmina w ramach wykonywania projektu zabezpieczyła rzeczową i finansową jego realizację, na którą składa się: wyłonienie wykonawcy Instalacji oraz nadzoru inwestorskiego, zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, ustalenie harmonogramu montażu Instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe projektu. Zgodnie z brzmieniem umowy o wzajemnych zobowiązaniach, przewiduje ona, że wraz z upływem okresu jej trwania nastąpi przekazanie Instalacji mieszkańcowi na własność bez odrębnej umowy. Innymi słowy, Gmina pozostanie właścicielem Instalacji do upływu okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Udzielając dofinansowania na rzecz Gminy, Instytucja Zarządzająca przeznacza dotację na całość kosztów projektu, pod nazwą „…”, w ramach których mieszczą się między innymi (w których zawarte są także koszty ogólne projektu):

1.studium wykonalności,

2.dokumentacja projektowo-kosztorysowa,

3.dostawa i montaż Instalacji solarnych i fotowoltaicznych.

Dotacja przeznaczona jest na pokrycie wydatków kwalifikowanych programu, zaś do dyskrecjonalnej decyzji Gminy należy czy część kosztów zostanie poniesiona przez mieszkańców, czy też ze środków własnych.

Przedmiotowa dotacja jest dotacją do kosztu dostawy i montażu Instalacji, której Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego Gminy, jak i od tego, jaki będzie los prawny Instalacji po okresie trwałości projektu (Gmina mogłaby również zaciągnąć kredyt na pokrycie niedofinansowanych wydatków kwalifikowanych albo pozostać właścicielem Instalacji nie przenosząc praw do rozporządzania instalacjami na rzecz mieszkańca). Udzielenie przedmiotowej dotacji (ani jej wysokość) nie jest uzależnione od ceny Instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami dotacji, ceny - odpłatności - mogłoby w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy oraz w różnych wysokościach).

Wysokość procentowa dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości objętych projektem, gdyż dofinansowywanie zostało przekazane na całość wydatków kwalifikowanych, które będą realizowane w projekcie. W ramach projektu wysokość dofinansowania zawsze wynosić będzie 78% kosztów kwalifikowanych bez względu na ilość nieruchomości zaangażowanych w projekt. W ramach projektu Gmina także ponosić będzie wydatki, które stanowić będą jej wkład własny (tj. wydatków, które nie zostaną pokryte wpłatami mieszkańców), a także wydatki niekwalifikowane dotyczące kosztów ogólnych takich jak koszty dotyczące obsługi prawnej, obsługi podatkowej oraz kosztów poniesionych materiałów biurowych i kosztów eksploatacji sprzętu biurowego.

Instalacje będą montowane na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy. Prawdopodobnym będzie jednak wystąpienie sytuacji, gdy wykonanie Instalacji w bryle budynku mieszkalnego będzie nieuzasadnione lub niemożliwe do zrealizowania, wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na gruncie działek poszczególnych właścicieli nieruchomości. Będą to wyjątkowe przypadki - gdy warunki techniczne budynku (np. zbyt spadzisty lub załamany dach, nieodpowiednie ściany) na to nie pozwolą - moduły będą montowane na nieruchomościach mieszkańców np. na konstrukcji w ogrodzie lub na dachu budynku gospodarczego, jednak będą połączone instalacją przesyłową z budynkiem mieszkalnym i będą wykorzystywane tylko i wyłącznie do celów związanych z zaspokajaniem potrzeb bytowych mieszkańców.

Nieruchomości stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300m² zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W ramach realizacji projektu, może zdarzyć się także sytuacja, gdy budynek na którym realizowana będzie inwestycja, będzie obiektem budowlanym przekraczającym 300m² i tym samym budynek taki nie będzie zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Źródłem finansowania projektu będzie dotacja ze środków europejskich i wkład własny Gminy i mieszkańców - stanowiący ułamek wartości Instalacji (22%). Wysokość dofinansowania należnego Gminie ze środków unijnych nie jest uzależniona od faktu występowania wpłat dokonywanych przez mieszkańców. Na podstawie umowy pomiędzy Gminą a mieszkańcem wpłaty mieszkańców mają charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji na przedmiotowych budynkach prywatnych będzie uzależniona od wpłat dokonywanych przez poszczególnych mieszkańców. W przypadku braku wpłaty, mieszkaniec zostanie wykluczony z projektu.

Zgodnie z umowami, po zakończeniu prac instalacyjnych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji, tj. kolektory słoneczne i/lub panele fotowoltaiczne pozostaną własnością Gminy.

Realizując przedmiotową usługę dostawy i montażu na rzecz mieszkańca, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami, które będą na jej zlecenie wykonywać oraz montować Instalacje. Firmy te będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT (takiego stanu faktycznego dotyczy zapytanie). Firmy te nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami a swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Gminy. Zakupiona przez Gminę usługa wykonania Instalacji będzie usługą dostawy i montażu polegającą na instalacji urządzeń grzewczych oraz wytwarzających energię elektryczną z materiałów wykonawcy. Faktury za wykonane Instalacje wystawiane są bezpośrednio na Gminę z podaniem jej numeru NIP.

Zakres obowiązków wykonawcy Instalacji (tj. podmiotu wyłonionego w ramach przetargu przez Gminę), obejmuje w szczególności:

1)zapewnienie współdziałania instalacji istniejącej do podgrzewania c.w.u. z instalacją solarną - użytkownik musi mieć zapewnioną c.w.u. w okresach niekorzystnych warunków pogodowych uniemożliwiających pracę kolektorów słonecznych;

2)zakup i wykonanie montażu zestawów solarnych i/lub paneli fotowoltaicznych na dachach lub ścianie budynków na terenie danej nieruchomości wraz z osprzętem instalacyjnym;

3)rozruch technologiczny instalacji solarnych i paneli fotowoltaicznych;

4)przeszkolenie użytkowników co do zasad prawidłowej eksploatacji wykonanych Instalacji wraz z opracowaniem szczegółowych instrukcji obsługi;

5)usługi serwisowe w okresie gwarancyjnym.

