Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 14 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych Transakcji obejmującej sprzedaż D wpłynął 14 maja 2025 r. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 30 czerwca 2025 r. (data wpływu 30 czerwca 2025 .).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego, która podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w CIT w Polsce (Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym). Działalność Wnioskodawcy jest prowadzona w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Wszystkie udziały we Wnioskodawcy są posiadane przez spółkę (…) będącą niemiecką spółką osobową („Udziałowiec”). Wspólnikiem Udziałowca jest inna spółka niemiecka, (…), która również jest niemieckim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca, Udziałowiec i (…) należą do międzynarodowej grupy (…) (dalej: „Grupa”). Działalność Grupy obejmuje produkcję i dystrybucję innowacyjnych i strategicznych technologii medycznych, w tym w obszarze rozwiązań sercowo-naczyniowych, wewnątrznaczyniowych i neuromodulacji oraz prowadzi działalność badawczo-rozwojową w tych obszarach.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia informacje na temat jego działalności oraz opis przebiegu transakcji, która jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Opis został podzielony na następujące części:

- Opis działalności Wnioskodawcy,

- Opis przebiegu Transakcji (tj. sprzedaży Działalności D oraz okresu przejściowego,

- Opis Działalności D w ramach Wnioskodawcy, w tym:

- Perspektywa organizacyjna,

- Perspektywa finansowa,

- Perspektywa funkcjonalna,

- Opis Działalności    D w ramach Inwestora po dokonaniu Transakcji.

Celem uniknięcia ewentualnych wątpliwości Wnioskodawca pragnie doprecyzować, że Transakcja (sprzedaż D) została podzielona na dwa etapy (Etap 1 oraz Etap 2). Jednocześnie, pomiędzy dwoma etapami został wprowadzony tzw. okres przejściowy („Okres przejściowy”). Szczegóły Wnioskodawca prezentuje poniżej.

Opis działalności Wnioskodawcy

Wnioskodawca prowadzi w Polsce działalność gospodarczą podzieloną na dwie jednostki biznesowe.

Pierwsza jednostka koncentrowała się na elektroterapii („Działalność C”), natomiast druga na interwencjach naczyniowych („D”).

Działalność D obejmuje sprzedaż do podmiotów publicznych oraz prywatnych wyspecjalizowanych wyrobów medycznych niezbędnych przy interwencjach naczyniowych, tj. stentów.

Działalność D, w zakresie w jakim dotyczy sprzedaży towarów do podmiotów publicznych, podlega ograniczeniom wynikającym z Ustawy z dnia 11 września 2019 r. - Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1320; „Prawo zamówień publicznych”). Prowadzenie Działalności D wymagało uzyskania przez Wnioskodawcę zezwoleń od właściwych organów.

Wnioskodawca zatrudnia 38 osób, z czego 11 pracuje w dziale sprzedaży Działalności D, ok. 13-14 pracowników pracuje w dziale dystrybucji Działalności C, a pozostali wykonują funkcje administracyjne lub wspierające wobec tych dwóch działów (tj. przetargi, księgowość, wsparcie marketingowe, usługi biurowe i logistyka).

Obecnie nie ma formalnej dokumentacji potwierdzającej istnienie rozdzielności obu jednostek biznesowych, takich jak np. pisemne oświadczenia zarządu, wewnętrzne regulacje lub jakiekolwiek inne dokumenty. Istnieje jednak faktyczne rozdzielenie jednostek biznesowych, potwierdzone wewnętrznym podziałem na dwa zespoły dedykowane sprzedaży dla danej jednostki biznesowej, tj. Działalności D oraz Działalności C.

Pracownicy pracujący w dziale sprzedaży Działalności D wykonują swoje obowiązki wyłącznie w ramach Działalności D i analogiczna zasada ma miejsce w przypadku pracowników działu dystrybucji Działalności C. Natomiast pracownicy zatrudnieni w działach administracyjnych i wspierających sprzedaż, w tym pełniący tzw. funkcje back-office, nie są przypisani ani do Działalności D, ani Działalności C.

Obecnie Wnioskodawca przygotowuje się do sprzedaży Działalności D (dalej: „Transakcja”) do zewnętrznego inwestora („Inwestor”). Inwestor prowadzi działalność gospodarczą w Polsce w formie spółki z o.o. i nie jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą.

Opis przebiegu Transakcji oraz Okres przejściowy

Z uwagi na fakt, że Działalność D podlega ograniczeniom regulacyjnym wynikającym z Prawa zamówień publicznych, Inwestor nie może posiadać ani sprzedawać wyrobów medycznych, które obecnie posiada i sprzedaje Wnioskodawca, bez uprzedniego uzyskania odpowiednich zezwoleń. Ponadto również infrastruktura operacyjna (w tym infrastruktura IT) Inwestora nie jest gotowa do tego stopnia, aby Inwestor mógł od razu posiadać lub sprzedawać wyroby medyczne związane z Działalnością D. W konsekwencji, Wnioskodawca nie może od razu przenieść na rzecz Inwestora wszystkich posiadanych aktywów i zobowiązań związanych z Działalnością D.

W związku z powyższym wymogiem regulacyjnym oraz ograniczeniami infrastruktury technicznej Inwestora, Transakcja sprzedaży Działalności D („Transakcja”) zostanie podzielona na dwa etapy.

W ramach pierwszego etapu Transakcji Wnioskodawca przeniesie na podstawie umowy na Inwestora następujące elementy przypisane do Działalności D:

- sprzęt IT w postaci laptopów, iPadów, telefonów, drukarek niestanowiących środków trwałych Spółki,

- wartości niematerialne, prawa własności intelektualnej (np. umowy dotyczące praw własności intelektualnej, licencje, workflows itp.),

- zobowiązania z tytułu gwarancji produktów,

- 11 pracowników pracujących w dziale sprzedaży Działalności D oraz zobowiązania związane z tymi pracownikami,

- umowy leasingu, w tym zobowiązania z tytułu tych umów, jeżeli leasingodawca zgodzi się na zmianę leasingobiorcy,

- niektóre umowy biznesowe inne niż umowy z podmiotami publicznymi i ogólne umowy sprzedaży/umowy z klientami,

(dalej „Etap 1”).

Następnie, po uzyskaniu przez Inwestora zezwoleń wymaganych Prawem Zamówień Publicznych oraz wdrożeniu odpowiedniej infrastruktury operacyjnej, Wnioskodawca przeniesie na rzecz Inwestora pozostałe aktywa i zobowiązania związane z Działalnością D, tj.:

- umowy biznesowe z podmiotami publicznymi i ogólne umowy sprzedaży/umowy z klientami, i związane z tymi umowami prawa i obowiązki,

- zapasy,

- należności handlowe,

(dalej „Etap 2”).

Wszystkie powyżej przedstawione składniki podlegające przeniesieniu na rzecz Inwestora będą - co do zasady - określone na moment Etapu 1 i zostaną wskazane w jednej umowie zawieranej przez Wnioskodawcę z Inwestorem obejmującej Etap 1 i Etap 2. Przy czym, finalne określenie towarów wchodzących w zakres zapasów zostanie dokonane po zakończeniu okresu przejściowego, o którym mowa w dalszej części wniosku.

Działalność D podlegająca zbyciu nie będzie obejmować żadnych innych aktywów ani zobowiązań, w szczególności:

  - środków pieniężnych i ich ekwiwalentów - w tym m.in. gotówki,

  - należności i zobowiązań innych niż określonych powyżej (w szczególności, należności i zobowiązań wewnątrzgrupowych, innych zobowiązań handlowych),

  - przedpłat, depozytów (w tym faktoringowych) i innych płatności zaliczkowych - z wyłączeniem przypadków, gdy są przedmiotem odrębnej umowy, np. dotyczące spraw osobistych (wówczas będą podlegały przeniesieniu na rzecz Inwestora),

  - naliczonego podatku dochodowego,

  - podatków odroczonych - nie będą przenoszone, ale będą podlegały nowej kalkulacji po stronie Inwestora,

  - rabaty sprzedażowe, zniżki i zobowiązania wynikające z planu motywacyjnego dla klientów,

  - innych rezerw.

Po przeniesieniu całego biznesu związanego z Działalnością D w ramach Etapu 1 i Etapu 2, Inwestor będzie kontynuował Działalność D w ramach własnego przedsiębiorstwa.

W okresie pomiędzy Etapem 1, a Etapem 2, tj. Okresie przejściowym Wnioskodawca będzie wykonywał czynności związane ze sprzedażą wyrobów medycznych w ramach Działalności D z uwagi na to, że to Wnioskodawca będzie nadal formalnie stroną umów biznesowych z podmiotami publicznymi i będzie posiadał wymagane zezwolenia wynikające z Prawa zamówień publicznych. Wnioskodawca będzie w tym czasie pełnił głównie funkcje logistyczne, magazynowania i importowania wyrobów medycznych.

