Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 października 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polską spółką kapitałową, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zajmuje się (…). Dodatkowo prowadzi działalność w zakresie (…).

Spółka funkcjonuje jako przedsiębiorstwo wielooddziałowe, w skład, którego wchodzi (…) nowoczesnych zakładów (…), posiadających w swojej strukturze szereg komórek organizacyjnych odpowiedzialnych za procesy (…) na terenie całego kraju. Produkty Spółki sprzedawane są m.in. poprzez centra dystrybucji oraz sieć współpracujących sklepów firmowych.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników w oparciu o umowy o pracę i z tego tytułu, jako płatnik, odprowadza wymagane przepisami prawa składki na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne oraz inne należności publicznoprawne związane z zatrudnieniem.

Spółka zatrudnia szereg pracowników mobilnych na stanowiskach takich jak: Przedstawiciel Handlowy, Regionalny Biznes Manager, Dyrektor Handlowy, którzy wykonują swoje obowiązki na terenie całej Polski. Pracownicy ci zostali przypisani do jednego z (…) regionów sprzedaży, obejmujących cały kraj. W umowach o pracę jako miejsce wykonywania pracy wskazany jest odpowiedni region, w zależności od przypisania pracownika, przy czym zapis ten ma charakter ogólny i obejmuje również inne lokalizacje związane z działalnością Spółki.

Przykładowy zapis dotyczący miejsca wykonywania pracy w umowie o pracę brzmi następująco: „Region A, inne siedziby/lokale/placówki Spółki i pozostałych wewnętrznych jednostek organizacyjnych Spółki, lokale wchodzące w skład grupy kapitałowej Pracodawcy - spółek zależnych, lokale podmiotów współpracujących ze Spółką, a w razie zaistnienia takiej potrzeby - każde inne miejsce, w którym będzie niezbędne wykonywanie czynności należących do obowiązków Pracownika.”

Zakres obowiązków służbowych pracowników mobilnych obejmuje w szczególności:

• prowadzenie działalności handlowej (hurtowej i detalicznej) w ramach przypisanego regionu sprzedaży,
• obsługę klientów przypisanych do danego regionu (z wyłączeniem handlu zagranicznego),
• pozyskiwanie nowych klientów,
• bieżącą współpracę ze sklepami firmowymi i partnerskimi,
• realizację standardów sprzedażowych, w tym planów sprzedaży,
• organizowanie i koordynowanie akcji promocyjnych,
• wykonywanie obowiązków z wykorzystaniem systemu SFA (System Field Automation) - mobilnego narzędzia pracy przedstawiciela handlowego.

Wnioskodawca organizuje spotkania organizacyjne w siedzibie Spółki, których celem jest m.in. ustalanie strategii oraz planów sprzedażowych. Podczas tych spotkań omawiane są także wyniki sprzedaży, dane finansowe oraz przeprowadzane są szkolenia dla pracowników. Spotkania te mają charakter cykliczny i są istotnym elementem zarządzania strukturą sprzedażową Spółki.

Tożsame spotkania odbywają się również w innych miejscach prowadzenia działalności gospodarczej Spółki, w tym w zakładach (…) oraz lokalizacjach regionalnych. Spotkania te, określane często jako narady handlowe, stanowią integralny element bieżącej działalności operacyjnej i sprzedażowej.

W związku z powyższym, uczestnictwo pracowników mobilnych w takich spotkaniach wiąże się z koniecznością odbycia podróży służbowej na polecenie pracodawcy. Z uwagi na fakt, że miejscem docelowym podróży jest siedziba pracodawcy lub inne miejsce prowadzenia działalności przez Spółkę, zastosowania nie znajduje art. 77(5) § 1 Kodeksu pracy.

W celu zapewnienia pracownikom odpowiednich warunków do odpoczynku zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, Spółka zapewnia nocleg w trakcie takich wyjazdów. Noclegi mogą być organizowane zarówno w obiektach noclegowych będących własnością Spółki, jak i w hotelach zewnętrznych. Wydatki związane z zapewnieniem noclegu traktowane są przez Spółkę jako koszty ponoszone w interesie pracodawcy, mające bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i służące osiągnięciu przychodów. Faktury dokumentujące usługi noclegowe wystawiane są na Spółkę jako nabywcę usługi.

Spółka uzyskała interpretację indywidualną w zakresie finansowania noclegów pracownikom na czas wykonywania przez nich obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę. W interpretacji tej organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem Spółki, iż wydatki ponoszone na zapewnienie noclegu nie stanowią przychodu ze stosunku pracy. Tym samym Spółka nie była zobowiązana do pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Interpretacja została wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Oddział w Płocku, w dniu 18 listopada 2015 r., pod sygnaturą IPPB4/4511-1287/15-2/PP.