Do sprawowania bieżącego nadzoru upoważniony będzie inspektor nadzoru inwestorskiego. Ostateczny odbiór zostanie przeprowadzony przez inspektora nadzoru inwestorskiego oraz przedstawicieli Gminy.

Równocześnie, to Gmina przez okres trwałości projektu oraz zgodnie z postanowieniami umowy o wzajemnych zobowiązaniach będzie inwestorem oraz właścicielem Instalacji. W tym w szczególności, to Gmina będzie zobowiązana do finansowego rozliczenia projektu oraz dbania o zamontowane Instalacje przez okres trwałości projektu.

Montaż i podpięcie Instalacji solarnych oraz paneli fotowoltaicznych będzie wykonane w ramach dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części.

W uzupełnieniu wniosku, na następujące pytania Organu:

1.Czy realizacja projektu pn. „….” należy do zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559, z późn. zm.). Jeżeli tak, to należy wskazać dokładną podstawę prawną działania.

2.Czy warunki umowy na montaż przedmiotowych Instalacji będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców? Jeśli nie, to od czego są uzależnione?

3.W jaki sposób otrzymana przez Państwa Gminę dotacja wpłynie na wysokość wpłat mieszkańców w projekcie? Czy kalkulacja wysokości wpłat mieszkańców będzie uwzględniać również otrzymane dofinansowanie?

4.Czy realizacja projektu będzie uzależniona od otrzymanej dotacji?

5.Z kim i w jaki sposób Gmina będzie zobowiązanado rozliczania się z otrzymanych środków finansowych?

6.Czy w przypadku niezrealizowania projektu, o którym mowa we wniosku, Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanego dofinansowania?

7.Czy gdyby ww. inwestycja nie była dofinansowana, opłaty pobierane od mieszkańców na jej realizację byłyby wyższe?

8.Czy umowy zawarte z mieszkańcami Państwa Gminy będą przewidywały możliwość odstąpienia od umowy przez mieszkańców? Jeśli tak, to jakie są przesłanki (uregulowania) odnośnie odstąpienia od umowy?

9.Czy odstąpienie przez mieszkańca od umowy zawartej z Państwem i rezygnacja z dostawy i montażu kolektorów słonecznych i/lub paneli fotowoltaicznych spowoduje konieczność zwrotu otrzymanej odpowiedniej części dofinansowania przypadającej na tę niezrealizowaną część Projektu?

10.Czy Państwa Gmina będzie mogła przeznaczyć otrzymane dofinansowanie na inny cel niż projekt, o którym mowa we wniosku?

11.Do jakich czynności Państwa Gmina będzie wykorzystywała towary i usługi związane z realizacją projektu pn. „…”, tj. do czynności:

-opodatkowanych podatkiem VAT,

-zwolnionych z opodatkowania,

-niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

-W jakim terminie będzie realizowany ww. projekt?

12.W jakim terminie/okresie mieszkańcy uiszczali/będą uiszczali wpłaty w związku z realizacją ww. projektu, tj. czyww. wpłaty będą uiszczane przed czy po 30 czerwca 2020r.?

Państwa Gmina wskazała:

Ad. 1

Realizacja projektu pn.: „…” należy do zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym,

Ad. 2

Warunki umowy na montaż przedmiotowych Instalacji będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców. Jedynym elementem zmiennym jest kwota wpłaty mieszkańca, która jest uzależniona od mocy Instalacji, która zostanie u niego zamontowana. Tym samym realizując projekt Gmina dokonała podziału Instalacji na grupy (według kryterium mocy – uzależnionej od wielkości budynku mieszkalnego oraz liczby jego mieszkańców). Każdy mieszkaniec „otrzymujący” Instalację w danej grupie jest zobowiązany do uiszczenia jednakowej kwoty (takiej samej dla wszystkich w danej grupie),

Ad. 3

Gmina …. otrzymała dotację z przeznaczeniem na dofinansowanie realizacji projektu pn.: „…”. Organy Gminy podjęły autonomiczną decyzję, iż wkład własny w zdecydowanej części zostanie sfinansowany wpłatami mieszkańców, u których Instalacje zostaną zamontowane. Umowa o dofinansowanie nie zawiera żadnych regulacji w przedmiocie źródła sfinansowania wkładu własnego. Istotą realizowanego projektu jest obowiązek osiągnięcia założonego efektu rzeczowego, tj.:

1)dodatkowa zdolność wytwarzania energii cieplnej ze źródeł odnawialnych – 0,44 MWt,

2)dodatkowa zdolność wytwarzania energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych – 0,25 MWe,

3)produkcja energii cieplnej z nowo wybudowanych instalacji wykorzystujących OZE – 162,41 MWht/rok,

4)produkcja energii elektrycznej z nowo wybudowanych instalacji wykorzystujących OZE – 245,90 MWhe/rok,

5)szacowany roczny spadek emisji gazów cieplarnianych – 261,83 tony równoważnika CO₂.

Zaprezentowany we wniosku stan faktyczny wskazuje jednoznacznie, iż dotacja została przyznana, zaś wkład własny generalnie zostanie sfinansowany wpłatami mieszkańców. W konsekwencji, w sytuacji gdy sposób finansowania projektu został określony i przyjęty przez Gminę do realizacji (taki stan faktyczny został przedstawiony we wniosku) nie jest możliwe teoretyzowanie, w jaki sposób dotacja wpłynie na wysokość wpłat mieszkańców, jak też czy kalkulacja wysokości wpłat mieszkańców będzie uwzględniać również otrzymane dofinansowanie. Fakt jest taki, że Gmina otrzymała dofinansowanie w określonej wysokości na realizację zadania należącego do jej zadań własnych i następnie obciążyła mieszkańców chcących uczestniczyć w projekcie określoną kwotą wpłaty.

