Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne z tytułu zrealizowania inwestycji pn. "...". Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 7 października 2025 (data wpływu 7 października 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina A jest jednostką samorządu terytorialnego, posiada osobowość prawną i jest właścicielem mienia i innych praw majątkowych oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie budżetu. Jednostka samorządu terytorialnego jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, składającym do urzędu skarbowego miesięczne pliki JPK_V7M (składające się z części deklaracyjnej oraz ewidencyjnej). Prowadzi działalność zarówno niepodlegającą podatkowi od towarów i usług jak i działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, działalność zwolnioną z podatku od towarów i usług oraz działalność nieobjętą zakresem opodatkowania zgodnie z art. 15 ust 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) dalej również jako: u.p.t.u., ustawa o VAT. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należą m.in. sprawy wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, edukacji publicznej, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych czy polityki prorodzinnej, które to jednostka planuje realizować poprzez niniejszą inwestycję.

Na mocy ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), w dniu 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy A i jej jednostek budżetowych oraz samorządowych zakładów budżetowych.

Gmina A jest w trakcie realizacji inwestycji pod nazwą: "..." dofinansowanej w ramach programu Fundusze Europejskie (…). Inwestorem w przedmiotowym zadaniu jest Gmina A. Zakończenie rozliczenia zadania przewidziane jest na 2026 r.

Inwestycja obejmuje budowę przedszkola na osiedlu B w miejscowości C, gmina A wraz z niezbędnym zagospodarowaniem terenu i placem zabaw. Budynek zaprojektowano jako (…). 

(…)

W zagospodarowaniu terenu przewidziano wykonanie m.in. ogrodzenia placu zabaw, dojść i opaski wokół budynku oraz niezbędnych mediów.

Głównym celem realizacji inwestycji w ramach ww. projektu jest zapewnienie powszechnego dostępu do wysokiej jakości usług przedszkolnych, poprawa warunków nauczania i możliwości rozwoju dzieci w szczególności wyrównanie szans dzieci pochodzących obszarów wiejskich poprzez większą dostępność do edukacji przedszkolnej na terenie Gminy A gwarantującą wysoką jakość kształcenia. Poprawa równego dostępu do wysokiej jakości usług sprzyjających włączeniu społecznemu w zakresie kształcenia, szkoleń i uczenia się poprzez rozwój łatwo dostępnej infrastruktury. Poziom zaspokojenia potrzeb mieszkańców w zakresie infrastruktury edukacji przedszkolnej na obszarze gminy A należy uznać za wciąż niewystarczający. Brak jest możliwości wykorzystania czy adaptacji istniejącej bazy lokalowej w gminie i istnieje potrzeba realizacji przedsięwzięcia polegającego na budowie nowego obiektu edukacji przedszkolnej.

Zgodnie z uchwałą Rady Gminy A nr (…) dzieci zamieszkałe w C na os. B, realizują roczne przygotowanie przedszkolne w szkole w D.  

(…)

Obowiązkiem Gminy jest zapewnienie dla wszystkich chętnych dzieci opieki przedszkolnej. Rodzice uczęszczających tam dzieci nie będą uiszczać opłat za uczęszczanie do przedszkola w ramach bezpłatnej opieki w wymiarze obowiązkowych 5 godzin dziennie. Rodzice będą ponosić jedynie odpłatność za pobyt dzieci w przedszkolu za każdą rozpoczętą godzinę przekraczającą czas bezpłatnych godzin nauczania, wychowania i opieki w kwocie (…) zł/h - wysokość ta na chwilę obecną wynika z podjętej uchwały nr (…) oraz opłaty za wyżywienie dzieci w przedszkolu. Stanowią one opłaty publicznoprawne, niepodlegające podatkowi VAT.

Umowa o dofinansowanie projektu nr: (…) zawarta z Województwem (…) na kwotę (…) przewiduje dofinansowanie projektu pn.: „...”. Powyższe dofinansowanie obejmuje refundację poniesionych kosztów i zaliczkę zaplanowanych przyszłych wydatków. Całkowita wartość projektu wynosi (…) i dotyczy kosztów budowy ww. przedszkola. Wydatki na inwestycję dokumentowane będą wystawionymi przez wykonawcę fakturami na rzecz Gminy A z wykazanymi w nich kwotami podatku naliczonego.