W celu uaktualnienia powyższej interpretacji, Spółka wystąpiła z kolejnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi otrzymała interpretację nieprawidłową z dn. 07.07.2023 r. pod sygnaturą 0115-KDIT2.4011.241.2023.1.MM, w której organ podatkowy uznał, że finansowanie noclegu stanowi dla pracownika nieodpłatne świadczenie w postaci zakwaterowania, a tym samym przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Spółka została uznana za zobowiązaną - zgodnie z art. 32 ust. 1 tej ustawy - do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, z uwzględnieniem zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 19.

Spółka, działając zgodnie z wydanymi interpretacjami indywidualnymi, dokonywała rozliczeń w sposób zgodny z ich treścią. Jednakże, mając na uwadze zmieniającą się linię interpretacyjną oraz orzeczniczą w zakresie kwalifikacji wydatków na noclegi pracowników mobilnych, Spółka postanowiła ponownie wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w tym samym zakresie, celem potwierdzenia aktualnego stanowiska organów podatkowych.

Pytanie

Czy nieodpłatne zapewnienie noclegu pracownikom mobilnym (np. przedstawicielom handlowym), którzy wykonują obowiązki służbowe na polecenie pracodawcy, lecz nie odbywają podróży służbowej w rozumieniu Kodeksu Pracy, stanowi dla nich przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, nieodpłatne korzystanie z noclegu w miejscu siedziby Spółki przez pracowników mobilnych, którzy nie odbywają podróży służbowej w rozumieniu przepisów prawa pracy, nie stanowi dla nich przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pracownicy mobilni zatrudnieni przez Spółkę, w tym Przedstawiciele Handlowi i Regionalni Biznes Managerowie, wykonują swoje obowiązki służbowe na terenie całego kraju. Ich miejsce pracy określone jest w umowie jako region sprzedaży, obejmujący kilka województw, a przemieszczanie się w ramach tego obszaru jest integralną częścią ich pracy. Udział w naradach handlowych, spotkaniach organizacyjnych czy szkoleniach odbywa się na polecenie pracodawcy i stanowi realizację obowiązków wynikających z umowy o pracę.

W takich przypadkach Spółka zapewnia nocleg, aby umożliwić pracownikom odpoczynek zgodnie z przepisami Kodeksu pracy. Świadczenie to nie jest dobrowolne, nie jest spełnione w interesie pracownika, lecz w interesie pracodawcy, który ma obowiązek prawidłowej organizacji pracy (art. 94 Kodeksu pracy), w tym zapewnienia warunków do regeneracji sił pracowników mobilnych.

Spółka „A.” S.A. od lat konsekwentnie realizuje politykę odpowiedzialnego i nowoczesnego pracodawcy. Nie bez powodu (…), co potwierdza jej zaangażowanie w tworzenie przyjaznego środowiska pracy, opartego na szacunku, bezpieczeństwie i wysokich standardach organizacyjnych.

Spółka dokłada wszelkich starań, aby zapewnić pracownikom nie tylko stabilne warunki zatrudnienia, ale również odpowiednie wsparcie w realizacji obowiązków służbowych - w tym poprzez organizację noclegów w sytuacjach wymagających pracy poza miejscem zamieszkania. Działania te nie mają charakteru świadczeń osobistych, lecz są elementem odpowiedzialnego zarządzania procesem pracy, zgodnie z obowiązkami wynikającymi z Kodeksu pracy.

Wnioskodawca zauważa, że wśród części pracowników mobilnych pojawiają się głosy niezadowolenia związane z kwalifikowaniem zapewnianych przez Spółkę noclegów jako przychodu ze stosunku pracy. Pracownicy ci, wykonując obowiązki służbowe na polecenie pracodawcy, uczestniczą w spotkaniach organizacyjnych, naradach handlowych oraz szkoleniach, które często odbywają się w siedzibie Spółki lub innych lokalizacjach. W związku z tym, zapewnienie noclegu ma na celu umożliwienie odpoczynku zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, a nie stanowi świadczenia o charakterze osobistym czy dobrowolnym.

