Uznanie przychodu uzyskiwanego przez Pracowników IT z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów jako przychodu z tytułu działalności twórczej oraz uznanie prac pracowników B+R za działalność badawczo-rozwojową.

Interpretacja  indywidualna  –  stanowisko  prawidłowe

Szanowni  Państwo,

stwierdzam,  że  Państwa  stanowisko  w  sprawie  oceny  skutków  podatkowych  opisanego  stanu  faktycznego  oraz  zdarzenia  przyszłego  w  części  dotyczącej  uznania  przychodu  uzyskiwanego  przez  Pracowników  IT  z  tytułu  przeniesienia  autorskich  praw  majątkowych  do  Utworów  jako  przychodu  z  tytułu  działalności  twórczej  w  zakresie  programów  komputerowych  oraz  w  zakresie  uznania  prac  wykonywanych  przez  Pracownika  B+R  za  działalność  badawczo-rozwojową  w  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  jest  prawidłowe.

Zakres  wniosku  o  wydanie  interpretacji  indywidualnej

Dnia  15  czerwca  2022  r.  wpłynął  Państwa  wniosek  z  8  czerwca  2022  r.  o  wydanie  interpretacji  indywidualnej,  który  dotyczy  podatku  dochodowego  od  osób  fizycznych.  Uzupełnili  go  Państwo  –  w  odpowiedzi  na  wezwanie  –  pismem  z  25  sierpnia  2022  r.  (wpływ  30  sierpnia  2022  r.).  Treść  wniosku  jest  następująca:

Opis  stanu  faktycznego  oraz  zdarzenia  przyszłego 

Wnioskodawca  jest  częścią  grupy  kapitałowej  (…).  (…).  Firma  została  założona  w  (…)  roku  z  siedzibą  w  (…).  Grupa  (…)  dostarcza  wiodące  w  branży  technologie  i  usługi  oparte  na  najwyższych  standardach  jakości  i  innowacji,  (...).

Wnioskodawca,  jako  jeden  z  liderów  krajowego  rynku,  zajmuje  się  wdrażaniem  nowych  rozwiązań  na  zlecenie  klientów  oraz  bez  zlecenia  –  w  ramach  działań  związanych  z  rozwojem  nowych  technologii.

Podstawową  działalnością  Wnioskodawcy  jest  zatem  stałe  wprowadzanie  nowych,  zmienionych  lub  ulepszonych  rozwiązań  w  sektorze  (…),  w  szczególności  w  zakresie  (…),  które  najczęściej  opracowywane  i  tworzone  są  pod  konkretne  potrzeby  klienta  (dalej:  Produkty  końcowe).

Wnioskodawca,  w  celu  realizacji  ww.  działalności  gospodarczej,  zatrudnia  na  podstawie  umów  o  pracę  m.in.  pracowników,  których  można  przypisać  do  dwóch  działów  (sektorów)  działalności  Wnioskodawcy:

1)DziałBadawczo-Rozwojowy,któryodpowiedzialnyjestzatworzenienowychorazdoskonalenieistniejącychrozwiązańwzakresiewszystkichtypów(…)(dalejodpowiednio:PracownicyB+R;Produkt(…));

2)DziałIT,wktórymtworzonejestoprogramowaniekomputeroweiaplikacje,koniecznedowytworzeniaiimplementacjigotowego,innowacyjnegoProduktuKońcowego(dalej:PracownicyIT).

I.  Pracownicy  IT

Do  obowiązków  pracowniczych  Pracowników  IT  należy:  (…)

Efektem  ww.  działań  Pracowników  IT  jest  tworzenie  utworów  w  rozumieniu  ustawy  z  dnia  4  lutego  1994  r.  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych  (Dz.  U.  2021.1062  z  późn.  zm.;  dalej:  ustawa  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych),  dalej  jako:  Utwory,  w  postaci  nowego  programu  komputerowego  (lub  jego  części),  oprogramowania  komputerowego  przeznaczonego  do  testowania  docelowego  programu  komputerowego,  dokumentacji  technicznej,  strategii  testowych,  raportów  z  przeprowadzonych  testów  manualnych,  architektury  nowych  rozwiązań.

Zbiór  wyżej  wskazanych  czynności  składa  się  na  kompletny  proces  wytwarzania  programu  komputerowego  u  Wnioskodawcy.  Każda  z  tych  czynności  oraz  powstałych  w  ich  wyniku  Utworów  jest  niezbędnym  elementem  omawianego  procesu.  W  ocenie  Wnioskodawcy  działania  te  mają  twórczy  charakter,  gdyż  bez  twórczego,  indywidualnego  podejścia  do  każdego  zadania  pracownik  nie  jest  w  stanie  wykonać  należycie  swojej  pracy,  ponieważ  jej  efektem  ma  być  program  komputerowy  lub  bezpośrednie,  konieczne  wsparcie  w  procesie  wytworzenia  programu  komputerowego  poprzez  stworzenie  innego,  odpowiedniego  programu  komputerowego,  a  także  prace  przygotowawcze  dotyczące  tworzenia  oprogramowania.

II.  Pracownicy  B+R

Do  obowiązków  pracowniczych  Pracowników  B+R  należy:  (…)

Efektem  ww.  działań  Pracowników  B+R  jest  powstawanie  utworów  w  postaci  nowego  Produktu  (…)  lub  nowych  modułów  w  istniejącym  już  Produkcie  (…)

Na  marginesie  należy  wskazać,  że  czynności  wykonywane  przez  Pracowników  IT  oraz  Pracowników  B+R  cechują  się  unikatowością,  co  wyklucza  wszelkie  działania  rutynowe  i  odtwórcze.

Ponadto,  czynności  wykonywane  przez  Pracowników  IT  oraz  Pracowników  B+R:

1)sąibędąprowadzonewsposóbsystematyczny(tj.wsposóbmetodyczny,zaplanowanyiuporządkowany);

2)sąibędąprowadzonewceluzwiększeniazasobówwiedzyorazwykorzystaniazasobówwiedzydotworzenianowychzastosowańoraz

3)sąibędądziałalnościątwórcząwzakresie:

·badańaplikacyjnych,rozumianychjakopracemającenaceluzdobycienowejwiedzyorazumiejętności,nastawionenaopracowywanienowychproduktów,procesówlubusługlubwprowadzaniedonichznaczącychulepszeń;lub

·nabywania,łączenia,kształtowaniaiwykorzystywaniadostępnejaktualniewiedzyiumiejętności,wtymwzakresienarzędziinformatycznychluboprogramowania,doplanowaniaprodukcjiorazprojektowaniaitworzeniazmienionych,ulepszonychlubnowychproduktów,procesówlubusług,zwyłączeniemdziałalnościobejmującejrutynoweiokresowezmianywprowadzanedonich,nawetjeżelitakiezmianymającharakterulepszeń.

Wnioskodawca  składa  przedmiotowy  wniosek  o  wydanie  interpretacji  indywidualnej  w  celu  potwierdzenia  prawidłowości  wykładni  przepisów  art.  22  ust.  9b  pkt  1  oraz  pkt  8  ustawy  z  dnia  ustawy  z  dnia  26  lipca  1991  r.  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  (Dz.  U.  2021.1128  z  późn.  zm.;  dalej:  ustawa  o  PIT)  w  zakresie  tego:

1)czyczynnościpracowniczePracownikówITopisanewniniejszymstaniefaktycznymstanowiądziałalnośćtwórcząwzakresieprogramówkomputerowych,októrychmowawart.22ust.9bpkt1ustawyoPIToraz

2)czyczynnościpracowniczePracownikówB+Ropisanewniniejszymstaniefaktycznymstanowiądziałalnośćbadawczo-rozwojową,októrejmowawart.22ust.9bpkt8ustawyoPIT.

Zasady,  sposób  ustalenia  wynagrodzenia  Pracowników  IT,  Pracowników  B+R  oraz  przenoszenia  Utworów  na  Wnioskodawcę  Wnioskodawca  reguluje  w  sposób  zgodny  z  zasadami  wskazanymi  w  interpretacji  ogólnej  Ministra  Finansów  z  dnia  15  września  2020  r.  (znak  DD3.8201.1.2018).

Natomiast  niniejszy  wniosek  dotyczy  kwestii  nieobjętych  ww.  interpretacją  ogólną,  w  szczególności  wykładni  przepisu  art.  22  ust.  9b  pkt  1  oraz  pkt  8  ustawy  o  PIT.

W  uzupełnieniu  wniosku  poszerzyli  Państwo  opis  stanu  faktycznego  oraz  zdarzenia  przyszłego  o  informacje:

Pracownicy  B+R  są  (będą)  częścią  Działu  (departamentu)  Badawczo-Rozwojowego  Spółki,  który  odpowiedzialny  jest  za  tworzenie  nowych  oraz  doskonalenie  istniejących  rozwiązań  w  zakresie  wszystkich  typów  (…)

W  znakomitej  większości  Pracownicy  B+R  tworzą  Produkty  (…).  Jednakże  Spółka  pragnie  zaznaczyć,  że  zdarza  się  (oraz  będzie  zdarzać  się  w  przyszłości),  że  Produkty  (…)  tworzone  są  (oraz  będą)  także  w  innych  obszarach  gospodarki,  w  szczególności  w  (…)

Do  obowiązków  pracowniczych  Pracowników  B+R  należy  (będzie  należeć):  (…)

Efektem  ww.  działań  Pracowników  B+R  jest  powstawanie  utworów  w  postaci  nowego  Produktu  (…)  lub  nowych  modułów  w  istniejącym  już  Produkcie  (…)  (dalej:  Utwory). 

W  uzupełnieniach  wniosku  udzielili  Państwo  odpowiedzi  na  następujące  pytania:

Czy  czynności  wykonywane  przez  pracowników  Spółki  –  Pracowników  B+R  –  są/będą  działalnością  twórczą  obejmującą  badania  naukowe  i/lub  prace  rozwojowe  w  rozumieniu  ustawy  z  dnia  20  lipca  2018  r.  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce  (Dz.  U.  z  2022  r.  poz.  574  ze  zm.)?

Czynności  wykonywane  przez  Pracowników  B+R,  wymienione  w  stanie  faktycznym  (poszerzonym  o  pkt  I  niniejszego  pisma)  Wniosku  są/będą  działalnością  twórczą  stanowiącą  zarówno  badania  naukowe  (badania  aplikacyjne)  w  rozumieniu  art.  4  ust.  2  pkt  2  ustawy  z  dnia  20  lipca  2018  r.  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce  (Dz.  U.  z  2022  r.  poz.  574  ze  zm.;  dalej:  ustawa  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce),  jak  i  prace  rozwojowe,  definiowane  w  rozumieniu  art.  4  ust.  3  ustawy  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce.

W  jaki  sposób  dzięki  czynnościom  podejmowanym  przez  Pracowników  B+R  zwiększają  się/będą  się  zwiększać  zasoby  wiedzy  oraz  w  czym  (w  jakich  czynnościach,  zadaniach)  przejawia  się/będzie  się  przejawiać  wykorzystanie  posiadanych  już  zasobów  wiedzy?

Dzięki  czynnościom  podejmowanym  przez  Pracowników  B+R  (wskazanym  we  Wniosku  z  uwzględnieniem  pkt  I  niniejszego  pisma)  zwiększają  się/będą  się  zwiększać  zasoby  wiedzy  Spółki,  ponieważ  szereg  działań  podejmowanych  przez  Pracowników  B+R  prowadzi  (będzie  prowadzić)  do  powstawania  zupełnie  nowych  rozwiązań  (oraz  udoskonalania  istniejących  już  rozwiązań)  w  zakresie  wszelkich  typów  (…).