W wybudowanym budynku nie będą wynajmowane żadne pomieszczenia. Oddział przedszkolny nie będzie uzyskiwać żadnych innych dochodów niż wyżej wymienione. Faktury VAT związane z inwestycją, były, są i będą wystawiane na nabywcę, tj. Gminę A. Nieruchomość powstała w wyniku realizacji przedmiotowego zadania zostanie przekazana w trwały zarząd Zespołowi Szkolno – Przedszkolnemu na podstawie decyzji trwałego zarządu. Zgodnie z art. 11 z ustawy z dn. 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U.2024, poz. 1530), Gmina przekazuje swoim jednostkom budżetowym środki na realizację wydatków, a wszelkie uzyskane dochody są przekazywane na konto Gminy. Majątek powstały w wyniku realizacji powyższej inwestycji będzie stanowił własność Gminy A i zostanie przyjęty na stan środków trwałych. Wartość nakładów na środek trwały przekroczy 15 tys. zł netto. Po zakończeniu realizacji Projektu inwestycja będzie własnością Gminy.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwość co do okoliczności, czy Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki budowlane z tytułu realizacji przedmiotowej inwestycji.

Na pytania postawione w wezwaniu o treści:

1)Czy w związku z montażem instalacji fotowoltaicznej w ramach projektu pn. „...”, są/będą Państwo prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.)?

2)Czy ww. instalacja stanowi/ będzie stanowiła mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii?

3)Czy zawarli/zamierzają Państwo zawrzeć umowę z przedsiębiorstwem energetycznym? Jeżeli tak, to należy wskazać:

a)jakie zostaną określone zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej?

b)czy ww. umowa przewiduje/ będzie przewidywała wynagrodzenie dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej?

4)Czy w przypadku instalacji fotowoltaicznej, o której mowa we wniosku, będą Państwo korzystali z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii?

5)Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 4 jest twierdząca, to czy będą Państwo otrzymywali z tego tytułu wynagrodzenie?

6)Czy w przypadku instalacji, o której mowa we wniosku, korzystają/będą Państwo korzystali z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii?

7)Czy ww. instalacja fotowoltaiczna mieści się /będzie się mieściła w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak, prosimy wskazać konkretny punkt ww. przepisu.

8)Do jakich czynności jest/będzie wykorzystywana przez Państwa instalacja fotowoltaiczna powstała w ramach realizowanego ww. zadania, tj. czy do czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (prosimy wskazać, jakie to czynności),

b)zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (prosimy wskazać, jakie to czynności),

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (prosimy wskazać, jakie to czynności)?

9)Czy ww. instalacja fotowoltaiczna wykorzystywana jest/będzie przez Państwa:

a)do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.)?

b)do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

c)zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

10)W sytuacji, gdy instalacja fotowoltaiczna jest/będzie przez Państwa wykorzystywana zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy istnieje/będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

11)Czy ww. instalacja fotowoltaiczna jest/będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanychpodatkiem VAT i zwolnionychod podatku VAT?

12)W sytuacji, gdy instalacja fotowoltaiczna jest/będzie przez Państwa wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać, czy są/będą Państwo mieli obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

13)Czy w przypadku wystąpienia nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci:

a)mogą/będą Państwo mogli ją wykorzystać w późniejszym terminie? Jeżeli tak, to należy wskazać, w jakim terminie?

b)niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”?

14)Czy są/będą Państwo w stanie wyodrębnić z wydatków ponoszonych na realizację projektu pn. „...” wydatki związane z instalacją fotowoltaiczną oraz pozostałe wydatki?

15)Do jakich czynności wykorzystują/będą wykorzystywali Państwo pozostałe efekty przeprowadzanych robót (oprócz instalacji fotowoltaicznej), które powstaną w ramach realizowanego zadania pn. „...”, tj. czy do czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b)zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

16)Czy pozostałe efekty powstałe w ramach ww. zadania (oprócz instalacji fotowoltaicznej) są/będą wykorzystywane przez Państwa:

a)do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

b)do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

c)zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

17)W sytuacji, gdy pozostałe efekty realizowanego zadania (oprócz instalacji fotowoltaicznej) są/będą przez Państwa wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, to czy będzie istniała możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

18)Czy pozostałe efekty powstałe w ramach ww. zadania (oprócz instalacji fotowoltaicznej) będą wykorzystywane do czynności opodatkowanychpodatkiem VAT i zwolnionychod podatku VAT?