Co istotne, pracownik korzystający z noclegu w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych nie uzyskuje korzyści majątkowej w postaci oszczędności na własnym czynszu czy kosztach utrzymania mieszkania. Wręcz przeciwnie - często wiąże się to z rozłąką z rodziną, koniecznością przebywania poza miejscem zamieszkania oraz dodatkowymi niedogodnościami. Świadczenie to nie jest zatem spełnione w interesie pracownika, lecz w interesie pracodawcy, który ma obowiązek prawidłowej organizacji pracy (art. 94 Kodeksu pracy), w tym zapewnienia warunków do regeneracji sił pracowników mobilnych.

Z uwagi na powyższe sygnały oraz pojawiające się rozbieżności interpretacyjne, Spółka dostrzega potrzebę jednoznacznego rozstrzygnięcia tej kwestii. Celem jest zapewnienie zgodności z przepisami prawa oraz przejrzystości w zakresie rozliczeń podatkowych, przy jednoczesnym poszanowaniu interesu pracowników i właściwej organizacji pracy.

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13), za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

1. zostały spełnione za zgodą pracownika,

2. zostały spełnione w jego interesie i przyniosły mu korzyść majątkową,

3. korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi.

W przypadku pracowników mobilnych, świadczenie w postaci noclegu:

• nie jest spełnione za zgodą pracownika, lecz wynika z organizacji pracy przez pracodawcę,
• nie jest spełnione w interesie pracownika, lecz w interesie pracodawcy, który ma obowiązek zapewnienia efektywnej organizacji pracy (art. 94 Kodeksu pracy),
• nie przynosi pracownikowi korzyści majątkowej, ponieważ nie jest to świadczenie dobrowolne ani dostępne dla wszystkich pracowników, lecz konieczne do realizacji obowiązków służbowych.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w aktualnych interpretacjach indywidualnych, m.in.:

• 0112-KDIL2-1.4011.680.2025.2.DJ - Dyrektor KIS uznał, że finansowanie noclegów i dojazdów pracowników mobilnych nie stanowi przychodu ze stosunku pracy,
• 0112-KDIL2-1.4011.371.2025.1.MKA - wskazano, że świadczenia te są ponoszone wyłącznie w interesie pracodawcy i nie generują przysporzenia majątkowego po stronie pracownika.

Dodatkowo, Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską nr 3606 z dnia 1 sierpnia 2024 r. (DD3.054.24.2024) potwierdziło, że w przypadku pracowników mobilnych, których charakter pracy wymusza przemieszczanie się, koszty noclegów nie powinny obciążać pracownika, lecz pracodawcę. Zapewnienie pracownikom mobilnym noclegów pozwala pracodawcy na optymalne wykorzystanie czasu pracy pracowników, którzy nie muszą tracić czasu na przejazdy z miejsca do pracy do stałego miejsca zamieszkania. Dla wystąpienia przychodu u pracownika w związku z otrzymaniem nieodpłatnego świadczenia od pracodawcy konieczne jest łączne spełnienie trzech warunków wskazanych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Brak spełnienia choćby jednej z przesłanek oznacza, że przychód po stronie pracownika nie wystąpi.

Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą oraz interpretacjami organów podatkowych, aby świadczenie mogło zostać uznane za przychód, musi być postawione do dyspozycji pracownika w sposób umożliwiający mu swobodne korzystanie z niego. Tymczasem nocleg zapewniany przez Spółkę:

• jest ściśle związany z wykonywaniem obowiązków służbowych,
• jest dostępny tylko w określonym czasie i miejscu,
• nie może być wykorzystany przez pracownika w sposób dowolny (np. w celach prywatnych),
• nie podlega wymianie na ekwiwalent pieniężny ani inną formę świadczenia.

W praktyce oznacza to, że pracownik nie ma możliwości swobodnego dysponowania tym świadczeniem, co wyklucza jego kwalifikację jako przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy PIT.

W świetle powyższego, świadczenie to nie spełnia przesłanek uznania go za przychód, określonych przez Trybunał Konstytucyjny, tj. dobrowolności, interesu pracownika oraz wymiernej korzyści majątkowej. Jest to działanie organizacyjne, podejmowane przez pracodawcę w celu zapewnienia prawidłowego przebiegu procesu pracy, zgodnie z obowiązkami wynikającymi z art. 94 Kodeksu pracy.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zapewnienie noclegu pracownikom mobilnym w miejscu siedziby Spółki lub innym miejscu wykonywania obowiązków służbowych nie stanowi dla nich przychodu podlegającego opodatkowaniu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.):

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Odrębnymi źródłami przychodów są m.in. określone w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Na podmiocie dokonującym świadczeń z ww. tytułu (pracodawcy) ciążą natomiast obowiązki płatnika, wynikające z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Użyty w art. 12 ust. 1 ww. ustawy zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 tejże ustawy:

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy:

Art. 11 ust. 2a ustawy stanowi, że:

Z uwagi na fakt, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z zapewnieniem przez Państwa nieodpłatnych noclegów Pracownikom Mobilnym na czas wykonywania przez nich obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę, sprawa wymaga analizy z perspektywy potencjalnego przysporzenia majątkowego Pracowników Mobilnych w związku z otrzymywanymi świadczeniami i ewentualnej ich klasyfikacji jako nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy, termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub z inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” - w aspekcie świadczeń pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane takie świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny pokreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie − z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej − jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny - w ślad za uchwałami NSA - uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy - po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

Z kolei jako przykład świadczenia, które nie rodzi po stronie pracownika przysporzenia majątkowego (korzyści) Trybunał Konstytucyjny wskazał sytuację, w której pracodawca proponuje pracownikom udział w spotkaniach integracyjnych czy szkoleniowych, choćby organizowanych poza miejscem pracy (imprezy wyjazdowe). W tym przypadku, nawet jeśli pracownik uczestniczy w spotkaniu (konferencji, szkoleniu) dobrowolnie, po jego stronie nie pojawia się korzyść, choćby w postaci zaoszczędzenia wydatku. Nie sposób bowiem zakładać, że gdyby nie „kursokonferencja” organizowana przez pracodawcę, pracownik wydałby pieniądze na uczestnictwo w takim przedsięwzięciu. Trudno też poważnie utrzymywać, że przychodem pracownika z umowy o pracę czy stosunku służbowego jest możliwość okazjonalnego uczestnictwa w obiedzie czy kolacji, a wartość zjedzonych przez niego potraw i wypitych napojów wyznacza podstawę opodatkowania.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym - jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny - ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców, nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

W sytuacji, gdy pracodawcy oferują pracownikom całą gamę nieprzewidzianych w umowie o pracę świadczeń, które leżą niejako w pół drogi między gratyfikacją (rzeczową czy w postaci usługi), przyznaną pracownikowi jako element wynagrodzenia za pracę, która jest objęta podatkiem dochodowym, a wymaganymi przez odpowiednie przepisy świadczeniami ze strony pracodawcy, które służą stworzeniu odpowiednich warunków pracy (przepisy bhp) i które są zwolnione z tego podatku - każda sprawa wymaga jej rozpatrzenia z uwzględnieniem wszystkich elementów dotyczących wykonywanej pracy, tj. w szczególności postanowień umowy o pracę, charakteru pracy oraz obowiązków pracodawcy wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa pracy.

Zgodnie z uchwałą Sądu Najwyższego z 19 listopada 2008 r. sygn. akt II PZP 11/08 pracownicy mobilni są grupą osób pracujących w warunkach stałego przemieszczania się (podróży). Są to osoby, w przypadku których miejsce świadczenia pracy stanowi lub może stanowić pewien obszar (np. kraj, województwo, region). Powyższe ustalenia Sądu Najwyższego potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym pracownikiem mobilnym jest osoba, której charakter pracy wymusza nieustanne przebywanie w trasie, w celu prawidłowego i należytego wykonania obowiązków służbowych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 października 2014 r. sygn. akt II FSK 2387/12 w odniesieniu do pracowników mobilnych orzekł, że:

W konsekwencji należy przyjąć, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przykładem tego rodzaju świadczeń są świadczenia spełnione wyłącznie w interesie pracodawcy, tj. mające charakter służbowy, a nie prywatny.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, a także w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. oraz orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać należy, że wynikające z konieczności wykonywania obowiązków pracowniczych zapewnienie przez Państwa nieodpłatnych noclegów Pracownikom Mobilnym, nie będzie generować po stronie tych pracowników przychodu ze stosunku pracy. Z uwagi na specyfikę wykonywanej pracy przedmiotowe wydatki mają charakter służbowy. Ponoszone są bowiem wyłącznie w interesie Państwa jako pracodawcy, a co za tym idzie Pracownicy Mobilni nie otrzymują od Państwa jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego z tego tytułu.

Dlatego stwierdzam, że wartość świadczenia w postaci nieodpłatnego korzystania z noclegu przez Pracowników Mobilnych, w sytuacji gdy wydatki te są związane wyłącznie z wykonywaniem przez nich obowiązków pracowniczych w okolicznościach wskazanych we wniosku, nie stanowi dla tych pracowników przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, z tego tytułu na Państwu nie ciążą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych, stwierdzam, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.