Zatem  wszelkie  czynności  wykonywane  przez  Pracowników  B+R,  wskazane  we  Wniosku  o  interpretację  podatkową  zmierzają/będą  zmierzać  do  zwiększania  zasobów  wiedzy  Wnioskodawcy  –  Spółki.

We  wszelkich  czynnościach  wykonywanych  przez  Pracowników  B+R,  wymienionych  w  treści  Wniosku  (z  uwzględnieniem  pkt  I  niniejszego  pisma),  a  więc  w:  (…)

przejawia  się/będzie  przejawiać  się  wykorzystanie  posiadanych  już  zasobów  wiedzy,  ponieważ  Pracownicy  B+R  w  ramach  realizacji  nowych  Produktów  (…)  (a  także  w  ramach  udoskonalania  istniejących  już  Produktów  (…)),  które  to  tworzone  są  poprzez  wykonywanie  ww.  czynności,  posiłkują  się/będą  się  posiłkować  w  przyszłości  wiedzą  przechowywaną  w  zasobach  Spółki.

O  tym,  w  jakim  zakresie  oraz  w  których  konkretnie  czynnościach  przejawia  się/będzie  przejawiać  się  wykorzystanie  posiadanych  już  zasobów  wiedzy,  każdorazowo  decyduje  rodzaj  projektu  badawczo-rozwojowego,  nad  jakim  w  danym  okresie  pracują  Pracownicy  B+R.

Czy  opisana  we  wniosku  działalność  Pracowników  B+R,  w  odniesieniu  do  której  mają  być  zastosowane  50%  koszty  uzyskania  przychodów,  wpisuje  się  we  wszystkie  niżej  wymienione  kryteria  –  jeżeli  tak,  to  dlaczego:

‒jest/będzieukierunkowanananoweodkrycia(działalnośćnowatorska–umożliwiapozyskanienowejwiedzy,wszczególnościwkontekścierozwojunowychkoncepcjiipomysłówzwiązanychzprojektowaniemnowychproduktówlubprocesów);

‒jejefektemjest/będzieprojektowanieitworzenieproduktówiprocesów,które–wstosunkudodotychczasowejPaństwadziałalności–mająnowy,bardziejinnowacyjny,ulepszonycharakter;czyteproduktyiprocesywznacznymstopniuodróżniająsięodtychdotychczasfunkcjonującychwPaństwaoferciealbowogólewpraktycegospodarczej;

‒jest/będziezaplanowanaformalnieiuwzględnionawbudżecie(działalnośćsystematyczna–przeprowadzanawsposóbzaplanowany,przyużyciuokreślonychzasobówludzkichifinansowych);

‒brakjestpewnościcodojejwynikukońcowego(działalnośćwwarunkachniepewności);

‒prowadzi/będzieprowadzićdouzyskaniawyników,któremogąbyćpowtórzone(działalnośćpowtarzalnai/lubmożliwadoodtworzenia)?

Działalność  wykonywana  przez  Pracowników  B+R,  w  odniesieniu  do  której  mają  być  zastosowane  50%  koszty  uzyskania  przychodów,  wpisuje  się  we  wszystkie  kryteria  wskazane  w  pkt  3)  wezwania,  w  szczególności:

‒działalnośćtajest/będzieukierunkowanananoweodkrycia,jakodziałalnośćnowatorskaumożliwiającapozyskanienowejwiedzy,wszczególnościwkontekścierozwojunowychkoncepcjiipomysłówzwiązanychzprojektowaniemnowychproduktów/procesów,ponieważdziałalnośćPracownikówB+Rzmierza/będziezmierzaćdowytwarzanianowychProduktów(…)lubnowatorskichmodułów,funkcjonalnościwistniejącychjużProduktach(…).Wramachtegoprocesuwytwarzanesą/będąpozostałeniezbędneutworywcelurealizacjikonkretnegoprojektu,wskazaneweWniosku(zuwzględnieniempktIniniejszegopisma)–(…);

‒każdorazowocelempodejmowanychdziałańjest/będzieosiągnięcieefektuwpostacitworzeniaProduktu(…)(lubnowatorskiegomodułu,funkcjonalnościwistniejącymjużProdukcie(…)),którytojest/będzieodznaczałsięwstosunkudodotychczasowejdziałalnościWnioskodawcyinnowacyjnościąiulepszonymcharakterem.

Powyższe  wynika  z  cech  nowatorskości,  jakimi  odznacza  się/będzie  się  odznaczać  każdorazowo  wykonany  Produktu  (…)  (lub  nowatorski  moduł,  funkcjonalność  w  istniejącym  już  Produkcie  (…)).  Należy  przy  tym  podkreślić,  że  czynności  wykonywane  przez  Pracowników  B+R,  których  celem  jest  wytworzenie  nowego  Produktu  (…)  (lub  nowatorskiego  modułu,  funkcjonalności  w  istniejącym  już  Produkcie  (…)),  nie  są/nie  będą  czynnościami  o  charakterze  rutynowych,  okresowych  i  powtarzalnych  zmian.

Ponadto,  wytwarzane  rozwiązania  każdorazowo  w  znacznym  stopniu  odróżniają  się/będą  się  odróżniać  od  tych,  dotychczas  funkcjonujących  w  Spółce.  Spółka,  jako  prężny  przedsiębiorca  w  dziedzinie  (…),  bierze  czynny  udział  w  rozwijaniu  tejże  branży  w  skali  światowej,  poprzez  realizację  projektów  B+R,  które  każdorazowo  wymagają  nowatorskiego  spojrzenia  na  problematykę  oraz  ogromnego  wysiłku  intelektualnego  kadry  Spółki  (w  tym  w  szczególności  Pracowników  B+R).

‒opisanaweWnioskudziałalnośćPracownikówB+Rjest/będziezaplanowanaformalnieiuwzględnionawbudżecie.OdpoczątkuprowadzeniadziałalnościgospodarczejSpółkiPracownicyB+Rwykonują/będąwykonywaćinnowacyjneczynnościwramachpracywSpółce.

Wydatki  dotyczące  kosztów  wynagrodzeń  Pracowników  B+R  oraz  zapewnienie  im  odpowiednich  warunków  pracy,  w  tym  także  stosownych  urządzeń/maszyn,  są  każdorazowo  uwzględniane  w  rocznym  budżecie  Spółki.  Działalność  ta  jest  zaplanowana,  systematyczna  i  formalnie  ujęta  w  budżecie  Spółki  na  dany  rok.

‒opisanaweWnioskudziałalnośćPracownikówB+Rcechujesię/będziecechowaćsiębrakiempewnościcodoosiągnięciakońcowegorezultatu,wynikatozinnowacyjności,jakimicechująsięprojektybadawczo-rozwojowe,nadktórymipracują/będąpracowaćPracownicyB+R.Spółka,każdorazowowramachrealizacjiprojektubadawczo-rozwojowego,któregocelemjestwytworzenieProduktu(…)(lubnowegomodułu,funkcjonalnościwistniejącymjużProdukcie(…)),zuwaginajegonowatorskicharakterniemapewności(iniebędziemieć),czyprojekttenzakończysięsukcesem.

Spółka,  realizując  projekty  B+R,  uwzględnia  opisywane  ryzyko  działań  podejmowanych  w  warunkach  niepewności,  jednocześnie  starając  się  je  minimalizować  poprzez  zatrudnianie  najlepszych  specjalistów  w  branży.

‒działalnośćPracownikówB+Rprowadzi/będzieprowadzićdouzyskaniawynikówpowtarzalnych/możliwychdoodtworzeniaorazzastosowaniawtworzeniunowychiulepszaniuistniejącychProduktów(…).

Pozwala  na  to  m.in.  dokumentacja  techniczna,  która  jest  tworzona  przez  Pracowników  B+R,  jako  jeden  z  utworów  w  ramach  opisywanego  procesu,  która  to  pozwala  odtworzyć  (wyprodukować)  wytworzony  lub  udoskonalony  Produktu  (…).

Ponadto,  możliwości  odtworzenia  nowego  rozwiązania  wytworzonego  przez  Pracowników  B+R  w  Spółce  jest  z  perspektywy  prowadzonej  przez  Spółkę  działalności  gospodarczej  jednym  z  istotnych  elementów  realizacji  projektu  badawczo-rozwojowego,  który  to  powstaje  w  znakomitej  większości  przypadków  na  zlecenie  klientów  Spółki.

Pytania 

1.CzywynagrodzeniewypłacanePracownikomIT,wczęścidotyczącejprzenoszeniaprzeznichnaWnioskodawcęautorskichprawmajątkowychdokonkretnychUtworów,stanowiprzychodyzdziałalnościtwórczejwzakresieprogramówkomputerowych,októrychmowawart.22ust.9bpkt1ustawyoPIT,awkonsekwencjiczyWnioskodawca,jakopłatnik,zgodniezart.22ust.9pkt3ustawyoPIT,maprawodozastosowaniadoww.przychodówPracownikówIT,tworzącychiwspółtworzącychUtworywskazanewstaniefaktycznym/zdarzeniuprzyszłym,50%kosztyuzyskaniaprzychodu?

2.CzywynagrodzeniewypłacanePracownikomB+R,wczęścidotyczącejprzenoszeniaprzeznichnaWnioskodawcęautorskichprawmajątkowychdokonkretnychUtworów,stanowiprzychodyzdziałalnościbadawczo-rozwojowej,októrejmowawart.5apkt38wzw.zart.22ust.9bpkt8ustawyoPIT,awkonsekwencjiczyWnioskodawca,jakopłatnik,zgodniezart.22ust.9pkt3ustawyoPIT,maprawodozastosowaniadoww.przychodówPracownikówB+R,tworzącychiwspółtworzącychUtworywskazanewstaniefaktycznym/zdarzeniuprzyszłym,50%kosztyuzyskaniaprzychodu?

Państwa  stanowisko  w  sprawie

W  ocenie  Wnioskodawcy  wypłacane  Pracownikom  IT  wynagrodzenie  w  części  dotyczącej  przenoszenia  przez  nich  na  Wnioskodawcę  autorskich  praw  majątkowych  do  konkretnych  Utworów  stanowi  przychody  z  działalności  twórczej  w  zakresie  programów  komputerowych,  o  których  mowa  w  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  PIT.

W  ocenie  Wnioskodawcy  wypłacane  Pracownikom  B+R  wynagrodzenie  w  części  dotyczącej  przenoszenia  przez  nich  na  Wnioskodawcę  autorskich  praw  majątkowych  do  konkretnych  Utworów  stanowi  przychody  z  działalności  badawczo-rozwojowej,  o  której  mowa  w  art.  22  ust.  9b  pkt  8  ustawy  o  PIT.

Wnioskodawca  może  zatem  zastosować,  po  spełnieniu  pozostałych  wymogów  prawnych  warunkujących  możliwość  zastosowania  50%  kosztów  uzyskania  przychodów,  w  stosunku  do  części  wynagrodzenia  wypłacanego  Pracownikom  IT  oraz  Pracownikom  B+R,  dotyczącego  przenoszenia  przez  nich  na  Wnioskodawcę  autorskich  praw  majątkowych  do  konkretnych  Utworów,  podwyższone,  50%  koszty  uzyskania  przychodów,  zgodnie  z  art.  22  ust.  9  pkt  3  ustawy  o  PIT.