19)W sytuacji, gdy pozostałe efekty realizowanego zadania (oprócz instalacji fotowoltaicznej) są/będą przez Państwa wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać, czy mają/będą mieli Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

Udzielili Państwo odpowiedzi:

Ad 1)

W związku z przewidzianym montażem instalacji fotowoltaicznej w ramach projektu pn. „...”, Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej.

Ad 2)

Powyższa instalacja będzie stanowiła mikroinstalację.

Ad 3)

Gmina zamierza podpisać umowę z przedsiębiorstwem energetycznym w momencie, gdy zostanie zamontowana instalacja fotowoltaiczna.

a)

Wyprodukowana z instalacji fotowoltaicznej energia elektryczna będzie rozliczana na zasadach Net-billing i TPA.

b)

Umowa nie będzie przewidywała wynagrodzenia dla Gminy w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznej.

Ad 4)

Gmina nie zamierza korzystać z takiego rozliczenia.

Ad 5)

Nie dotyczy.

Ad 6)

Tak, Gmina będzie korzystać z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci.

Ad 7)

Powyższa instalacja fotowoltaiczna nie będzie się mieściła w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Ad 8)

Instalacja, która powstanie w ramach realizowanego zadania będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wytwarzanie energii przeznaczane będzie jedynie na bieżące funkcjonowanie przedszkola i będzie zaspokajać jedynie w części zapotrzebowanie na energię elektryczną obiektu.

Ad 9)

Instalacja fotowoltaiczna będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza.

Ad 10)

Nie dotyczy.

Ad 11)

Powyższa instalacja fotowoltaiczna nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT.

Ad 12)

Nie dotyczy.

Ad 13)

W przypadku nadwyżki energii elektrycznej wyprodukowanej przez instalację fotowoltaiczną i wprowadzonej do sieci wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci, niewykorzystana w określonym terminie nadwyżka „przepada”, ale umowa z reguły przewiduje możliwość odzyskania jej w 20%, natomiast z doświadczenia innych umów nie przewiduje się, aby ta nadwyżka powstała, gdyż moc instalacji jest tak określona, że wystarcza na zaspokojenie potrzeb na energię energetyczną budynku jedynie w części.

Ad 14)

Są Państwo w stanie wyodrębnić z wydatków ponoszonych na realizację projektu wydatki związane z instalacją fotowoltaiczną oraz pozostałe wydatki.

Ad 15)

Efekty przeprowadzonych robót w ramach powyższego projektu wykorzystywane będą do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 16)

Powstałe efekty w ramach ww. zadania będą wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza.

Ad 17)

Nie dotyczy.

Ad 18)

Powstałe efekty w ramach ww. zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT.

Ad 19)

Nie dotyczy.

Pytanie

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne z tytułu zrealizowania inwestycji polegającej na budowie przedszkola w miejscowości C, osiedle B, które to przedszkole zostanie własnością Gminy i służyć będzie do świadczenia usług w zakresie edukacji przedszkolnej (niepodlegających VAT)?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Gminy nie ma podstaw prawnych do odzyskania podatku od towarów i usług w związku z realizacją inwestycji „...”. Powołując się w pierwszej kolejności na przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a mianowicie art. 86 ust. 1 prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi, o którym mowa w art. 15 w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przepis art. 15 u.p.t.u. określa, iż podatnikami są podmioty prowadzące działalność gospodarczą w sposób samodzielny i zarobkowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności a w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jednocześnie ustawodawca w przepisie art. 15 ust. 6 u.p.t.u. wskazuje, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z kolei art. 88 ust. 3a pkt 2 u.p.t.u. stwierdza, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Natomiast ust. 4 tego artykułu wskazuje, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Gmina działa jako organ władzy publicznej poprzez m.in. wykonywanie zadań własnych nałożonych odrębnymi przepisami prawa. Realizowanie przedmiotowej inwestycji stanowi realizację przez jednostkę jej zadań własnych zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, tj. w zakresie edukacji publicznej. Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Ponadto art. 8 ust. 15 ustawy – Prawo Oświatowe z dnia 14 grudnia 2016 r. (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1043) stwierdza, że zakładanie i prowadzenie publicznych przedszkoli, w tym z oddziałami integracyjnymi lub specjalnymi, przedszkoli integracyjnych i specjalnych oraz innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 32 ust. 2, szkół podstawowych, w tym integracyjnych oraz z oddziałami integracyjnymi lub specjalnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych, szkół artystycznych oraz szkół przy zakładach karnych, szkół w okręgowych ośrodkach wychowawczych, zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich, należy do zadań własnych gmin.

