Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lipca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 10 lipca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy działek powstałych z podziału działki nr 1.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

12 września 2018 r. Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny od swojej matki nieruchomość rolną oznaczoną jako działka nr 1, obręb (...), położoną w miejscowości (...), gmina (...), objętą księgą wieczystą nr (…), na podstawie aktu notarialnego - Repertorium A nr (…).

W roku 2019 Wnioskodawczyni podjęła działania mające na celu przekształcenie przedmiotowej działki rolnej w działkę budowlaną, z zamiarem realizacji na niej budowy budynku mieszkalnego dla własnych potrzeb mieszkaniowych.

Z uwagi na brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla miejscowości (...), a także obowiązywanie wyłącznie studium uwarunkowań, w którym działka nr 1 została oznaczona jako teren przeznaczony pod zabudowę, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy wymagało spełnienia dodatkowych przesłanek, w tym odpowiedniej klasyfikacji gruntu. Gmina odmówiła wydania decyzji o warunkach zabudowy z uwagi na zbyt wysoką klasę bonitacyjną gruntu (klasa III).

W związku z powyższym Wnioskodawczyni wystąpiła do Starostwa Powiatowego w (…) o przeprowadzenie procedury reklasyfikacji gruntu. W wyniku tego postępowania uzyskano decyzję administracyjną, w której dokonano obniżenia klasy gruntu z III na IVa na powierzchni 0,6421 ha. Umożliwiło to uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla budowy budynku jednorodzinnego. Decyzja Burmistrza Gminy (...) nr (…) z 3 sierpnia 2020 r. została wydana pozytywnie. Wnioskodawczyni uzyskała również zaświadczenia dotyczące możliwości podłączenia do sieci wodociągowej i elektroenergetycznej.

1 grudnia 2021 r., na podstawie kolejnej darowizny od matki (akt notarialny Repertorium A nr (…)), Wnioskodawczyni nabyła dodatkową nieruchomość - działkę nr 2, położoną również w (…). Ze względu na korzystniejsze warunki lokalizacyjne tej nieruchomości (asfaltowy dojazd oraz obecność mediów w granicach działki), Wnioskodawczyni zrezygnowała z realizacji inwestycji na działce nr 1.

W 2023 r. Wnioskodawczyni postanowiła sprzedać działki 1. Wnioskodawczyni wystawiała ogłoszenie o sprzedaży na portalu (...) 22 lutego 2023 r. Przez miesięczny czas trwania ogłoszenia nie zgłosił się nikt chętny. Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych dodatkowych działań, aby sprzedać działkę.

29 maja 2023 r. do Wnioskodawczyni zgłosił się inwestor zainteresowany nabyciem nieruchomości. Strony zawarły umowę przedwstępną sprzedaży. Wnioskodawczyni udzieliła inwestorowi pełnomocnictwa do podejmowania określonych czynności administracyjno-formalnych, w tym w szczególności: występowania z wnioskami, składania oświadczeń, uiszczania opłat, reprezentowania przed organami administracji oraz składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

W wyniku działań pełnomocnika uzyskano decyzję o warunkach zabudowy dla budowy czterech budynków mieszkalnych jednorodzinnych (decyzja nr (…) z 8 lutego 2024 r.). Następnie dokonano formalnego podziału nieruchomości nr 1, na skutek czego powstały działki oznaczone numerami: 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9 oraz 10. Działka nr 10 zachowała charakter rolny, natomiast pozostałe działki zostały przeznaczone pod zabudowę.

W tym roku Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży 3 działek o numerach 3, 4 i 5.

Zawodowo Wnioskodawczyni związana jest ze służbą zdrowia, pracuje w szpitalu na umowę o pracę, wykonując zawód medyczny. Aktywność zawodowa nie jest związana z rynkiem nieruchomości, budowlanym, czy też z pośrednictwem w sprzedaży nieruchomości, nie prowadzi też i nigdy nie prowadziła żadnej pozarolniczej działalności gospodarczej, a sprzedaż tych nieruchomości dotyczy rozporządzania majątkiem prywatnym Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni nie jestem zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Na rzeczonej działce nie jest prowadzona działalność rolnicza. Nieruchomość nie jest również wynajmowana.