Nie nastąpi również żadna zmiana w zakresie fizycznego przepływu towarów, tj. Wnioskodawca będzie importował wyroby medyczne i dostarczał je do klientów, czyli podmiotów publicznych oraz innych klientów, z którymi ma zawarte umowy. W Okresie przejściowym, co do zasady, nie dojdzie też do zmiany systemów IT stosowanych w kluczowych procesach łańcucha dostaw, niezbędnych w szczególności do realizacji zobowiązań wobec ww. podmiotów, z którymi podpisane są umowy.

Jednak z perspektywy biznesowej już po zrealizowaniu Etapu 1 Inwestor przejmie od Wnioskodawcy ryzyka związane z Działalnością D, w tym ryzyka związane z utratą zapasów czy nieściągalnością należności od klientów. Z uwagi na przejęcie głównych ryzyk związanych z prowadzeniem Działalności D przez Inwestora już po przeniesieniu części aktywów i zobowiązań w ramach Etapu 1, Wnioskodawca i Inwestor planują przed Etapem 1 i na czas trwania Okresu przejściowego zawrzeć umowę pozwalającą na dystrybucję zysków ze sprzedaży wyrobów medycznych do Inwestora w Okresie przejściowym, tj. Umowę na usługi lokalne („Umowa na usługi lokalne”). Na podstawie tej umowy, pracownicy przejęci przez Inwestora w ramach Etapu 1 będą wykonywać usługi marketingowe, promocyjne i sprzedażowe (w zakresie nowych umów z klientami) na rzecz Wnioskodawcy. Z tytułu świadczenia tych usług Inwestorowi będzie przysługiwało wynagrodzenie od Wnioskodawcy, które będzie kalkulowane wg wzoru określonego w umowie.

Opis Działalności D w ramach Wnioskodawcy

Wnioskodawca wynajmuje biuro w Poznaniu, w którym prowadzona jest działalność, w tym Działalność D. W biurze pracują zarówno pracownicy wykonujący czynności w ramach Działalności D, Działalności C, jak i pracownicy z działów administracyjnych i wspierających.

Na moment składania niniejszego wniosku Wnioskodawca zatrudnia 38 pracowników, spośród których 11 pracowników wykonuje czynności w ramach Działalności D. Wskazani pracownicy posiadają kwalifikacje odpowiednie do specyfiki prowadzonej działalności, czyli sprzedaży wyrobów medycznych.

Działalność D po stronie Wnioskodawcy nie ma dedykowanego zespołu zarządzającego ani zaplecza administracyjnego (tj. usługi HR, księgowe, etc.). Wśród pracowników wykonujących czynności w ramach Działalności D, którzy zostaną przeniesieni do Inwestora, nie będzie kadry zarządzającej, ale Inwestor będzie dysponował własną kadrą zarządzającą (tj. osobami wchodzącymi w skład zarządu Inwestora).

Analogicznie, pracownicy z działów administracyjnych i wspierających m.in. dział sprzedaży Działalności D nie są przypisani do tej Działalności D i nie zostaną przeniesieni w ramach Transakcji. Zaplecze administracyjne będzie zapewnione przez Inwestora poprzez dostęp do zatrudnianych przez Inwestora pracowników administracyjnych.

Wnioskodawca posiada wyodrębnione aktywa (składniki majątku), które są używane w Działalności D, na które składają się przede wszystkim aktywa pozwalające na prowadzenie sprzedaży wyrobów medycznych, tj.:

- umowy biznesowe z podmiotami publicznymi oraz prywatnymi i związane z nimi prawa i obowiązki,

- zapasy (wyroby medyczne),

- inne aktywa wskazane wcześniej.

Działalność D nie jest formalnie wyodrębniona w ramach Wnioskodawcy, w związku z czym nie są prowadzone osobne konta księgowe dla Działalności D oraz Wnioskodawca posiada wyłącznie jeden rachunek bankowy. Jednak księgi rachunkowe Wnioskodawcy pozwalają, co do zasady, na wyodrębnienie większości przychodów, kosztów, aktywów i zobowiązań dla Działalności D. Na potrzeby raportowania do Grupy, Wnioskodawca rozdziela konta na dwie jednostki biznesowe, tj. pokazuje odrębnie wpływy i wypływy związane z Działalnością D oraz Działalnością C. Dzięki temu możliwe jest analityczne oddzielenie rachunków zysków i strat dla Działalności D.

Niektóre koszty i zobowiązania, takiej jak koszty biurowe czy administracyjne, nie mogą zostać jednoznacznie przypisane do Działalności D lub Działalności C. Wnioskodawca alokuje je jednak w proporcji 50/50 do Działalności D oraz Działalności C.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia zasady funkcjonowania Działalności D z perspektywy organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Perspektywa organizacyjna

Dział prowadzący Działalność D jest i na moment przeprowadzenia Transakcji, co do zasady, będzie wyposażony w niezbędne składniki materialne i niematerialne do prowadzenia swojej podstawowej działalności gospodarczej, w zakresie, w jakim dotychczas była ona dokonywana. Z uwagi na ograniczenia regulacyjne związane z dostawą wyrobów medycznych do podmiotów publicznych oraz ograniczenia infrastruktury technicznej Inwestora, przeniesienie tych składników nastąpi w dwóch etapach. Niemniej, w Okresie przejściowym, w którym formalnie Inwestor nie będzie mógł występować jako strona umów z podmiotami publicznymi a jego infrastruktura operacyjna nie będzie w pełni gotowa, Wnioskodawca będzie wykonywał funkcje logistyczne, magazynowania i importowania towarów przy wykorzystaniu własnych systemów IT, aby zapewnić możliwość kontynuacji Działalności D Inwestorowi.

Mimo że Dział Dnie jest formalnie wyodrębniony w ramach Wnioskodawcy, to istnieje faktyczne wyodrębnienie w strukturze Spółki poprzez istnienie i funkcjonowanie dwóch głównych zespołów/działów, tj. działu prowadzącego Działalność D i działu prowadzącego Działalność C. Taki faktyczny podział pozwala na wyodrębnienie 11 wykwalifikowanych pracowników z odpowiednim doświadczeniem w zakresie swoich funkcji, którzy są dedykowani Działalności D.

Istnieją również pewne aktywa, które można wyraźnie przypisać pracownikom wykonującym działania w ramach Działalności D, takie jak laptopy, iPady, telefony czy drukarki. Ponadto, planowanie finansowe (budżet) dla Działalności D jest wykonywane oddzielnie.

W praktyce organizacyjne rozdzielenie Działalności D można potwierdzić następującymi działaniami wykonywanymi wyłącznie w ramach tego działu: decyzje dotyczące osób związanych z Działalnością D (np. zmiany wynagrodzeń dokonywane są w ramach Działalności D, a nie przez Spółkę, nowe rekrutacje są zarządzane na poziomie Działalności D) - mimo że proces organizacyjnego rozdzielenia nie jest opisany wewnętrznie (np. w formie regulacji, zarządzeń), jest to praktyka przyjęta w ramach Spółki mająca wpływ na obie jednostki biznesowe.

Wyodrębnienie organizacyjne Działalności D w ramach Spółki wynika również bezpośrednio z odrębnego charakteru przedmiotu działalności oraz innych funkcji i zadań realizowanych w ramach Wnioskodawcy (tj. jak wspomniano wcześniej Działalność D obejmuje sprzedaż wyrobów medycznych, które wykorzystywane są przy interwencjach naczyniowych, natomiast Działalność C koncentruje się na elektroterapii).

Perspektywa finansowa

Wnioskodawca nie posiada odrębnego rachunku bankowego dla działu prowadzącego Działalność D, ale po sprzedaży Działalności D do Inwestora, Inwestor będzie wykorzystywał swój rachunek bankowy do kontynuowania Działalności D.

Systemy księgowe Wnioskodawcy pozwalają na wyodrębnienie i przypisanie kluczowych informacji finansowych dotyczących Działalności D oraz innych operacji w ramach Spółki, które będą przeniesione do Inwestora. W szczególności systemy te pozwalają na alokację przychodów i kosztów związanych z Działalnością D, a także odpowiadających im należności i zobowiązań. W odniesieniu do większości pozycji finansowych jest to proste do zrealizowania z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności, tj. sprzedaż wyrobów medycznych w ramach Działalności D. Wnioskodawca jest w stanie wykazać na podstawie faktur zakupowych i sprzedażowych, które towary zostały zakupione i sprzedane w ramach Działalności D.

Dodatkowo, Wnioskodawca realizuje taki analityczny podział przepływów w ramach Spółki na potrzeby raportowania do Grupy, gdzie wykazuje oddzielnie pozycje związane z Działalnością D, a oddzielnie związane z Działalnością C.