Z wymienionych powyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wyklucza się zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Zatem, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku VAT mogą występować zarówno jako podmioty niebędące podatnikami tego podatku, jak i jako podatnicy, w zależności od charakteru podejmowanych czynności. W sytuacji, gdy realizują one zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane, działają w reżimie publicznoprawnym i – zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług – nie są uznawane za podatników podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych jednostki samorządu terytorialnego występują w charakterze podatników VAT, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Gmina A jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jednakże towary i usługi przez nią nabywane w ramach realizacji inwestycji polegającej na budowie przedszkola publicznego pozostają w związku z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT. Inwestycja ta nie służy celom zarobkowym a realizacji ustawowych zadań własnych gminy w zakresie edukacji przedszkolnej, określonych w odrębnych przepisach prawa będzie wykorzystywana do nieodpłatnego udostępnienia powstałej infrastruktury. Po zakończeniu inwestycji Gmina nie będzie uzyskiwała żadnych dochodów przewyższających koszty funkcjonowania przedszkola, a majątek powstały w wyniku budowy nie będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zostanie on przeznaczony wyłącznie do realizacji zadań własnych, co oznacza brak wykonywania czynności odpłatnych oraz brak generowania przychodów mogących zostać uznanych za obrót w rozumieniu art. 29a u.p.t.u. Działania Gminy związane z prowadzeniem przedszkola mają charakter publicznoprawny i nie mogą być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Realizacja inwestycji nie wiąże się bowiem z wykonywaniem czynności o charakterze zarobkowym, a jej celem jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Otrzymywane przez Gminę faktury dokumentujące wydatki poniesione na budowę i wyposażenie przedszkola nie pozostają w związku z czynnościami opodatkowanymi. Tym samym Gmina A nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego ani prawa do jego zwrotu na podstawie art. 86 ust. 1 i art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, organ konsekwentnie wskazuje, że jednostki samorządu terytorialnego, realizując zadania własne nałożone ustawą o samorządzie gminnym, nie działają w tym zakresie jako podatnicy podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz jako organy władzy publicznej wykonujące czynności publicznoprawne w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy. W konsekwencji nabywane towary i usługi nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi, co wyklucza możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Takie stanowisko zostało potwierdzone między innymi w interpretacji z dnia 12 lipca 2022 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.272.2022.1.KP), w której stwierdzono, że brak jest podstaw do odliczenia VAT, ponieważ efekty inwestycji realizowane są w ramach zadań własnych gminy, a nie w ramach działalności opodatkowanej. Analogicznie w interpretacji z dnia 1 lipca 2022 r. (sygn. 0113-KDIPT-2.4012.344.2022.1.MC) organ podkreślił, że warunek związku nabyć z czynnościami opodatkowanymi nie został spełniony, wobec czego gminie nie przysługuje prawo ani do odliczenia VAT, ani do jego zwrotu. W tym samym dniu, w interpretacji sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.366.2022.1.JSZ, Dyrektor KIS potwierdził, że wydatki inwestycyjne JST na realizację zadań własnych nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku, ponieważ brak jest związku z działalnością opodatkowaną. Również w interpretacji z dnia 1 lipca 2022 r. (sygn. 0112-KDIL-1.4012.312.2022.1.AW) podkreślono, że zadania własne gminy w zakresie edukacji przedszkolnej mają charakter publicznoprawny, a nie gospodarczy, co jednoznacznie przesądza o braku prawa do odliczenia podatku. Natomiast w interpretacji z dnia 19 maja 2022 r. (sygn. 0114- KDIP1-2.4012.228.2022.1.PC) organ wskazał, że majątek powstały w wyniku realizacji inwestycji stanowi infrastrukturę publiczną udostępnianą dzieciom w wieku przedszkolnym w sposób nieodpłatny, a zatem nie generuje obrotu w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług, co wyklucza możliwość zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy.