Ponadto:

Działka nr 1 nie była wykorzystywana w żaden sposób od dnia jej nabycia do dnia dokonania jej podziału.

Nowo wydzielone działki również nie są i nie były wykorzystywane w jakikolwiek sposób, poza dokonanym podziałem geodezyjnym, który miał na celu umożliwienie ich przyszłej sprzedaży. Część działek została już podzielona, kolejne zostaną wydzielone po sprzedaży istniejących.

Zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej, Wnioskodawczyni zobowiązała się do dokonania podziału geodezyjnego nieruchomości oraz sprzedaży powstałych działek w terminach określonych w umowie. Kupujący ponosi wszelkie koszty związane z zawarciem umowy sprzedaży, przeniesieniem własności, dokonaniem podziału geodezyjnego oraz uzyskaniem nowych warunków zabudowy. Umowa przedwstępna nie zawiera szczegółowego opisu czynności podejmowanych przez pełnomocnika - są one ujęte w odrębnym pełnomocnictwie.

Umowa przedwstępna określa obowiązek dokonania podziału geodezyjnego w terminie 24 miesięcy oraz sprzedaży działek zgodnie z harmonogramem określonym w treści umowy.

Na mocy odrębnego pełnomocnictwa, pełnomocnik jest upoważniony do: składania wniosków, odbioru dokumentów, składania oświadczeń, dokonywania opłat, składania wyjaśnień i deklaracji, reprezentowania Wnioskodawczyni przed organami administracji publicznej oraz składania oświadczeń o prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Kupujący ponosi obowiązek zapłaty za nabywane działki gruntu.

Do dnia przeniesienia własności, kupujący nie dokonuje i nie będzie dokonywał jakichkolwiek nakładów inwestycyjnych na przedmiotowe działki.

Kupujący ponosi wyłącznie koszty przygotowawcze (dokumentacja, opłaty administracyjne, wnioski, pełnomocnictwa), nie ponosząc nakładów inwestycyjno-budowlanych.

Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa Kupującemu na potrzeby realizacji inwestycji w zakresie zaprojektowania i budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych na działkach powstałych z podziału działki 1, obejmujące czynności opisane powyżej.

Wnioskodawczyni nie dokonywała wcześniej żadnych transakcji dotyczących sprzedaży nieruchomości gruntowych.

Wnioskodawczyni jest właścicielem wyłącznie działki nr 1 oraz działki nr 2, nabytej w drodze darowizny od matki. Działka nr 1 stanowi przedmiot niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Pytanie

Czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię działek powstałych z podziału nieruchomości nr 1 w (...) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, czy też stanowić będzie zwykły zarząd majątkiem prywatnym, który nie kwalifikuje Wnioskodawczyni jako podatnika VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, że w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, Wnioskodawczyni w ramach planowanej transakcji sprzedaży prawa własności działek nie będzie mieć statusu podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i sprzedaż działek nie będzie opodatkowana podatkiem VAT, jako sprzedaż majątku prywatnego.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W odniesieniu do definicji sprzedaży (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT), należy uznać, że sprzedaż nieruchomości gruntowych stanowi dostawę towarów, a tym samym może podlegać opodatkowaniu VAT. Jednakże, kluczowym elementem dla opodatkowania tej czynności jest ustalenie, czy Wnioskodawca działa w charakterze podatnika VAT. Podatnikami podatku VAT są, w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego przepisu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei art. 15 ust. 2 ustawy o VAT precyzuje, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców, usługodawców oraz rolników, w tym działalność polegającą na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Istotnym elementem definicji działalności gospodarczej jest stałość i powtarzalność podejmowanych czynności oraz ich zorganizowany charakter.