Uzasadnienie  stanowiska  Wnioskodawcy 

Opodatkowanie  przychodów  ze  stosunku  pracy  –  uwagi  ogólne

Zgodnie  z  art.  12  ust.  1  ustawy  o  PIT  za  przychody  ze  stosunku  służbowego,  stosunku  pracy,  pracy  nakładczej  oraz  spółdzielczego  stosunku  pracy  uważa  się  wszelkiego  rodzaju  wypłaty  pieniężne  oraz  wartość  pieniężną  świadczeń  w  naturze  bądź  ich  ekwiwalenty,  bez  względu  na  źródło  finansowania  tych  wypłat  i  świadczeń,  a  w  szczególności:  wynagrodzenia  zasadnicze,  wynagrodzenia  za  godziny  nadliczbowe,  różnego  rodzaju  dodatki,  nagrody,  ekwiwalenty  za  niewykorzystany  urlop  i  wszelkie  kwoty  niezależnie  od  tego,  czy  ich  wysokość  została  z  góry  ustalona,  a  ponadto  świadczenia  pieniężne  ponoszone  przez  pracownika,  jak  również  wartość  innych  nieodpłatnych  świadczeń  lub  świadczeń  częściowo  odpłatnych.

Pracownikiem  w  rozumieniu  ustawy  o  PIT  uważa  się  osobę  pozostającą  w  stosunku  służbowym,  stosunku  pracy,  stosunku  pracy  nakładczej  lub  spółdzielczym  stosunku  pracy.

Zgodnie  z  art.  31  ustawy  o  PIT  osoby  fizyczne,  osoby  prawne  oraz  jednostki  organizacyjne  nieposiadające  osobowości  prawnej,  zwane  dalej  „zakładami  pracy”,  są  obowiązane  jako  płatnicy  obliczać  i  pobierać  w  ciągu  roku  zaliczki  na  podatek  dochodowy  od  osób,  które  uzyskują  od  tych  zakładów  przychody  ze  stosunku  służbowego,  stosunku  pracy,  pracy  nakładczej  lub  spółdzielczego  stosunku  pracy,  zasiłki  pieniężne  z  ubezpieczenia  społecznego  wypłacane  przez  zakłady  pracy,  a  w  spółdzielniach  pracy  –  wypłaty  z  tytułu  udziału  w  nadwyżce  bilansowej.

Z  kolei,  zgodnie  z  art.  22  ust.  1  ustawy  o  PIT,  kosztami  uzyskania  przychodów  są  koszty  poniesione  w  celu  osiągnięcia  lub  zachowania  albo  zabezpieczenia  źródła  przychodów,  z  wyjątkiem  kosztów  wymienionych  w  art.  23  tejże  ustawy.

Art.  22  ust.  9  pkt  3  ustawy  o  PIT  wskazuje,  że  koszty  uzyskania  niektórych  przychodów  z  tytułu  korzystania  przez  twórców  z  praw  autorskich  i  artystów  wykonawców  z  praw  pokrewnych,  w  rozumieniu  odrębnych  przepisów,  lub  rozporządzania  przez  nich  tymi  prawami,  określa  się  w  wysokości  50%  uzyskanego  przychodu,  z  zastrzeżeniem  ust.  9a  i  9b,  z  tym  że  koszty  te  oblicza  się  od  przychodu  pomniejszonego  o  potrącone  przez  płatnika  w  danym  miesiącu  składki  na  ubezpieczenia  emerytalne  i  rentowe  oraz  na  ubezpieczenie  chorobowe,  o  których  mowa  w  art.  26  ust.  1  pkt  2  lit.  b  ustawy  o  PIT,  których  podstawę  wymiaru  stanowi  ten  przychód.

Natomiast  łączne  koszty,  o  których  mowa  w  art.  22  ust.  9  pkt  1-3  ustawy  o  PIT,  nie  mogą  przekroczyć  w  danym  roku  podatkowym  kwoty  stanowiącej  górną  granicę  pierwszego  przedziału  skali  podatkowej,  wskazanej  w  art.  27  ust.  1  ustawy  o  PIT.

Przepis  art.  22  ust.  9  pkt  3  ustawy  o  PIT  stosuje  się  do  przychodów  uzyskiwanych  z  tytułu: 

1)działalnościtwórczejwzakresiearchitektury,architekturywnętrz,architekturykrajobrazu,inżynieriibudowlanej,urbanistyki,literatury,sztukplastycznych,wzornictwaprzemysłowego,muzyki,fotografiki,twórczościaudialnejiaudiowizualnej,programówkomputerowych,gierkomputerowych,teatru,kostiumografii,scenografii,reżyserii,choreografii,lutnictwaartystycznego,sztukiludowejorazdziennikarstwa;

2)działalnościartystycznejwdziedziniesztukiaktorskiej,estradowej,tanecznejicyrkowejorazwdziedziniedyrygentury,wokalistykiiinstrumentalistyki;

3)produkcjiaudialnejiaudiowizualnej;

4)działalnościpublicystycznej;

5)działalnościmuzealniczejwdziedziniewystawienniczej,naukowej,popularyzatorskiej,edukacyjnejorazwydawniczej;

6)działalnościkonserwatorskiej;

7)prawazależnego,októrymmowawart.2ust.2ustawyzdnia4lutego1994r.oprawieautorskimiprawachpokrewnych(Dz.U.z2019r.poz.1231orazz2020r.poz.288)doopracowaniacudzegoutworuwpostacitłumaczenia;

8)działalnościbadawczo-rozwojowej,naukowej,naukowo-dydaktycznej,badawczej,badawczo-dydaktycznejorazprowadzonejwuczelnidziałalnościdydaktycznej.

Analizując  powyższe  przepisy  w  kontekście  niniejszego  wniosku  o  interpretację  podatkową,  należy  stwierdzić,  że  jednym  z  koniecznych  warunków  by  mieć  możliwość  stosowania  50%  kosztów  uzyskania  przychodów  w  kontekście  danego  pracownika  jest  tworzenie  przez  niego  utworów  w  rozumieniu  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych,  które  to  powstają  w  wyniku  podejmowanej  przez  niego  (w  ramach  stosunku  pracy)  działalności  twórczej  w  zakresie  programów  komputerowych  lub  działalności  badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca,  jak  już  zostało  wskazane  w  treści  stanu  faktycznego/zdarzenia  przyszłego  niniejszego  wniosku,  reguluje  pozostałe  kwestie  związane  z  prawidłowym  stosowaniem  50%  kosztów  uzyskania  przychodów  w  sposób  zgodny  z  treścią  interpretacji  ogólnej  Ministra  Finansów  z  dnia  15  września  2020  r.  (znak  DD3.8201.1.2018).

Natomiast  zagadnienie  dotyczące  niniejszego  wniosku  o  interpretację  dotyczy  ustalenia,  czy:

·działaniawykonywaneprzezPracownikówITwramachobowiązkówpracowniczychwSpółce(tj.uWnioskodawcy)stanowiądziałalnośćtwórcząwzakresieprogramówkomputerowych;

·działaniawykonywaneprzezPracownikówB+RwramachobowiązkówpracowniczychwSpółce(tj.uWnioskodawcy)stanowiądziałalnośćbadawczo-rozwojową.

Problematyka  ta  nie  została  rozstrzygnięta  w  ww.  interpretacji  ogólnej.

I.  Działalność  twórcza  w  zakresie  programów  komputerowych

Ustawa  o  PIT  nie  definiuje  wyrażeń  „działalność  twórcza”  ani  „program  komputerowy”,  zatem  należy  w  tym  zakresie,  zgodnie  z  zasadami  wykładni  przepisów  prawa  podatkowego,  odwołać  się  do  językowego  rozumienia  tych  pojęć.

Zgodnie  z  definicją  słownikową  PWN:

a)„działalność”oznacza:

·„zespółdziałańpodejmowanychwjakimścelu”;

·„funkcjonowanieczegośluboddziaływanienacoś”;

b)„twórczy”oznacza:

·„mającynacelutworzenie;będącywynikiemtworzenia”;

·„dotyczącytwórców”.

Szersze,  choć  w  istocie  tożsame,  wyjaśnienie  pojęcia  twórczości  można  odnaleźć  objaśnieniach  podatkowych  Ministra  Finansów  z  dnia  15  lipca  2019  r.  dotyczących  preferencyjnego  opodatkowania  dochodów  wytwarzanych  przez  prawa  własności  intelektualnej  –  IP  BOX  (dalej:  Objaśnienia  IP  BOX).

Zgodnie  z  Objaśnieniami  IP  BOX  działalność  twórcza  to  działalność,  której  rezultat  powinien: 

·byćodpowiednioustalony,comożeodbyćsięwdowolnejformie(m.in.niezależnieodsposobuwyrażenia),przezconależyrozumiećjegouzewnętrznienieorazmożliwośćwyodrębnienia,gdystanowiczęśćwiększejcałości,mającejcharakterzbiorowy;

·miećcharakterindywidualny,tj.niemożebyćwynikiemwyłączniemechanicznychdziałań,leczokreślonychprocesówmyślowych,wymagającychodtwórcykreatywności;

·miećcharakteroryginalny(wnosićobiektywnienowąwartość;stanowić„nowywytwórintelektu”),przyczymoryginalnośćnależyrozpatrywaćwstecznie(tj.rezultatpracyniejesttwórczy,jeżeliistniejeidentyczne,uprzedniostworzonedzieło).

Natomiast  w  odniesieniu  do  programu  komputerowego,  zgodnie  z  definicją  słownikową  (słownik  języka  polskiego  SJP,  dostęp  na:  https://sjp.pl/),  oprogramowanie  powinno  być  rozumiane  jako  „całość  informacji  w  postaci  zestawu  instrukcji,  zaimplementowanych  interfejsów  i  zintegrowanych  danych  przeznaczonych  dla  komputera  do  realizacji  wyznaczonych  celów”.  Program  komputerowy  definiowany  jest  również  jako  „ogół  programów  i  procedur  związanych  z  urządzeniami  do  przetwarzania  danych,  dla  ułatwienia  korzystania  z  tych  urządzeń”  (Słownik  języka  polskiego  pod  red.  W.  Doroszewskiego,  dostęp  na:  https://sjp.pwn.pl/doroszewski/).

W  zakresie  rozumienia  pojęcia  programów  komputerowych  wskazówki  można  odnaleźć  również  w  przepisach  prawa  wspólnotowego.  Zgodnie  z  motywem  7  preambuły  do  Dyrektywy  Parlamentu  Europejskiego  i  Rady  2009/24AME  z  dnia  23  kwietnia  2009  r.  w  sprawie  ochrony  prawnej  programów  komputerowych  (Dz.  U.UE.L  111  z  dnia  5  maja  2009  r.  str.  16),  zwanej  dalej  Dyrektywą  2009/24/WE,  dla  celów  Dyrektywy  pojęcie  „program  komputerowy”  obejmuje  programy  w  jakiejkolwiek  formie;  pojęcie  to  obejmuje  również  przygotowawcze  prace  projektowe  prowadzące  do  rozwoju  programu  komputerowego,  z  zastrzeżeniem  że  charakter  prac  przygotowawczych  jest  taki,  że  program  komputerowy  może  korzystać  z  nich  na  późniejszym  etapie.  Definicja  potwierdza,  że  program  komputerowy  obejmuje  nie  tylko  formę  wyrażenia  w  postaci  kodu  źródłowego,  ale  także  dokumentację  projektową  (przygotowawczą).

Powyższe  pozwala  na  wskazanie  pewnych  wspólnych,  charakterystycznych  cech  oprogramowania  w  kontekście  uznania  ich  za  utwory/działalność  twórczą.  Użyty  w  art.  22  ust  9b  pkt  1  ustawy  o  PIT  w  zw.  z  art.  22  ust.  9  pkt  3  ustawy  o  PIT  zwrot  dotyczący  przychodów  z  działalności  twórczej  w  zakresie  programów  komputerowych  należy  zatem  rozumieć  jako  korzystanie  i  rozporządzanie  prawami  autorskimi  do  wszelkich  utworów  w  rozumieniu  prawa  autorskiego,  które  powstają  w  związku  z  ogółem  działań  podejmowanych  przez  pracowników  –  twórców  w  celu  tworzenia  programów  komputerowych,  które  należy  rozumieć  zarówno  jako  działania  twórcze  wyrażone  w  formie  kodu  źródłowego,  jak  i  dokumentacji  projektowej.