Ad. 4

Istota interpretacji indywidualnej sprowadza się do tego, że odnosi się do konkretnie wskazanego stanu faktycznego (tak jak ma to miejsce w niniejszej sprawie). W tym kontekście Gmina pragnie uniknąć sytuacji, w której wskazywałaby alternatywne stany faktyczne (otrzymanie dotacji lub jej nieotrzymanie i wpływ na realizację projektu), gdyż uniemożliwiłoby to de facto wydanie organowi podatkowemu jednoznacznej interpretacji indywidualnej w tym zakresie. Z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena abstrakcyjnych i jednocześnie hipotetycznych sytuacji faktycznych. W przedstawionym przez Gminę stanie faktycznym opisano konkretną umowę o dofinansowanie i konkretny projekt inwestycyjny. W istocie nie sposób logicznie i autorytatywnie odpowiedzieć na pytanie czy realizacja projektu będzie uzależniona od otrzymania dotacji, gdyż zdarzenie takie nie będzie już miało miejsca. Nie mniej jednak, podkreślając, że w żaden sposób nie wchodzi to do opisu stanu faktycznego, należy jedynie wskazać, iż w przypadku braku dofinansowania Gmina musiałaby dokonać szczegółowej analizy, czy a jeżeli tak, to w jaki sposób sfinansować i zrealizować projekt, w szczególności decydując: czy należy zrezygnować z innych zadań inwestycyjnych, czy można zaciągnąć kredyt, czy może przesunąć lub wydłużyć okres realizacji przedmiotowego projektu, lub też obciążyć mieszkańców wyższą kwotą wpłaty.

Ad. 5

Zgodnie z umową o dofinansowanie projektu w ramach Osi Priorytetowej 4 Energia Przyjazna Środowisku, Działanie 4.1 Wsparcie wykorzystania OZE Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ..... na lata 2014-2020 z dnia 26 kwietnia 2021 r. (z późniejszymi zmianami), zawartą z Województwem ....., Gmina będzie zobowiązana do rozliczenia się z otrzymanych środków finansowych, poprzez wykazanie, iż założony w dokumentach aplikacyjnych efekt rzeczowy, o którym mowa w pkt 3 powyżej zostanie wykonany. Oczywiście Gmina jest także zobowiązana do zachowania wszelkich procedur formalnych i prawnych związanych z wydatkowaniem środków publicznych. Również w tym zakresie będzie mogła podlegać kontroli.

Ad. 6

Tak.

Ad. 7

Vide pkt 4 powyżej. Również w tym przypadku odpowiedź na zadane pytanie stanowiłaby tworzenie nowego alternatywnego i hipotetycznego stanu faktycznego.

Ad. 8

Nie.

Ad. 9

Wobec faktu braku w zawartych umowach zapisów dotyczących prawa do odstąpienia od niej przez mieszkańców, niniejsze pytanie jest bezprzedmiotowe. Wspomnieć jedynie wypada, iż Gmina mając obowiązek osiągnięcia efektu rzeczowego projektu, ma prawną i faktyczną możliwość montażu Instalacji u dowolnie wybranych mieszkańców.

Ad. 10

Nie.

Ad. 11

Gmina będzie wykorzystywała towary i usługi związane z realizacją projektu pn.: „….” wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Ad. 12

Przedmiotowy projekt będzie realizowany w okresie od 13 września 2019 r. do 30 grudnia 2022 r.

Ad. 13

Wpłaty mieszkańców zostały uiszczone w następujący sposób:

-kwota 300 zł będąca zaliczką, została uiszczona przez każdego mieszkańca przed 30 czerwca 2020 r.,

-pozostała kwota wpłaty została wniesiona przez każdego mieszkańca po 30 czerwca 2020 r.

Ponadto, w uzupełnieniu z 22 września 2022 r., na następujące pytania Organu:

1.Czy montaż instalacji, o których mowa we wniosku, został dokonany/zostanie dokonany w ramach czynności, o których mowa wart. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków? Jeżeli tak, to należy wskazać których?

2.Czy instalacje, o których mowa we wniosku, tj. kolektory słoneczne i panele fotowoltaiczne, stanowią mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r., poz. 1378, z późn. zm.), tj. czy stanowią instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW? Jeżeli tak, to należy wskazać:

3.Kiedy nastąpił montaż paneli fotowoltaicznych i/lub kolektorów słonecznych, tj. do 23 listopada 2019 r. czy po 23 listopada 2019 r.?

4.Kiedy Mieszkańcy biorący udział w projekcie dokonali wpłat zaliczek na poczet wykonania przez Gminę usługi montażu instalacji objętych zakresem pytań, tj. do 23 listopada 2019 r. czy po 23 listopada 2019 r.?

wskazali Państwo:

Ad. 1

Montaż Instalacji, o których mowa we wniosku został dokonany (a w części zostanie  dokonany w najbliższym czasie – realizacja projektu wciąż trwa), w ramach czynności termomodernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 pkt 2 lit. a oraz lit. d ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 438 z późn. zm.), przedsięwzięciem termomodernizacyjnym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej, a także całkowita lub częściowa zamiana źródła energii na źródła odnawialne.

Ad. 2

Jako mikroinstalacje, o których mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (tj. Dz.U. z 2022 poz. 1378 z późn. zm.), należy zakwalifikować panele fotowoltaiczne, które są i będą montowane w Gminie …., w ramach projektu pn.: „….”. Natomiast takimi mikroinstalacjami nie będą kolektory słoneczne montowane w ramach tegoż projektu.

Ad. 3

Montaż paneli fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych nastąpi po 23 listopada 2019 r.

Ad. 4

Mieszkańcy biorący udział w projekcie dokonali wpłat zaliczek na poczet wykonania przez Gminę usługi montażu Instalacji do 23 listopada 2019 r.

Pytania

1.Czy podstawę opodatkowania w przypadku świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców stanowi otrzymywane od nich wynagrodzenie przewidziane w zawartych umowach o wzajemnych zobowiązaniach, pomniejszone o kwotę podatku należnego?

2.W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie Nr 1, to jaką stawką podatku VAT należy opodatkować usługę świadczoną przez Gminę w przypadku montażu Instalacji na budynku mieszkalnym, a jaką stawką w przypadku montażu Instalacji na gruncie obok budynku mieszkalnego lub też na budynku gospodarczym?

3.Czy do podstawy opodatkowania usługi, która jest/będzie wykonywana przez Gminę należy również ująć wartość dotacji otrzymanej na dofinansowanie projektu pn.: „….” w wysokości pomniejszonej o kwotę podatku należnego?