Wyjątkiem są koszty i zobowiązania związane z zapleczem administracyjnym, m.in. koszty biura. W zakresie tych kosztów i zobowiązań, których nie da się przypisać w całości do Działalności D ani do Działalności C, Wnioskodawca dokonuje podziału 50/50 do każdego z tych działów.

Planowanie finansowe (budżet) dla Działalności D odbywa się oddzielnie, jednak kontrola płynności nie jest prowadzona osobno dla Działalności D, gdyż jest realizowana dla całej Spółki.

Mając na uwadze powyższe, możliwe jest przygotowanie odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Działalności D.

Perspektywa funkcjonalna

Jak wskazano powyżej, Działalność D prowadzi swoją działalność operacyjną wyłącznie w zakresie interwencji naczyniowych. W tym celu w ramach Działalności D angażowany jest zespół specjalistów z zakresu sprzedaży, obejmujący łącznie 11 pracowników. Pracownicy zostaną przeniesieni w ramach przeniesienia tzw. „zakład pracy” na podstawie art. 23¹ Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 277 z późn. zm., „Kodeks pracy”).

Główne aktywa Działalności D to pracownicy i umowy biznesowe, na podstawie których Wnioskodawca sprzedaje sprzęt medyczny. Ze względu na charakter Działalności D - nie wymaga ona żadnych materialnych aktywów (poza tymi, które zostały wskazane uprzednio).

Jak wspomniano wcześniej, składniki Działalności D zostaną przeniesienie w dwóch etapach. W ramach Etapu 1 zostanie przeniesiony w szczególności sprzęt komputerowy i podobny sprzęt niezbędny do kontynuowania działalności operacyjnej przez pracowników Działalności D, taki jak iPady, telefony czy drukarki. Natomiast po uzyskaniu niezbędnych zezwoleń i wdrożeniu niezbędnej infrastruktury operacyjnej u Inwestora, w ramach Etapu 2 do Inwestora zostaną przeniesienie umowy biznesowe z podmiotami publicznymi, zapasy oraz wskazane wcześniej należności.

W Okresie przejściowym Wnioskodawca będzie zapewniał wsparcie logistyczne i magazynowe Inwestorowi w celu umożliwienia mu kontynuacji Działalności D mimo ograniczeń regulacyjnych. Wsparcie to będzie realizowane przez Wnioskodawcę przy wykorzystaniu jego systemów IT.

Majątek i pracownicy tzw. zaplecza biurowego Spółki nie zostaną przeniesieni na Inwestora, ale Inwestor będzie posiadał własny personel i majątek niezbędny do pełnienia funkcji back-office, czyli administracyjnych i wspierających Działalność D.

Opis Działalności D w ramach Inwestora po dokonaniu Transakcji

Po nabyciu Działalności D przez Inwestora w ramach Transakcji, Działalność D będzie kontynuowana wykorzystując do tego aktywa przeniesione w ramach Transakcji.

Ze względu na ograniczenia regulacyjne wynikające z Prawa zamówień publicznych oraz ograniczenia infrastruktury technicznej Inwestora, w Okresie przejściowym Wnioskodawca będzie częściowo wspierał Inwestora w aspektach logistycznych i magazynowania przy wykorzystaniu własnych systemów IT, żeby umożliwić kontynuację Działalności D w dotychczasowy sposób.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na zadane pytania, wskazali Państwo, że:

   - Na podstawie jakich dokładnie umów i na jakich warunkach dojdzie do przeniesienia na Inwestora wskazanych we wniosku składników przypisanych/związanych z Działalnością D w ramach Etapu 1 i odpowiednio Etapu 2?

Odpowiedź: „Tak jak zostało wskazane we wniosku, Działalność D - będąca przedmiotem sprzedaży na rzecz Inwestora - podlega ograniczeniom regulacyjnym wynikającym z Prawa zamówień publicznych. W konsekwencji, Inwestor nie może posiadać ani sprzedawać wyrobów medycznych, które obecnie posiada i sprzedaje Wnioskodawca, bez uprzedniego uzyskania odpowiednich zezwoleń. Ponadto również infrastruktura operacyjna (w tym infrastruktura IT) Inwestora nie jest gotowa do tego stopnia, aby Inwestor mógł od razu posiadać lub sprzedawać wyroby medyczne związane z Działalnością D. W konsekwencji, Wnioskodawca nie może od razu przenieść na rzecz Inwestora wszystkich posiadanych aktywów i zobowiązań związanych z Działalnością D.

W związku z powyższymi wymogami regulacyjnymi oraz ograniczeniami infrastruktury technicznej Inwestora, Transakcja sprzedaży Działalności D zostanie podzielona na dwa etapy.

W ramach Etapu 1 Transakcji, Wnioskodawca przeniesie na podstawie umowy na Inwestora następujące elementy przypisane do Działalności D:

- sprzęt IT w postaci laptopów, iPadów, telefonów, drukarek niestanowiących środków trwałych Spółki,

- wartości niematerialne, prawa własności intelektualnej (np. umowy dotyczące praw własności intelektualnej, licencje, workflows itp.),

- zobowiązania z tytułu gwarancji produktów,

- 11 pracowników pracujących w dziale sprzedaży Działalności D oraz zobowiązania związane z tymi pracownikami,

- umowy leasingu, w tym zobowiązania z tytułu tych umów, jeżeli leasingodawca zgodzi się na zmianę leasingobiorcy,

- niektóre umowy biznesowe inne niż umowy z podmiotami publicznymi i ogólne umowy sprzedaży/umowy z klientami.

Etap 1 zostanie dokonany 30 czerwca 2025 r. na podstawie umowy Local Asset Purchase Agreement.

Następnie, po uzyskaniu przez Inwestora zezwoleń wymaganych Prawem Zamówień Publicznych oraz wdrożeniu odpowiedniej infrastruktury operacyjnej, Wnioskodawca - w ramach Etapu 2 - przeniesie na rzecz Inwestora pozostałe aktywa i zobowiązania związane z Działalnością D, tj.:

- umowy biznesowe z podmiotami publicznymi i ogólne umowy sprzedaży/umowy z klientami, i związane z tymi umowami prawa i obowiązki,

- zapasy,

- należności handlowe,

- pracownicy wspierający oraz zobowiązania związane z tymi pracownikami (szczegóły poniżej).

Przy czym, finalne określenie towarów wchodzących w zakres zapasów zostanie dokonane po zakończeniu okresu przejściowego, o którym mowa we wniosku.

Na moment złożenia wniosku zakładano, że pracownicy z działów wspierających nie zostaną przeniesieni w ramach Transakcji. W świetle jednak aktualnych ustaleń, dwóch takich pracowników zostanie przeniesionych w ramach ww. Etapu 2.

Ponadto, pierwotnie zakładano, że wszystkie powyżej przedstawione składniki podlegające przeniesieniu na rzecz Inwestora będą - co do zasady - określone na moment Etapu 1 i zostaną wskazane w jednej umowie zawieranej przez Wnioskodawcę z Inwestorem obejmującej Etap 1 i Etap 2. Zgodnie jednak z aktualnymi ustaleniami, Etap 2 ma zostać dokonany na podstawię odrębnej umowy Local Asset Purchase Agreement, która zostanie zawarta po zakończeniu wspominanego okresu przejściowego.

Inwestor zamierza nabyć Działalność D od Wnioskodawcy, aby rozwijać własną działalność i włączyć operacje Działalności D w strukturę swojego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, Wnioskodawca w tym miejscu pragnie jednocześnie podkreślić, że sprzedaż Działalności D w ramach dwóch czynności cywilnoprawnych (dwóch umów) nie powinna wpływać na klasyfikację transakcji.

Tak jak zostało wskazane w uzasadnieniu do wniosku, w świetle wyroku Sądu Najwyższego z dnia 6 lipca 2005  r., III CK 705/04, OSNC 2006, wystąpienie kilku umów związanych z przedsiębiorstwem nie zwalnia z obowiązku badania, czy w ich wyniku pojawi się funkcjonalny związek pozwalający na prowadzenie działalności za pomocą przedsiębiorstwa.

Ponadto, sądy administracyjne zwracają jednocześnie uwagę na możliwość uzupełnienia danego zespołu składników w drodze kolejnych (odrębnych) czynności cywilnoprawnych (m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 19 października 2011 r. (sygn. akt I SA/Gd 761/11)).

Jednocześnie, zdaniem S. Rudnickiego, pod warunkiem, że wszystkie umowy miały na celu zbycie całego przedsiębiorstwa, które prowadził zbywca, w rzeczywistości może dojść do zbycia całości (Rudnicki R. (aktualizacja R. Trzaskowski) (w:) S. Dmowski, S. Rudnicki, R. Trzaskowski R., Kodeks cywilny. Komentarz, red. J. Gudowski, t. 1, Część ogólna, Warszawa 2014. W ocenie Wnioskodawcy, taka sytuacja zachodzi w przypadku niniejszej transakcji tj. poprzez zawarcie dwóch umów dojdzie do zbycia jednego ZCP (Działalność D).