Przenosząc  powyższe  na  grunt  opisanego  stanu  faktycznego/zdarzenia  przyszłego,  należy  podkreślić,  że  opisane  w  stanie  faktycznym/zdarzeniu  przyszłym  działania  Pracowników  IT  mają  charakter  twórczy,  ponieważ  bez  twórczego,  każdorazowo  indywidualnego  podejścia  do  wykonywania  omawianych  obowiązków  Pracownicy  IT  nie  są  w  stanie  sfinalizować  podejmowanych  działań  w  postaci  wytworzenia  danego  Utworu.  Ponadto  należy  dodać,  że  Utwory  wytwarzane  przez  Pracowników  są  niezbędnym  elementem  w  procesie  powstania  docelowego  programu  komputerowego  lub  jego  części.

Zdaniem  Wnioskodawcy  obowiązki  pracownicze  Pracowników  IT  polegające  na:  tworzeniu  kodu  programu  komputerowego,  tworzeniu  oprogramowania  testowego  w  celu  przeprowadzenia  testów  automatycznych,  tworzeniu  strategii  oprogramowania,  tworzeniu  specyfikacji  testów  oprogramowania,  tworzeniu  pozostałej  dokumentacji  technicznej  oraz  architektury  nowo  wytwarzanych  rozwiązań  mają  charakter  działalności  twórczej  w  zakresie  programów  komputerowych,  o  której  mowa  w  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  PIT.  Jednocześnie  każdorazowo  rezultat  pracy  Pracownika  IT  będzie  uzewnętrzniony.  Powstaną  bowiem  programy  komputerowe  (lub  ich  części),  dokumentacje  techniczne,  strategie  testowe,  raporty  z  przeprowadzanych  testów  manualnych,  architektury  systemów,  które  stworzone  w  kreatywny  sposób,  niestanowiące  prostego  odtworzenia  innego  programu  komputerowego,  stanowić  będą  nowy  wytwór  intelektu.  Efekty  pracy  twórczej  ww.  pracowników  stanowią  utwory  w  rozumieniu  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych,  a  ww.  pracownicy  są  twórcami  tych  utworów.

Nie  ma  przy  tym  znaczenia,  w  ocenie  Wnioskodawcy,  że  część  wytwarzanego  przez  Pracowników  IT  oprogramowania  służyć  ma  do  testowania  docelowego  programu,  gdyż  sam  program  do  testowania  objęty  jest  prawami  autorskimi  twórcy  i  stanowi  wyraz  pracy  twórczej  danego  Pracownika  IT  oraz  nowy  wytwór  intelektu.

Nie  ma  –  w  ocenie  Wnioskodawcy  –  znaczenia  także  fakt,  że  efekt  części  wykonywanych  prac  stanowić  będą  przygotowawcze  prace  projektowe  niezbędne  do  rozwoju  oprogramowania,  ponieważ  one,  w  ocenie  Wnioskodawcy,  mieszczą  się  w  pojęciu  programu  komputerowego.  Podkreślenia  bowiem  wymaga,  że  wszystkie  osoby  zaliczone  do  grupy  Pracowników  IT  są  odpowiedzialne  za  współtworzenie  programów  komputerowych,  oferowanych  następnie  przez  Wnioskodawcę  jego  klientom,  będących  przedmiotem  testowania.

Zbiór  wyżej  wskazanych  czynności  składa  się  na  kompletny  proces  wytwarzania  programu  komputerowego  u  Wnioskodawcy.  Każda  z  tych  czynności  oraz  powstałych  w  ich  wyniku  Utworów  jest  niezbędnym  elementem  omawianego  procesu.  W  ocenie  Wnioskodawcy  działania  te  mają  twórczy  charakter,  gdyż  bez  twórczego,  indywidualnego  podejścia  do  każdego  zadania  pracownik  nie  jest  w  stanie  wykonać  należycie  swojej  pracy,  gdyż  jej  efektem  ma  być  program  komputerowy  lub  bezpośrednie,  konieczne  wsparcie  w  procesie  wykonania  programu  komputerowego  poprzez  stworzenie  innego,  odpowiedniego  programu  komputerowego,  a  także  prace  przygotowawcze  dotyczące  tworzenia  oprogramowania.

Organy  podatkowe  wielokrotnie  w  indywidualnych  interpretacjach  podatkowych  potwierdzały,  że  pracownicy,  do  których  obowiązków  pracowniczych  należy  m.in.  tworzenie  oprogramowania  komputerowego,  wykonują  działalność  twórczą  w  zakresie  programów  komputerowych,  o  której  mowa  w  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  PIT.  Przykładowo  Dyrektor  Krajowej  Informacji  Skarbowej  w  interpretacji  podatkowej  z  20  grudnia  2018  r.,  sygn.  0114-KDIP3-3.4011.493.2018.1.MS2  wskazał,  że:

„Spółka  pracuje  nad  unikalnymi  produktami  w  zakresie  oprogramowania,  które  oferowane  są  klientom  poprzez  dostęp  zdalny  „w  chmurze”  […]  Zespół  jest  odpowiedzialny  za  wytworzenie  ukończonego,  potencjalnie  gotowego  do  wydania  produktu  na  zakończenie  każdego  sprintu.  […]  Reasumując  stwierdzić  należy,  że  skoro  jak  wskazał  Wnioskodawca,  osoby  fizyczne,  z  którymi  zawarto  umowy  o  pracę,  wykonują  prace  w  zakresie  dziedziny  wskazanej  w  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  (tj.  działalności  twórczej  w  zakresie  programów  komputerowych),  a  praca  przez  nich  wykonywana  ma  walor  twórczy,  a  więc  niepowtarzalny  i  jej  rezultat  będzie  spełniał  przesłanki  utworu,  określone  w  ustawie  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych,  jednocześnie  są  oni  twórcami  i  istotnie  otrzymają  wynagrodzenie  stanowiące  honorarium  za  korzystanie  przez  twórcę  z  praw  autorskich  i  pokrewnych  lub  rozporządzanie  tymi  prawami,  a  zapisy  umowy  pozwolą  określić  w  sposób  niebudzący  wątpliwości  jaka  część  wynagrodzenia  dotyczy  korzystania  z  praw  autorskich  i  pokrewnych  lub  rozporządzania  tymi  prawami,  a  jaka  pozostałych  czynności,  Wnioskodawca  obliczając  i  odprowadzając  podatek  dochodowy  od  osób  fizycznych  do  części  wynagrodzenia  dotyczącej  korzystania  z  praw  autorskich  i  pokrewnych  lub  rozporządzania  tymi  prawami  może  zastosować  podwyższone  koszty  uzyskania  przychodów,  o  których  mowa  w  art.  22  ust.  9  pkt  3  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  z  zastrzeżeniem  art.  22  ust.  9a  i  9b  ustawy,  tj.  ww.  koszty  będą  obliczane  od  przychodu  pomniejszonego  o  potrącone  przez  płatnika  w  danym  miesiącu  składki  na  ubezpieczenie  emerytalne  i  rentowe  oraz  na  ubezpieczenie  chorobowe,  o  których  mowa  w  art.  26  ust.  1  pkt  2  lit.  b  ustawy”.

Ponadto,  Organy  Podatkowe  wielokrotnie  potwierdzały,  że  specjaliści  z  branży  IT  zatrudniani  na  stanowiskach  zw.  z  testowaniem  oprogramowania  wykonują  działalność  twórczą  w  zakresie  programów  komputerowych,  o  której  mowa  w  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  PIT.

Jako  przykład  może  posłużyć  interpretacja  indywidualna  Dyrektora  Krajowej  Informacji  Skarbowej  z  15  października  2021  r.  (sygn.  0114-KDIP3-2.4011.751.2021.2.MT),  w  której  organ  zgodził  się,  że  specjaliści  z  branży  IT  zatrudniani  na  stanowiskach  zw.  z  testowaniem  oprogramowania  wykonują  działalność  twórczą  w  zakresie  programów  komputerowych,  o  której  mowa  w  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  PIT.  Ww.  interpretacji  wyjaśniono,  że:

„W  tym  znaczeniu,  przesłanki  wynikające  z  art.  22  ust.  9b  pkt  1  omawianej  ustawy,  wypełniają  nie  tylko  kody  źródłowe  programów  komputerowych,  lecz  także  opisane  we  wniosku  utwory  powstałe  w  procesie  tworzenia  programu  komputerowego,  które  stanowią  podstawę  pod  dalsze,  niezwykle  istotne  z  punktu  widzenia  Wnioskodawcy  czynności  wykonywane  przez  Wnioskodawcę,  w  tym  na  sposób  działania  oprogramowania  oraz  możliwość  weryfikacji  poprawnego  działania  oprogramowania,  wykorzystywanego  przez  Wnioskodawcę.  Działania  pracowników  Wnioskodawcy  będących  testerami  oprogramowania,  zajmujących  się  ulepszaniem  istniejących  już  produktów  –  systemów  i  oprogramowania  wykorzystywanych  przez  Wnioskodawcę,  można  więc  uznać  za  działalność  twórczą  w  zakresie  programów  komputerowych,  o  której  mowa  w  ww.  przepisie”.

Podsumowanie 

Z  uwagi  na  powyższe  należy  stwierdzić,  że  przedstawione  w  stanie  faktycznym/zdarzeniu  przyszłym  działania  Pracowników  IT  stanowią  działalność  twórczą  w  zakresie  programów  komputerowych,  o  których  mowa  w  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  PIT.

Jednocześnie,  co  wymaga  podkreślenia,  z  uwagi  na  fakt,  że  sam  proces  tworzenia  programów  komputerowych  składa  się  z  całego  szeregu  czynności  niezbędnych  do  finalizacji  końcowego  produktu  w  postaci  programu  komputerowego,  a  na  każdym  z  etapów  jego  tworzenia  powstają  efekty  prac  Pracowników,  które  stanowią  utwory  w  rozumieniu  prawa  autorskiego,  to  należy  uznać,  że  „działalność  twórcza  w  zakresie  programów  komputerowych”,  wskazana  w  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  PIT,  odnosi  się  do  korzystania  i  rozporządzania  prawami  autorskimi  do  wszelkich  utworów  powstałych  w  związku  z  działaniami  zw.  z  tworzeniem  finalnego  programu  komputerowego.

Oznacza  to,  że  nie  tylko  kody  źródłowe  oprogramowania  komputerowego  wypełniają  przesłanki  wskazane  w  omawianym  przepisie,  lecz  także  wszystkie  pozostałe  utwory  wytwarzane  w  tym  procesie,  takie  jak:  programy  komputerowe  przeznaczone  do  testowania  docelowego  programu  komputerowego,  dokumentacje  techniczne,  strategie  testowe,  raporty  z  przeprowadzanych  testów  manualnych,  architektury  systemów.

W  powyższe,  szerokie  rozumienie  znaczenia  „działalności  twórczej  w  zakresie  programów  komputerowych”  wpisują  się  liczne  interpretacje  podatkowe,  na  przykład  interpretacja  indywidualna  Dyrektora  Krajowej  Informacji  Skarbowej  z  24  czerwca  2021  r.  (sygn.  0115-KDWT.4011.54.2021.2.KW),  w  której  to  Organ  Podatkowy  wyjaśnił,  że:

„Mając  na  uwadze  powołane  wyżej  przepisy  prawa  oraz  przedstawiony  opis  zdarzenia  przyszłego  należy  ponownie  wskazać,  że  sformułowanie  »działalność  twórcza  w  zakresie  programów  komputerowych«,  zawarte  w  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  dotyczy  korzystania  i  rozporządzania  prawami  autorskimi  do  wszelkich  utworów,  które  powstają  w  związku  z  działaniami  podejmowanymi  w  celu  stworzenia  programów  komputerowych.