Zgodnie z interpretacją ww. przepisów, nie każda czynność dostawy nieruchomości musi być traktowana jako wykonywana w ramach działalności gospodarczej, a tym samym nie każda sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w tym wyrokiem w sprawach C-180/10 oraz C-181/10, czynności związane z wykonywaniem prawa własności do nieruchomości prywatnej, nawet gdy dotyczą sprzedaży większej liczby działek, nie muszą same w sobie prowadzić do uznania sprzedawcy za podatnika VAT. TSUE podkreśla, że jedynie podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak uzbrojenie gruntu, budowa dróg wewnętrznych, czy podejmowanie działań marketingowych wykraczających poza standardowe ogłoszenia, mogą prowadzić do uznania osoby sprzedającej nieruchomość za podatnika.

Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie zamierza podejmować takich działań. Nieruchomości zostały nabyte od rodziny, stanowią majątek rodzinny. Wnioskodawczyni nie uzbrajała działek, nie podejmowała działań zmierzających do uzyskania pozwoleń na budowę, a także nie zlecała działań marketingowych mających na celu aktywne promowanie Nieruchomości.

Jak już napisano powyżej, Wnioskodawczyni nie wykonuje jakiejkolwiek działalności gospodarczej, także w zakresie handlu nieruchomościami. Od lat nie prowadzi żadnego obrotu ziemią, a działki w (...) były zawsze prywatnym majątkiem (w całości pozyskanym darowizną, nie było także jakiegokolwiek prawa do odliczenia VAT przy nabyciu). Wnioskodawczyni nie nabywała ich z przeznaczeniem do zysku, ani nie inwestowała środków w ich rozwój. W praktyce sprzedaż działek ma charakter jednorazowy, incydentalny. Wszystkie wymienione czynności (podział, wystąpienie o warunki zabudowy) mieszczą się w zwykłym zarządzaniu majątkiem osobistym. Szeroko przyjmuje się, że samo podjęcie działań organizacyjnych dla ułatwienia sprzedaży (jak podział terenu czy uzyskanie warunków zabudowy) nie czyni z właściciela przedsiębiorcy. Np. NSA w wyroku z 10 lipca 2024 r. (I FSK 20/22) orzekł: „Sprzedaż nieruchomości przez właściciela, która polega jedynie na podziale działek i zwiększeniu ich atrakcyjności poprzez zmiany w planie zagospodarowania przestrzennego oraz uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż mieści się w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym”.

Wnioskodawczyni dokładnie taki scenariusz realizuje: podział działki i próba uczynienia działek bardziej atrakcyjnymi nie wykraczają poza zwykłe zarządzanie prywatnym majątkiem i nie świadczą o prowadzeniu stałej działalności gospodarczej.

Zgodnie z orzeczeniem TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, osoba fizyczna sprzedająca nieruchomość nabywaną w ramach majątku prywatnego, która nie podejmuje aktywnych działań o charakterze zawodowym (np. uzbrajanie gruntu, budowanie infrastruktury, intensywne działania marketingowe), nie może być uznana za podatnika VAT. Sama liczba sprzedawanych działek, czy podział nieruchomości na mniejsze jednostki, nie stanowi przesłanki do uznania takiej działalności za zorganizowaną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 marca 2017 r. (sygn. akt I FSK 1643/15), podkreślając, że „przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną)”. W tym kontekście, Wnioskodawczyni nie podejmuje i nie zamierza podejmować takich działań. Warto również podkreślić, że Wnioskodawczyni nie zamierza podejmować innych działań, które mogłyby wskazywać na profesjonalny charakter sprzedaży działek. Działki nie zostały nabyte z zamiarem dalszej odsprzedaży, a sprzedaż Nieruchomości będzie miała charakter uzyskania środków w celu budowy własnego domu na drugiej otrzymanej w darowiźnie działce.

Brak jest też aktywności typowej dla działalności gospodarczej, Wnioskodawczyni nie prowadzi działań mających na celu podniesienie atrakcyjności działek (np. uzbrojenie terenu, budowa dróg, czy uzyskiwanie warunków zabudowy), co mogłoby sugerować profesjonalne podejście do sprzedaży nieruchomości.

