Czy Wnioskodawczyni, jako płatnik podatku PIT, wypłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, zobowiązana będzie do pobierania zaliczek na ten podatek lub podatku PIT od faktycznie wypłacanych komplementariuszowi zaliczek na poczet zysku?

Państwa stanowisko w sprawie

Nie będą Państwo zobowiązani do pobierania zaliczek na ten podatek ani podatku PIT od faktycznie wypłacanych komplementariuszowi w trakcie roku zaliczek na poczet zysku. Podatek może zostać pobrany przez płatnika dopiero po złożeniu przez Spółkę zeznania CIT-8 oraz podjęciu uchwały wspólników o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i podziale zysku za dany rok. Jak stanowi art. 41 ust. 4e w zw. z ust. 1 ustawy o PIT, płatnicy zobowiązani są pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z różnych tytułów.

Wśród wymienionych tytułów otrzymywanych wypłat znajduje się także art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, zgodnie z którym od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a w zw. z ust. 1 pkt 4 oraz w zw. z art. 5a pkt 28 lit. c) ustawy o PIT, zryczałtowany podatek od przychodów komplementariusza uzyskanych z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Powyższe oznacza zatem, że podatek PIT, pobierany przez płatnika od komplementariusza z tytułu jego udziału w zyskach spółki komandytowej, pomniejszany jest o odpowiednią część podatku CIT zapłaconego przez spółkę zgodnie z art. 19 ustawy o CIT.

Z treści ww. przepisów wynika zatem dosłownie, że podatek PIT płacony jest z uwzględnieniem zapłaconego podatku CIT, który to podatek znany jest dopiero po zakończeniu roku obrotowego i złożeniu zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (zeznanie CIT-8).

Z kolei wysokość osiągniętego dochodu, a co za tym idzie podatku CIT, nie jest znana przed ukończeniem tego roku. Skoro przesłanki konieczne do obliczenia podatku PIT zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z ust. 6a ustawy o PIT powstają dopiero w związku ze złożeniem zeznania CIT-8, to nie sposób uznać, aby Spółka jako płatnik była zobowiązana do pobierania zaliczek na ten podatek albo podatku w trakcie roku w związku z wypłatą komplementariuszowi zaliczek na zysk. Przed tą chwilą nie jest bowiem znana wartość o jaką zostanie pomniejszony zryczałtowany podatek, zgodnie z dyspozycją art. 30a ust. 6a ustawy o PIT.

Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r. (sygn. akt: II FSK 2048/18), tyle że w odniesieniu do spółki komandytowo-akcyjnej: Problem jednak w tym, że żaden z tych przepisów nie nakłada obowiązku pobrania przez płatnika zaliczek na podatek dochodowy z tytułu wypłaty części zysku spółki komandytowo-akcyjnej komplementariuszowi. Co więcej Sąd pierwszej instancji nie powołał jakichkolwiek przepisów, które nakładałyby na Spółkę obowiązek pobrania nie tylko zaliczek na podatek dochodowy, lecz także zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu udziału komplementariusza w zyskach S.K.A. (...) Jednym z warunków przekształcenia obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest to, że podatnik jest w stanie określić wysokość należnego do zapłaty podatku. Bez istnienia tego elementu nie można zasadnie twierdzić, że powstało zobowiązanie podatkowe, prowadzące do konieczności zapłaty podatku.

W konsekwencji, jeżeli płatnik ma obowiązek pobrania podatku powinien posiadać dane niezbędne do jego wyliczenia, czyli musi znać jego wysokość. Obowiązek poboru podatku przez płatnika nastąpi zatem wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe. Bez takiego przekształcenia, płatnik nie będzie mógł prawidłowo wywiązać się ze swojego obowiązku, gdyż nie będzie miał podstaw do określenia wysokości podatku, który powinien pobrać od podatnika i przekazać właściwemu organowi podatkowemu. (...) Jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego S.K.A., to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.u.p.d.o.f. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowo-akcyjna nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowo-akcyjnej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Powyższe stanowisko powtórzone zostało również przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 13 lipca 2021 r. (sygn. akt: I SA/Kr 793/21), tym razem już w odniesieniu do spółki komandytowej: Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej: o.p.), obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach.

Z kolei jak stanowi art. 5 o.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Tym samym, zobowiązanie podatkowe powstaje dopiero w momencie, w którym można precyzyjnie określić jego wysokość. Natomiast dopiero z przekształceniem obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe powstaje konieczność uiszczenia należnego podatku i możliwość jego poboru przez płatnika. Odnosząc powyższe do realiów niniejszej sprawy, Spółka nie będzie mogła pobrać zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od zysku komplementariusza lub zaliczek na ten podatek, jeśli nie będzie znała wysokości tego podatku. Do precyzyjnego określenia wysokości tego podatku konieczne będzie bowiem poznanie najpierw wysokości podatku CIT dla Spółki, który znany będzie dopiero wskutek złożenia zeznania CIT-8 po zakończonym roku podatkowym.