W  tym  znaczeniu,  przesłanki  wynikające  z  art.  22  ust.  9b  pkt  1  omawianej  ustawy,  wypełniają  nie  tylko  kody  źródłowe  programów  komputerowych,  lecz  także  opisane  we  wniosku  utwory  powstałe  w  procesie  tworzenia  programu  komputerowego,  które  stanowią  podstawę  wytworzenia  programu  komputerowego,  są  niezbędne  do  jego  wykonania  i  powstają  w  związku  z  tworzeniem  takiego  programu”.

W  konsekwencji,  Wnioskodawca  może  zastosować,  po  spełnieniu  pozostałych  wymogów  prawnych  warunkujących  możliwość  zastosowania  50%  kosztów  uzyskania  przychodów,  w  stosunku  do  części  wynagrodzenia  wypłacanego  Pracownikom  IT,  dotyczącego  przenoszenia  przez  nich  na  Wnioskodawcę  autorskich  praw  majątkowych  do  konkretnych  Utworów,  podwyższone,  50%  koszty  uzyskania  przychodów,  zgodnie  z  art.  22  ust.  9  pkt  3  ustawy  o  PIT.

II.  Działalność  badawczo-rozwojowa

Działalność  badawczo-rozwojowa,  zgodnie  z  art.  5a  pkt  38  ustawy  o  PIT,  oznacza  działalność  twórczą  obejmującą  badania  naukowe  lub  prace  rozwojowe,  podejmowaną  w  sposób  systematyczny  w  celu  zwiększenia  zasobów  wiedzy  oraz  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań.

Z  kolei  w  art.  5a  pkt  39  ustawy  o  PIT  wskazano,  że  za  badania  naukowe  należy  uznać: 

a)badaniapodstawowewrozumieniuart.4ust.2pkt1ustawyzdnia20lipca2018r.–Prawooszkolnictwiewyższyminauce(Dz.U.z2021r.poz.478i619;dalej:ustawaoszkolnictwiewyższyminauce),

b)badaniaaplikacyjnewrozumieniuart.4ust.2pkt2ustawyoszkolnictwiewyższym.

Natomiast  w  definicji  prac  rozwojowych  zawartej  w  art.  5a  pkt  40  ustawy  o  podatku  PIT  wskazano,  że  oznaczają  one  prace  rozwojowe  w  rozumieniu  art.  4  ust.  3  ustawy  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce.

Zgodnie  z  art.  4  ust.  2  ustawy  z  dnia  20  lipca  2018  r.  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce  badania  naukowe  są  działalnością  obejmującą:

1)badaniapodstawowerozumianejakopraceempirycznelubteoretycznemająceprzedewszystkimnaceluzdobywanienowejwiedzyopodstawachzjawiskiobserwowalnychfaktówbeznastawienianabezpośredniezastosowaniekomercyjne;

2)badaniaaplikacyjnerozumianejakopracemającenaceluzdobycienowejwiedzyorazumiejętności,nastawionenaopracowywanienowychproduktów,procesówlubusługlubwprowadzaniedonichznaczącychulepszeń.

Stosownie  do  art.  4  ust.  3  ustawy  o  szkolnictwie  wyższym  prace  rozwojowe  są  działalnością  obejmującą  nabywanie,  łączenie,  kształtowanie  i  wykorzystywanie  dostępnej  aktualnie  wiedzy  i  umiejętności,  w  tym  w  zakresie  narzędzi  informatycznych  lub  oprogramowania,  do  planowania  produkcji  oraz  projektowania  i  tworzenia  zmienionych,  ulepszonych  lub  nowych  produktów,  procesów  lub  usług,  z  wyłączeniem  działalności  obejmującej  rutynowe  i  okresowe  zmiany  wprowadzane  do  nich,  nawet  jeżeli  takie  zmiany  mają  charakter  ulepszeń.

Zaprezentowane  wyżej  definicje  ustawowe  prac  badawczo-rozwojowych  wyraźnie  akcentują,  jakie  cechy  musi  posiadać  aktywność  podatnika,  aby  można  było  uznać  ją  za  spełniającą  warunki  uznania  za  działalność  badawczo-rozwojową.

Działalność  ta  musi  przejawiać  następujące  cechy: 

1.  Twórczy  charakter

Działalność  badawczo-rozwojowa  musi  mieć  charakter  twórczy,  co  oznacza,  że  działalność  ma  być  nastawiona  na  tworzenie  nowych  i  oryginalnych  rozwiązań,  często  o  charakterze  unikatowym,  niemających  odtwórczego  charakteru.

Jak  już  zostało  wyżej  wskazane,  ustawa  o  PIT  nie  definiuje  wyrażeń  „działalność  twórcza”,  zatem  należy  w  tym  zakresie,  zgodnie  z  zasadami  wykładni  przepisów  prawa  podatkowego,  odwołać  się  do  językowego  rozumienia  tych  pojęć.

Zgodnie  zatem  z  definicją  słownikową  PWN:

a)„działalność”oznacza:

·„zespółdziałańpodejmowanychwjakimścelu”;

·„funkcjonowanieczegośluboddziaływanienacoś”;

b)„twórczy”oznacza:

·„mającynacelutworzenie;będącywynikiemtworzenia”;

·„dotyczącytwórców”.

Z  kolei,  zgodnie  z  Objaśnieniami  IP  BOX,  działalność  twórcza  to  zespół  działań  podejmowanych  w  kierunku  tworzenia.  Z  kolei,  w  doktrynie  prawa  autorskiego  podkreśla  się,  że  cecha  twórczości  związana  jest  przede  wszystkim  z  rezultatem  działalności  człowieka  o  charakterze  kreacyjnym  i  jest  spełniona  wówczas,  gdy  istnieje  nowy  wytwór  intelektu.  Ponadto  uznać  należy,  iż  na  potrzeby  działalności  badawczo-rozwojowej,  w  stopniu  minimalnym,  wystarczające  jest  działanie  twórcze  na  skalę  przedsiębiorstwa,  tzn.  przedsiębiorca  we  własnym  zakresie  (w  ramach  prowadzonych  prac  badawczo-rozwojowych)  opracowuje  nowe  lub  ulepszone  produkty,  procesy,  usługi,  nawet  jeżeli  podobne  rozwiązanie  zostało  już  opracowane  przez  inny  podmiot.

Przenosząc  powyższe  na  grunt  opisanego  stanu  faktycznego/zdarzenia  przyszłego,  należy  podkreślić,  że  opisane  w  stanie  faktycznym/zdarzeniu  przyszłym  działania  Pracowników  B+R  mają  charakter  twórczy,  ponieważ  bez  twórczego,  każdorazowo  indywidualnego  podejścia  do  wykonywania  omawianych  obowiązków  Pracownicy  B+R  nie  są  w  stanie  sfinalizować  podejmowanych  działań  w  postaci  wytworzenia  danego  Utworu.  Ponadto  należy  dodać,  że  Utwory  wytwarzane  przez  Pracowników  B+R  są  niezbędnym  elementem  w  działalności  badawczo-rozwojowej.

Jak  wskazano  w  opisie  stanu  faktycznego/zdarzenia  przyszłego,  działania  podejmowane  przez  Pracowników  B+R  objęte  niniejszym  wnioskiem  nie  mają  charakteru  mechanicznego  ani  odtwórczego.

Nie  mają  one  charakteru  rutynowego.

W  przypadku  Pracowników  B+R  nie  mamy  do  czynienia  zatem  z  działaniami  wykonywanymi  automatycznie  i  „według  utartych  schematów”.  Istotą  pracy  Pracowników  B+R  jest  wysiłek  intelektualny  i  technologiczny  oraz  twórczy  ich  wkład,  których  przejawem  są  wytwarzane  przez  nich  Utwory. 

2.  Systematyczność

Działalność  badawczo-rozwojowa  musi  być  podejmowana  w  systematyczny  sposób,  inaczej  mówiąc,  nie  może  być  podejmowana  incydentalnie.  Słowo  systematycznie  odnosi  się  również  do  działalności  prowadzonej  w  sposób  metodyczny,  zaplanowany  i  uporządkowany.  Wnioskodawca  w  opisanym  stanie  faktycznym/  zdarzeniu  przyszłym  jednoznacznie  wskazał,  iż  warunek  ten  został  spełniony.  Działalność  B+R  prowadzona  przez  Pracowników  B+R  dokonywana  jest  według  określonych  planów.  O  systematyczności  świadczy  także  fakt,  że  prace  te  cechują  się  jasnym  i  etapowym  przebiegiem. 

3.  Działalność  podejmowana  w  celu  zwiększenia  zasobów  wiedzy  oraz  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań

Celem  prac  badawczo-rozwojowych  prowadzonych  przez  Pracowników  B+R  jest  zwiększenie  zasobów  wiedzy  oraz  ich  wykorzystanie  do  tworzenia  nowych  zastosowań  u  Wnioskodawcy.  Pracownicy  B+R  z  przeprowadzonych  prac  sporządzają  szczegółową  dokumentację,  która  pozwala  zbierać,  magazynować  i  dystrybuować  nową  wiedzę  powstałą  podczas  prowadzenia  prac  nad  nowymi  rozwiązaniami.

W  ocenie  Wnioskodawcy  przywołane  powyżej  przepisy  pozwalają  stwierdzić,  że  obowiązki  pracownicze  Pracowników  B+R  opisane  w  stanie  faktycznym  powinny  być  uznane  za  działalność  badawczo-rozwojową,  a  mianowicie  za  badania  aplikacyjne  i  prace  rozwojowe  w  rozumieniu  wyżej  zacytowanych  przepisów  prawa.  Należy  przy  tym  podkreślić,  że  omawiane  obowiązki  pracownicze  Pracowników  B+R  mają,  jako  działania  wyodrębnione  organizacyjnie  i  procesowo,  charakter  wysoce  innowacyjny.

W  szczególności  obejmują  one  badana  mające  na  celu  zdobycie  nowej  wiedzy  oraz  umiejętności  w  celu  opracowania  nowych  produktów,  procesów  i  usług,  albo  co  najmniej  wprowadzenia  znaczących  ulepszeń  do  już  istniejących.  Prace  te  obejmują  tworzenie  złożonych  systemów,  budowę  prototypów  systemów  napędowych,  w  szczególności  do  oceny  ich  przydatności.  Działania  te  obejmują  więc  badania  spełniające  definicję  badań  aplikacyjnych,  o  której  mowa  w  art.  4  ust.  2  pkt  2  ustawy  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce.

Ponadto,  część  obowiązków  pracowniczych  Pracowników  B+R  opisanych  w  stanie  faktycznym/zdarzeniu  przyszłym  niniejszego  wniosku  powinna  być  uznana  za  prace  rozwojowe,  zgodnie  z  art.  4  ust.  3  ustawy  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce.

Obowiązki  pracownicze  Pracowników  B+R  opisane  w  stanie  faktycznym/  zdarzeniu  przyszłym  niniejszego  wniosku  obejmują  działania  twórcze,  wpisujące  się  w  definicję  badań  aplikacyjnych  i/lub  prac  rozwojowych,  które  to  podejmowane  są  w  sposób  systematyczny  w  celu  zwiększenia  zasobów  wiedzy  oraz  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań,  a  więc  należy  je  uznać  za  działalność  badawczo-rozwojową  zgodnie  z  art.  5a  pkt  38  w  zw.  z  art.  22  ust.  9b  pkt  8  ustawy  o  PIT.