Brak profesjonalnych cech działalności. Równie istotne jest to, że Wnioskodawczyni nie wykazywała cech zawodowego handlu nieruchomościami. Interpretacje organów podatkowych wielokrotnie wskazują, że sprzedający nieruchomości musi wykazywać aktywność porównywalną do profesjonalistów (np. działania marketingowe, inwestycje w infrastrukturę, angażowanie kapitału na szeroką skalę). Tymczasem w niniejszej sprawie brak jest takich działań: działki są nieuzbrojone, nie utwardzono dojazdów, nie prowadzi się intensywnych kampanii sprzedażowych. Organ właśnie wskazał w interpretacji z 17 czerwca 2025 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.218.2025.2.JO), że kluczowe jest, iż „Sprzedaż niezabudowanych działek gruntu powstałych z podziału nieruchomości nie stanowi opodatkowanej VAT działalności gospodarczej, gdyż nie towarzyszy jej aktywność handlowa wykraczająca poza zarządzanie majątkiem prywatnym, zgodnie z art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT, (...) „Wnioskodawca nie wykazywał cech działalności gospodarczej, tj. brak działań marketingowych, nieuzbrojenie nieruchomości, brak utwardzenia dróg i mediów oraz działania w ramach majątku osobistego”. To samo podkreślają kolejne interpretacje, m.in. z 16 maja 2025 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.171.2025.2.AA) uznano, że „transakcja ma charakter zarządu majątkiem prywatnym, ponieważ działki były częścią majątku osobistego, nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej i nie były nabywane z intencją odsprzedaży. Decyzja sprzedaży była podyktowana sytuacją osobistą, a nie profesjonalnym obrotem nieruchomościami”. W świetle tak sformułowanych kryteriów Wnioskodawczyni nie spełnia przesłanek określających podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby wykonujące działalność gospodarczą. Działalność tę określa art. 15 ust. 2 jako stałą, zorganizowaną aktywność produkcyjną, handlową lub usługową. Tutaj brak jest stałości i organizacji w sensie biznesowym - mamy jednorazową sprzedaż prywatnego majątku. Działki nie były „towarami obrotowymi” nabytymi w celu ich następnej odsprzedaży; stanowią element majątku osobistego. W efekcie nie zachodzą przesłanki art. 15. Wskaźnikiem są i zachowania, podobni podatnicy. W analogicznych sprawach organy i sądy podkreślały, że taki jednorazowy obrót nie zmienia właściciela w przedsiębiorcę VAT.

Dla przykładu wyrok NSA z 10 lipca 2024 r., sygn. I FSK 20/22:

„Sprzedaż nieruchomości przez właściciela, która polega jedynie na podziale działek i zwiększeniu ich atrakcyjności poprzez zmiany w planie zagospodarowania przestrzennego oraz uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT, gdyż mieści się w ramach zwykłego zarządu prywatnym majątkiem”.

Sprzedaż działek, o których mowa we wniosku, ma charakter sprzedaży majątku prywatnego i nie ma charakteru zorganizowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W związku z tym, Wnioskodawczyni nie będzie występowała jako podatnik VAT w ramach tej transakcji, ponieważ nie prowadzi działań, które wskazywałyby na profesjonalny charakter tej sprzedaży.

Wydana interpretacja negatywna z 25 kwietnia 2025 r. opierała się na założeniu, że podział działki i wystąpienie o warunki zabudowy to czynności typowe dla profesjonalnego dewelopera i dowodzą działalności gospodarczej. Argument ten należy odrzucić: jak wskazano powyżej, najnowsze orzecznictwo (WSA i NSA) wyraźnie uznaje, iż analogiczne działania mogą mieć charakter prywatny.

Sprzedaż kilku działek z majątku osobistego nie jest porównywalna z zorganizowaną działalnością na rynku nieruchomości (brak towarzyszącej roboty budowlanej, pełnej infrastruktury itp.).

Orzecznictwo WSA podkreślało, że sam zamiar uzyskania korzystnej ceny nie tworzy z właściciela przedsiębiorcy i że jednorazowa sprzedaż działek nie stanowi „zorganizowanej działalności gospodarczej”.