Powyższe interpretacje potwierdzają jednolitą praktykę organów podatkowych, zgodnie z którą gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z budową infrastruktury służącej realizacji zadań własnych w sferze publicznoprawnej, w tym w zakresie edukacji przedszkolnej.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

Biorąc pod uwagę powyższe, Gmina podtrzymuje swoje stanowisko wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że realizacja zadania pn. „...” związana jest z czynnościami nieopodatkowanymi podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić, czy towary i usługi nabyte przez Państwa w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153 ze zm.):

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361 ze zm.), zwanej dalej ustawą o OZE:

Według art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Na mocy art. 3 ustawy o OZE:

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W świetle art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Natomiast, według art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W świetle art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

Według art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r. poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Z wniosku wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Realizują Państwo inwestycję pod nazwą: „...”, która jest dofinansowana w ramach programu (...). Inwestycja obejmuje budowę przedszkola na osiedlu B w miejscowości C, gmina A wraz z niezbędnym zagospodarowaniem terenu i placem zabaw.

(…)

Projekt zakłada również budowę instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku przedszkola.

Należy zaznaczyć, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o podatku od towarów i usług definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej w związku z budową instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku przedszkola należy rozpatrywać jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – bowiem nie dokonują Państwo/ nie będą Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w ww. mikroinstalacji jako organ władzy publicznej.

Z przepisów ustawy OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej według ww. zasad. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

A zatem, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnych źródłach energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – zarejestrowany czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będziecie dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie wyprodukowany w instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na dachu budynku przedszkola wytworzonej w ramach inwestycji pn. "...", stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją ww. projektu wskazuję, że wyrażoną w cytowanym wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2c ustawy:

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 2g ustawy:

Według art. 90 ust. 10 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnika VAT, będzie przypisanie konkretnych wydatków w związku z realizacją inwestycji pn. „...”” do określonego rodzaju działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) oraz innej niż gospodarcza (do czynności pozostających poza zakresem podatku VAT), z którymi wydatki te będą związane. Zatem będą Państwo mieli obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeśli takie wyodrębnienie wydatków będzie możliwe będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi. Natomiast jeżeli nie będą Państwo mieli możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację ww. projektu do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że są Państwo w stanie wyodrębnić wydatki ponoszone na realizację projektu na: związane z instalacją fotowoltaiczną oraz pozostałe wydatki.

Odnosząc się do wydatków poniesionych w ramach inwestycji pn. „...”” związanych z dostawą i montażem instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku przedszkola, należy zauważyć, że instalacja ta będzie służyła do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy prądu. Ponadto – jak wynika z opisu sprawy – inwestycja obejmuje budowę przedszkola na osiedlu B w miejscowości C, gmina A wraz z niezbędnym zagospodarowaniem terenu i placem zabaw - nie będzie wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tak więc część inwestycji dotycząca wykonania instalacji fotowoltaicznej będzie miała związek z działaniami Gminy, które pozostają w sferze jej imperium, czyli zadań własnych, a zatem będzie miała związek z czynnościami wykonywanymi poza działalnością gospodarczą.

Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją montażu instalacji fotowoltaicznej Państwa działania w charakterze Prosumenta, będą stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku, należy uznać, że wydatki poniesione na wykonanie instalacji fotowoltaicznej będą miały związek zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT) jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

Natomiast pozostałe wydatki poniesione w ramach realizacji ww. inwestycji, tj. oprócz wydatków na instalację fotowoltaiczną - jak wynika z opisu sprawy – będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w związku z ponoszeniem nakładów na realizację inwestycji pn. „...” w części dotyczącej instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku przedszkola, w sytuacji gdy będą mieli Państwo możliwość przyporządkowania wydatków do poszczególnych rodzajów działalności, tj. do działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych) i do działalności innej niż gospodarcza, to będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Nie będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Z kolei, w sytuacji gdy nie będą mieli Państwo możliwości przypisania ponoszonych wydatków na wykonanie instalacji fotowoltaicznej na dachu budynku przedszkola w całości do działalności gospodarczej, będzie przysługiwać Państwu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie, w jakim wydatki te będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

W odniesieniu natomiast do pozostałych wydatków, które będą poniesione w ramach realizacji ww. inwestycji pn. „...”, oprócz wydatków poniesionych na instalację fotowoltaiczną – wskazuję, że podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie zostaną spełnione, bowiem ww. pozostałe wydatki nie są wykorzystywane przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Tym samym, w odniesieniu do ww. pozostałych wydatków poniesionych w ramach ww. inwestycji (poza wydatkami na instalację fotowoltaiczną) – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) ze stanem faktycznym i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.