Interpretacja indywidualna z dnia 10 sierpnia 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4015.65.2022.1.MM
Temat interpretacji
Czy w związku z niezgłoszeniem do urzędu skarbowego nabycia spadku, zobowiązanie podatkowe się przedawniło?
Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od spadków i darowizn jest nieprawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
11 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 4 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia spadku. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Postanowieniem Sądu Rejonowego nabyła Pani spadek po zmarłej S.G., która zmarła 7 września 2013 r. Orzeczenie stało się prawomocne 9 lipca 2016 r.
Minęło zatem ponad 5 lat od śmierci spadkodawczyni, czyli od powstania obowiązku podatkowego oraz chwili przyjęcia spadku. Nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania ale zostało potwierdzone postanowieniem sądu o nabyciu spadku, zatem sąd miał obowiązek zgłosić ten fakt do urzędu skarbowego. Interes fiskalny został zatem zabezpieczony z chwilą, gdy urząd został poinformowany przez sąd o nabyciu przez Panią spadku.
Obowiązek podatkowy powstał z chwilą przyjęcia spadku i odnowił się z chwilą uprawomocnienia postanowienia sądu o nabyciu spadku. Od tego czasu urząd skarbowy miał trzy lata aby wymierzyć podatek czego nie uczynił. Tymczasem w tym konkretnym przypadku minęło ponad pięć lat.
Zamierza Pani udać się do urzędu skarbowego w celu uzyskania potwierdzenia pisemnego świadczącego o przedawnieniu się daniny i obawia się Pani o to, że zostanie nałożony na Panią obowiązek podatkowy na nowo, gdyż urząd potraktuje przyjęcie wniosku jako pierwszą informację o nabyciu spadku.
Urząd skarbowy został jednak poinformowany o tym fakcie przez sąd po uprawomocnieniu się postanowienia sądu o nabyciu przez Panią spadku w 2016 r.
Pytanie
Czy w tym przypadku podatek od podatku (winno być: od spadku) się przedawnił?
Pani stanowisko w sprawie
Pani zdaniem, w opisanym przypadku podatek od spadku się przedawnił. Od powstania obowiązku podatkowego minęło ponad 5 lat. Urząd skarbowy został poinformowany przez sąd o przyjęciu spadku i możliwości powstania obowiązku podatkowego i w przeciągu 3 lat tego nie uczynił. W pozostałych przypadkach przedawnienie nastąpiło, gdyż uprawomocnienie przyjęcia spadku nastąpiło ponad 5 lat temu a chwila śmierci spadkodawczyni ponad 8 lat.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie należy zaznaczyć, że ponieważ opisane we wniosku nabycie, nastąpiło z chwilą śmierci spadkodawczyni, w dacie 7 września 2013 r., w niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu sprzed 1 stycznia 2016 r., zgodnie z treścią art. 50 ust. 1 ustawy z 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1045 ze zm.).
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2015 r. poz. 86 ze zm.):
Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia (…).
Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia „dziedziczenia”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).
Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:
Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.
Stosownie do art. 924 ww. ustawy:
Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.
Natomiast stosownie do art. 925 tej ustawy:
Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.
Zgodnie z art. 1025 § 1 zdanie pierwsze ww. ustawy:
Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę.
Z powyższych przepisów wynika, że nabycie spadku ma miejsce z chwilą śmierci spadkodawcy. Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku ma natomiast charakter deklaratoryjny i stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę.
Należy zaznaczyć, że termin nabycia spadku określony przez przepisy Kodeksu cywilnego nie jest tożsamy z datą powstania obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Wynika to z poniższych uregulowań.
Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:
Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.
W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
Obowiązek podatkowy powstaje – przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku.
Jednakże zgodnie z art. 6 ust. 4 tej ustawy:
Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.
Stosownie do art. 17a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:
Podatnicy podatku są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2, złożyć, w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych według ustalonego wzoru. Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.
Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że nabyła Pani spadek po spadkodawczyni, która zmarła 7 września 2013 r. Postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku uprawomocniło się 9 lipca 2016 r. Nie złożyła Pani do urzędu skarbowego zeznania podatkowego w związku z nabyciem spadku. Obecnie zamierza Pani wystąpić do urzędu skarbowego z wnioskiem o wydanie zaświadczenia o przedawnieniu zobowiązania w podatku od spadków i darowizn.
Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, że przy nabyciu w drodze spadku, które nie zostało zgłoszone do opodatkowania (co miało miejsce w przedmiotowej sprawie) ale zostało stwierdzone postanowieniem Sądu, obowiązek podatkowy powstaje nie z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy) lecz z chwilą uprawomocnienia się postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku (art. 6 ust. 4 cyt. ustawy). Zgodnie bowiem z ww. art. 6 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy o podatku od spadków i darowizn – jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Ponieważ w przedmiotowej sprawie postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku uprawomocniło się 9 lipca 2016 r., to – co do zasady, zgodnie z treścią zdania pierwszego art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn – obowiązek podatkowy z tytułu ww. nabycia w drodze spadku powstał dla Pani właśnie 9 lipca 2016 r. Tym samym w terminie miesiąca od uprawomocnienia się ww. postanowienia Sądu była Pani zobowiązana do złożenia zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych tytułem dziedziczenia.