Przeciwnie, w interpretacjach organ potwierdził, iż działki nabyte bez celu obrotu i nieużywane gospodarczo pozostają w zarządzie prywatnym, zaś wykonanie niezbędnych czynności w celu korzystnej sprzedaży nie dowodzą cech profesjonalnej działalności, gdyż trudno oczekiwać od Wnioskodawcy, aby zachowywał się wbrew swojemu własnemu interesowi prywatnemu i dokonywał sprzedaży bez podjęcia jakichkolwiek kroków w celu korzystnego rozporządzania swoim majątkiem prywatnym.

W związku z powyższym sprzedaż rozpatrywanych działek nie nosi cech działalności gospodarczej VAT. Działania Wnioskodawczyni zmierzają jedynie do korzystnego rozporządzenia majątkiem prywatnym - nie dochodzi do stałego, zorganizowanego obrotu jako przedsiębiorcy. W orzecznictwie i w najnowszych interpretacjach przywołanych powyżej takie okoliczności zawsze oznaczają wyłączenie z VAT. Wnioskodawczyni stoi więc na stanowisku, że prawidłowa kwalifikacja transakcji to brak opodatkowania VAT (sprzedaż działek jest zarządem majątkiem prywatnym, Wnioskodawczyni nie staje się podatnikiem z tego tytułu).

Wnioskodawczyni uważa, że w świetle wyżej przedstawionych argumentów, nie będzie posiadała statusu podatnika VAT w odniesieniu do planowanej sprzedaży, zatem sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu.

Orzecznictwo TSUE oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, przytoczone powyżej, jednoznacznie wskazuje, że jedynie podmioty działające w sposób profesjonalny, tj. wykonujące zorganizowane działania w zakresie obrotu nieruchomościami, mogą być uznane za podatników VAT.

W sytuacji Wnioskodawczyni brak jest takich działań co wykazano powyżej - nieruchomości nie są uzbrojone, nie były prowadzone intensywne działania marketingowe, a Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności jakiejkolwiek gospodarczej, tym bardziej związanej z obrotem nieruchomościami. Działki stanowią majątek prywatny Wnioskodawczyni i nie zostały nabyte w celu prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, a ich sprzedaż będzie miała charakter likwidacji części majątku osobistego. W świetle powyższego, sprzedaż działek nie będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Takie samo stanowisko, w ocenie Wnioskodawczyni, znajdzie zastosowanie również w przypadku, gdy sprzedaż działek będzie rozłożona na kilka etapów (partii) w ciągu kilku miesięcy lub lat na rzecz tego samego lub różnych nabywców, o ile w tym okresie Wnioskodawczyni nie będzie podejmować aktywnych, zorganizowanych działań typowych dla osób zajmujących się w sposób profesjonalny obrotem nieruchomościami.

Stanowisko Wnioskodawczyni znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach organów podatkowych. W wyroku NSA z 27 kwietnia 2022 r., sygn. akt I FSK 1589/18, sąd uznał, że sprzedaż działek otrzymanych w darowiźnie, mimo podjęcia niektórych działań (np. uzyskania warunków zabudowy), nie stanowiła działalności gospodarczej, ponieważ sprzedająca nie wykazywała zorganizowanej aktywności charakterystycznej dla przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami.

Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z 25 lutego 2010 r., sygn. akt I FSK 162/09, podkreślając, że sprzedaż działek z majątku prywatnego nie podlega VAT, o ile sprzedający nie podejmuje działań takich jak uzbrojenie terenu czy intensywna promocja sprzedaży, a jedynie zarządza swoim majątkiem prywatnym.

Również w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 10 lutego 2023 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.848.2022.4.MSO potwierdzono, że sprzedaż działek nabytych w drodze darowizny, jeżeli odbywa się w ramach zarządu majątkiem prywatnym i bez profesjonalnych działań, nie powoduje obowiązku zapłaty VAT.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2017 r. (sygn. 1462-IPPP2.4512.75.2017.1.RR) stwierdzono, że jeśli brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w zakresie sprzedaży gruntu, która odpowiadałaby działaniom podmiotów profesjonalnie zajmujących się takimi transakcjami, to zbycie działki budowlanej nie podlega opodatkowaniu VAT. Taka transakcja jest traktowana jako zarządzanie majątkiem prywatnym.