Należy  zauważyć,  że  głównym  celem  realizowanych  u  Wnioskodawcy  prac  badawczo-rozwojowych  jest  tworzenie  nowych  oraz  doskonalenie  istniejących  rozwiązań  w  zakresie  wszystkich  typów  (…).

Niewątpliwie  Pracownicy  B+R,  wykonując  opisane  w  stanie  faktycznym/  zdarzeniu  przyszłym  obowiązki  pracownicze,  polegające  na  przygotowaniu  nowych  koncepcji  Produktów  (…),  udoskonalaniu  istniejących  Produktów  (…).  Niewątpliwie,  obowiązki  te  należy  uznać  za  działalność  badawczo-rozwojową  zgodnie  z  art.  5a  pkt  38  w.  zw.  z  art.  22  ust.  9b  pkt  8  ustawy  o  PIT.  Jednocześnie,  każdorazowo  rezultat  pracy  Pracownika  B+R  będzie  uzewnętrzniony.  Powstaną  bowiem  nowe  Produkty  (…)  lub  nowe  moduły  w  istniejącym  już  Produkcie  (…)

Ww.  efekty  pracy  twórczej  Pracowników  B+R  każdorazowo  stanowią  Utwory  w  rozumieniu  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych,  a  ww.  pracownicy  są  twórcami  tych  utworów.

Użyty  w  art.  22  ust  9b  pkt  8  ustawy  o  PIT  w  zw.  z  art.  22  ust.  9  pkt  3  ustawy  o  PIT  zwrot  dotyczący  przychodów  z  działalności  badawczo-rozwojowej  należy  rozumieć  jako  korzystanie  i  rozporządzanie  prawami  autorskimi  do  wszelkich  utworów  w  rozumieniu  prawa  autorskiego,  które  powstają  w  związku  z  ogółem  działań  podejmowanych  przez  pracowników  –  twórców  w  ramach  wykonywania  przez  nich  działalności  badawczo-rozwojowej,  które  należy  rozumieć  zarówno  jako  działania  twórcze  wyrażone  w  formie  nowatorskiego  modułu  napędu  samochodowego,  jak  i  wszelkiej  dokumentacji  technicznej  przygotowanej  w  ramach  realizacji  konkretnego  projektu  badawczo-rozwojowego.

Przenosząc  powyższe  na  kanwę  niniejszego  stanu  faktycznego/zdarzenia  przyszłego,  w  ocenie  Wnioskodawcy,  każde  z  wskazanych  działań  Pracownika  B+R  jest  działaniem  bezpośrednio  realizującym  działalność  badawczo-rozwojową.  Nie  ma  wątpliwości,  że  wszystkie  Utwory  wskazane  w  opisanym  stanie  faktycznym  należy  zakwalifikować  jako  powstałe  w  związku  z  działalnością  badawczo-rozwojową.

Opisywana  działalność  badawczo-rozwojowa  u  Wnioskodawcy  składa  się  z  ww.  zbioru  czynności  wykonywanych  przez  Pracowników  B+R,  tworzących  jej  kompletny  proces.  Każda  z  tych  czynności  oraz  powstałych  w  ich  wyniku  Utworów  jest  niezbędnym  elementem  omawianego  procesu.

W  ocenie  Wnioskodawcy  działania  te  mają  twórczy  charakter,  gdyż  bez  twórczego,  indywidualnego  podejścia  do  każdego  zadania  pracownik  nie  jest  w  stanie  wykonać  należycie  swojej  pracy,  a  także  dokonywane  są  w  wykorzystaniu  dostępnej  wiedzy  z  dziedziny  nauki,  technologii  i  działalności  gospodarczej  oraz  innej  wiedzy  i  umiejętności  do  tworzenia  nowych  lub  ulepszania  istniejących  produktów  oraz  procesów  i  technologii  produkcji.

Na  to,  że  działalność  związana  z  projektowaniem  i  wytwarzaniem  nowych  rozwiązań  w  branży  (…),  w  zakresie  m.in.  (…),  stanowi  prace  badawczo-rozwojowe  w  rozumieniu  art.  5a  pkt  38  ustawy  o  PIT,  wielokrotnie  wskazywały  organy  podatkowe,  przykładowo  w  interpretacji  Dyrektora  Krajowej  Informacji  Skarbowej  z  10  grudnia  2018  r.  (sygn.  0111-KDIB1-3.4010.500.2018.1.MBD).

W  konsekwencji,  Wnioskodawca  może  zastosować,  po  spełnieniu  pozostałych  wymogów  prawnych  warunkujących  możliwość  zastosowania  50%  kosztów  uzyskania  przychodów,  w  stosunku  do  części  wynagrodzenia  wypłacanego  Pracownikom  B+R,  dotyczącego  przenoszenia  przez  nich  na  Wnioskodawcę  autorskich  praw  majątkowych  do  konkretnych  Utworów,  podwyższone,  50%  koszty  uzyskania  przychodów,  zgodnie  z  art.  22  ust.  9  pkt  3  ustawy  o  PIT.

Ocena  stanowiska 

Stanowisko,  które  przedstawili  Państwo  we  wniosku  w  części  dotyczącej  uznania  przychodu  uzyskiwanego  przez  Pracowników  IT  z  tytułu  przeniesienia  autorskich  praw  majątkowych  do  Utworów  jako  przychodu  z  tytułu  działalności  twórczej  w  zakresie  programów  komputerowych  oraz  w  zakresie  uznania  prac  wykonywanych  przez  Pracownika  B+R  za  działalność  badawczo-rozwojową,  jest  prawidłowe.

Uzasadnienie  interpretacji  indywidualnej

Podstawową  zasadą  obowiązującą  w  przepisach  ustawy  z  dnia  26  lipca  1991  r.  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  (Dz.  U.  z  2021  r.  poz.  1128  ze  zm.)  jest  zasada  powszechności  opodatkowania,  która  wyrażona  została  w  art.  9  ust.  1  tej  ustawy.

Zgodnie  z  art.  9  ust.  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych: 

Z  tego  przepisu  wynika,  że  opodatkowaniu  podatkiem  dochodowym  od  osób  fizycznych  podlegają  wszelkiego  rodzaju  dochody  uzyskane  przez  podatnika,  z  wyjątkiem  tych,  które  zostały  enumeratywnie  wymienione  w  katalogu  zwolnień  przedmiotowych,  zawartym  w  tej  ustawie,  bądź  od  których  zaniechano  poboru  podatku.

W  myśl  art.  10  ust.  1  pkt  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych: 

Według  art.  12  ust.  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych:

Stosownie  do  art.  12  ust.  4  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych:

Kolejno  art.  31  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  stanowi,  że:

Koszty  uzyskania  przychodów  zostały  natomiast  uregulowane  w  przepisach  rozdziału  4  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych. 

Jak  wynika  z  art.  22  ust.  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych:

Natomiast  z  art.  22  ust.  9  pkt  3  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  wynika,  że: 

Regulacja  art.  22  ust.  9a  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  brzmi:

Stosownie  do  art.  22  ust.  9b  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych:

Ustawa  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  nie  definiuje  pojęć  użytych  w  art.  22  ust.  9  pkt  3,  takich  jak  „twórca”,  „korzystanie  przez  twórców  z  praw  autorskich”  lub  pojęć  z  nimi  związanych,  jak  np.  „utwór”,  natomiast  ustawodawca  odsyła  w  tym  względzie  do  odrębnych  przepisów,  przez  które  należy  rozumieć  ustawę  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych. 

Według  art.  1  ust.  1  ustawy  z  dnia  z  dnia  4  lutego  1994  r.  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych  (Dz.U.  z  2021  r.  poz.  1062  ze  zm.): 

W  świetle  art.  1  ust.  2  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych:

W  rozumieniu  prawa  autorskiego  jako  twórczy  traktowany  jest  taki  rezultat  działalności,  który  na  tyle  związany  jest  z  osobą  twórcy,  by  było  mało  prawdopodobne,  aby  inna  osoba  podejmująca  identycznie  skierowany  wysiłek  twórczy  uzyskała  analogiczny  lub  zasadniczo  zbliżony  rezultat. 

W  myśl  art.  74  ust.  1  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych:

Zgodnie  z  art.  74  ust.  2  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych:

Jak  stanowi  art.  74  ust.  3  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych:

Przepis  art.  74  ust.  4  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych  brzmi:

Przedmiotem  prawa  autorskiego  są  wszelkie  przejawy  działalności  twórczej  o  indywidualnym  charakterze  bez  względu  na  to,  czy  są  to  dzieła  artystyczne,  utwory  naukowe  lub  literackie.  Praca,  która  polega  na  tworzeniu  (projektowaniu)  programów  komputerowych,  jest  pracą  twórczą  w  rozumieniu  prawa  autorskiego,  a  programy  komputerowe  stanowią  utwory. 

Zgodnie  ze  Słownikiem  języka  polskiego  PWN  –  działalność  oznacza: 

1)„zespółdziałańpodejmowanychwjakimścelu”

2)„funkcjonowanieczegośluboddziaływanienacoś”,

natomiast  twórczy  oznacza: 

1)„mającynacelutworzenie;też:będącywynikiemtworzenia”

2)„dotyczącytwórców”.

Użyty  w  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  zwrot  „działalność  twórcza  w  zakresie  programów  komputerowych”  oznacza  zatem  ogół  działań,  które  posiadają  cechę  nowości  i  są  podejmowane  w  celu  tworzenia  programów  komputerowych.

Proces  tworzenia  programów  komputerowych  składa  się  z  szeregu  czynności  koniecznych  do  stworzenia  utworu.  Na  poszczególnych  etapach  tego  procesu  efekty  pracy,  które  powstają,  z  reguły  posiadają  cechę  nowości.  Jednak  cecha  ta  nie  jest  warunkiem  wystarczającym  do  uznania  danej  działalności  za  twórczą  i  zastosowania  z  tego  tytułu  50%  kosztów  uzyskania  przychodów.  Działalność  twórcza  musi  obok  cechy  nowości  posiadać  również  indywidualny  charakter.  Tylko  rezultaty  takiej  działalności  mogą  być  uznane  za  utwór.

W  świetle  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  „działalnością  twórczą  w  zakresie  programów  komputerowych”  jest  korzystanie  i  rozporządzanie  prawami  autorskimi  do  wszelkich  utworów,  które  powstają  w  związku  z  ogółem  działań  podejmowanych  w  celu  tworzenia  programów  komputerowych.  Nie  tylko  kody  źródłowe  programów  komputerowych  wypełniają  przesłanki  wynikające  z  omawianej  regulacji,  lecz  także  utwory,  które  powstają  w  procesie  tworzenia  programu  komputerowego. 

