Interpretacja indywidualna z dnia 12.10.2017, sygn. 0112-KDIL3-2.4011.219.2017.1.TR, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2017 r. (data wpływu 17 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości jest:

• prawidłowe w odniesieniu do pierwszego z zadanych we wniosku pytań,
• bezprzedmiotowe w odniesieniu do drugiego z zadanych we wniosku pytań.

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2006 r. Wnioskodawca odziedziczył po zmarłym wówczas ojcu 1/4 udziału w pozostawionym przez niego spadku, na który składały się udziały we własności kilku nieruchomości znajdujących się na terytorium Polski. Pozostałymi spadkobiercami zostały jego matka i dwie siostry.

W 2015 r. postanowieniem sądu nastąpił dział spadku i podział majątku wspólnego. W orzeczeniu sąd wycenił udział Wnioskodawcy w spadku i jednocześnie majątku wspólnym na 287 525 zł i przyznał mu na wyłączną własność jedną z nieruchomości: działkę zabudowaną budynkiem mieszkalnym o oszacowanej wartości 147 000 zł oraz zobowiązał pozostałych spadkobierców do zapłaty na jego rzecz tytułem dopłaty, rozliczenia nakładów, pożytków i darowizn kwotę 161 034,12 zł. Łącznie przyznane składniki majątkowe wyniosły 308 034,12 zł.

Obecnie Wnioskodawca planuje sprzedaż otrzymanej w wyniku podziału majątku nieruchomości. Sprzedaż ta nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była też wykorzystywana przez niego do takiej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w opisanej sytuacji należy uznać, że nabycie nieruchomości przyznanej na wyłączną własność w wyniku działu spadku i podziału majątku wspólnego nastąpiło z chwilą śmierci spadkodawcy, tj. w 2006 r. i obecnie jej sprzedaż nie będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, ze względu na upływ 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym to nabycie miało miejsce?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Nabycie opisanej nieruchomości nastąpiło z dniem otwarcia spadku (śmierci spadkodawcy) w 2006 r. i jej ewentualna sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 19991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nich, jeśli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ww. praw decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

• podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
• wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Natomiast jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu, to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje udział w nieruchomości, który przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Pogląd ten jest podzielany w wielu interpretacjach wydanych przez organy podatkowe, m.in. interpretacji Dyrektora KIS z 23 maja 2017 r. nr 1061-IPTPB2.4511.172.2017.1.SR, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lutego 2016 r. nr IPPB4/4511-1428/15-2/JK3, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 kwietnia 2014 r. nr IPTPB2/415-29/14-4/JR i z dnia 9 listopada 2015 r. nr IPTPB2/4511-492/15-2/JR.

W przedmiotowej sprawie wartość otrzymanej przez Wnioskodawcę nieruchomości (147 000 zł) po zniesieniu współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługiwał mu w majątku wspólnym (287 525 zł). Spełniony został zatem drugi z ww. warunków. Bez znaczenia pozostaje fakt, że podział odbył się z dopłatami, których suma z innym zasądzonymi należnościami oraz wartością nieruchomości nieznacznie przekroczyła wartość udziału spadkowego. Wnioskodawca był bowiem tym spadkobiercą, który nie był zobowiązany do dopłat, tj. nie powiększył w wyniku dokonanej dopłaty swojego udziału w rzeczy ponad przysługujący udział we współwłasności.

Ze względu na powyższe, daty uprawomocnienia się postanowienia sądu o dziale spadku i podziale majątku wspólnego nie można uznać za datę nabycia przeznaczonej do sprzedaży nieruchomości. Nabycie jej nastąpiło w chwili otwarcia spadku, w związku z czym ewentualna sprzedaż będzie miała miejsce po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie (tj. 2006 r.) i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad.2.

W przypadku uznania, że nabycie miało miejsce nie w chwili otwarcia spadku, lecz z dniem uprawomocnienia się postanowienia sądu o dziale spadku i podziale majątku wspólnego, sprzedaż przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W wyniku nabycia spadku w 2006 r. Wnioskodawca posiadał 1/8 udziału we własności otrzymanej później na wyłączną własność nieruchomości. W związku z tym, ze względu na upływ ww. 5 letniego terminu, uzyskany ze sprzedaży przychód będzie podlegał opodatkowaniu tylko w części odpowiadającej 7/8 całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

• prawidłowe w odniesieniu do pierwszego z zadanych we wniosku pytań,
• bezprzedmiotowe w odniesieniu do drugiego z zadanych we wniosku pytań.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

&‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Zainteresowany planuje sprzedaż nieruchomości nabytej w wyniku działu spadku po ojcu zmarłym w roku 2006 i podziału majątku wspólnego.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Natomiast z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu praw do nabycia spadku, sąd nie określa bowiem składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem, przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich; ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Z chwilą działu spadku jedni spadkobiercy tracą więc własność udziałów nabytych przez siebie w spadku, a własność tę dopiero z tą chwilą nabywają inni spadkobiercy. Dział spadku może nastąpić za odpłatnością w formie spłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli (współwłaściciela) lub nieodpłatnie bez żadnych spłat.

W myśl natomiast art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

W tym miejscu wskazać należy, że dział spadku i zniesienie współwłasności nie stanowią nabycia rzeczy, jeżeli mieszczą się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu spadku mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku zostało dokonane bez spłat i dopłat.

Gdy w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Tak więc, co do zasady, dział spadku i zniesienie współwłasności są formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tych instytucji prawnych podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia na gruncie analizowanej sprawy. Jak bowiem wynika z informacji zawartych we wniosku, wartość nieruchomości (147 000 zł) nabytej przez Zainteresowanego w wyniku działu spadku i podziału majtku wspólnego dokonanych w roku 2015 mieści się w wartości udziału (287 525 zł), jaki pierwotnie przysługiwał Wnioskodawcy w masie spadkowej po zmarłym ojcu. Tak więc, należy uznać, że rzeczoną nieruchomość Wnioskodawca nabył w roku 2006. Faktu tego nie zmienia nawet okoliczność, że otrzymana przez Wnioskodawcę tytułem dopłaty, rozliczenia nakładów, pożytków i darowizn kwota 161 034,12 zł (a więc również z innych tytułów niż tylko wyrównanie udziału spadkowego) spowodowała, że w sumie z przedmiotową nieruchomością Zainteresowany rachunkowo otrzymał więcej niż spadkowe 287 525 zł, bo 308 034,12 zł.

Reasumując: na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, planowana sprzedaż nieruchomości nie będzie stanowiła dla Zainteresowanego źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Tym samym, , nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku uiszczenia podatku dochodowego.

W konsekwencji, odpowiedź na drugie z zadanych we wniosku pytań jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej