Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 lutego 2024 r., który wpłynął w tym samym dniu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca uzyskuje dochód z udostępniania i wdrażania u klientów programów komputerowych, do których posiada autorskie prawa majątkowe, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i opodatkowuje uzyskiwane dochody, w tym dochody z rzeczonych praw autorskich, w Polsce.

Przedmiotem autorskich praw majątkowych Wnioskodawcy są dwa programy komputerowe, będące kodami źródłowymi, których efektem są trzy niezależne aplikacje – systemy informatyczne, oferowane pod handlową nazwą „X”, „Y” i „Z” (dalej łącznie: „Programy”, a z osobna: „Program”). Programy te służą monitorowaniu i zarządzaniu (…).

Program X jest podstawową wersją platformy cyfrowej (aplikacji), której funkcjonalności umożliwiają zarządzanie (…).

Z kolei Program Y jest platformą cyfrową (aplikacją technologicznie niezależną od platformy X) dla (…), wykorzystującą model (…). Y zapewnia zatem funkcjonalności dużo większe niż X oraz, co do zasady, (…).

Z jest w końcu systemem (aplikacją) bezpośrednio sterującym pracą peryferyjnych urządzeń komunikacyjnych, które to urządzenia są wykorzystywane do (…), właśnie wykorzystując funkcjonalności Programów.

Niezależnie od samych Programów, Wnioskodawca odpłatnie dostarcza lub udostępnia klientom serię peryferyjnych urządzeń komunikacyjnych, zaprojektowanych i stworzonych autorsko (oryginalnie) przez Wnioskodawcę (jego pracowników), oferowanych pod handlową nazwą urządzeń A. Urządzenia A są, jak wspomniano, sterowane aplikacją Z.

Wnioskodawca oferuje swoim kontrahentom wdrożenie i licencję na korzystanie z Programów, za co uzyskuje opłaty licencyjne. Opłaty licencyjne stanowią należność za korzystanie z Programu, niezależną od odrębnie naliczanego wynagrodzenia za usługi wdrożenia Programu, czy wynagrodzenia za udostępnienie i serwis urządzeń, w tym urządzeń A, które są sterowane przy użyciu funkcjonalności Programów, dla zarządzania (…). Majątkowe autorskie prawa do Programów przysługują Wnioskodawcy, jako że Programy zostały stworzone przez programistów zatrudnianych przez Wnioskodawcę, na podstawie umów pracowniczych i umów prawa cywilnego, w tym tzw. umów B2B, zgodnie z warunkami których, majątkowe prawa autorskie do Programów przysługują Wnioskodawcy. Programy zostały stworzone jako wynik pracy wielu osób (programistów), których łącznym efektem jest końcowa postać tak współtworzonego kodu źródłowego. Nie występuje zatem sytuacja, w której Wnioskodawca nabywa od osoby trzeciej już końcowych wyników prac badawczo-rozwojowych, lecz wynik ten powstaje jako efekt końcowy (suma i kompilacja) pracy większej liczby pracowników i zleceniobiorców. Koszty związane z zatrudnieniem i wynagrodzeniem twórców Programu (programistów) są głównym elementem kosztu wytworzenia Programów, a tym samym wartości początkowej Programu, jako składnika aktywów trwałych (wartości niematerialne i prawne) przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Niezależnie od takiego kosztu osobowego - pracy programistów/pracowników/zleceniobiorców Wnioskodawcy, związanej ze stworzeniem i rozwijaniem Programów, Wnioskodawca na potrzeby świadczenia usług odpłatnego udostępniania funkcjonalności Programów klientom (…) ponosi także inne koszty (wydatki), bezpośrednio na potrzeby wytworzenia (opracowania), a następnie doskonalenia i rozwijania Programów (dalej: „koszty pozaosobowe IP”). Do takich kosztów pozaosobowych należą wydatki na zakup lub wynajęcie serwerów, utrzymywanych zarówno dla potrzeb testowania i rozwoju Programów, jak i serwerów produkcyjnych, na których utrzymywana jest platforma udostępniająca Programy klientom (dostęp zdalny, on-line, via Internet), koszty kart sim – usług telekomunikacyjnych udostępniania transmisji danych przez sieć GSM dla łączności umożliwiających zarządzanie Programem X z urządzeniami sterowanymi przez Z, zainstalowanymi (…). Nadto, Wnioskodawca ponosi koszty nabycia/amortyzacji komputerów, tabletów i podobnych urządzeń cyfrowych wraz z instalowanymi na nich systemami operacyjnymi i narzędziami programistycznymi, przy użyciu których Programu są testowane, rozwijane, zapewniane jest ich utrzymanie, obsługa, usuwanie usterek itp. Na potrzeby udzielania klientom odpłatnej licencji na program Y, Wnioskodawca ponosi także koszt uzyskania licencji od podmiotów trzecich na korzystanie z biblioteki (do obsługi modelu BIM) zintegrowanej z Y, a tym samym udzielając licencji na Y Wnioskodawca zapewnia (udziela) klientom sublicencję na korzystanie ze wspomnianej biblioteki.

Wskazać dalej należy, że niezależnie od osobowych i pozaosobowych kosztów bezpośrednio dotyczących tworzenia, doskonalenia i rozwijania Programów, Wnioskodawca ponosi także tzw. koszty ogólne, pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, w tym dochodami uzyskiwanymi z Programów. Do takich kosztów należą tzw. koszty zarządu, koszty obsługi księgowej, administracyjnej i prawnej, koszty wyposażenia biurowego, czy urządzeń, narzędzi nie służących bezpośrednio programowaniu (typu telefon, samochód itp.).

Podkreślić w końcu także należy, że Programy są równocześnie wdrożonym wynikiem prac badawczo-rozwojowych w rozumieniu art. 4a pkt 26 i art. 18d CIT w zw. z art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Programy X, Y, oraz urządzenia peryferyjne A wraz z sterującą nimi aplikacją Z, stworzone bowiem zostały bezpośrednio w toku działalności Wnioskodawcy obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca wyodrębnia przy tym w prowadzonej przez sobie ewidencji (księgach rachunkowych) koszty rzeczonej działalności badawczo-rozwojowej. Ponadto, prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja pozwala wyodrębnić i przyporządkować w ramach kosztów działalności badawczo-rozwojowej, koszty związane z wytworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem Programów, w tym koszty pracy programistów będących twórcami poszczególnych Programów. Zamiarem Wnioskodawcy jest opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z Programów na preferencyjnych zasadach określonych w art. 24d ustawy CIT (w ramach tzw. IP BOX), a jednocześnie korzystanie z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy CIT.

W piśmie z 19 lutego 2025 r., które wpłynęło w tym samym dniu, wyjaśnili Państwo co następuje:

1.Jak wskazano we wniosku aplikacje oferowane pod handlową nazwą „X”, „Y” i „Z” (Programy), mają niezależny charakter. Potwierdzam zatem, że stanowią one odrębne programy komputerowe, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

2.Stosowna, odrębna ewidencja rachunkowa, prowadzona jest zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sposób umożliwiający prawidłowe i terminowe ustalenie dochodów w celu złożenia stosownego zeznania podatkowego za dany rok podatkowy.

3.Potwierdzam, że opodatkowanie preferencyjną stawką stosowane ma być wyłącznie do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

4.Preferencyjna 5% stawka podatku ma być stosowana w odniesieniu do dochodu uzyskanego począwszy od 1 stycznia 2025 r.

5.Wniosek dotyczy okresu od 1 stycznia 2025 r. i dochodów uzyskanych po tym dniu.

6.Działalność, w tym korzystanie z tzw. IP BOX i wyodrębnienie ewidencji to umożliwiającej, ma być prowadzona także w latach następnych.

7.Wnioskodawca wystawia faktury swoim klientom i wyodrębnia w nich wynagrodzenie z tytułu udzielenia licencji (opłaty licencyjne) na korzystanie z Programów.

8.Wskazując przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu poszczególnych kosztów pozaosobowych z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością mającą znamiona działalności badawczo-rozwojowej związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, podaję co następuje:

a.serwery testowe wykorzystywane są do testowania, rozwoju i usuwania usterek Programów (utrzymywane są na nich i rozwijane kody źródłowe),

b.na serwerach produkcyjnych utrzymywana jest platforma udostępniająca Programy klientom (dostęp zdalny, on-line, via Internet),

c.karta sim – w tym zakresie chodzi w istocie o korzystanie z usług telekomunikacyjnych udostępniania transmisji danych przez sieć GSM dla łączności umożliwiających zarządzanie Programem X z urządzeniami sterowanymi przez Z, zainstalowanymi (…),

d.komputery, tablety i podobne urządzeń cyfrowe, wraz z instalowanymi na nich systemami operacyjnymi i narzędziami programistycznymi, służą opracowywaniu, testowaniu, rozwijaniu, utrzymaniu, obsłudze i usuwaniu usterek Programów,

e.biblioteki (do obsługi modelu BIM) są wykorzystywane bezpośrednio przez program Y (co warunkuje właściwe korzystanie z Programu Y, albowiem biblioteki są zintegrowane z Y).

9.Koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz umów zlecenia i o dzieło, tj. umów prawa cywilnego (bez umów B2B), to wynagrodzenie faktycznie i w całości związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową nad tworzeniem, doskonaleniem i rozwijaniem Programów.

10.Zamiarem Wnioskodawcy jest opodatkowanie dochodów uzyskiwanych z Programów na preferencyjnych zasadach określonych w art. 24d ustawy CIT (w ramach tzw. IP BOX), a jednocześnie korzystanie z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy CIT.

11.Programy zostały wytworzone w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

12.Urządzenia peryferyjne A i Z zostały wytworzone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

13.Ww. urządzenia peryferyjne zostały wytworzone przez pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy o dzieło i umów B2B, w tym:

i.prace w zakresie opracowania projektu układów elektronicznych - wykonywane przez pracownika zatrudnionego na umowie o pracę,

ii.w zakresie opracowania projektu PCB i wytworzenie urządzenia prototypowego – przez osobę, z którą zawarto umowę o dzieło,

iii.w zakresie opracowania oprogramowania Z – przez programistę pracującego w oparciu o umowę B2B.

14.Ww. urządzenia peryferyjne nie stanowią odrębnych programów komputerowych. Nie uzyskano dla nich patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, prawa z rejestracji topografii układu scalonego, czy podobnego prawa ochrony prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

15.Urządzenia jako takie stanowią układy elektroniczne (wraz z obudową), które nie mogą działać rozłącznie od aplikacji Z. Bez tego Programu urządzenia nie są w stanie wykonać żadnej operacji, a nawet się uruchomić. Zatem rzeczone urządzenia peryferyjne nie mogą być samodzielnie używane oraz odpłatnie zbywane/oddawane do używania bez Programu, o którym mowa we wniosku, jako że byłyby bezużyteczne.

16.Środki trwałe, od których Wnioskodawca chciałby dokonywać odpisów amortyzacyjnych, a których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 7, obejmowałyby tablety, komputery i inne podobne urządzenia cyfrowe niezbędne do realizacji działalności badawczo-rozwojowej w zakresie rozwijania Programów.

Pytania

1.Czy autorskie prawa majątkowe przysługujące Wnioskodawcy do Programów (Xi Y, Z) stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT?

2.Czy na zasadach określonych w art. 24d ustawy CIT, Wnioskodawca może opodatkowywać także dochód uzyskiwany z odpłatnego zbycia lub oddania do używania urządzeń peryferyjnych A wraz z Z?

3.Czy pod lit. „a” wzoru określonego w art. 24d ust. 4 ustawy CIT (dalej: „wskaźnik nexus”) Wnioskodawca powinien uwzględnić całość kosztów wynagrodzeń uiszczanych za pracę nad tworzeniem, doskonaleniem i rozwijaniem Programów, zarówno na rzecz osób zatrudnionych na podstawie stosunku pracy, jak i umów prawa cywilnego, w tym tzw. umów B2B?

4.Czy w przypadku kosztów pozaosobowych IP, które dotyczą (sprzętu i oprogramowania wykorzystywanego na potrzeby) tworzenia, rozwoju i doskonalenia obu Programów, mogą one być uwzględniane pod lit. „a” wskaźnika nexus wyliczanego dla poszczególnych Programów w proporcji (części) odpowiadającej udziałowi dochodu z danego Programu do całości dochodów uzyskanych z obu Programów łącznie?

5.Czy koszty jedynie pośrednio związane z tworzeniem, rozwojem i doskonaleniem Programów, których nie można przyporządkować wyłącznie do poniesionych w celu osiągnięcia innych przychodów (w tym tzw. koszty ogólnozakładowe tj. koszty pracowników administracyjnych, mediów, obsługi księgowej, obsługi prawnej, amortyzacji budynków itd.), powinny również być uwzględniane przy obliczaniu dochodu opodatkowanego zgodnie z art. 24d ustawy CIT, w części (proporcji) odpowiadającej udziałowi przychodów uzyskiwanych z Programów do całości przychodów Wnioskodawcy?

6.Czy do ustalenia dochodu z Programów uwzględniać należy odpisy amortyzacyjne od tychże Programów jako wartości niematerialnych i prawnych, a jeśli nie, to czy koszt wytworzenia Programów (jako wartości materialnych i prawnych) odnoszony winien być w koszty uzyskania przychodu w chwili poniesienia, w tym – w zakresie wynagrodzeń osób zatrudnionych do tworzenia, doskonalenia i rozwijania Programów – w okresie, w którym wynagrodzenia te są wypłacane?

7.Jaka część (ustalana jakim kluczem) odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych zarówno na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w tym tworzenia, doskonalenia lub rozwijania Programów, jak i na potrzeby pozostałej działalności, może być uwzględniana przy ustalaniu dochodu opodatkowanego na podstawie art. 24d ustawy o CIT oraz przy ustalaniu kosztów kwalifikowanych, podlegających odliczeniu zgodnie z art. 18d ustawy o CIT?

8.Czy na podstawie art. 18d ustawy o CIT (tzw. ulga B+R) Wnioskodawca może odliczyć od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, stanowiące wydatki z tytułu wynagrodzenia uiszczonego na podstawie tzw. umów B2B, to jest na rzecz osób fizycznych świadczących na rzecz Wnioskodawcy usługi dotyczące tworzenia, doskonalenia i rozwijania Programów, w ramach prowadzonej przez te osoby pozarolniczej działalności gospodarczej?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Autorskie prawa majątkowe przysługujące Wnioskodawcy do Programów (X i Y, Z) stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT.

W przekonaniu Wnioskodawcy, zważywszy że Programy opisane w niniejszym wniosku stanowią kody źródłowe, które wytworzone zostały w działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, posiadają walor twórczy i oryginalny, a ich funkcjonalności umożliwiają zarządzanie (…), sterowanych i wykorzystujących przedmiotowe Programy, nie powinna budzić wątpliwości możliwość uznania majątkowych praw autorskich do Programów za tzw. kwalifikowane IP. Tym niemniej mając na względzie stwierdzenie zawarte w ogólnych objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r., zgodnie z którym „podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS)”, zasadnym pozostaje sformułowanie pierwszego z pytań.

2.Wnioskodawca nie może opodatkowywać dochodu uzyskiwanego z odpłatnego zbycia lub oddania do używania urządzeń peryferyjnych A na zasadach określonych w art. 24d ustawy CIT, mimo nawet, że urządzenia te są wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 24d ustawy CIT, podlega jedynie dochód z opłat licencyjnych za korzystanie z aplikacji Z.

Choć urządzenia peryferyjne A są wynikiem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy, to jednak, póki nie zostaną one objęte ochroną wynikającą z któregoś z praw wymienionych w art. 24d ust. 2 ustawy CIT (w tym wypadku: patentem, prawem ochronnym na wzór użytkowy, prawem z rejestracji wzoru przemysłowego), Wnioskodawca nie może opodatkowywać dochodu uzyskiwanego z odpłatnego zbycia lub oddania do używania na zasadach określonych w art. 24d ustawy CIT. Okoliczność, że urządzenia te umożliwiają wykorzystywanie Programów w celu faktycznego wdrożenia systemu zarządzania (…), nie jest wystarczające do uznania, że także należność za nabycie lub korzystanie z tych urządzeń jest należnością z autorskiego prawa do programu komputerowego. Owszem jest to należność ściśle powiązana z należnością za korzystanie z Programów (opłatą licencyjną), ale jednak odrębną. Przepis art. 24d ust. 2 ustawy CIT, ma charakter wyjątku i nie może być wykładane rozszerzająco, lecz ściśle.

3.Pod lit. „a” wzoru określonego w art. 24d ust. 4 ustawy CIT (wskaźnika nexus) Wnioskodawca powinien uwzględnić całość kosztów wynagrodzeń uiszczanych za pracę nad tworzeniem, doskonaleniem i rozwijaniem Programów, zarówno na rzecz osób zatrudnionych na podstawie stosunku pracy, jak i umów prawa cywilnego, w tym tzw. umów B2B (zawieranych z osobami prowadzącymi pozarolniczą działalność gospodarczą).

Podzielić, w ocenie Wnioskodawcy, należy konstatacje uzasadnienia wyroku NSA z 11 lipca 2024 r. (II FSK 1363/21, LEX nr 3770317), w którym stwierdzono: „Jak słusznie zauważyła strona, katalog koszów, jakie mogą zostać przyporządkowane do kategorii oznaczonej literą „a” we wzorze służącym do wyznaczania wskaźnika nexus, nie został ograniczony przez ustawodawcę do wydatków określonego rodzaju. Nie zachodzi tu zatem taka sytuacja jak w przypadku tzw. „ulgi B+R”, gdzie ustawodawca wyraźnie określił w art. 18d u.p.d.o.p. katalog wydatków, jakie mogą zostać w ramach tej ulgi odliczone. Takiego katalogu nie określono natomiast w przypadku kosztów, które mogą zostać przyporządkowane do litery „a” przy wyznaczaniu wskaźnika nexus, nie ograniczono tej kategorii wydatków np. tylko do kosztów zatrudnienia pracowników. (…) Prowadzenie bezpośrednio przez podatnika działalności B+R nie wyklucza natomiast korzystania z usług programistycznych świadczonych przez osoby prowadzące samodzielne działalności gospodarcze. Zarówno sąd pierwszej instancji jak i organ odwołali się do Objaśnień Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej: „Objaśnienia MF”), jednak w dokumencie tym odniesiono się jedynie do umów B2B dotyczących nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych (lit. „b” i „c” we wzorze nexus). Brak jest wprost wskazania co w sytuacji, gdy podatnik korzysta z usług na podstawie umów B2B ale nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sytuacji natomiast gdy nabywane usługi na są wynikami prac badawczo-rozwojowych a jednocześnie są to usługi wykorzystywane przez spółkę do takich prac, winny one być zakwalifikowane do lit. „a”.

4.W przypadku kosztów pozaosobowych IP, które dotyczą (sprzętu i oprogramowania wykorzystywanego na potrzeby) tworzenia, rozwoju i doskonalenia obu Programów, mogą one być uwzględniane pod lit. „a” wskaźnika nexus wyliczanego dla poszczególnych Programów w proporcji (części) odpowiadającej udziałowi dochodu z danego Programu do całości dochodów uzyskanych z obu Programów łącznie.

We wspomnianych wyjaśnieniach ogólnych Ministerstwa Finansów wskazano, że „zgodnie z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT (odpowiednio art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT), do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus (…) nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości.”

W ocenie Wnioskodawcy, walor bezpośredniego związku z kwalifikowanym IP zachowują zatem koszty związane z nabyciem i korzystaniem z urządzeń cyfrowych i programów, przy użyciu których Wnioskodawca (osoby fizyczne przez Wnioskodawcę w tym celu zatrudnione na podstawie umów prawa cywilnego lub prawa pracy) wytworzył Programy, a następnie je rozwija i udoskonala. Są to bowiem koszty, które można bezpośrednio związać (w ujęciu związku przyczynowo-skutkowego) z przychodami uzyskiwanym z Programów. Koszty te winny być uwzględniane odpowiednio do ich rodzaju, bądź przez odpisy amortyzacyjne, bądź przez bezpośrednie ujęcie wydatku w kosztach (w zakresie wydatków, które nie podlegają rozliczeniu kosztowemu w formule amortyzacji podatkowej). Jednocześnie jednak, w przypadku kosztów związanych ze sprzętem, oprogramowaniem, czy podobnego rodzaju składnikami aktywów, które są wykorzystywane równocześnie na potrzeby związane z tworzenie rozwijaniem lub doskonaleniem obu Programów (a nie tylko jednego z nich), generalna zasada ustalania dochodu z kwalifikowanego IP odrębnie dla każdego przedmiotu praw wymienionych w art. 24d ust. 2 ustawy CIT, oraz wzgląd na zasadę współmierności przychodów i kosztów, czyni uzasadnionym uwzględnienie przy wyliczaniu dochodu uzyskiwanego z każdego z Programów jedynie części rzeczonych kosztów, odpowiadającej udziałowi dochodu z danego Programu do całości dochodów uzyskanych z obu Programów łącznie.

5.Koszty jedynie pośrednio związane z tworzeniem, rozwojem i doskonaleniem Programów, których nie można przyporządkować wyłącznie do poniesionych w celu osiągnięcia innych przychodów niż te uzyskiwane z Programów (w tym ogólnozakładowe tj. koszty pracowników administracyjnych, mediów, obsługi księgowej, obsługi prawnej, amortyzacji budynków itd.) powinny być uwzględniane przy obliczaniu dochodu opodatkowanego zgodnie z art. 24d ustawy CIT w części (proporcji) odpowiadającej udziałowi przychodów uzyskiwanych z Programów do całości przychodów Wnioskodawcy.

W cytowanych już Objaśnieniach MF z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box wskazano również na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) kosztów pośrednich. Wyjaśniono tamże, że: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”. W Objaśnieniach MF nie wskazano natomiast, w jaki sposób te koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów. W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów z konkretnego Programu, możliwe jest ustalenie faktycznego kosztu poniesionego w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio działalność związaną z wytworzeniem tego Programu według odpowiedniej proporcji, tj. części przypadającej na przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Uzasadnionym jawi się tu analogia do metodologii określonej wg art. 15 ust. 2-2a ustawy CIT. W takich przypadkach Wnioskodawca uprawniony byłby, w ocenie Wnioskodawcy, stosować do kosztów pośrednich klucz przychodowy, tj. przyporządkować koszty tego rodzaju do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z tego źródła pozostają w ogólnej kwocie uzyskanych przez Wnioskodawcę przychodów w danym roku podatkowym (por. np. pismo z 10 maja 2024 r. wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP2-1.4010.126.2024.2.AZ: „W myśl art. 15 ust. 2 ustawy CIT, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio. Stosownie do art. 15 ust. 2a ustawy CIT, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio. Z uwagi na podział przychodów na dwie kategorie, tj. przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, ustawodawca dostosował regulację dotyczącą alokacji kosztów pośrednich przez dodanie art. 15 ust. 2b u.p.d.o.p. W konsekwencji powyższego, w sytuacji, gdy podatnik nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, to przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za dany rok podatkowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych w danym roku podatkowym, będzie uprawniony stosować klucz przychodowy, tj. przyporządkować koszty tego rodzaju do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z tego źródła pozostają w ogólnej kwocie uzyskanych przez nią przychodów w danym roku podatkowym”).

6.Przy ustaleniu dochodu z Programów nie należy uwzględniać odpisów amortyzacyjnych od tychże Programów jako, że stanowią wartości niematerialne i prawne. Koszt wytworzenia Programów (jako wartości materialnych i prawnych) odnoszony winien być w koszty uzyskania przychodu w chwili poniesienia, w tym – w zakresie wynagrodzeń osób zatrudnionych do tworzenia, doskonalenia i rozwijania Programów – w okresie, za które wynagrodzenia te są wypłacane.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. Jak podkreśla się w doktrynie i judykaturze, a contrario, amortyzacji podatkowej nie podlegają wartości niematerialne i prawnej, w tym prawa autorskie do programów komputerowych, wytworzonych przez podatnika. Amortyzacji podlegają bowiem środki trwałe nabyte lub wytworzone oraz wartości niematerialne i prawne, ale wyłącznie nabyte (por. np. Wyrok NSA z 27.06.2019 r., II FSK 2178/17, LEX nr 2706019.).

W stanie faktycznym (winno być: oraz zdarzeniu przyszłym) opisanym w niniejszym wniosku, Programy nie zostały nabyte w sposób pochodny, od osoby trzeciej, lecz wytworzone przez osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę, których dopiero łączny efekt pracy, skutkował powstaniem Programów, do których majątkowe prawa autorskie nabył Wnioskodawca, niejako pierwotnie. W konsekwencji przy ustaleniu dochodu z Programów nie należy uwzględniać odpisów amortyzacyjnych od tychże Programów jako wartości niematerialnych i prawnych.

Koszt wytworzenia Programów (jako wartości materialnych i prawnych) odnoszony winien być w koszty uzyskania przychodu w chwili poniesienia, w tym w zakresie wynagrodzeń osób zatrudnionych do tworzenia, doskonalenia i rozwijania Programów – w okresie, w którym wynagrodzenia te są wypłacane. Ponieważ Program jest i będzie kierowany do różnych, bliżej nieokreślonych odbiorców, nie sposób przewidzieć konkretnej liczby i wartości przychodów, co uniemożliwia ustalenie jednostkowego kosztu wytworzenia oprogramowania. Tym samym, nie będzie możliwe przyporządkowanie poniesionych kosztów na wytworzenie programu komputerowego do odpowiadających im konkretnych przychodów. Skoro kosztów wytworzenia tego Programu nie będzie można zaliczyć do kosztów bezpośrednich, mieszczą się one w zakresie kosztów pośrednio związanych z przychodami (art. 15 ust. 4d i 4e ustawy CIT.). W efekcie wydatki na samodzielne wytworzenie programu komputerowego należy zaliczać wprost w koszty uzyskania przychodu w dacie poniesienia (zaksięgowania). Podobne stanowisko wyrażono m.in. w interpretacji Ministra Finansów z 16.04.2015 r., ILPB4/4510-1-14/15-2/MC. Co prawda można jeszcze tu rozważyć odwołanie się do art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy CIT, skoro wartość Programów zbiega się z kosztem prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, które podlegają amortyzacji podatkowej, to jednak w ocenie Wnioskodawcy pierwszeństwo winna mieć tu regulacja art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, skoro wynikiem prac rozwojowych jest autorskie prawo majątkowe.

7.Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych zarówno na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w tym tworzenia, doskonalenia lub rozwijania Programów, jak i na potrzeby pozostałej działalności, powinny być uwzględniane przy ustalaniu dochodu opodatkowanego na podstawie art. 24d ustawy o CIT oraz przy ustalaniu kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu zgodnie z art. 18d ustawy o CIT, w takiej części, jaka wynika z udziału czasu (intensywności) wykorzystywania tych środków trwałych na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w tym tworzenia, doskonalenia lub rozwijania Programów, w całkowitym okresie ich użytkowania przez Wnioskodawcę.

W odniesieniu do zagadnienia (pytania i stanowiska) z pkt 7, aktualność zachowuje argumentacja z pkt 5.

8.Na podstawie art. 18d ustawy o CIT (tzw. ulga B+R) Wnioskodawca nie może odliczyć od podstawy opodatkowania wydatków z tytułu wynagrodzenia uiszczonego na podstawie tzw. umów B2B, to jest na rzecz osób fizycznych świadczących na rzecz Wnioskodawcy usługi dotyczące tworzenia, doskonalenia i rozwijania Programów, w ramach prowadzonej przez te osoby pozarolniczej działalności gospodarczej.

Art. 18d ust. 2 ustawy CIT zawiera zamknięty (wyczerpujący) katalog kosztów kwalifikowanych, które mogą podlegać odliczeniu. Skoro wśród nich nie ma wynagrodzeń wypłacanych osobom prowadzącym działalność gospodarczą, w przeciwieństwie do wyraźnie objętych katalogiem osób zatrudnionych na podstawie umów pracowniczych i zlecenia (osobistego świadczenia usług), nie ma podstaw dla rozszerzania pojęcia kosztów kwalifikowanych na wynagrodzenia wypłacane na podstawie tzw. umów B2B.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”):

W myśl art. 24d ust. 2 updop:

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop:

Dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu:

Stosownie do art. 24d ust. 5 updop:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop:

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

W myśl art. 24e ust. 1 updop:

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop:

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z cytowanym powyżej art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, zalicza się autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim:

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy:

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa podkreślić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1.zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2.należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

3.podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Stwierdzam, że wskazane przez Państwa programy komputerowe, tj. X, Y oraz Z spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT. Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, Programy X, Y oraz Z stworzone zostały bezpośrednio w toku Państwa działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Ponadto, ww. Programy stanowią odrębne programy komputerowe, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pytania nr 2 wskazuję, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

-wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

-wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Mogą Państwo zastosować stawkę 5% do dochodów osiąganych z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanych praw własności intelektualnej będących przedmiotem złożonego wniosku. Przysługiwać będzie Państwu również prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w latach kolejnych, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Zgadzam się z Państwem, że na zasadach określonych w art. 24d ustawy CIT, nie mogą Państwo opodatkowywać dochodu uzyskiwanego z odpłatnego zbycia lub oddania do używania urządzeń peryferyjnych A wraz z Z. Jak bowiem wskazali Państwo okoliczność, że urządzenia te umożliwiają wykorzystywanie Programów w celu faktycznego wdrożenia systemu zarządzania (…), nie jest wystarczające do uznania, że także należność za nabycie lub korzystanie z tych urządzeń jest należnością z autorskiego prawa do programu komputerowego. Urządzenia te nie stanowią odrębnych programów komputerowych i nie mogą być samodzielnie używane oraz odpłatnie zbywane/oddawane do użycia bez Programu.

Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 jest więc prawidłowe.

Odnosząc się do pytań nr 3 i 4 wskazuję, że z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. Celem nexusa jest uzależnienie wielkości dochodu podlegającego preferencyjnemu opodatkowaniu od zakresu wykonywanych prac badawczo-rozwojowych przez podatnika we własnym zakresie.

Zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (akapit nr 114-116)

-   „Do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus podatnik może zaliczyć między innymi wszelkie poniesione należności związane z zatrudnieniem pracowników na podstawie umowy o pracę, w tym między innymi składki na ubezpieczenie społeczne, a także poniesione należności z tytułów umowy zlecenia lub umowy o dzieło” (pkt 114).

-   „Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze „b” wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze „c” wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze „d” wzoru nexus” (pkt 115).

-   „Jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. „a” wzoru nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP” (pkt 116).

Z treści cytowanego powyżej art. 24d ust. 4 updop wynika, że pod lit. „a” wskaźnika nexus należy uwzględnić: koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zatem, jeżeli pracownik zatrudniony przez podatnika realizuje działalność badawczo-rozwojową, to wówczas należy uznać, że poniesione przez pracodawcę wydatki w tym zakresie mogą zostać zaliczone do kosztów, o których mowa w lit. „a” wskaźnika nexus, tj. do kosztów faktycznie poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP.

Należy jednak pamiętać, że koszty poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu, np. od współpracowników w ramach umów B2B, podatnik będzie musiał umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu niepowiązanego - w literze „b”, a koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu powiązanych – w literze „c”.

W pytaniu nr 3 wskazaliście Państwo, że zamierzają Państwo w literze „a” wskaźnika nexus, uwzględnić całość kosztów wynagrodzeń uiszczanych za pracę nad tworzeniem, doskonaleniem i rozwijaniem Programów, zarówno na rzecz osób zatrudnionych na podstawie stosunku pracy, jak i umów prawa cywilnego, w tym tzw. umów B2B.

Zgadzam się z Państwem, że w przypadku kosztów wynagrodzeń uiszczanych za pracę nad tworzeniem, doskonaleniem i rozwijaniem Programów na rzecz osób zatrudnionych na podstawie stosunku pracy, jak i umów prawa cywilnego (umowa o dzieło, umowa zlecenie) mogą Państwo zakwalifikować je do litery „a” wzoru nexus. Państwa stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe.

Natomiast, nie mogą Państwo w literze „a” wskaźnika nexus uwzględnić kosztów wynagrodzeń uiszczanych za pracę nad tworzeniem, doskonaleniem i rozwijaniem Programów na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umów B2B. Ponownie przywołać należy treść pkt 115 Objaśnień IP Box: „Podatnik będzie miał również prawo uwzględnić we wskaźniku nexus koszty związane z zawarciem umowy cywilno-prawnej z podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (np. umowy B2B). W przypadku takiej umowy nabyta usługa (wynik prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP) będzie ujęta w literze „b” wzoru nexus o ile podmiot, z którym zawarta jest umowa nie jest podmiotem powiązanym. W przypadku podmiotów powiązanych koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych należy ująć w literze „c” wzoru nexus. Dodatkowo, jeżeli w wyniku wykonania umowy dojdzie do przeniesienia prawa własności intelektualnej pomiędzy podmiotami, wówczas koszty, o których mowa wyżej, należy ująć w literze „d” wzoru nexus”.