Również w piśmiennictwie podkreśla się, że dopuszczalność wielu czynności prawnych w przypadku zbycia przedsiębiorstwa jawi się przy tym klarowniej, jeśli spojrzy się na istotę tego procesu. Musi on prowadzić do tego, że na inny podmiot przeniesiony zostanie kompleks majątkowy przedsiębiorstwa, który będzie służył do prowadzenia działalności gospodarczej. M. Wilejczyk trafnie zauważa, że istota zbycia przedsiębiorstwa sprowadza się do takich czynności prawnych, które powodują przeniesienie na nowy podmiot wszystkich składników zorganizowanego kompleksu majątkowego, jakim jest przedsiębiorstwo, albo przynajmniej tych, które pozwalają na kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę przedsiębiorstwa (Wilejczyk M., Zbycie przedsiębiorstwa, Wrocław 2004). W istocie zbycia nie ma mowy o liczbie czynności prawnych, ale o ich łącznym skutku (P. Blajer, 6.8. Przedsiębiorstwo jako przedmiot wielu czynności prawnych [w:] Nabycie przedsiębiorstwa będącego przedmiotem zapisu windykacyjnego. Aspekty materialne- i proceduralnoprawne, Warszawa 2016).

Biorąc pod uwagę powyższe, zbycie ZCP w ramach kilku czynności cywilnoprawnych jest akceptowalne przez doktrynę, organy podatkowe oraz sądy (w tym administracyjne, które wydają rozstrzygnięcia w sprawach podatkowych). Akceptowalność takiego podejścia w niniejszym przypadku dodatkowo uzasadnia fakt, że podział Transakcji na etapy jest spowodowany względami regulacyjnymi wynikającymi z Prawa zamówień publicznych oraz ograniczeniami infrastruktury technicznej Inwestora”.

  - Kiedy planowane jest przeprowadzenie Etapu 1 i Etapu 2, o których mowa we wniosku? Jaki okres czasu upłynie pomiędzy przeprowadzeniem kolejnych etapów?

Odpowiedź: „Spółka wyjaśnia, że Etap 1 zostanie dokonany 30 czerwca 2025 roku, natomiast dokonanie Etapu 2 zostało zaplanowane na 31 marca 2026 roku. Przy czym data zakończenia Etapu 2 może ulec zmianie, ponieważ jest ona uzależniona od uzyskania niezbędnych zgód regulacyjnych oraz wdrożenia systemów IT”.

  - Czy wskazany we wniosku Inwestor jest podmiotem powiązanym z Państwem lub jakąkolwiek spółką wchodzącą w skład Grupy (…), a jeżeli tak to jaki charakter mają te powiązania

Odpowiedź: „Spółka informuje, że zgodnie z informacjami zawartymi we wniosku, Inwestor nie jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą. Ponadto, Inwestor nie jest również powiązany z żadną ze spółek wchodzących w skład Grupy (…)”.

  - Czy Inwestor (Sp. z o.o.) będzie kontynuował Działalność D prowadzoną obecnie przez Państwa w dotychczasowym zakresie wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem zbycia w ramach Etapu 1 i 2; jeśli nie - prosimy wskazać, jakie inne składniki majątkowe będą potrzebne lub jakie działania będzie musiał podjąć Inwestor do kontynuowania działalności?

Odpowiedź: „Inwestor zamierza kontynuować Działalność D w dotychczasowym zakresie, jednak początkowo, ze względu na wymogi wynikające z przepisów Prawa Zamówień Publicznych oraz ograniczenia infrastruktury operacyjnej, będzie korzystał z usług świadczonych przez (…) w zakresie logistyki, magazynowania i importu wyrobów medycznych.

Po uzyskaniu wszystkich niezbędnych zezwoleń i zakończeniu okresu przejściowego, Inwestor będzie prowadził Działalność D samodzielnie, wykorzystując wyłącznie składniki majątkowe nabyte w ramach Etapów 1 i 2 oraz dotychczas posiadane zasoby. Oznacza to, że Inwestor nie będzie potrzebował dodatkowych aktywów ani podejmował innych działań, poza uzyskaniem standardowych pozwoleń wymaganych do prowadzenia działalności w zakresie obrotu wyrobami medycznymi”.

Pytanie (w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone we wniosku nr 1)

Czy Transakcję obejmującą sprzedaż Działalności D należy traktować jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które następuje po zakończeniu Okresu przejściowego (w momencie przeniesienia na rzecz Inwestora wszystkich składników objętych Transakcją), a w konsekwencji Transakcja ta nie podlega przepisom ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie (w zakresie podatku od towarów i usług dotyczące pytania nr 1)

Transakcję obejmującą sprzedaż Działalności D należy traktować jako zbycie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, które następuje po zakończeniu Okresu przejściowego (w momencie przeniesienia na rzecz Inwestora wszystkich składników objętych Transakcją). W konsekwencji, Transakcja ta nie podlega przepisom ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

1.Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy odpłatne przeniesienie Działalności D w ramach Transakcji, będzie podlegać przepisom ustawy o VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest bowiem ustalenie, czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT (zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT) oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT (wskazanych w art. 6 ustawy o VAT) nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie zaś z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również np. przeniesienie praw do własności niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Z kolei na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. Oznacza to, że transakcja mająca za przedmiot ZCP nie jest objęta zakresem ustawy o VAT i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców wykładnia pojęcia ZCP użytego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ma zatem kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie, gdyż rozstrzyga o opodatkowaniu planowanej Transakcji na gruncie ustawy o VAT.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT zawarta jest w art. 2 pkt 27e, zgodnie z którym ilekroć w przepisach ustawy o VAT jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tożsama regulacja znajduje się także w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, weryfikacja czy zespół składników materialnych i niematerialnych powinien zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa może być prowadzona łącznie dla celów podatku VAT oraz podatku CIT.

2. Transakcja obejmująca sprzedaż Działalności D jako zbycie ZCP

2.1. Przesłanki ZCP

Jak zostało wskazane powyżej, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa na potrzeby podatku VAT i podatku CIT należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przesłankami niezbędnymi do uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP są więc:

      (i) istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które ze sobą powiązane funkcjonalnie i są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,

     (ii) zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie,

    (iii) zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie.

    (iv) zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

2.2.Zbycie ZCP w drodze kilku czynności cywilnoprawnych lub jednej złożonej czynności cywilnoprawnej; okresy przejściowe

Co do zasady, zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa następuje w ramach jednej czynności cywilnoprawnej. W doktrynie oraz praktyce sądów i organów podatkowych dopuszcza się jednak, aby w pewnych sytuacjach zbycie takie nastąpiło w drodze kilku czynności cywilnoprawnych lub jednej złożonej czynności cywilnoprawnej. Ponadto, akceptowalne jest również wprowadzanie tzw. okresów przejściowych (bez uszczerbku dla traktowania danej transakcji jako zbycie ZCP).

Poniżej Wnioskodawca w sposób szczegółowy odnosi się do poszczególnych przypadków.

Zbycie ZCP w drodze kilku czynności cywilnoprawnych

Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 6 lipca 2005 r., III CK 705/04, OSNC 2006, wystąpienie kilku umów związanych z przedsiębiorstwem nie zwalnia z obowiązku badania, czy w ich wyniku pojawi się funkcjonalny związek pozwalający na prowadzenie działalności za pomocą przedsiębiorstwa.

Sądy administracyjne zwracają jednocześnie uwagę na możliwość uzupełnienia danego zespołu składników w drodze kolejnych (odrębnych) czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie, zdaniem S. Rudnickiego, pod warunkiem, że wszystkie umowy miały na celu zbycie całego przedsiębiorstwa, które prowadził zbywca, w rzeczywistości może dojść do zbycia całości.

W piśmiennictwie podkreśla się, że dopuszczalność wielu czynności prawnych w przypadku zbycia przedsiębiorstwa jawi się przy tym klarowniej, jeśli spojrzy się na istotę tego procesu. Musi on prowadzić do tego, że na inny podmiot przeniesiony zostanie kompleks majątkowy przedsiębiorstwa, który będzie służył do prowadzenia działalności gospodarczej. M. Wilejczyk trafnie zauważa, że istota zbycia przedsiębiorstwa sprowadza się do takich czynności prawnych, które powodują przeniesienie na nowy podmiot wszystkich składników zorganizowanego kompleksu majątkowego, jakim jest przedsiębiorstwo, albo przynajmniej tych, które pozwalają na kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę przedsiębiorstwa. W istocie zbycia nie ma mowy o liczbie czynności prawnych, ale o ich łącznym skutku.

