Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W okresie od 4 czerwca do 11 listopada 2025 r. Gmina (…) realizuje zadanie inwestycyjne pn. „(…)” w Zespole Placówek Oświatowych w A., który jest jednostką organizacyjną gminy nieposiadającą osobowości prawnej. Inwestycja ma na celu zwiększenie atrakcyjności pod względem edukacyjnym i społecznym całego zespołu, jak również trwale przyczyni się do polepszenia warunków życia w tym obszarze miasta.

Wartość zadania wynosi (…) zł.

Zadanie obejmuje remont szkoły podstawowej wraz z infrastrukturą techniczną tj.: instalacją wewnętrzną (elektryczną, wod-kan, c.o., wentylacji mechanicznej i klimatyzacji), zagospodarowanie terenu oraz demontaż Istniejących schodów zewnętrznych i montaż nowych zewnętrznych schodów przy segmencie objętym remontem.

Na realizację ww. zadania gmina otrzymała pomoc finansową w formie dotacji celowej w ramach Funduszu Odporności z (…) w kwocie (…) zł. Z pozyskanych środków zostaną sfinansowane następujące elementy i rodzaje robót:

1)roboty budowlane piwnice (klatka schodowa, komunikacja, szatnie, toalety, korytarz, salka gimnastyczna, sala do zajęć korekcyjnych, pomieszczenie techniczne),

2)roboty budowlane parter (klatka schodowa, sale edukacyjne, toalety, komunikacja),

3)roboty budowlane poziom +1 (klatka schodowa, komunikacja, sale edukacyjne, toalety),

4)pozostałe roboty budowlane (wyposażenie, stolarka),

5)roboty elektryczne (rozdzielnice, kable i przewody, oprawy ogólne i awaryjne itp.),

6)roboty sanitarne (instalacja wodociągowa, przyłącze kanalizacji, roboty ziemne itp.).

Zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności jest Gmina– jednostka samorządu terytorialnego posiadająca osobowość prawną. Realizacja zadania (wraz z częścią dofinansowania) jest realizacją zadań własnych Gminy na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.) - edukacja publiczna.

Faktury zakupu towarów i usług w ramach realizacji zadania, po przeprowadzonej w 2017 roku centralizacji VAT będą wystawiane ze wskazaniem:

1)Nabywca: Gmina, ul. (…), NIP (…);

2)Odbiorca: Zespół Placówek Oświatowych w A., (…).

Nabywane towary i usługi przez Gminę w związku z realizowanym zadaniem oraz dofinansowaniem, nie będą w jakimkolwiek zakresie wykorzystywane do czynności opodatkowanej co uzasadnione zostanie poniżej.

W ramach prowadzonej dodatkowej działalności niewynikającej z działalności statutowej, Zespół Placówek Oświatowych w A. wynajmuje odpłatnie pomieszczenia szkolne. Dochody z prowadzonej działalności gospodarczej włączane są do planu finansowego szkoły na sesji Rady Miasta i przeznaczane na zadania statutowe szkoły np. bieżące jej funkcjonowanie, remonty, zakupy pomocy dydaktycznych i wyposażenia.

Budynek, w którym będzie przeprowadzona modernizacja, jest budynkiem użyteczności publicznej i inwestycja ta byłaby zrealizowana bez względu czy placówka prowadziłaby działalność gospodarczą czy nie.

Gmina z tytułu prowadzonej w szkole działalności gospodarczej nie odlicza podatku VAT ze względu na brak możliwości bezpośredniego przypisania zakupionych towarów i usług do wykonywanych czynności opodatkowanych.

Dodatkowo obliczana corocznie proporcja na podstawie art. 86 ustawy o VAT, potwierdza marginalny udział rocznego obrotu gospodarczego realizowanego przez wymienioną jednostkę budżetową. Na przestrzeni lat proporcje kształtowały się następująco:

Dla Szkoły Podstawowej (…) (przed połączeniem w Zespół Placówek Oświatowych w A.):

1)2018 rok - 0,41%,

2)2019 rok - 0,40%,

3)2020 rok - 0,25%,

4)2021 rok - 0,39%,

5)2022 rok - 0,36%.

Dla Zespołu Placówek Oświatowych w A. (po połączeniu Szkoły Podstawowej (…) i Ogniska Pracy Pozaszkolnej (…) w zespół):

1)2023 rok - 0,28%,

2)2024 rok - 0,68%.

Pytanie

Czy Gmina ma możliwość odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w celu realizacji zadnia „(…)” (wraz z dofinansowaniem) w całości lub części?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym Gmina nie będzie mogła odliczyć podatku VAT od zakupionych towarów i usług nabytych w celu realizacji zadania „(…)” (wraz z dofinansowaniem), ani w części, ani w całości.

Jak wynika z przepisów art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych co zostało opisane w przedmiocie stanu faktycznego.

Dodatkowo, przepisy art. 15 ustawy wskazują którzy podatnicy mają prawo do odliczenia podatku naliczonego. W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Realizacja zadania nie będzie miała żadnego związku z marginalnie prowadzoną działalnością gospodarczą szkoły obejmującą wynajem pomieszczeń szkolnych, z której i tak uzyskane dochody przeznaczane są w całości na działalność edukacyjno-dydaktyczną placówki.