Zatem, Państwa stanowisko w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 4, wskazuję, że z treści cytowanego powyżej art. 24d ust. 4 updop wynika, że pod lit. „a” wskaźnika nexus należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym zasadnie zamierzają Państwo ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, w myśl którego do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Jeżeli zatem przyjęta przez Państwa metodologia ma na celu ustalenie wartości kosztów pozaosobowych przypadających na poszczególne Programy w wartości jak najbardziej odpowiadającej stanowi rzeczywistemu to należy zgodzić się z Państwem, że mogą one być uwzględniane pod lit. „a” wskaźnika nexus wyliczanego dla poszczególnych Programów w proporcji (części) odpowiadającej udziałowi dochodu z danego Programu do całości dochodów uzyskanych z obu Programów łącznie.

Weryfikacja zasadności stosowania opisanej we wniosku metody podziału kosztów według określonej proporcji możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania organów podatkowych. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy – nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Pełna weryfikacja Państwa stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

W odniesieniu Państwa wątpliwości objętych pytaniem nr 5, tj. w zakresie ustalenia, czy koszty jedynie pośrednio związane z tworzeniem, rozwojem i doskonaleniem Programów, których nie można przyporządkować wyłącznie do poniesionych w celu osiągnięcia innych przychodów (w tym tzw. koszty ogólnozakładowe tj. koszty pracowników administracyjnych, mediów, obsługi księgowej, obsługi prawnej, amortyzacji budynków itd.), powinny również być uwzględniane przy obliczaniu dochodu opodatkowanego zgodnie z art. 24d ustawy CIT, w części (proporcji) odpowiadającej udziałowi przychodów uzyskiwanych z Programów do całości przychodów Wnioskodawcy, w celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1 updop, w myśl którego:

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

-pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

-nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-być właściwie udokumentowany.

W cytowanych już Objaśnieniach Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box wskazano również na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) kosztów pośrednich. Nie wskazano w nich natomiast, w jaki sposób te koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia programu komputerowego, możliwe jest ustalenie faktycznego kosztu poniesionego w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio działalność związaną z wytworzeniem konkretnego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, tj. części przypadającej na przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (np. wg art. 15 ust. 2-2a ustawy o CIT).

W myśl art. 15 ust. 2 updop:

Stosownie do art. 15 ust. 2a updop:

Z uwagi na podział przychodów na dwie kategorie, tj. przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, ustawodawca dostosował regulację dotyczącą alokacji kosztów pośrednich przez dodanie art. 15 ust. 2b updop.

Przy czym, to Państwo są zobowiązani wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Należy jednak podkreślić, że podstawowym warunkiem zastosowania przepisu art. 15 ust. 2 updop, jest wystąpienie takiego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, że nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła. Zastosowanie przychodowego klucza podziału kosztów pośrednich, o którym mowa we wskazanym przepisie, do poszczególnych rodzajów przychodów należy rozpatrywać w kategoriach „wyjątku od zasady”, kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (dany koszt dotyczy obu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodologii jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne „powiązanie” odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła).

W konsekwencji powyższego, w sytuacji, gdy podatnik nie ma możliwości ustalenia kosztów uzyskania przychodów przypadających na poszczególne źródła, to przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za dany rok podatkowy celem alokacji kosztów pośrednich poniesionych w danym roku podatkowym, będzie uprawniony stosować klucz przychodowy, tj. przyporządkować koszty tego rodzaju do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z tego źródła pozostają w ogólnej kwocie uzyskanych przez nią przychodów w danym roku podatkowym.

Powołane przepisy prawa oraz opis sprawy wskazany we wniosku pozwalają zgodzić się z Państwem, że mogą Państwo koszty pośrednio związane z tworzeniem, rozwojem i doskonaleniem Programów, których nie można przyporządkować wyłącznie do poniesionych w celu osiągnięcia innych przychodów niż te uzyskiwane z Programów (w tym ogólnozakładowe, tj. koszty pracowników administracyjnych, mediów, obsługi księgowej, obsługi prawnej, amortyzacji budynków itd.) uwzględnić przy obliczaniu dochodu opodatkowanego zgodnie z art. 24d ustawy o CIT, w części (proporcji) odpowiadającej udziałowi przychodów uzyskiwanych z Programów do całości Państwa przychodów.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości objętych pytaniem oznaczonym we wniosku nr 6, tj. czy do ustalenia dochodu z Programów uwzględniać należy odpisy amortyzacyjne od tychże Programów jako wartości niematerialnych i prawnych, a jeśli nie, to czy koszt wytworzenia Programów (jako wartości materialnych i prawnych) odnoszony winien być w koszty uzyskania przychodu w chwili poniesienia, w tym – w zakresie wynagrodzeń osób zatrudnionych do tworzenia, doskonalenia i rozwijania Programów – w okresie, w którym wynagrodzenia te są wypłacane, należy przywołać regulacje dotyczące potrącalności kosztów.

Kierując się kryterium charakteru powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia:

-koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami;

-koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie).