Z  przedstawionego  opisu  sprawy  wynika,  że  Państwa  Spółka  jest  częścią  grupy  kapitałowej,  (…).  (…).  Państwo,  jako  jeden  z  liderów  krajowego  rynku,  zajmuje  się  wdrażaniem  nowych  rozwiązań  na  zlecenie  klientów  oraz  bez  zlecenia  –  w  ramach  działań  związanych  z  rozwojem  nowych  technologii.  Podstawową  Państwa  działalnością  jest  zatem  stałe  wprowadzanie  nowych,  zmienionych  lub  ulepszonych  rozwiązań  w  sektorze  (…),  w  szczególności  w  zakresie  (…),  które  najczęściej  są  opracowywane  i  tworzone  pod  konkretne  potrzeby  klienta  (dalej:  Produkty  końcowe).  Państwo,  w  celu  realizacji  ww.  działalności  gospodarczej,  zatrudniają  na  podstawie  umów  o  pracę  m.in.  pracowników  Działu  IT,  w  którym  tworzone  jest  oprogramowanie  komputerowe  i  aplikacje,  konieczne  do  wytworzenia  i  implementacji  gotowego,  innowacyjnego  Produktu  Końcowego  (dalej:  Pracownicy  IT).  Do  obowiązków  pracowniczych  Pracowników  IT  należy:  tworzenie  kodów  programu  komputerowego  w  celu  wytworzenia  nowego  programu  komputerowego  lub  udoskonalenia  istniejącego  programu  komputerowego,  tworzenie  oprogramowania  testowego  w  celu  przeprowadzenia  testów  automatycznych,  tworzenie  strategii  oprogramowania,  tworzenie  specyfikacji  testów  oprogramowania,  tworzenie  pozostałej  dokumentacji  technicznej  oraz  architektury  nowo  wytwarzanych  rozwiązań.  Efektem  tych  działań  Pracowników  IT  jest  tworzenie  utworów  w  rozumieniu  ustawy  o  prawie  autorskim  i  prawach  pokrewnych  (dalej:  Utwory),  w  postaci  nowego  programu  komputerowego  (lub  jego  części),  oprogramowania  komputerowego  przeznaczonego  do  testowania  docelowego  programu  komputerowego,  dokumentacji  technicznej,  strategii  testowych,  raportów  z  przeprowadzonych  testów  manualnych,  architektury  nowych  rozwiązań.  Zbiór  wyżej  wskazanych  czynności  składa  się  na  kompletny  proces  wytwarzania  programu  komputerowego  u  Państwa.  Każda  z  tych  czynności  oraz  powstałych  w  ich  wyniku  Utworów  jest  niezbędnym  elementem  omawianego  procesu.  Bez  twórczego,  indywidualnego  podejścia  do  każdego  zadania  Pracownik  B+R  nie  jest  w  stanie  wykonać  należycie  swojej  pracy,  ponieważ  jej  efektem  ma  być  program  komputerowy  lub  bezpośrednie,  konieczne  wsparcie  w  procesie  wytworzenia  programu  komputerowego  przez  stworzenie  innego,  odpowiedniego  programu  komputerowego,  a  także  prace  przygotowawcze  dotyczące  tworzenia  oprogramowania.

Reasumując  –  wynagrodzenie  wypłacane  Pracownikom  IT,  w  części  dotyczącej  przenoszenia  przez  nich  na  Państwa  autorskich  praw  majątkowych  do  konkretnych  Utworów,  stanowi  przychody  z  działalności  twórczej  w  zakresie  programów  komputerowych,  o  których  mowa  w  art.  22  ust.  9b  pkt  1  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych.

Kolejną  Państwa  wątpliwością  jest  kwestia,  czy  wynagrodzenie  wypłacane  Pracownikom  B+R,  w  części  dotyczącej  przenoszenia  przez  nich  na  Państwa  autorskich  praw  majątkowych  do  konkretnych  Utworów,  stanowi  przychody  z  działalności  badawczo-rozwojowej,  o  której  mowa  w  art.  5a  pkt  38  w  zw.  z  art.  22  ust.  9b  pkt  8  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych. 

Ustawodawca  wprowadził  definicję  działalności  badawczo-rozwojowej  w  art.  5a  pkt  38  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  zgodnie  z  którą: 

W  myśl  art.  5a  pkt  39  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych: 

Z  kolei  w  definicji  prac  rozwojowych  zawartej  w  art.  5a  pkt  40  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  wskazano,  że: 

Zgodnie  z  art.  4  ust.  2  ustawy  z  dnia  20  lipca  2018  r.  –  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce  (Dz.  U.  z  2022  r.  poz.  574  ze  zm.): 

Na  podstawie  art.  4  ust.  3  ustawy  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce: 

Zatem  z  pracami  badawczo-rozwojowymi  mamy  do  czynienia  wówczas,  gdy  wykorzystuje  się  dostępną  wiedzę  z  dziedziny  nauki,  technologii  i  działalności  gospodarczej  oraz  innej  wiedzy  i  umiejętności  do  tworzenia  nowych  lub  ulepszania  istniejących  produktów/usług  oraz  procesów  i  technologii  produkcji. 

Przenosząc  powyższe  na  grunt  Państwa  sprawy,  podkreślamy,  że  w  celu  stwierdzenia,  czy  Pracownik  B+R  prowadzi  działalność  badawczo-rozwojową,  należy  przeprowadzić  analizę  nakierowaną  na  zidentyfikowanie  przejawów  działalności  gospodarczej,  które  mogą  zostać  uznane  za  działalność  badawczo-rozwojową  (tj.  tych  aktywności  podmiotu,  które  spełniają  definicję  wskazaną  w  art.  5a  pkt  38  ww.  ustawy). 

Z  ustawowej  definicji  zawartej  w  regulacjach  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych  wynika,  że  działalność  badawczo-rozwojowa  musi  mieć  charakter  twórczy.  Jak  podaje  słownik  języka  polskiego  PWN,  działalność  twórcza  to  zespół  działań  podejmowanych  w  kierunku  tworzenia  (działalność  –  zespół  działań  podejmowanych  w  jakimś  celu),  powstania  czegoś  (twórczy  –  mający  na  celu  tworzenie,  tworzyć  –  powodować  powstanie  czegoś).  W  doktrynie  prawa  autorskiego  podkreśla  się  natomiast,  że  cecha  twórczości  związana  jest  przede  wszystkim  z  rezultatem  działalności  człowieka  o  charakterze  kreacyjnym  i  jest  spełniona  wówczas,  gdy  istnieje  nowy  wytwór  intelektu.  Działalność  twórcza  oznacza,  że  „ustawodawca  za  przedmiot  prawa  autorskiego  uznaje  tylko  rezultat  (przejaw)  takiego  działania,  który  choćby  w  minimalnym  stopniu  odróżnia  się  od  innych  rezultatów  takiego  samego  działania,  a  zatem,  że  posiada  cechę  nowości,  której  stopień  nie  ma  znaczenia”.  Zatem  twórczość  działalności  badawczo-rozwojowej  może  przejawiać  się  opracowywaniem  nowych  koncepcji,  narzędzi,  rozwiązań  niewystępujących  dotychczas  w  praktyce  gospodarczej  podmiotu  lub  na  tyle  innowacyjnych,  że  w  znacznym  stopniu  odróżniają  się  od  rozwiązań  już  funkcjonujących  u  tego  podmiotu. 

Kolejnym  kryterium  działalności  badawczo-rozwojowej  jest  prowadzenie  tej  działalności  w  sposób  systematyczny.  Zgodnie  ze  słownikiem  języka  polskiego  PWN  słowo  systematyczny  oznacza  (i)  robiący  coś  regularnie  i  starannie,  (ii)  o  procesach:  zachodzący  stale  od  dłuższego  czasu,  (iii)  o  działaniach:  prowadzony  w  sposób  uporządkowany,  według  pewnego  systemu;  też:  o  efektach  takich  działań;  planowy,  metodyczny.  W  związku  z  tym,  że  w  definicji  działalności  badawczo-rozwojowej  słowo  „systematyczny”  występuje  w  sformułowaniu  „podejmowaną  (działalność)  w  sposób  systematyczny”,  a  więc  odnosi  się  do  „działalności”,  czyli  zespołu  działań  podejmowanych  w  jakimś  celu,  najbardziej  właściwą  definicją  systematyczności  w  omawianym  zakresie  jest  definicja  obejmująca  prowadzenie  działalności  w  sposób  uporządkowany,  według  pewnego  systemu.  Zatem  słowo  systematycznie  odnosi  się  również  do  działalności  prowadzonej  w  sposób  metodyczny,  zaplanowany  i  uporządkowany.  To  oznacza,  że  działalność  badawczo-rozwojowa  jest  prowadzona  systematycznie  niezależnie  od  tego,  czy  podmiot  stale  prowadzi  prace  badawczo-rozwojowe,  czy  tylko  od  czasu  do  czasu,  a  nawet  incydentalnie,  co  wynika  z  charakteru  prowadzonej  przez  niego  działalności  oraz  potrzeb  rynku,  klientów,  sytuacji  mikro  i  makroekonomicznej.  Z  powyższego  wynika,  że  spełnienie  kryterium  „systematyczności”  danej  działalności  nie  jest  uzależnione  od  ciągłości  tej  działalności,  w  tym  od  określonego  czasu,  przez  jaki  działalność  taka  ma  być  prowadzona  ani  też  od  istnienia  planu  co  do  prowadzenia  przez  podmiot  podobnej  działalności  w  przyszłości.  Wystarczające  jest,  aby  podmiot  zaplanował  i  przeprowadził  chociażby  jeden  projekt  badawczo-rozwojowy,  przyjmując  dla  niego  określone  cele  do  osiągnięcia,  harmonogram  i  zasoby.  Taka  działalność  może  być  uznana  za  działalność  systematyczną,  tj.  prowadzoną  w  sposób  metodyczny,  zaplanowany  i  uporządkowany. 

Powyżej  omówione  dwa  kryteria  działalności  badawczo-rozwojowej  dotyczą  charakteru  i  organizacji  prowadzenia  tej  działalności,  podczas  gdy  ostatnie,  trzecie  kryterium,  dotyczy  rezultatu  prowadzenia  tej  działalności,  tj.  zwiększenia  zasobów  wiedzy  oraz  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań.  W  konsekwencji  –  głównym  zadaniem  dla  zarządzającego  projektem  badawczo-rozwojowym  jest  zlokalizowanie  i  zidentyfikowanie  zasobów  wiedzy  przed  rozpoczęciem  działań  projektowych;  zasobów  w  ujęciu  funkcjonalnym  i  celowościowym,  czyli  podlegającym  zwiększeniu  oraz  możliwym  i  właściwym  do  wykorzystania  zwiększonej  wiedzy  do  nowych  zastosowań.  Lokalizacja  i  identyfikacja  wiedzy  obejmuje  szereg  działań,  w  tym  określenie  stanu  wiedzy,  miejsca,  sposobu  jej  wykorzystania  oraz  selekcji  pod  względem  przydatności  do  realizacji  celu  projektu.  Prowadząc  działalność  badawczo-rozwojową,  podmiot  rozwija  specjalistyczną  wiedzę  oraz  umiejętności,  które  może  wykorzystać  w  ramach  bieżących  albo  przyszłych  projektów. 

Kluczowe  jest  zawarte  w  definicji  działalności  badawczo-rozwojowej  rozróżnienie,  które  wskazuje,  że  taka  działalność  obejmuje  dwa  rodzaje  aktywności,  tj.:  (i)  badania  podstawowe  i  badania  aplikacyjne  zdefiniowane  w  art.  4  ust.  2  pkt  1  i  2  ustawy  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce  oraz  (ii)  prace  rozwojowe,  o  których  mowa  w  art.  4  ust.  3  tej  ustawy. 

Należy  zwrócić  uwagę  na  wyłączenie  zawarte  w  art.  4  ust.  3  tej  ustawy,  mogące  odnosić  się  do  wielu  przejawów  aktywności  podmiotu.  Zastrzeżenie  zostało  wprowadzone  w  celu  wyeliminowania  z  zakresu  działalności  badawczo-rozwojowej  tych  przejawów  aktywności  podmiotu,  które  mimo  ulepszenia  istniejących  procesów  lub  usług,  z  uwagi  na  swoją  cykliczność  (okresowość)  oraz  brak  innowacyjnego  charakteru  (rutynowość),  nie  mogą  stanowić  prac  rozwojowych. 