4.Czy Gmina będzie zobowiązana do odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności „przekazania” mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach?

5.Jeżeli wpłaty mieszkańców zostaną opodatkowane, to czy Gminie będzie przysługiwać prawo do pełnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu?

W uzupełnieniu wniosku Państwa Gmina wskazała, że w związku z faktem, iż zaliczki zostały wniesione przez mieszkańców przed 30 czerwca 2020r., jak również umowny okres realizacji projektu rozpoczął się 13 września 2019 r., pytanie nr 2 przedstawione we wniosku pozostaje aktualne.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Państwa zdaniem, wynagrodzenie z tytułu świadczenia przez Państwa Gminę na rzecz mieszkańców usługi dostawy i montażu Instalacji winno być opodatkowane podatkiem VAT. Podstawą opodatkowania jest kwota otrzymywanego od nich wynagrodzenia przewidzianego w zawartych umowach o wzajemnych zobowiązaniach, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Państwa Gmina w ramach zawartych z mieszkańcami cywilnoprawnych umów nie przenosi od samego początku własności Instalacji. Umowy te wprost stwierdzają, że w okresie ich obowiązywania Instalacje pozostają własnością Państwa Gminy, a mieszkańcy dostaną je jedynie do korzystania zgodnie z ich przeznaczeniem do zakończenia trwania umowy. Dopiero wraz z upływem okresu trwania umowy Instalacja zostanie przekazana mieszkańcowi na własność. Wpłaty mieszkańców będą stanowiły wynagrodzenie, które zapłacą oni za całą wykonaną usługę, tj. w szczególności przeprowadzenie przetargu, dostawę i montaż Instalacji oraz użytkowanie przez okres trwałości projektu. Wpłaty będą miały charakter obowiązkowy i warunkujący wykonanie usługi. Niedokonanie wpłaty w określonym terminie powoduje rozwiązanie umowy i eliminuje mieszkańców z udziału w projekcie. Umowy mają charakter zobowiązaniowy, przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności ma charakter bezpośredni i płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W konsekwencji należy uznać, iż w związku z zawartą z każdym mieszkańcem umową, Gmina będzie realizowała odpłatne świadczenie usługi, które zgodnie z przywołanym wyżej art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Wpłaty wnoszone przez właścicieli nieruchomości deklarujących uczestnictwo w projekcie pozostają w ścisłym związku z czynnościami, które zostaną wykonane przez Państwa Gminę - zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Gminy do wykonania określonych czynności.

Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zindywidualizowanym świadczeniem na rzecz uczestnika programu, które ma zostać wykonane przez Państwa Gminę.

Istotnym jest również to, iż stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, Gmina zawierając, umowę z wykonawcą na dostawę i montaż Instalacji oraz umowy z uczestnikami, wchodzi w rolę świadczącego usługę.

Tym samym, wpłaty otrzymywane przez Państwa Gminę od uczestników będą stanowiły wynagrodzenie z tytułu świadczonych przez nią usług na rzecz uczestników projektów.

W świetle powyższego, zdaniem Państwa Gminy otrzymane przez Gminę wpłaty na rachunek bankowy z tytułu odpłatności w ramach umowy wzajemnej powinny być opodatkowane podatkiem VAT. Podstawą opodatkowania jest kwota wynagrodzenia pomniejszona o należny podatek VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT, stawkę podatku VAT w wysokości 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zostało natomiast zdefiniowane w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.

Otóż rozumie się przez nie obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2021 r. poz. 610, 1093, 1873 i 2376 oraz z 2022 r. poz. 467), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W art. 41 ust.12b ustawy o VAT, zawarte są wyjątki, które powodują, że nie zalicza się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150m².

W tym przypadku, opierając się na art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2, tj. 8%, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Dokonując subsumpcji opisanego wyżej stanu faktycznego do zacytowanych przepisów prawa, to zdaniem Państwa Gminy:

1)w przypadku montażu paneli fotowoltaicznych, to niezależnie od tego, gdzie one mają być montowane, tj. na dachu, przytwierdzone do ściany budynku mieszkalnego, na przydomowym gruncie czy też na budynkach gospodarczych powinny być opodatkowane według stawki VAT 8%.

Natomiast panele fotowoltaiczne „wykorzystywane” w budynkach mieszkalnych przekraczających 300 m² będą opodatkowane stawką 8% i 23% VAT, przy czym stawkę 8% VAT stosuje się tylko do części robót, odpowiadających udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Oczywiście warunkiem do skorzystania z obniżonej stawki podatku VAT jest spełnianie przez mikroinstalację warunku (definicji) zawartej w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.

Zgodnie z tym przepisem mikroinstalacja to instalacja odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

W przedmiotowym stanie faktycznym warunek ten jest spełniony.

2)w przypadku montażu kolektorów słonecznych na dachu lub przytwierdzonych do ściany budynku mieszkalnego to usługa ta winna być opodatkowana wg stawki VAT 8% - w sytuacji, gdy kolektory słoneczne montowane będą w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym nieprzekraczających 300m². Natomiast kolektory słoneczne zainstalowane na przydomowym gruncie oraz na budynkach gospodarczych powinny być opodatkowane wg stawki VAT 23%. Kolektory słoneczne zamontowane w budynkach przekraczających 300m² będą opodatkowane stawką 8% i 23% VAT, przy czym stawkę 8% VAT stosuje się tylko do części robót, odpowiadających udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Reasumując, podkreślić jeszcze należy, iż w ramach umowy o wzajemnych zobowiązaniach Gmina będzie świadczyć na rzecz mieszkańców kompleksową usługę modernizacji budynków mieszkalnych.

W uzupełnieniu wniosku Państwa Gmina wskazała, że w związku z faktem, iż zaliczki zostały wniesione przez mieszkańców przed 30 czerwca 2020r., jak również umowny okres realizacji projektu rozpoczął się 13 września 2019 r., pytanie Nr 2 przedstawione we wniosku pozostaje aktualne. Państwa Gmina, po otrzymaniu zaliczek (stanowiących część wynagrodzenia) była zobowiązana do ich opodatkowania (zgodnie z własnym stanowiskiem w sprawie dotyczącym pytania nr 1), według stawek opisanych we własnym stanowisku w sprawie dotyczącym pytania nr 2.