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d updop,

W myśl art. 15 ust. 4e updop,

Podkreślenia także wymaga, że przepisy updop zawierają szczegółowe umocowania odnośnie potrącalności wynagrodzeń pracowników.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 4g updop,

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT,

Co istotne, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera również szczególny względem cytowanych powyżej przepisów, przepis dotyczący rozliczania kosztów prac rozwojowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. I tak, w myśl art. 15 ust. 4a updop,

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają dodatkowych warunków, jakie podatnik powinien spełnić w przypadku, gdy postanowi on ujmować koszty prac rozwojowych dla celów podatkowych, zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1, pkt 2 albo pkt 3 updop. W rezultacie, zgodnie z wyborem podatnika, w przypadku prowadzenia prac rozwojowych ich koszty mogą być przez podatnika rozpoznawane jako koszty podatkowe w trakcie trwania tych prac, bądź jednorazowo na moment ich zakończenia, albo też podatnik może rozpoznać koszty tych prac poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3. Użycie przez ustawodawcę w art. 15 ust. 4a ustawy o CIT, sformułowania „mogą” (przy wskazaniu sposobu rozliczania kosztów prac rozwojowych), przy jednoczesnym braku dodatkowych wskazań, kiedy dany sposób ujęcia kosztów prac rozwojowych może być zastosowany, prowadzi do konkluzji, że podatnik posiada swobodę wyboru zastosowania poszczególnych sposobów podatkowego rozliczania kosztów prac rozwojowych.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgadzam się z Państwem, że koszt wytworzenia Programów (jako wartości materialnych i prawnych) odnoszony winien być w koszty uzyskania przychodu w chwili poniesienia, w tym – w zakresie wynagrodzeń osób zatrudnionych do tworzenia, doskonalenia i rozwijania Programów – w okresie, za które wynagrodzenia te są wypłacane. W tym zakresie, Państwa stanowisko do pytania oznaczonego we wniosku nr 6 jest prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 7 wskazać należy, że zgadzam się z Państwem, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych zarówno na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w tym tworzenia, doskonalenia lub rozwijania Programów, jak i na potrzeby pozostałej działalności, powinny być uwzględniane przy ustalaniu dochodu opodatkowanego na podstawie art. 24d ustawy o CIT oraz przy ustalaniu kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu zgodnie z art. 18d ustawy o CIT, w takiej części, jaka wynika z udziału czasu (intensywności) wykorzystywania tych środków trwałych na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w tym tworzenia, doskonalenia lub rozwijania Programów, w całkowitym okresie ich użytkowania przez Państwa.

Podkreślić jednak należy, że te same koszty kwalifikowane poniesione na działalność B+R nie mogą być rozliczone dwukrotnie, obniżając podstawę opodatkowania w obu kategoriach dochodów jednocześnie. Przeczy temu art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Z art. 24d ust. 9a updop, wynika, że:

Nie można również wykorzystać tych samych kosztów uzyskania przychodu do ustalenia podstawy opodatkowania przy obliczaniu dochodu w obu kategoriach jednocześnie (art. 18 ustawy o CIT). Podatnik musi zdecydować, czy koszty uzyskania przychodu były związane z osiągnięciem przychodu opodatkowanego na zasadach ogólnych, czy na podstawie preferencyjnej stawki IP Box.

W tym miejscu należy jednak podkreślić, że kwestia możliwości jak i sposobu skorzystania jednocześnie z ulg B+R i IP Box nie była przedmiotem niniejszej interpretacji.

Warto zauważyć również, że obowiązki ewidencyjne ciążące na podatnikach korzystających z preferencji IP Box (art. 24e ustawy o CIT) obligują podatnika do rozdzielania dochodów z poszczególnych kwalifikowanych IP na oddzielne „koszyki” i monitorowania ich osobno, w tym szczególnie na potrzeby rozliczania strat.

Tym samym, koszty związane z prowadzoną przez Państwa działalnością badawczo-rozwojową w zakresie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, mogą być kosztami uzyskania przychodów w tej części, w jakiej związane są z wytwarzaniem kwalifikowanego IP. Koszty te powinny zostać uwzględnione w celu ustalenia tzw. dochodu z kwalifikowanego IP, który to dochód następnie będzie przemnożony przez odpowiednio ustalony tzw. wskaźnik nexus.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 7 jest prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 8, wskazać należy, że koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop:

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

Zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Zgadzam się z Państwem, że na podstawie art. 18d ustawy o CIT, nie mogą Państwo odliczyć od podstawy opodatkowania wydatków z tytułu wynagrodzenia uiszczonego na podstawie tzw. umów B2B, to jest rzecz osób fizycznych świadczących na rzecz Wnioskodawcy usługi dotyczące tworzenia, doskonalenia i rozwijania Programów, w ramach prowadzonej przez te osoby pozarolniczej działalności gospodarczej.

Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 8 jest prawidłowe.

Końcowo, należy podkreślić, że weryfikacja zasadności stosowania metody podziału kosztów ogólnych wg proporcji przychodowej możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania. Organ wydający interpretację indywidualną prawa podatkowego związany jest przedstawionym przez Państwa opisem zdarzenia przyszłego, zgodnie z art. 14b Ordynacji podatkowej, i tym samym nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w postępowaniu interpretacyjnym.

Zauważyć należy, że dokonując oceny Państwa stanowiska w zakresie uznania poniesionych wydatków za koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, organ związany jest przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego w kontekście zadanych pytań oraz zajętego stanowiska. To oznacza, że organ interpretacyjny ocenia możliwość uznania danego wydatku za koszt, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT w kontekście przedstawionych we wniosku okoliczności. Jednakże ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a ich bezpośrednim związkiem z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ciąży na Państwu, a weryfikacja zasadności poczynionych ustaleń możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków oraz interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że orzeczenia sądowe oraz interpretacje indywidualne wydawane są w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Powołane orzeczenia nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji. Organy administracji są związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu administracyjnego, jednakże to związanie istnieje tylko w ramach tej sprawy, która była rozpoznawana przez sąd administracyjny – zgodnie z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-     w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.