Zbycie ZCP w drodze jednej złożonej czynności cywilnoprawnej

Jak wynika z orzecznictwa sądowo-administracyjnego, jeżeli dopuszcza się zbycie przedsiębiorstwa w drodze kilku kolejnych czynności prawnych, tym bardziej dopuszczalne jest jego zbycie w drodze jednej złożonej czynności prawnej, obejmującej wyszczególnione przedmioty majątkowe, nawet jeśli nie określono ich łącznie jako składających się na przedsiębiorstwo. Istotne jest ich faktyczne powiązanie funkcjonalne i organizacyjne oraz całokształt okoliczności towarzyszących zbyciu.

Okresy przejściowe

Ponadto, z praktyki organów podatkowych wynika, że dana transakcja może zostać potraktowano jako zbycie ZCP także w przypadkach, gdy w danej sprawie został ustalony tzw. okres przejściowy, na czas, którego między stronami transakcji zawierane są określone umowy w przedmiocie świadczenia usług wspierających. Celem takich umów jest zapewnienie kontynuacji przez nabywcę działalności dotychczas wykonywanej przez zbywcę. Przykładowo, takie podejście wynika m.in. z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („DKIS”) z 5 listopada 2024 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.432.2024.3.AR), interpretacji indywidualnej DKIS z 13 października 2023 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.480.2023.3.EW) czy interpretacji indywidualnej DKIS z 2 lipca 2020 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.167.2020.2.PG).

Moment zbycia ZCP

Jednocześnie wskazuje się, że proces zbycia całego przedsiębiorstwa w drodze zbywania poszczególnych składników majątku kończy się w momencie przeniesienia ostatniego elementu, bez którego nie jest możliwe prowadzenie działalności. W tym też momencie uznać należy, że doszło do zbycia przedsiębiorstwa.

Innymi słowy, zbycie ZCP ma więc miejsce w chwili przeniesienia na nabywcę wszystkich składników objętych daną transakcją, które są istotne do celów prowadzenia / kontynuowania działalności przez ten podmiot.

Podsumowanie

Powyższe źródła w części odnoszą się do zbycia przedsiębiorstwa. Biorąc jednak pod uwagę, że istota zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest analogiczna, w ocenie Wnioskodawcy powyższe konkluzje powinny znajdować zastosowanie również w tym zakresie. Szczególnie w przypadkach, gdy zbycie ZCP w drodze kilku czynności/jednej złożonej czynności, czy też wprowadzenie okresu przejściowego, jest podyktowane w szczególności względami regulacyjnymi, które są niezależne od stron transakcji.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy weryfikacja w zakresie spełnienia przesłanek pozwalających na uznanie Transakcji obejmującej przeniesienie Działalności D za zbycie ZCP powinna być prowadzona w odniesieniu do całej Transakcji, bez względu na fakt, że Transakcja ta z uwagi na wymogi regulacyjne oraz ograniczenia infrastruktury technicznej Inwestora została podzielona na dwa etapy, a pomiędzy nimi został wprowadzony okres przejściowy. Okoliczności przemawiające z takim sposobem analizy Wnioskodawca prezentuje w dalszej części niniejszego wniosku.

2.3.Weryfikacja w zakresie spełnienia przesłanek zbycia ZCP w przypadku Transakcji obejmującej przeniesienie Działalności D

(i)Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które ze sobą powiązane funkcjonalnie i są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne)

Zgodnie z praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Takie podejście wynika m.in. z interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 2 lipca 2020 r. (sygn. 0112- KDIL1-2.4012.167.2020.2.PG), czy z interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 31 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.358.2018.1.WH).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Działalność D stanowi (i będzie stanowić na moment Transakcji) zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), które realizują określone zadania gospodarcze, tj. sprzedaż wyspecjalizowanych wyrobów medycznych niezbędnych przy interwencjach naczyniowych (stentów). Celem Spółki jest sprzedaż zasadniczo całej Działalności D, a celem Inwestora jest jej nabycie i kontynuowanie. Omawiana Działalność D jest jednocześnie wyodrębniona od pozostałej działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę, tj. od Działalności C, która koncentruje się na elektroterapii.

W ramach Transakcji dojdzie jednocześnie do przeniesienia na Inwestora szeregu składników materialnych i niematerialnych obecnie przypisanych do Działalności D.

W ramach Etapu I Transakcji Spółka przeniesie na Inwestora następujące elementy przypisane do Działalności D:

   - sprzęt IT w postaci laptopów, iPadów, telefonów, drukarek niestanowiących środków trwałych Spółki,

   - wartości niematerialne, prawa własności intelektualnej (np. umowy dotyczące praw własności intelektualnej, licencje, workflows itp.),

   - zobowiązania z tytułu gwarancji produktów,

   - 11 pracowników pracujących w dziale sprzedaży Działalności D (którzy posiadają kwalifikacje odpowiednie do specyfiki prowadzonej działalności, czyli sprzedaży wyrobów medycznych) oraz zobowiązania związane z tymi pracownikami (co zostanie dokonane na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy),

   - umowy leasingu, w tym zobowiązania z tytułu tych umów, jeżeli leasingodawca zgodzi się na zmianę leasingobiorcy,

   - niektóre umowy biznesowe inne niż umowy z podmiotami publicznymi i ogólne umowy sprzedaży/umowy z klientami.

Następnie, w ramach Etapu 2, po uzyskaniu przez Inwestora zezwoleń wymaganych Prawem Zamówień Publicznych oraz wdrożeniu odpowiedniej infrastruktury operacyjnej, Wnioskodawca przeniesie na rzecz Inwestora pozostałe aktywa i zobowiązania związane z Działalnością D, tj.:

- umowy biznesowe z podmiotami publicznymi i ogólne umowy sprzedaży/umowy z klientami, i związane z tymi umowami prawa i obowiązki,

- zapasy,

- należności handlowe.

Jak wynika z powyższego, Inwestor przejmie zatem nie tylko składniki materialne, ale również zobowiązania związane z Działalności D (np. zobowiązania z tytułu gwarancji produktów, zobowiązania związane z przenoszonymi pracownikami, zobowiązania z tytułu umów leasingu).

Może się okazać, że - głównie z przyczyn niezależnych od stron Transakcji - nie wszystkie takie zobowiązania przejdą na Nabywcę.

W ocenie Wnioskodawcy przejście na Inwestora wyłącznie części, a nie wszystkich zobowiązań związanych z Działalnością D nie wyłącza możliwości zakwalifikowania przedmiotu Transakcji jako ZCP.

Takie podejście jest szeroko akceptowane w orzecznictwie sądowo-administracyjnym.

Pogląd taki wyraził np. NSA w wyroku z dnia 17 grudnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 690/14): „W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo, prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań”.

Podobne stanowisko wynika także z wyroków NSA z dnia 27 marca 2013 r. (sygn. akt II FSK 1896/11) oraz z dnia 20 marca 2012 r. (sygn. akt I FSK 815/11).

W ocenie Wnioskodawcy, również brak przeniesienia niektórych wymienionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego składników (m.in. niektórych należności, zobowiązań publicznoprawnych, zaplecza administracyjnego) nie powinien wpływać na kwalifikację przedmiotu Transakcji jako ZCP.

Wspomniane składniki nie zostaną przeniesione głównie ze względu na fakt, że nie mogą zostać zbyte (m.in. z uwagi na przyczyny prawne, przyczyny biznesowe, w tym brak bezpośredniego przypisania do Działalności D, lub wytyczne wewnątrzgrupowe), a jednocześnie Inwestor już w momencie dokonania Transakcji będzie posiadał odpowiednie składniki, które będą mogły być wykorzystywane przez Inwestora w tym zakresie (m.in. takie jak zaplecze administracyjne). Innymi słowy, będące przedmiotem Transakcji aktywa materialne i niematerialne stanowią zespół składników niezbędnych i wystarczających do realizacji funkcji Działalności D w dotychczasowych kształcie przez Inwestora.

Ponadto Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że główne aktywa Działalności D to przede wszystkim pracownicy i umowy biznesowe, na podstawie których Spółka sprzedaje sprzęt medyczny (które zostaną przeniesione na rzecz Inwestora w ramach Transakcji). Ze względu na charakter Działalności D - nie wymaga ona żadnych, dodatkowych materialnych aktywów poza wyżej wymienionymi i wskazanymi w poprzedniej części wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, bez znaczenia z perspektywy klasyfikacji niniejszej Transakcji jako ZCP powinien pozostawać jednocześnie fakt, że powyższe składniki będą przenoszone w ramach dwóch etapów.