Podsumowując, w związku z realizacją zadania „(…)” (wraz z dofinansowaniem), Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w celu realizacji ww. zadania w całości lub w części.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

•towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,

•podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:

•inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz

•mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że gmina działa w charakterze podatnika podatku VAT, gdy wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z art. 86. ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych – czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik ma obowiązek dokonania tzw. alokacji podatku, czyli określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do tego rodzaju sprzedaży, z którym są związane.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

•spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz

•nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy – pozbawiają one podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy i następne oraz art. 90 ustawy.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Art. 86 ust. 2d ustawy:

Art. 86 ust. 2g ustawy:

Art. 86 ust. 2h ustawy:

Art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Dla jednostek samorządu terytorialnego takich jak gmina nie ustala się jednego sposobu określenia proporcji (prewspółczynnika) dla całej jednostki (gminy) jako osoby prawnej, tylko odrębne sposoby (prewspółczynniki) dla poszczególnych jej jednostek organizacyjnych.

§ 2 pkt 8 rozporządzenia:

§ 3 ust. 1 rozporządzenia:

Art. 86 ust. 2a ustawy odnosi się do sytuacji, gdy podatnik nabywa towary i usługi, przeznaczone do wykorzystywania zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z określonymi wyjątkami, które przepis ten wskazuje). Natomiast gdy podatnik w ramach działalności gospodarczej wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług oraz zwolnione z opodatkowania, powinien stosować uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Stanowią one uzupełnienie przepisów art. 86 ustawy.

Jeśli zakupy są bezpośrednio związane z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (tzw. prewspółczynnik) oraz – w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku – w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Art. 90 ust. 1 ustawy:

Art. 90 ust. 2 ustawy:

Art. 90 ust. 10 ustawy:

Art. 90 ust. 10a ustawy:

Art. 90 ust. 10b ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że realizują Państwo zadanie inwestycyjne pn. „(…)” w swojej jednostce organizacyjnej – Zespole Placówek Oświatowych w A. Zadanie obejmuje remont szkoły podstawowej wraz z infrastrukturą techniczną. Wskazali Państwo, że mają Państwo na celu realizację zadań własnych gminy w zakresie edukacji publicznej.

Budynek, w którym będzie przeprowadzona modernizacja, jest budynkiem użyteczności publicznej. W ramach dodatkowej działalności niewynikającej z działalności statutowej, Zespół Placówek Oświatowych wynajmuje odpłatnie pomieszczenia szkolne. Z tytułu prowadzonej w szkole działalności gospodarczej nie odliczają Państwo podatku VAT ze względu na brak możliwości bezpośredniego przypisania zakupionych towarów i usług do wykonywanych czynności opodatkowanych.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w celu realizacji zadania „(…)” (wraz z dofinansowaniem) w całości lub części.

Towary i usługi nabyte w ramach realizacji zadania będą wykorzystywane przez Państwa do:

• działalności innej niż gospodarcza działalność (edukacja publiczna – zadanie własne gminy),
• działalności gospodarczej (opodatkowanej – odpłatny wynajem pomieszczeń szkolnych).

Nie mają Państwo możliwości bezpośredniego przypisania zakupionych towarów i usług do wykonywanych czynności opodatkowanych.

Zatem przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację zadania powinny znaleźć zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W konsekwencji – co do zasady – mają Państwo prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od zakupów towarów i usług nabytych w celu realizacji zadania, w takim zakresie, w jakim nabywane towary i usługi posłużą do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazano wyżej, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego, co wynika z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy. Zasada ta – na mocy art. 86 ust. 2g ustawy – ma również zastosowanie do proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy (prewspółczynnika). Nie oznacza to jednak, że wskaźnik (prewspółczynnik) poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W takiej sytuacji podatnik ma prawo wyboru, czy będzie odliczał podatek naliczony w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie będzie go odliczał.

Wskazali Państwo, że udział rocznego obrotu gospodarczego realizowanego przez Zespół Placówek Oświatowych jest marginalny. W ostatnich latach kształtował się na poziomie nieprzekraczającym 0,68%, czyli poniżej 2%

W konsekwencji, na podstawie art. 86 ust. 2g w zw. z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, mogą Państwo przyjąć, że proporcja dla Zespołu Placówek Oświatowych w A. wynosi 0% i nie odliczać podatku naliczonego. Nie oznacza to jednak, że nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji – mogą Państwo wybrać, czy odliczać podatek naliczony z zastosowaniem odpowiedniego wskaźnika, czy też rezygnują Państwo z prawa do odliczenia.

A zatem mają Państwo możliwość częściowego odliczenia podatku VAT zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług nabytych w celu realizacji zadnia „(…)” (wraz z dofinansowaniem) – wyłącznie w zakresie, w jakim zakupy będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeśli nie jest możliwe przyporządkowanie wydatku wyłącznie do czynności opodatkowanych i czynności niepodlegających opodatkowaniu, w celu odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej to nabycie są Państwo zobowiązani zastosować odpowiedni prewspółczynnik, czyli sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia. Jeżeli proporcja nie przekroczy 2%, to mają Państwo prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%, i nie odliczać podatku naliczonego.

Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.