W interpretacji indywidualnej z 30 marca 2021 r. (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.759.2020.1.JJ) wyjaśniono, że brak cech wskazujących na zawodowy, stały i zorganizowany charakter działalności oznacza, że sprzedaż udziału w działkach nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. W związku z tym sprzedawca nie będzie uznany za podatnika VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, a transakcja nie będzie traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) zwanej dalej ustawą:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości zabudowanych jak i niezabudowanych (gruntów), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie został wykorzystany w trakcie jego posiadania na cele działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ze wskazanych powyżej orzeczeń wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „gospodarczą” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem, w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży przez Panią działek powstałych z podziału działki nr 1, istotne jest, czy w celu dokonania jej dostawy podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Skutkowałoby to koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, czy też prowadzenia działalności, ani też w trakcie posiadania nie został wykorzystany do działalności gospodarczej.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Z opisu sprawy wynika, że 12 września 2018 r. nabyła Pani w drodze darowizny od swojej matki nieruchomość rolną oznaczoną jako działka nr 1. W roku 2019 podjęła Pani działania mające na celu przekształcenie przedmiotowej działki rolnej w działkę budowlaną, z zamiarem realizacji na niej budowy budynku mieszkalnego dla własnych potrzeb mieszkaniowych.

W związku z powyższym wystąpiła Pani do Starostwa Powiatowego o przeprowadzenie procedury reklasyfikacji gruntu. W wyniku tego postępowania uzyskano decyzję administracyjną, w której dokonano obniżenia klasy gruntu. Umożliwiło to uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla budowy budynku jednorodzinnego. Uzyskała Pani również zaświadczenia dotyczące możliwości podłączenia do sieci wodociągowej i elektroenergetycznej. W 2023 r. postanowiła Pani sprzedać działki 1. Wystawiała Pani ogłoszenie o sprzedaży na portalu (...) 22 lutego 2023 r. Przez miesięczny czas trwania ogłoszenia nie zgłosił się nikt chętny. Nie podejmowała Pani żadnych dodatkowych działań, aby sprzedać działkę.

29 maja 2023 r. zgłosił się do Pani inwestor zainteresowany nabyciem nieruchomości. Strony zawarły umowę przedwstępną sprzedaży. Udzieliła Pani inwestorowi pełnomocnictwa do podejmowania określonych czynności administracyjno-formalnych, w tym w szczególności: występowania z wnioskami, składania oświadczeń, uiszczania opłat, reprezentowania przed organami administracji oraz składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

W wyniku działań pełnomocnika uzyskano decyzję o warunkach zabudowy dla budowy czterech budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

Na rzeczonej działce nie jest prowadzona działalność rolnicza. Nieruchomość nie jest również wynajmowana.

Działka nr 1 nie była wykorzystywana w żaden sposób od dnia jej nabycia do dnia dokonania jej podziału. Nowo wydzielone działki również nie są i nie były wykorzystywane w jakikolwiek sposób, poza dokonanym podziałem geodezyjnym, który miał na celu umożliwienie ich przyszłej sprzedaży. Część działek została już podzielona, kolejne zostaną wydzielone po sprzedaży istniejących.

Zgodnie z zapisami umowy przedwstępnej, zobowiązała się Pani do dokonania podziału geodezyjnego nieruchomości oraz sprzedaży powstałych działek w terminach określonych w umowie. Kupujący ponosi wszelkie koszty związane z zawarciem umowy sprzedaży, przeniesieniem własności, dokonaniem podziału geodezyjnego oraz uzyskaniem nowych warunków zabudowy. Umowa przedwstępna nie zawiera szczegółowego opisu czynności podejmowanych przez pełnomocnika - są one ujęte w odrębnym pełnomocnictwie.