Po pierwsze, wszystkie powyżej przedstawione składniki podlegające przeniesieniu na rzecz Inwestora będą - co do zasady - określone na moment Etapu 1 i zostaną wskazane w jednej umowie zawieranej z Inwestorem (tj. jednej czynności cywilnoprawnej). Przy czym, finalne określenie towarów wchodzących w zakres zapasów zostanie dokonane po zakończeniu Okresu przejściowego (co wynika z faktu, że zapasy będą przedmiotem sprzedaży w trakcie Okresu przejściowego).

Po drugie, oba etapy (uregulowane jedną umową) mają łącznie na celu zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy pomocy której dotychczas Działalność D prowadził Wnioskodawca.

Po trzecie wszystkie te składniki są niezbędne do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez Inwestora, a zatem należy jednocześnie uznać, że dopiero po zakończeniu Okresu przejściowego i Etapu 2 następuje zbycie ZCP.

Oprócz tego, należy podkreślić ponownie, że zbycie ZCP w ramach jednej złożonej czynności cywilnoprawnych jest akceptowalne przez doktrynę, organy podatkowe oraz sądy (w tym administracyjne, które wydają rozstrzygnięcia w sprawach podatkowych). Akceptowalność takiego podejścia w niniejszym przypadku dodatkowo uzasadnia fakt, że podział Transakcji na etapy jest spowodowany względami regulacyjnymi wynikającymi z Prawa zamówień publicznych oraz ograniczeniami infrastruktury technicznej Inwestora. Jak bowiem zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Inwestor nie może posiadać ani sprzedawać wyrobów medycznych, które obecnie posiada i sprzedaje Wnioskodawca, bez uprzedniego uzyskania odpowiednich zezwoleń. Ponadto również infrastruktura operacyjna (w tym infrastruktura IT) Inwestora nie jest gotowa do tego stopnia, aby Inwestor mógł od razu posiadać lub sprzedawać wyroby medyczne związane z Działalnością D.

W konsekwencji, Spółka nie może od razu przenieść na rzecz Inwestora wszystkich posiadanych aktywów i zobowiązań związanych z Działalnością D. Ponadto, należy zwrócić uwagę, że Wnioskodawca oraz Inwestor planują zawrzeć Umowę na usługi lokalne, która ma zapewnić niezakłóconą kontynuację działalności. Dzięki temu, istota Transakcji zostanie zachowana pomimo podziału Transakcji na dwa etapy.

W Okresie przejściowym, Inwestor będzie bowiem - co do zasady - w stanie planować, inicjować, kontrolować i realizować zadania biznesowe w zakresie sprzedaży wyrobów medycznych we współpracy z Wnioskodawcą (Wnioskodawca z perspektywy ekonomicznej będzie pełnił głównie funkcje logistyczne, magazynowania i importowania towarów, przy wykorzystaniu własnych systemów IT). Jednocześnie, już w okresie przejściowym (po Etapie 1) Inwestor przejmie od Wnioskodawcy ryzyka związane z Działalnością D, w tym ryzyka związane z utratą zapasów czy nieściągalnością należności od Klientów.

Pomiędzy Wnioskodawcą a Inwestorem będzie następowała również odpowiednia dystrybucja zysków ze sprzedaży wyrobów medycznych. Natomiast po zakończeniu Okresu przejściowego Inwestor będzie również w stanie samodzielnie zawierać i wykonywać umowy z partnerami biznesowymi.

Jednocześnie, po upływie okresu przejściowego, Wnioskodawca będzie kontynuować swoją działalność związaną jedynie z Działalnością C, podczas gdy Inwestor będzie kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej związanej z Działalnością D, w zakresie w jakim ta działalność była prowadzona przez Wnioskodawcę przed Transakcją.

Istnieje więc zamiar kontynuowania przez Inwestora Działalności D prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji, a jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o te składniki.

Ponadto należy wskazać, że taki sposób ustrukturyzowania transakcji (m.in. podział transakcji na etapy i wprowadzenie okresu przejściowego) jest standardową praktyką stosowaną przez podmioty gospodarcze funkcjonujące w branżach, w których wymagane są określone pozwolenia/zezwolenia (w tym przede wszystkim w branży medycznej).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy omawianą przesłankę należy uznać za spełnioną.

(ii)Zespół składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie

W odniesieniu do przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego w wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazuje się w szczególności, że:

  - „Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa” (interpretacja indywidualna DKIS z dnia 26 czerwca 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.272.2024.3.MŻ),

  - „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy)” (interpretacja indywidualna DKIS z dnia 23 lutego 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.718.2023.4.AR).

Dodatkowo w wyroku z dnia 14 marca 2023 r., sygn. I FSK 2093/18, NSA definiując pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazał, że „wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół funkcjonalnie powiązanych składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nawet jeśli nie nadano mu formy działu, wydziału czy temu podobnej formalnej jednostki”.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy Działalność D spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

  - Mimo że Dział D nie jest formalnie wyodrębniony w ramach Spółki (co w świetle powyższej praktyki nie jest wymagane), to istnieje faktyczne wyodrębnienie w strukturze Spółki poprzez istnienie i funkcjonowanie dwóch głównych zespołów/działów, w tym działu prowadzącego Działalność D i działu prowadzącego działalność C. Taki faktyczny podział pozwala na wyodrębnienie 11 wykwalifikowanych pracowników z odpowiednim doświadczeniem w zakresie swoich funkcji, którzy są dedykowani Działalności D. Istnieją również aktywa, które można przypisać tym pracownikom (takie jak laptopy, iPady, telefony czy drukarki),

  - Planowanie finansowe (budżet) dla Działalności D jest wykonywane oddzielnie,

  - W praktyce organizacyjne rozdzielenie Działalności D można potwierdzić następującymi działaniami wykonywanymi wyłącznie w ramach tego działu: decyzje dotyczące osób związanych z Działalnością D (np. zmiany wynagrodzeń dokonywane są w ramach Działalności D, a nie przez Spółkę, nowe rekrutacje są zarządzane na poziomie Działalności D) - mimo że proces organizacyjnego rozdzielenia nie jest opisany wewnętrznie (np. w formie regulacji, zarządzeń), jest to praktyka przyjęta w ramach Spółki mająca wpływ na obie jednostki biznesowe,

  - Wyodrębnienie organizacyjne Działalności D w ramach Spółki wynika również bezpośrednio z odrębnego charakteru przedmiotu działalności oraz innych funkcji i zadań realizowanych w ramach Spółki (tj. Działalność D obejmuje sprzedaż wyrobów medycznych, które wykorzystywane są przy interwencjach naczyniowych, natomiast Działalność C koncentruje się na elektroterapii).

W świetle powołanej powyżej orzecznictwa NSA, bez znaczenia w tym zakresie powinien pozostawać fakt, że Działalności D nie została nadana forma działu, wydziału czy innej temu podobnej formalnej jednostki.

Tym samym, również omawianą przesłankę dotyczącą wyodrębnienia organizacyjnego należy uznać w omawianym przypadku za spełnioną.

(iii)Zespół składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość przypisania danemu zespołowi składników materialnych i niematerialnych określonych wskaźników finansowych.

W ocenie organów podatkowych: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Ponadto WSA w Warszawie w wyroku z dnia 14 stycznia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1624/10), wskazał, że: „Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa”.

Z wyodrębnieniem finansowym mamy więc do czynienia już w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy Działalność D spełnia również przesłankę wydzielenia finansowego. Jak bowiem zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego:

  - Systemy księgowe Wnioskodawcy pozwalają na wyodrębnienie i przypisanie kluczowych informacji finansowych dotyczących Działalności D oraz innych operacji w ramach Spółki, które będą przeniesione do Inwestora. W szczególności systemy te pozwalają na alokację przychodów i kosztów związanych z Działalnością D, a także odpowiadających im należności i zobowiązań. W odniesieniu do większości pozycji finansowych jest to proste do zrealizowania z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności, tj. sprzedaż wyrobów medycznych w ramach Działalności D. Wnioskodawca jest w stanie wykazać na podstawie faktur zakupowych i sprzedażowych, które towary zostały zakupione i sprzedane w ramach Działalności D,

  - Wnioskodawca realizuje taki analityczny podział przepływów w ramach Spółki na potrzeby raportowania do Grupy, gdzie wykazuje oddzielnie pozycje związane z Działalnością D (podlegająca zbyciu), a oddzielnie związane z Działalnością C (niepodlegającą zbyciu). Wyjątkiem są koszty i zobowiązania związane z zapleczem administracyjnym, m.in. koszty biura. W zakresie tych kosztów i zobowiązań, których nie da się przypisać w całości do Działalności D ani do Działalności C, Wnioskodawca dokonuje jednak podziału 50/50 do każdego z tych działów,

  - Planowanie finansowe (budżet) dla Działalności D odbywa się oddzielnie,

  - Możliwe jest przygotowanie odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Działalności D.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy okoliczność, że Spółka nie posiada odrębnego rachunku bankowego dla działu prowadzącego Działalność D nie powinna wpływać na klasyfikację omawianej Transakcji. Inwestor - podobnie jak Wnioskodawca przed Transakcją - będzie wykorzystywał swój rachunek bankowy do kontynuowania Działalności D. Ponadto, zgodnie z wydawanymi interpretacjami indywidualnymi, aby można było mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnionej finansowo nie jest konieczne posiadanie odrębnego rachunku bankowego czy sporządzanie samodzielnego bilansu.