Ad. 3

Zdaniem Państwa Gminy, podstawę opodatkowania będzie stanowiła jedynie kwota należna od mieszkańca Gminy wpłacona tytułem realizacji umowy o wzajemnych zobowiązaniach, pomniejszona o podatek należny.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania (…) jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośrednio wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Wskazany wyżej przepis stanowi implementację art. 11 (A) Dyrektywy Rady z 77/388/EWG z 17 maja 1977 r w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145 z 13.06.1977r.), obecnie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r w sprawie wspólnego podatku od wartość dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006 r. Nr 341/1). We wskazanych przepisach dyrektyw wyraźnie określono związek pomiędzy czynnościami opodatkowanymi a dotacjami jako bezpośredni. Także z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskie) (dalej TSUE), tak np. w wyroku w sprawie C-184/00 Office de produits wallons ASBF v Belgia State wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako „bezpośredniego” ma istotne i zasadnicze znaczenie dla opodatkowania. W uzasadnieniu tego wyroku stwierdzono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług).

Dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czyli nie zwiększają obrotu.

Jak z powyższego wynika, kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podlegają bowiem jedynie przedmiotowe dotacje do ceny sprzedaży (u dostawcy towaru lub usługi). Nie podlegają natomiast opodatkowaniu przedmiotowe dotacje do ceny zakupu (u nabywcy towaru lub usługi).

Z przedstawionego przez Gminę stanu faktycznego wynika w szczególności, że Gmina zamierza z wykorzystaniem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej zrealizować projekt pn. „….”. W ramach projektu zostaną wykonane na nieruchomościach właścicieli zestawy kolektorów słonecznych i/lub paneli fotowoltaicznych. Generalnie będą one usytuowane na budynkach mieszkalnych. Dofinansowanie ze środków europejskich wyniesie 78% całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu. Wkład własny Państwa Gminy wyniesie 22% całkowitych wydatków kwalifikowalnych projektu. Na pokrycie wkładu własnego, Gmina uzyska wpłaty od właścicieli nieruchomości, na których będzie realizowany projekt, po zawarciu z właścicielami umów cywilnoprawnych. Właściciele nieruchomości będą dokonywali wpłat, które wchodzą w zakres wkładu własnego beneficjenta.

Wydatki związane z realizacją projektu to wydatki związane z dostawą i montażem Instalacji, wydatki związane z opracowaniem studium wykonalności, wydatki związane z opracowaniem dokumentacji technicznej, nadzorem inwestorskim. Faktury dotyczące wydatków związanych z realizacją projektu są i będą wystawiane i w całości zapłacone przez Gminę.

Na okres 5 lat Gmina użyczy zestawy solarne właścicielowi nieruchomości. Po upływie 5 lat Gmina przekaże Instalacje na własność właścicielowi nieruchomości za kwotę wniesionego wkładu własnego. W dniu przeniesienia własności Instalacji właściciel nieruchomości nie będzie ponosił na rzecz Gminy żadnych innych kosztów.

Wnioskodawca przeznaczy dofinansowanie na zakup i montaż Instalacji, wynagrodzenie za wykonane studium wykonalności dla projektu, dokumentację techniczną, nadzór inwestorski nad projektem.

Dofinansowanie wpływa na realizację inwestycji i wysokość wpłat mieszkańców (im większe dofinansowanie, tym mniejsze wpłaty mieszkańców). Dla każdego mieszkańca wpłata będzie wyniosła taką sama kwotę.

Z powyższego wynika, że otrzymana przez Gminę dotacja dotyczy bezpośrednio realizowanego projektu i ma charakter zakupowy. Przyznana dotacja ze środków z budżetu Unii Europejskiej przeznaczona zostanie na wydatki niezbędne do wykonania całego realizowanego przez projektu.

W związku z powyższym, dla ujęcia kwoty dotacji w wartości podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie jest wystarczające to, że dotacja przeznaczona jest na konkretne zadania wykonywane w ramach projektu. Wprawdzie poprzez sfinansowanie kosztów niezbędnych na realizację projektu, właściciele nieruchomości, na których będzie realizowany projekt poniosą niższe koszty wykonania na ich nieruchomościach zestawów solarnych oraz paneli fotowoltaicznych, to jednak otrzymana dotacja nie będzie miała bezpośredniego wpływu na cenę.

Należy bowiem zauważyć, że dofinansowanie wpływa wprawdzie na realizację inwestycji i wysokość wpłat mieszkańców (im większe dofinansowanie, tym mniejsze wpłaty mieszkańców), jednakże niezależnie od przyznanej kwoty dofinansowania koszt ponoszony przez każdego mieszkańca jest dokładnie taki sam.

Należy także zaznaczyć, że w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania, (...), jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośrednio wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Tymczasem z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie wynika, by dofinansowanie uzyskane w ramach projektu stanowiło zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży. Dofinansowanie nie jest bowiem przeznaczone na pokrycie ceny realizowanych usług polegających na wykonaniu zestawów solarnych oraz paneli fotowoltaicznych na nieruchomościach. Dofinansowanie ma charakter zakupowy i służy sfinansowaniu kosztów zakupu i montażu Instalacji, wynagrodzenia za wykonanie studium wykonalności dla projektu, dokumentacji technicznej, nadzoru inwestorskiego nad projektem. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym nie wynika z niego w ogóle, że została ustalona jakakolwiek cena, na którą bezpośrednio wpływa przyznana dotacja. Podkreślenia wymaga, że w wyniku realizacji projektu właściciele nieruchomości, na których zamontowane zostaną kolektory słoneczne oraz panele fotowoltaiczne nie nabędą własności tych urządzeń. Zamontowane Instalacje w okresie 5 lat od dnia zatwierdzenia przez instytucję zarządzającą końcowego wniosku o płatność, tj. przez okres trwałości projektu będą stanowiły własność Gminy, która je użyczy właścicielom nieruchomości. Dopiero po upływie 5 lat, Gmina przekaże Instalacje na własność właścicielom nieruchomości, z tym zastrzeżeniem, że właściciel nieruchomości nie będzie ponosił na rzecz Gminy żadnych dodatkowych kosztów. Nie można w takiej sytuacji wywodzić, że zachodzi bezpośredni związek pomiędzy ceną a kwotą uzyskanej dotacji.