Z  opisu  sprawy  wynika,  że  –  oprócz  Pracowników  IT  –  w  celu  realizacji  wyżej  opisanej  Państwa  działalności  gospodarczej  zatrudniają  Państwo  także  pracowników  (Pracownicy  B+R)  Działu  (departamentu)  Badawczo-Rozwojowego,  który  odpowiedzialny  jest  za  tworzenie  nowych  oraz  doskonalenie  istniejących  rozwiązań  w  zakresie  wszystkich  (…).  Zasadniczo,  efektem  końcowym  działań  podejmowanych  przez  Pracowników  B+R  jest  fizyczny  produkt  (…).  Natomiast  w  przypadku  niektórych  projektów,  jak  np.  systemów  bezpieczeństwa,  efektem  końcowym  jest  produkt,  w  części  (lub  całości)  w  postaci  oprogramowania  (…)  (w  kontekście  wszystkich  produktów  wytwarzanych  przez  Pracowników  B+R  dalej:  Produkt  (…).  W  znakomitej  większości  Pracownicy  B+R  tworzą  Produkty  (…)  w  branży  (…).  Zdarza  się  (oraz  będzie  zdarzać  się  w  przyszłości),  że  Produkty  (…)  tworzone  są  (oraz  będą)  także  w  innych  obszarach  gospodarki,  w  szczególności  w  (…).  Do  obowiązków  pracowniczych  Pracowników  B+R  należy  (będzie  należeć)  przygotowanie  (…).  Efektem  tych  działań  Pracowników  B+R  jest  powstawanie  utworów  w  postaci  nowego  Produktu  (…)  lub  nowych  modułów  w  istniejącym  już  Produkcie  (…)  (dalej:  Utwory).  Ponadto  wskazali  Państwo,  że  czynności  wykonywane  przez  Pracowników  B+R  są/będą  działalnością  twórczą  stanowiącą  zarówno  badania  naukowe  (badania  aplikacyjne)  w  rozumieniu  art.  4  ust.  2  pkt  2  ustawy  Prawo  o  szkolnictwie  wyższym  i  nauce,  jak  i  prace  rozwojowe,  definiowane  w  rozumieniu  art.  4  ust.  3  tej  ustawy.  Dzięki  czynnościom  podejmowanym  przez  Pracowników  B+R  zwiększają  się/będą  się  zwiększać  zasoby  Państwa  wiedzy,  ponieważ  szereg  działań  podejmowanych  przez  Pracowników  B+R  prowadzi  (będzie  prowadzić)  do  powstawania  zupełnie  nowych  rozwiązań  (oraz  udoskonalania  istniejących  już  rozwiązań)  w  zakresie  wszelkich  typów  (…).  Działalność  wykonywana  przez  Pracowników  B+R  jest/będzie  ukierunkowana  na  nowe  odkrycia,  jako  działalność  nowatorska,  umożliwiająca  pozyskanie  nowej  wiedzy,  w  szczególności  w  kontekście  rozwoju  nowych  koncepcji  i  pomysłów  związanych  z  projektowaniem  nowych  produktów/procesów,  ponieważ  działalność  Pracowników  B+R  zmierza/będzie  zmierzać  do  wytwarzania  nowych  Produktów  (…)  lub  nowatorskich  modułów,  funkcjonalności  w  istniejących  już  Produktach  (…).  W  ramach  tego  procesu  wytwarzane  są/będą  pozostałe  niezbędne  utwory  w  celu  realizacji  konkretnego  projektu  –  (…).  Każdorazowo  celem  podejmowanych  działań  jest/będzie  osiągnięcie  efektu  w  postaci  tworzenia  Produktu  (…)  (lub  nowatorskiego  modułu,  funkcjonalności  w  istniejącym  już  Produkcie  (…)),  który  to  jest/będzie  odznaczał  się  w  stosunku  do  dotychczasowej  Państwa  działalności  innowacyjnością  i  ulepszonym  charakterem.  Wynika  to  z  cech  nowatorskości,  jakimi  odznacza  się/będzie  się  odznaczać  każdorazowo  wykonany  Produktu  (…).  Czynności  wykonywane  przez  Pracowników  B+R,  których  celem  jest  wytworzenie  nowego  Produktu  (…)  (lub  nowatorskiego  modułu,  funkcjonalności  w  istniejącym  już  Produkcie  (…)),  nie  są/nie  będą  czynnościami  o  charakterze  rutynowych,  okresowych  i  powtarzalnych  zmian.  Ponadto,  wytwarzane  rozwiązania  każdorazowo  w  znacznym  stopniu  odróżniają  się/będą  się  odróżniać  od  tych,  dotychczas  funkcjonujących  u  Państwa.  Państwa  Spółka,  jako  prężny  przedsiębiorca  w  dziedzinie  (…),  bierze  czynny  udział  w  rozwijaniu  tej  branży  w  skali  światowej,  przez  realizację  projektów  B+R,  które  każdorazowo  wymagają  nowatorskiego  spojrzenia  na  problematykę  oraz  ogromnego  wysiłku  intelektualnego  Państwa  kadry  (w  tym  w  szczególności  Pracowników  B+R).  Ponadto  wskazali  Państwo,  że  opisana  działalność  Pracowników  B+R  jest/będzie  zaplanowana  formalnie  i  uwzględniona  w  budżecie.  Od  początku  prowadzenia  przez  Państwa  działalności  gospodarczej  Pracownicy  B+R  wykonują/będą  wykonywać  innowacyjne  czynności  w  ramach  pracy  u  Państwa.  Wydatki  dotyczące  kosztów  wynagrodzeń  Pracowników  B+R  oraz  zapewnienie  im  odpowiednich  warunków  pracy,  w  tym  także  stosownych  urządzeń/maszyn,  są  każdorazowo  uwzględniane  w  rocznym  budżecie.  Opisana  we  wniosku  działalność  Pracowników  B+R  cechuje  się/będzie  cechować  się  brakiem  pewności  co  do  osiągnięcia  końcowego  rezultatu.  Wynika  to  z  innowacyjności,  jakimi  cechują  się  projekty  badawczo-rozwojowe,  nad  którymi  pracują/będą  pracować  Pracownicy  B+R.  Każdorazowo  w  ramach  realizacji  projektu  badawczo-rozwojowego,  którego  celem  jest  wytworzenie  Produktu  (…)  (lub  nowego  modułu,  funkcjonalności  w  istniejącym  już  Produkcie  …),  z  uwagi  na  jego  nowatorskich  charakter,  nie  mają  Państwo  pewności  (i  nie  będą  mieć),  czy  projekt  ten  zakończy  się  sukcesem.  Realizując  projekty  B+R,  uwzględniacie  Państwo  opisywane  ryzyko  działań  podejmowanych  w  warunkach  niepewności,  jednocześnie  starając  się  je  minimalizować  przez  zatrudnianie  najlepszych  specjalistów  w  branży.  Działalność  Pracowników  B+R  prowadzi/będzie  prowadzić  do  uzyskania  wyników  powtarzalnych/możliwych  do  odtworzenia  oraz  zastosowania  w  tworzeniu  nowych  i  ulepszaniu  istniejących  Produktów  (…).

Na  podstawie  tak  przedstawionego  opisu  sprawy  oraz  cytowanych  przepisów  stwierdzamy,  że  przedstawione  we  wniosku  działania  Pracowników  B+R  spełniają  definicję  działalności  badawczo-rozwojowej  w  rozumieniu  art.  5a  pkt  38  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych,  gdyż  są  podejmowane  w  sposób  systematyczny,  mają  charakter  twórczy  oraz  podejmowane  są  w  celu  zwiększania  zasobów  wiedzy  oraz  wykorzystania  zasobów  wiedzy  do  tworzenia  nowych  zastosowań. 

Reasumując  –  wynagrodzenie  wypłacane  Pracownikom  B+R,  w  części  dotyczącej  przenoszenia  przez  nich  na  Państwa  autorskich  praw  majątkowych  do  konkretnych  Utworów,  stanowi  przychody  z  działalności  badawczo-rozwojowej,  o  której  mowa  w  art.  5a  pkt  38  w  związku  z  art.  22  ust.  9b  pkt  8  ustawy  o  podatku  dochodowym  od  osób  fizycznych.

Dodatkowe  informacje

Informacja  o  zakresie  rozstrzygnięcia

Interpretacja  dotyczy  stanu  faktycznego,  który  Państwo  przedstawili,  i  stanu  prawnego,  który  obowiązywał  w  dacie  zaistnienia  zdarzenia.

Interpretacja  dotyczy  zdarzenia  przyszłego,  które  Państwo  przedstawili,  i  stanu  prawnego,  który  obowiązuje  w  dniu  wydania  interpretacji.

Ponadto  wniosek  w  części  dotyczącej  możliwości  zastosowania  50%  kosztów  uzyskania  przychodów  w  odniesieniu  do  wynagrodzenia  za  pracę  Pracowników  IT  oraz  Pracowników  B+R  podlega  odrębnemu  rozstrzygnięciu. 

W  odniesieniu  do  powołanych  przez  Państwa  interpretacji  stwierdzamy,  że  zapadły  one  w  indywidualnych  sprawach  i  nie  są  wiążące  dla  organu  wydającego  tę  interpretację.

Pouczenie  o  funkcji  ochronnej  interpretacji

- Funkcjęochronnąinterpretacjiindywidualnychokreślająprzepisyart.14k-14nbustawyzdnia29sierpnia1997r.–Ordynacjapodatkowa(Dz.U.z2021r.poz.1540zezm.).Interpretacjabędziemogłapełnićfunkcjęochronną,jeśliPaństwasytuacjabędziezgodna(tożsama)zopisemstanufaktycznegoorazzdarzeniaprzyszłegoizastosująsięPaństwodointerpretacji.

- Zgodniezart.14na§1Ordynacjipodatkowej:

Zgodnie  z  art.  14na  §  2  Ordynacji  podatkowej:

Pouczenie  o  prawie  do  wniesienia  skargi  na  interpretację

Mają  Państwo  prawo  do  zaskarżenia  tej  interpretacji  indywidualnej  do  Wojewódzkiego  Sądu  Administracyjnego.  Zasady  zaskarżania  interpretacji  indywidualnych  reguluje  ustawa  z  dnia  30  sierpnia  2002  r.  Prawo  o  postępowaniu  przed  sądami  administracyjnymi  –  Dz.  U.  z  2022  r.  poz.  329  ze  zm.;  dalej  jako  „PPSA”. 

Skargę  do  Sądu  wnosi  się  za  pośrednictwem  Dyrektora  KIS  (art.  54  §  1  PPSA).  Skargę  należy  wnieść  w  terminie  trzydziestu  dni  od  dnia  doręczenia  interpretacji  indywidualnej  (art.  53  §  1  PPSA):

- wformiepapierowej,wdwóchegzemplarzach(oryginałiodpis)naadres:KrajowaInformacjaSkarbowa,ul.TeodoraSixta17,43-300Bielsko-Biała(art.47§1PPSA),albo

- wformiedokumentuelektronicznego,wjednymegzemplarzu(bezodpisu),naadresElektronicznejSkrzynkiPodawczejKrajowejInformacjiSkarbowejnaplatformieePUAP:/KIS/SkrytkaESP(art.47§3iart.54§1aPPSA).

Skarga  na  interpretację  indywidualną  może  opierać  się  wyłącznie  na  zarzucie  naruszenia  przepisów  postępowania,  dopuszczeniu  się  błędu  wykładni  lub  niewłaściwej  oceny  co  do  zastosowania  przepisu  prawa  materialnego.  Sąd  jest  związany  zarzutami  skargi  oraz  powołaną  podstawą  prawną  (art.  57a  PPSA).

Podstawa  prawna  dla  wydania  interpretacji

Podstawą  prawną  dla  wydania  tej  interpretacji  jest  art.  13  §  2a  oraz  art.  14b  §  1  ustawy  z  dnia  29  sierpnia  1997  r.  –  Ordynacja  podatkowa  (Dz.  U.  z  2021  r.  poz.  1540  ze  zm.).