Przedmiotowe stanowisko potwierdzają między innymi interpretacje indywidualne DKIS z 7 lipca 2023 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.252.2023.2.AW oraz z 22 kwietnia 2024 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.97.2024.4.SH.

Również fakt, że kontrola płynności nie jest prowadzona osobno dla Działalności D, ale jest realizowana dla całej Spółki, powinna być w tym zakresie bez znaczenia. Taki sposób postępowania wynika z przyjętego przez Spółkę modelu weryfikacji przepływ finansowych, który znajduje uzasadnienie w obszarze prowadzonej przez nią działalności.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że w świetle praktyki DKIS, przeniesienie środków pieniężnych (w tym gotówki) oraz wszystkich należności i zobowiązań nie jest konieczne z perspektywy traktowania danej Transakcji jako zbycie ZCP. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 5 listopada 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.432.2024.3.AR Organ uznał, że opisana przez wnioskodawcę transakcja spełnia przesłanki do uznania jej za zbycie ZCP pomimo, że w stanie faktycznym wnioskodawca wskazał, że nie będzie ona obejmować m.in. środków pieniężnych, rachunków bankowych, należności i zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, innych należności i zobowiązań oraz aktywów i pasywów należących do sprzedającego.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy przesłanka dotycząca wyodrębnienia finansowego jest również spełniona w analizowanym przypadku.

(iv)Zespół składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze

Zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo należy rozumieć jako możliwość samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej (prowadzonej dotychczas np. w ramach ZCP).

Zdaniem Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych (który zostanie zbyty w ramach Transakcji) posiada zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Ww. składniki materialne i niematerialne składające się obecnie na Działalność D są wystarczające do prowadzenia działalności gospodarczej. Działalność D jest zatem wyposażona we wszystkie składniki niezbędne do samodzielnego funkcjonowania. Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że składniki te zostaną przejęte przez Inwestora, należy stwierdzić, że Inwestor kupi zespół składników materialnych i niematerialnych mogący stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Jednocześnie Inwestor po nabyciu Działalności D zamierza kontynuować sprzedaż wyrobów medycznych w niezmienionej formie w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Bez znaczenia w tym zakresie powinien pozostać fakt, że niektóre elementy wykorzystywane obecnie w Działalności D nie zostaną przeniesione, gdyż - w zależności od przypadku - wynika to z faktu, że:

  i. brak jest możliwości takiego przeniesienia (np. z uwagi na przyczyny prawne, przyczyny biznesowe lub wytyczne wewnątrzgrupowe),

 ii. składniki nie są wykorzystywane wyłącznie do Działalności D lub

iii. Inwestor posiada już własne składniki, które zamierza wykorzystywać w ramach kontynuowania działalności D.

W konsekwencji, również omawianą przesłankę należy uznać za spełnioną.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy w omawianym przypadku spełnione są wcześniej wskazane przesłanki i w konsekwencji Transakcję obejmującą sprzedaż Działalności D należy traktować jako zbycie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W związku z tym, Transakcja ta nie podlega przepisom ustawy o VAT.

Moment zbycia ZCP

Biorąc jednocześnie pod uwagę fakt, że niezbędne do prowadzenia działalności składniki zostaną przeniesione na rzecz Inwestora również w ramach Etapu 2, w ocenie Wnioskodawcy należy przy tym uznać, że zbycie ZCP następuje po zakończeniu Okresu przejściowego, w momencie przeniesienia na rzecz Inwestora wszystkich składników składających się na Transakcję.

Stanowisko Spółki znajduje uzasadnienie w praktyce sądów i organów podatkowych, które zostały wskazane z poprzedniej części wniosku.

W szczególności Wnioskodawca pragnie powołać interpretację indywidualną z dnia 13 października 2023 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.480.2023.3.EW), która w ocenie Wnioskodawcy została wydana w odniesieniu do sprawy podobnej do tej przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku. Poniżej przytoczone zostaną ważne elementy tej interpretacji.

Wnioskodawcy wskazali we wniosku (będącym podstawą wydania ww. interpretacji), że w związku z transakcją miał zostać wprowadzony okres przejściowy, na czas którego miała zostać zawarta przejściowa umowa o produkcję kontraktową. W tym okresie spółka zbywająca miała nadal nabywać materiały dla celów produkcji, być właścicielem wyrobów gotowych i dokonywać w dalszej kolejności ich dostawy do odpowiednich klientów oraz zapewnić dostęp do systemu i zakładu. Jednakże spółka nabywająca miała być odpowiedzialna w szczególności za proces produkcji, który miał się odbywać przy użyciu aktywów oraz zasobów ludzkich przeniesionych do (oraz posiadanych przez) spółkę nabywającą. Pracownicy spółki nabywającej mieli również planować i zamawiać (w imieniu spółki zbywającej) materiały do produkcji. Umowa miała obowiązywać do czasu, kiedy aktywa i pracownicy związani z działalnością Z. mogli zostać przeniesieni do innego zakładu produkcyjnego w Polsce, który miał należeć i który miał być obsługiwany przez spółkę nabywającą (co mogło potrwać kilka lat). Jednocześnie, po upływie okresu przejściowego, spółka zbywająca miała kontynuować swoją działalność związaną jedynie z działalnością pozostałą, podczas gdy spółka nabywająca miała kontynuować prowadzenie działalności gospodarczej związanej z działalnością wydzielaną, w zakresie w jakim ta działalność była prowadzona przez spółkę zbywającą przed transakcją.

Co istotne, w odniesieniu do tak przedstawionego zdarzenia przyszłego Organ uznał, że: ”(...) przedmiot sprzedaży stanowi (...) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym planowane zbycie Działalności Wydzielanej będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy”.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy Transakcję obejmującą sprzedaż Działalności D należy traktować jako zbycie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, które następuje po zakończeniu Okresu przejściowego (w momencie przeniesienia na rzecz Inwestora wszystkich składników objętych Transakcją). W konsekwencji, Transakcja ta nie podlega przepisom ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług, pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Państwa wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą tego, czy Transakcję obejmującą sprzedaż Działalności D należy traktować jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, która następuje po zakończeniu Okresu przejściowego (w momencie przeniesienia na rzecz Inwestora wszystkich składników objętych Transakcją), a w konsekwencji Transakcja ta nie podlega przepisom ustawy o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Wskazali Państwo w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą podzieloną na dwie jednostki biznesowe. Pierwsza jednostka koncentrowała się na elektroterapii - Działalność C, natomiast druga na interwencjach naczyniowych - Działalność D. Działalność D obejmuje sprzedaż do podmiotów publicznych oraz prywatnych wyspecjalizowanych wyrobów medycznych niezbędnych przy interwencjach naczyniowych, tj. stentów. Wskazali Państwo, również, że Działalność D, w zakresie w jakim dotyczy sprzedaży towarów do podmiotów publicznych, podlega ograniczeniom wynikającym z ustawy Prawo zamówień publicznych. Prowadzenie Działalności D wymagało uzyskania przez Wnioskodawcę zezwoleń od właściwych organów.

Obecnie Wnioskodawca przygotowuje się do sprzedaży Działalności do zewnętrznego inwestora. Z uwagi na fakt, że Działalność D podlega ograniczeniom regulacyjnym wynikającym z Prawa zamówień publicznych, Inwestor nie może posiadać ani sprzedawać wyrobów medycznych, które obecnie posiada i sprzedaje Wnioskodawca, bez uprzedniego uzyskania odpowiednich zezwoleń. Ponadto również infrastruktura operacyjna (w tym infrastruktura IT) Inwestora nie jest gotowa do tego stopnia, aby Inwestor mógł od razu posiadać lub sprzedawać wyroby medyczne związane z Działalnością D. W konsekwencji, Wnioskodawca nie może od razu przenieść na rzecz Inwestora wszystkich posiadanych aktywów i zobowiązań związanych z Działalnością D.