Nie można tez pominąć celu, jakiemu służy realizacja opisanego we wniosku projektu. Jego istotą nie jest bowiem zaspokojenie interesu prywatnego właścicieli nieruchomości, na których zainstalowane zostaną Instalacje, lecz dążenie do realizacji celu publicznego. Jak bowiem zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 lutego 2020 r, I FSK 1266/19, w odniesieniu do zbliżonego stanu faktycznego, sposób organizowania i przeprowadzenia inwestycji nie daje podstaw do przyjęcia, że to mieszkańcy Gminy mają status inwestorów, a więc, że to mieszkańcy uiszczają cenę za nabycie paneli fotowoltaicznych. To Gmina realizuje projekt a udział właścicieli nieruchomości, na których zainstalowane zostaną urządzenia sprowadza się do jego współfinansowania, a nie do uiszczenia za ich nabycie. Montaż urządzeń nie jest usługą wykonywaną na rzecz poszczególnych mieszkańców, lecz na rzecz Gminy, która na tym etapie nabywa, na podstawie umowy z wykonawcą, własność urządzeń zainstalowanych w nieruchomościach użyczonych przez mieszkańców. Korzyści z realizacji opisanego we wniosku o wydanie interpretacji odniesie natomiast cała wspólnota, a nie tylko mieszkańcy nieruchomości, na których zostaną zainstalowane zestawy paneli fotowoltaicznych oraz kolektory słoneczne.

Konkludując, należy stwierdzić, że otrzymanego przez Gminę dofinansowania, które jest przeznaczone na pokrycie wydatków (kosztów) związanych z realizacją projektu, a w jego ramach na wykonanie określonych usług nie można uznać za mające bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych w ramach tego projektu.

Tym samym, otrzymana dotacja nie stanowi podstawy opodatkowania.

Ad. 4

Przedstawiając własne stanowisko, przede wszystkim Państwa Gmina chce podkreślić, iż w niniejszej sprawie czynnością opodatkowaną, jaką Gmina dokona na rzecz mieszkańca, jest usługa dostawy i montażu Instalacji na budynkach mieszkańców Gminy.

Mieszkańcy na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych zobowiązani zostali do dokonania wpłaty określonej kwoty, która stanowi wynagrodzenie za całą wykonaną przez Gminę usługę.

Zgodnie z umowami, po zakończeniu prac instalacyjnych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji pozostaną własnością Gminy do końca okresu trwałości projektu. Po okresie utrzymania trwałości projektu wszystkie Instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności, oprócz tej, która została już przez mieszkańca poniesiona na podstawie zawartej umowy.

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w ramach projektu przez Gminę na rzecz mieszkańców trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy (przeniesienie na rzecz mieszkańców prawa własności Instalacji) wykonywane po zakończeniu okresu trwania projektu nie będą stanowiły odrębnych czynności. Zatem w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie jest samo przekazanie przez Gminę po zakończeniu okresu trwałości projektu prawa własności przedmiotowych instalacji lecz świadczenie przez Gminę usługi wykonania Instalacji, w skład których będą wchodziły zestawy solarne oraz panele fotowoltaiczne, której zakończenie nastąpi - jak wyżej wskazano - po zakończeniu okresu trwałości projektu.

Reasumując, mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności sprawy należy wskazać, że czynność przekazania mieszkańcom prawa własności Instalacji po upływie okresu trwałości projektu, nie stanowi odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale jest elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców.

W konsekwencji, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu Instalacji, Gmina nie ma obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom prawa własności przedmiotowych Instalacji po upływie okresu trwałości projektu.

Ad. 5

Gminie będzie przysługiwało prawo do pełnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż nabywane w związku z realizacją przedmiotowych Instalacji towary i usługi będą służyły czynnościom opodatkowanym.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikającego z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek zastał naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Gminie, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego z wydatków dotyczących inwestycji dostawy i montażu Instalacji wykonywanych na rzecz mieszkańców Gminy, gdyż wydatki te związane są z czynnościami opodatkowanymi, jakie wykonuje Gmina (odpłatne świadczenie wykonane w ramach umowy o wzajemnych zobowiązaniach), a związek dokonywanych zakupów z działalnością Gminy ma charakter bezpośredni.

W konsekwencji, z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Gmina jest uprawniona do pełnego odliczenia kwot VAT naliczonego od wydatków w związku z realizacją projektu pn. „….”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwa Spółka przedstawiła we wniosku jest:

·prawidłowe w części dotyczącej:

-zaliczenia do podstawy opodatkowania w przypadku świadczenia Gminy na rzecz Mieszkańców otrzymywanego od Mieszkańców wynagrodzenia przewidzianego w zawartych umowach o wzajemnych zobowiązaniach, pomniejszone o kwotę podatku należnego,

-braku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji po upływie okresu trwałości projektu,

-prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu,

·nieprawidłowe w części dotyczącej:

-stawki podatku VAT – w odniesieniu do otrzymanych przez Gminę od Mieszkańców wpłat – zaliczek,z tytułu świadczenia czynności montażu instalacji w zależności od miejsca zainstalowania,

-niezaliczenia do podstawy opodatkowania usługotrzymanego dofinansowania pomniejszonego o kwotę podatku należnego.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy podkreślić, że w związku z wprowadzeniem Wiążących Informacji Stawkowych, przedmiotem interpretacji indywidualnej może być wysokość stawki podatku jedynie dla stanów faktycznych, które zaistniały do 30 czerwca 2020 r. Zatem  niniejsza interpretacja rozstrzyga kwestię wysokości stawki podatku dla zaliczek otrzymanych do 23 listopada 2019 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 z późn. zm.):