Umowa przedwstępna określa obowiązek dokonania podziału geodezyjnego w terminie 24 miesięcy oraz sprzedaży działek zgodnie z harmonogramem określonym w treści umowy.

Na mocy odrębnego pełnomocnictwa, pełnomocnik jest upoważniony do: składania wniosków, odbioru dokumentów, składania oświadczeń, dokonywania opłat, składania wyjaśnień i deklaracji, reprezentowania Wnioskodawczyni przed organami administracji publicznej oraz składania oświadczeń o prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Kupujący ponosi obowiązek zapłaty za nabywane działki gruntu.

Udzieliła Pani pełnomocnictwa kupującemu na potrzeby realizacji inwestycji w zakresie zaprojektowania i budowy budynków mieszkalnych jednorodzinnych na działkach powstałych z podziału działki 1, obejmujące czynności opisane powyżej.

Dokonując rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem Pani zapytania, należy wskazać, że doszło do podpisania przedwstępnej umowy sprzedaży ww. działek i tym samym do udzielenia Kupującemu pełnomocnictwa do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych w Pani imieniu w ww. zakresie, w szczególności: występowania z wnioskami, składania oświadczeń, uiszczania opłat, reprezentowania przed organami administracji oraz składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Czynności te nastąpią chronologicznie po sobie jeszcze przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży. Udzielenie pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy umożliwiające podjęcie czynności mających na celu dostosowanie gruntu do potrzeb Kupującego (pozwolenia, podziału itp.) nie jest staraniem sprzedawcy, który przykładowo stara się grunt uzbroić czy uzyskać określone pozwolenia, aby przedmiot sprzedaży uczynić bardziej atrakcyjnym dla potencjalnych nabywców.

Z analizy całokształtu okoliczności sprawy oraz informacji zawartych we wniosku wynika, że działki powstałe z podziału działki nr 1, zostały udostępnione na rzecz Kupującego na mocy umowy przedwstępnej sprzedaży, wyłącznie w celu uzyskania przez Kupującego niezbędnych zgód i pozwoleń, tj. umożliwienia Kupującemu zrealizowania warunków, od których uzależniono zawarcie definitywnej umowy sprzedaży. Zatem taką umowę należy patrzeć jako na element jednego, tego samego przedsięwzięcia.

Podkreślić należy, że podjęte przez Kupującego działania nie prowadzą do podwyższenia atrakcyjności działek lecz przyszły nabywca wykonuje te czynności we własnym interesie, w celu przystosowania działek do zrealizowania własnych potrzeb.

Tym samym, samo udzielenie pełnomocnictwa Kupującemu do wykonania określonych czynności w celu dostosowania gruntu do Jego potrzeb przed sprzedażą, po zawarciu umowy przedwstępnej nie powoduje, że zostanie Pani z tego powodu uznana za podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą.

W związku z powyższymi okolicznościami stwierdzić należy, że w odniesieniu do sprzedaży przez Panią działek nie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że ta sprzedaż wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjęła Pani aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Całokształt powyższych okoliczności wskazuje, że Pani aktywność w pełni mieści się w granicach zarządu majątkiem prywatnym, a stanowisko to pozostaje w zgodzie z przywołanym wyrokiem TSUE C-180/10, C-181/10.

Dokonując sprzedaży działek będzie Pani korzystać z przysługującego Pani prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym, nie będzie Pani podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w odniesieniu do powyższej transakcji, a dostawa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż przez Panią działek powstałych z podziału działki nr 1 nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, Pani stanowisko uznaję za prawidłowe.

Niniejsze rozstrzygnięcie jest spójne z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych (por. wyroki NSA: z 6 listopada 2024 r. sygn. akt I FSK 1014/21; z 24 października 2024 r. sygn. akt I FSK 265/21; z 11 października 2024 r. sygn. akt I FSK 364/21; z 21 października 2024 r. sygn. akt I FSK 347/21; z 23 lipca 2024 r. sygn. akt I FSK 1677/20; z 10 września 2024 r. sygn. akt I FSK 1675/20).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.