Biorąc zatem powyższe pod uwagę, nie sposób uznać, aby Spółka była zobowiązana do pobierania podatku albo zaliczek na podatek PIT od zaliczek na poczet zysku wypłacanych komplementariuszowi. Zgodnie bowiem z regulacją z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, wysokość podatku podlegającego poborowi znana jest dopiero po określeniu wysokości podatku CIT spółki komandytowej, z której zysk jest wypłacany. Co więcej, dopiero z podjęciem przez spółkę uchwały o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i podziale zysku za dany rok przeznaczonego do wypłaty wspólnikom znany będzie przychód należny komplementariuszowi z tytułu udziału w zyskach spółki. Do tego momentu, wypłacane na rzecz komplementariusza środki mają bowiem wyłącznie charakter zaliczek na poczet zysku. Z chwilą podjęcia przez wspólników uchwały o podziale zysku, zysk ten staje się definitywny, natomiast do tego momentu jego wysokość może się zmieniać. Obliczenie podatku będzie zatem możliwe dopiero po uprzednim poznaniu wysokości zarówno podatku CIT, o który zostanie pomniejszony podatek PIT, zgodnie z brzmieniem art. 30a ust. 6a, jak i wysokości zysku przysługującego komplementariuszowi.

Zatem dopiero po złożeniu deklaracji CIT-8 oraz podjęciu uchwały o podziale zysku wypracowanego przez spółkę można poznać wysokość zobowiązania podatkowego podlegającego poborowi. Żaden z przepisów ustawy o PIT nie nakłada natomiast obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy z tytułu wypłaty części zysku komplementariuszowi spółki komandytowej. Pobór takich zaliczek byłby sprzeczny z zasadą nullum tributum sine lege z art. 217 Konstytucji RP, zgodnie z którą nakładanie podatków i innych danin może następować wyłącznie w drodze ustawy.

Oznacza to więc, że Spółka nie będzie miała obowiązku poboru podatku PIT albo zaliczek na podatek z tytułu wypłat częściowych, które będzie dokonywać na poczet zysku komplementariusza. Dopiero po zakończonym roku podatkowym i złożeniu zeznania CIT-8 oraz podziale zysku w drodze uchwały powstanie po jej stronie obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, z uwzględnieniem pomniejszenia podatku o odpowiednią część podatku CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.),

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych,

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych,

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.),

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem zawiera art. 10 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z jej art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy,

Zgodnie z art. 5a ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123), spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały z dniem 1 stycznia 2021 r. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący osobami fizycznymi, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 analizowanej ustawy,

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy,

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Stosownie natomiast do treści art. 41 ust. 4 powołanej ustawy,

W myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Jednocześnie należy zauważyć, że konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę – podobnie, jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek                         – podatników podatku dochodowego od osób prawnych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej. Wspólnicy spółki komandytowej, tj. m.in. jej komplementariusze, zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.

Zauważyć należy, że ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika Spółki jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach Spółki. Wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje więc powstanie u wspólnika przychodu, w przypadku osoby fizycznej jest to przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Ustawa posługuje się zbiorczym pojęciem „dochodu faktycznie uzyskanego z udziału w zyskach osób prawnych”, określając również jakie inne, niż podział zysku przez osobę prawną, sytuacje, są uznawane dla celów podatkowych za prowadzące do powstania przychodu z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej (obejmuje to głównie sytuacje, w których dochód, który nie został faktycznie otrzymany – por. np. wyrok NSA z 25 września 2014 r., sygn. II FSK 2373/12).

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, wypłacając komplementariuszowi w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, zobowiązana będzie do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od faktycznie wypłacanych komplementariuszowi zaliczek na poczet zysku. Wypłata przez spółkę komandytową w trakcie roku podatkowego komplementariuszowi zaliczek na poczet zysku rocznego Spółki będzie stanowić dla Niego przychód z tytułu udziału w takim zysku, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na analogicznych zasadach jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód z tytułu udziału w zysku  powstanie zatem w momencie jego wypłaty i będzie opodatkowany stawką 19%.

W konsekwencji Spółka będzie obowiązana jako płatnik pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych w trakcie roku wypłat zaliczek na poczet zysku dokonywanych na rzecz komplementariusza będącego osobą fizyczną.

Dodatkowe informacje

W odniesieniu do powołanych we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych wskazać należy, że orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego Organu. Organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Państwa może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).