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

-podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

-podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Ponadto należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Państwa Gmina jest w trakcie realizacji projektu pn. „….”. Przedmiotowy projekt będzie realizowany w okresie od 13 września 2019 r. do 30 grudnia 2022 r. W ramach projektu, Gmina zawarła umowy z  mieszkańcami, które stanowią, że w zamian za jednorazową odpłatność ze strony mieszkańca na rzecz Gminy, wykona ona dostawę i montaż Instalacji na/w budynkach mieszkańców, w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne i/lub panele fotowoltaiczne. Gmina otrzymała dotację z przeznaczeniem na dofinansowanie realizacji ww. projektu. Organy Gminy podjęły autonomiczną decyzję, iż wkład własny w  zdecydowanej części zostanie sfinansowany wpłatami mieszkańców, u których Instalacje zostaną zamontowane. Umowa o dofinansowanie nie zawiera żadnych regulacji w przedmiocie źródła sfinansowania wkładu własnego. Przedmiotowa dotacja jest dotacją do kosztu dostawy i montażu Instalacji, której Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu. Gmina otrzymała dofinansowanie w określonej wysokości na realizację zadania należącego do jej zadań własnych, i następnie obciążyła mieszkańców chcących uczestniczyć w projekcie określoną kwotą wpłaty.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych zakresem zadanego pytania nr 1 i nr 3, w pierwszej kolejności wskazać należy, iż w rozpatrywanej sprawie wystąpią skonkretyzowane świadczenia, które są wykonywane między dwoma stronami umowy, tj. między Państwa Gminą (która zobowiązała się do wykonania określonych czynności na rzecz Mieszkańców), a Mieszkańcami, którzy zobowiązali się do wniesienia wpłat na rzecz Gminy w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a wpłatami wnoszonymi przez Mieszkańców biorących udział w projekcie. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz Mieszkańców biorących udział w projekcie należy stwierdzić, że usługi, które wykonuje Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od Mieszkańców, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2020 r.:

Natomiast w myśl art. 29a ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2020 r.:

Według art. 29a ust. 2 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym:

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że:

Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że:

Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub  świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z okoliczności sprawy wynika, że otrzymane przez Państwa dofinansowanie ma bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług na rzecz Mieszkańców w ramach realizowanego projektu , a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. Wobec tego ww. dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Analiza okoliczności sprawy i obowiązujących przepisów prowadzi do stwierdzenia, że w niniejszej sprawie podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Państwa Gminę usług na rzecz Mieszkańców jest nie tylko kwota należna, którą uiszcza Mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszona o kwotę podatku należnego, ale także środki otrzymane przez Państwa Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w  części, w jakiej mają one bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz Mieszkańców usług, pomniejszone o kwotę podatku należnego.

Zatem podstawę opodatkowania dla świadczonych przez Państwa Gminę Usług na rzecz Mieszkańców nie stanowi wyłącznie kwota otrzymywanych od Mieszkańców wynagrodzeń przewidzianych w Umowach, pomniejszona o  kwotę podatku należnego.

Podsumowując, podstawą opodatkowania dla świadczonych przez Państwa Gminę usług na rzecz Mieszkańców, w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, jest:

-kwota otrzymywanego od Mieszkańców wynagrodzenia przewidzianego w zawartych umowach o wzajemnych zobowiązaniach, pomniejszona o kwotę podatku należnego

-kwota dotacji otrzymanej na dofinansowanie realizacji ww. projektu w  części, w  jakiej ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych na rzecz Mieszkańców usług, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

W związku z powyższym stanowisko Państwa Gminy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 3 jest nieprawidłowe.

Przechodząc natomiast do objętej zakresem pytania nr 2 kwestii stawki podatku, należy wskazać, że na mocy art. 41 ust. 1 ustawy:

Natomiast, jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania stawki obniżonej czy zwolnienia od podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2020 r.:

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy:

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2020 r.:

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy:

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy:

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy:

Zgodnie z ust. 12c powołanego artykułu:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś, natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia.

Montaż – według powyższego słownika – to „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji (Dz. U. z 2022 r., poz. 438 z późn. zm.):

Budowa, modernizacja, przebudowa, a także inne wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Natomiast, z art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r., poz. 1378 z późn. zm.) wynika, że:

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami ww. rozporządzenia, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Według podziału obiektów budowlanych w PKOB w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne, natomiast w dziale 12 budynki niemieszkalne.

Dział 11 PKOB obejmuje trzy grupy:

Budynki mieszkalne jednorodzinne – 111,

Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe – 112,

Budynki zbiorowego zamieszkania – 113.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m²), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351, z późn. zm.), wynika, że w myśl art. 3 pkt 1 i pkt 2:

Analiza powołanych wyżej przepisów znajdujących zastosowanie w niniejszej sprawie prowadzi do wniosku, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 22 listopada 2019 r. obniżoną stawkę w wysokości 8% VAT stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, wykonywanych w obiektach budowlanych lub w ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Obniżona stawka podatku nie znajdzie natomiast zastosowania do ww. czynności, gdy nie są one wykonywane w/na obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (np. poza bryłą ww. obiektów).

Natomiast w stanie prawnym obowiązującym od dnia 23 listopada 2019 r. obniżoną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się do czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Przy czym przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE funkcjonalnie z nimi związaną.

Z przedstawionych przez Państwa Gminę okoliczności sprawy wynika, że Instalacje będą montowane na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy. Prawdopodobnym będzie jednak wystąpienie sytuacji, gdy wykonanie Instalacji w bryle budynku mieszkalnego będzie nieuzasadnione lub niemożliwe do zrealizowania, wówczas urządzenia zostaną zamontowane na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na gruncie działek poszczególnych właścicieli nieruchomości. Nieruchomości stanowią budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300m² zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. W ramach realizacji projektu, może zdarzyć się także sytuacja, gdy budynek na którym realizowana będzie inwestycja, będzie obiektem budowlanym przekraczającym 300m² i tym samy budynek taki nie będzie zaliczany do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Montaż Instalacji, o których mowa we wniosku został dokonany (a w części zostanie  dokonany w najbliższym czasie – realizacja projektu wciąż trwa), w ramach czynności termomodernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Jako mikroinstalacje, o których mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii należy zakwalifikować panele fotowoltaiczne, natomiast takimi mikroinstalacjami nie będą kolektory słoneczne montowane w ramach tegoż projektu. Wpłaty mieszkańców zostały uiszczone w następujący sposób:

-kwota 300 zł będąca zaliczką, została uiszczona przez każdego mieszkańca przed 30 czerwca 2020 r.,

-pozostała kwota wpłaty została wniesiona przez każdego mieszkańca po 30 czerwca 2020 r.