Z treści wniosku wynika jednak, że nie dopełniła Pani tego obowiązku i nie złożyła do właściwego urzędu skarbowego zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych.
Wobec tego konieczna jest analiza przepisów ustawy Ordynacja podatkowa dotyczących przedawnienia zobowiązań podatkowych czy też dotyczących prawa do ustalenia/określenia tego zobowiązania.
Zgodnie z art. 4 Ordynacji podatkowej:
Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.
Stosownie natomiast do art. 5 Ordynacji podatkowej:
Zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.
Zobowiązania podatkowe najczęściej powstają w wyniku zaistnienia pewnego zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże skutek w postaci jego powstania. W takim przypadku zobowiązanie powstaje z dniem zaistnienia tego zdarzenia.
Zobowiązanie podatkowe może jednak powstać również w wyniku działania organów podatkowych: wskutek wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania. W takim przypadku zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego.
Zgodnie bowiem z art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej:
Zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:
1.zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;
2.doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.
W myśl art. 21 § 5 Ordynacji podatkowej:
Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w § 1 pkt 2, ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym.
Na podstawie art. 68 § 1 ww. ustawy:
Zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Natomiast zgodnie z art. 68 § 2 ww. ustawy:
Jeżeli podatnik:
1. nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego,
2. w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego,
zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Zgodnie z powyższymi przepisami, zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn co do zasady powstaje na skutek doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania. Powinna być ona poprzedzona złożeniem zeznania podatkowego. Z kolei okres przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej wysokość podatku od spadków i darowizn liczy się od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy, tj. w przedstawionym stanie faktycznym, od końca roku, w którym uprawomocniło się postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku.
Z kolei jak wynika z wyżej powołanych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa przedawnienie prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od spadków i darowizn w przypadku, gdy podatnik nie złożył deklaracji jest uwarunkowane brakiem doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Nie można zatem zgodzić się z Pani stwierdzeniem, że w omawianej sprawie termin na wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe wynosi 3 lata. Jak stanowi bowiem ww. art. 68 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, skoro nie złożyła Pani zeznania podatkowego, to termin na wydanie decyzji wynosi 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy.
Zatem kierując się treścią art. 6 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy o podatku od spadków i darowizn, można by stwierdzić, że w analizowanej sprawie nastąpiło przedawnienie prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego.
Jednakże mając na uwadze zdanie drugie art. 6 ust. 4 ww. ustawy, zgodnie z którym – w przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia – nie można przesądzić, że definitywnie nastąpiło przedawnienie prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego. Z chwilą „powołania się” przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia może dojść do odnowienia obowiązku podatkowego.
W tym miejscu należy odnieść się również do Pani wątpliwości dotyczących możliwości potraktowania przez urząd skarbowy Pani wniosku o wydanie zaświadczenia o przedawnieniu zobowiązania w podatku od spadków i darowizn jako informację o powołaniu się przez Panią na fakt nabycia spadku.
Przez „powołanie się”, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn, należy rozumieć wskazanie, odwołanie się do czegoś w celu wykazania zasadności własnego stanowiska, tezy. Chodzi tu o świadome działanie podatnika, który powołuje się na określoną czynność cywilnoprawną z zamiarem wykazania czegoś przed organem podatkowym. W związku z powyższym złożenie w organie podatkowym wniosku o wydanie zaświadczenia, że zobowiązanie podatkowe z tytułu dziedziczenia wygasło wskutek przedawnienia, nie spełni przesłanki powołania się na fakt nabycia spadku. Takie działanie nie spowoduje więc odnowienia obowiązku podatkowego.
Jednakże nabycie przez Panią spadku i nie złożenie do właściwego urzędu skarbowego zeznania podatkowego o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych po uprawomocnieniu się postanowienia sądu, nie oznacza definitywnie, że dla Pani nie powstanie już nigdy obowiązek podatkowy w związku z nabyciem spadku. Obowiązek taki w ww. zakresie zgodnie z powołanymi przepisami powstanie „z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym”.
W związku z powyższym stwierdzić należy, że obecnie nie jest Pani zobowiązana do uiszczenia podatku od spadków i darowizn w związku z nabyciem spadku. Nie zmieni tego także złożenie przez Panią wniosku o wydanie zaświadczenia, że zobowiązanie podatkowe z tytułu dziedziczenia wygasło wskutek przedawnienia. Jednakże z uwagi na zapis art. 6 ust. 4 zdanie drugie ustawy o podatku od spadków i darowizn Organ nie może podzielić Pani stanowiska i uznać je za prawidłowe. Niezależnie bowiem po ilu latach powoła się Pani na fakt nabycia spadku, to zobowiązanie podatkowe może ulec odnowieniu.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).