Montaż paneli fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych nastąpi po 23 listopada 2019 r. Mieszkańcy biorący udział w projekcie dokonali wpłat zaliczek na poczet wykonania przez Gminę usługi montażu Instalacji do 23 listopada 2019 r.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę, jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Analiza ww. okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że wpłaty mieszkańców pozostają w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanych na rzecz tychże mieszkańców. Tym samym wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Państwa Gminę usługi montażu kolektorów słonecznych i/lub paneli fotowoltaicznych stanowią wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Państwa Gminy powstał obowiązek podatkowy.

Zatem wpłaty dokonywane przez mieszkańców przed realizacją usługi należy uznać za zaliczkę na poczet świadczonej ww. usługi montażu kolektorów słonecznych i/lub paneli fotowoltaicznych. W związku z powyższym obowiązek podatkowy z tytułu wniesionej przez Mieszkańca wpłaty na poczet wykonania ww. usługi, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, powstał z chwilą otrzymania tej wpłaty (zaliczki).

Odnosząc się w tym miejscu do zaliczek otrzymanych do 23 listopada 2019 r. na poczet usług montażu kolektorów słonecznych i/lub paneli fotowoltaicznych, wskazać należy, że stawka dla usługi świadczonej przez Państwa Gminę w przypadku, gdy montaż kolektorów słonecznych i/lub paneli fotowoltaicznych, jest wykonywany na/w budynkach mieszkalnych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy, w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, to w takiej sytuacji, otrzymane przez Państwa Gminę od Mieszkańców do dnia 30 czerwca 2020 r. wpłaty z tytułu świadczenia przez Gminę na rzecz Mieszkańców ww. czynności są opodatkowane 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

Natomiast w sytuacji, gdy ww. usługi montażu przedmiotowych instalacji dotyczą obiektów niezaliczanych – na podstawie art. 41 ust. 12b ustawy − do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (tj. budynków mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²), jeśli są dokonywane w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, zaś w części odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego w ogólnej powierzchni budynku, przekraczającej 300 m² jest opodatkowana podstawową 23% stawką podatku VAT.

Również w przypadku montażu przedmiotowych instalacji - kolektorów słonecznych i/lub paneli fotowoltaicznych poza budynkiem mieszkalnym - na budynkach gospodarczych lub na konstrukcji umieszczonej na gruncie, do wpłat otrzymanych przez Państwa Gminę od Mieszkańców do dnia 23 listopada 2019 r. zastosowania nie znajdzie 8% stawka podatku VAT, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy . Zaliczki te podlegają  opodatkowaniu według 23% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Państwa Gminy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2, należało uznać za nieprawidłowe.

W niniejszej sprawie wątpliwości państwa Gminy budzi również kwestia odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności Instalacji wraz z upływem okresu trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach (pytanie nr 4).

Z okoliczności sprawy wynika, że zgodnie z umowami, po zakończeniu prac instalacyjnych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład Instalacji pozostaną własnością Gminy do końca okresu trwałości projektu. Po okresie utrzymania trwałości projektu wszystkie Instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności, oprócz tej, która została już przez mieszkańca poniesiona na podstawie zawartej umowy.

Przekazanie przez Państwa Gminę prawa własności przedmiotowych Instalacji na rzecz Mieszkańców, które zostaną wykonane w ramach projektu, po upływie określonego czasu, wobec przyjęcia od tych Mieszkańców wpłat z tytułu wkładu własnego w kosztach zakupu i montażu Instalacji, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz nie jako odrębna czynność, a razem z wyświadczeniem usługi, wydaniem wykonanego przedmiotu, efektu usługi.

Do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz Mieszkańców przez Gminę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Państwa Gminy wykonywane po okresie trwałości projektu nie stanowią odrębnej czynności. Zatem, w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie jest samo przekazanie przez Państwa Gminę Instalacji wraz z upływem okresu trwania Umów lecz świadczenie przez Państwa Gminę usługi montażu Instalacji w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne i/lub panele fotowoltaiczne, której zakończenie nastąpi - jak wyżej wskazano - po upływie tego okresu.

W konsekwencji, w okolicznościach niniejszej sprawy, po opodatkowaniu wpłat dokonanych przez Mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu Instalacji w skład których będą wchodziły: kolektory słoneczne i/lub panele fotowoltaiczne, Państwa Gmina nie ma obowiązku odrębnego opodatkowania podatkiem VAT przekazania Mieszkańcom własności instalacji wraz z upływem trwania umowy o wzajemnych zobowiązaniach.

Tym samym, stanowisko Państwa Gminy w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do kwestii pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego  w związku z realizacją projektu (pytanie nr 5) stwierdza się co następuje:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od  transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do  odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z opisu sprawy Państwa Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a towary i usługi związane z realizacją ww. projektu Państwa Gmina będzie wykorzystywała wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. projektu służą Państwa Gminie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to Państwa Gminie będącej czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Państwa Gminy w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwa Gmina przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja w zakresie stawki podatku VAT dla czynności opisanych we wniosku wywiera skutki prawne wyłącznie dla zaliczek otrzymanych do 23 listopada 2019 r.

Z uwagi na wskazaną okoliczność, że pozostała kwota wpłaty została wniesiona przez każdego mieszkańca po 30 czerwca 2020 r. należy wskazać, że na podstawie art. 42b ust.  1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i  usług, podatnik może wystąpić do  Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o  wydanie  wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo  świadczenia usług wykonywanych od  1  lipca 2020 r.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: sytuacja Państwa Gminy musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i Państwa Gmina musi się zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).