W okresie pomiędzy Etapem 1, a Etapem 2, tj. Okresie przejściowym Wnioskodawca będzie wykonywał czynności związane ze sprzedażą wyrobów medycznych w ramach Działalności D z uwagi na to, że to Wnioskodawca będzie nadal formalnie stroną umów biznesowych z podmiotami publicznymi i będzie posiadał wymagane zezwolenia wynikające z Prawa zamówień publicznych. Wnioskodawca będzie w tym czasie pełnił głównie funkcje logistyczne, magazynowania i importowania wyrobów medycznych.

Nie nastąpi również żadna zmiana w zakresie fizycznego przepływu towarów, tj. Wnioskodawca będzie importował wyroby medyczne i dostarczał je do klientów, czyli podmiotów publicznych oraz innych klientów, z którymi ma zawarte umowy. W Okresie przejściowym, co do zasady, nie dojdzie też do zmiany systemów IT stosowanych w kluczowych procesach łańcucha dostaw, niezbędnych w szczególności do realizacji zobowiązań wobec ww. podmiotów, z którymi podpisane są umowy.

Po zrealizowaniu Etapu 1 Inwestor przejmie od Wnioskodawcy ryzyka związane z Działalnością D, w tym ryzyka związane z utratą zapasów czy nieściągalnością należności od klientów. Z uwagi na przejęcie głównych ryzyk związanych z prowadzeniem Działalności D przez Inwestora już po przeniesieniu części aktywów i zobowiązań w ramach Etapu 1, Wnioskodawca i Inwestor planują przed Etapem 1 i na czas trwania Okresu przejściowego zawrzeć umowę pozwalającą na dystrybucję zysków ze sprzedaży wyrobów medycznych do Inwestora w Okresie przejściowym, tj. Umowę na usługi lokalne. Na podstawie tej umowy, pracownicy przejęci przez Inwestora w ramach Etapu 1 będą wykonywać usługi marketingowe, promocyjne i sprzedażowe (w zakresie nowych umów z klientami) na rzecz Wnioskodawcy. Z tytułu świadczenia tych usług Inwestorowi będzie przysługiwało wynagrodzenie od Wnioskodawcy, które będzie kalkulowane wg wzoru określonego w umowie.

Działalność D podlegająca zbyciu nie będzie obejmować żadnych innych aktywów ani zobowiązań, w szczególności:

  - środków pieniężnych i ich ekwiwalentów - w tym m.in. gotówki,

  - należności i zobowiązań innych niż określonych powyżej (w szczególności, należności i zobowiązań wewnątrzgrupowych, innych zobowiązań handlowych),

  - przedpłat, depozytów (w tym faktoringowych) i innych płatności zaliczkowych - z wyłączeniem przypadków, gdy są przedmiotem odrębnej umowy, np. dotyczące spraw osobistych (wówczas będą podlegały przeniesieniu na rzecz Inwestora),

  - naliczonego podatku dochodowego,

  - podatków odroczonych - nie będą przenoszone, ale będą podlegały nowej kalkulacji po stronie Inwestora,

  - rabaty sprzedażowe, zniżki i zobowiązania wynikające z planu motywacyjnego dla klientów,

  - innych rezerw.

Jak już wyjaśniono, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wydzieleniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą w oparciu o przejęte składniki.

Analiza przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że zespół składników składających się na Działalność D będącą przedmiotem Transakcji stanowić będzie (w momencie przeniesienia na rzecz Inwestora wszystkich składników objętych Transakcją) odrębnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Wskazali Państwo, że Dział prowadzący Działalność D jest i na moment przeprowadzenia Transakcji, będzie wyposażony w niezbędne składniki materialne i niematerialne do prowadzenia swojej podstawowej działalności gospodarczej, w zakresie, w jakim dotychczas była ona dokonywana. Z uwagi na ograniczenia regulacyjne związane z dostawą wyrobów medycznych do podmiotów publicznych oraz ograniczenia infrastruktury technicznej Inwestora, przeniesienie tych składników nastąpi w dwóch etapach. Dział D nie jest formalnie wyodrębniony w ramach Wnioskodawcy, jednak - jak Państwo wskazali - istnieje faktyczne wyodrębnienie w strukturze Spółki poprzez istnienie i funkcjonowanie dwóch głównych zespołów/działów, tj. działu prowadzącego Działalność D i działu prowadzącego Działalność C. Działalność D obejmuje sprzedaż wyrobów medycznych, które wykorzystywane są przy interwencjach naczyniowych, natomiast Działalność C koncentruje się na elektroterapii. Taki podział pozwala na wyodrębnienie 11 wykwalifikowanych pracowników z odpowiednim doświadczeniem w zakresie swoich funkcji, którzy są dedykowani Działalności D.

Wskazali Państwo również, że istnieją pewne aktywa, które można wyraźnie przypisać pracownikom wykonującym działania w ramach Działalności D, takie jak laptopy, iPady, telefony czy drukarki. Planowanie finansowe (budżet) dla Działalności D jest wykonywane oddzielnie. Decyzje dotyczące osób związanych z Działalnością D (np. zmiany wynagrodzeń) - dokonywane są w ramach Działalności D, a nie przez Spółkę. Nowe rekrutacje są zarządzane na poziomie Działalności D.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z wymogiem regulacyjnym oraz ograniczeniami infrastruktury technicznej Inwestora, Transakcja sprzedaży Działalności D zostanie podzielona na dwa etapy. W ramach pierwszego etapu Transakcji Wnioskodawca przeniesie na podstawie umowy na Inwestora następujące elementy przypisane do Działalności D:

- sprzęt IT w postaci laptopów, iPadów, telefonów, drukarek niestanowiących środków trwałych Spółki,

- wartości niematerialne, prawa własności intelektualnej (np. umowy dotyczące praw własności intelektualnej, licencje, workflows itp.),

- zobowiązania z tytułu gwarancji produktów,

- 11 pracowników pracujących w dziale sprzedaży Działalności D oraz zobowiązania związane z tymi pracownikami,

- umowy leasingu, w tym zobowiązania z tytułu tych umów, jeżeli leasingodawca zgodzi się na zmianę leasingobiorcy,

- niektóre umowy biznesowe inne niż umowy z podmiotami publicznymi i ogólne umowy sprzedaży/umowy z klientami.

Następnie, w ramach etapu drugiego, po uzyskaniu przez Inwestora zezwoleń wymaganych Prawem Zamówień Publicznych oraz wdrożeniu odpowiedniej infrastruktury operacyjnej, Wnioskodawca przeniesie na rzecz Inwestora pozostałe aktywa i zobowiązania związane z Działalnością D, tj.:

- umowy biznesowe z podmiotami publicznymi i ogólne umowy sprzedaży/umowy z klientami, i związane z tymi umowami prawa i obowiązki,

- zapasy,

- należności handlowe.

Powyższe wskazuje na to, że składniki tworzące Działalność D będącą przedmiotem transakcji posiadają cechę zorganizowania. Do Działalności D przypisane są bowiem aktywa materialne i niematerialne umożliwiające prowadzenie działalności zgodnej z założonym profilem (sprzedaż wyrobów medycznych, które wykorzystywane są przy interwencjach naczyniowych), a także wykwalifikowani pracownicy, zostaną przeniesieni w ramach przeniesienia zakładu pracy na podstawie art. 23¹ ustawy Kodeks pracy.

W konsekwencji, należy uznać, że Działalność D jest wyodrębniona organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy.

W analizowanej sprawie spełnione są również przesłanki wyodrębnienia finansowego. Wskazali Państwo bowiem, że systemy księgowe Wnioskodawcy pozwalają na wyodrębnienie i przypisanie kluczowych informacji finansowych dotyczących Działalności D oraz innych operacji w ramach Spółki, które będą przeniesione do Inwestora. W szczególności systemy te pozwalają na alokację przychodów i kosztów związanych z Działalnością D, a także odpowiadających im należności i zobowiązań. W odniesieniu do większości pozycji finansowych jest to proste do zrealizowania z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności, tj. sprzedaż wyrobów medycznych w ramach Działalności D. Wnioskodawca jest w stanie wykazać na podstawie faktur zakupowych i sprzedażowych, które towary zostały zakupione i sprzedane w ramach Działalności D. Planowanie finansowe (budżet) dla Działalności D odbywa się oddzielnie, możliwe jest również przygotowanie odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat dla Działalności D.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonale potwierdza fakt, że Działalność D prowadzi swoją działalność operacyjną wyłącznie w zakresie interwencji naczyniowych. W tym celu w ramach Działalności D angażowany jest zespół specjalistów z zakresu sprzedaży, obejmujący łącznie 11 pracowników. Główne aktywa Działalności D to pracownicy i umowy biznesowe, na podstawie których Wnioskodawca sprzedaje sprzęt medyczny.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Inwestor zamierza kontynuować Działalność D w dotychczasowym zakresie, jednak początkowo, ze względu na wymogi wynikające z przepisów Prawa Zamówień Publicznych oraz ograniczenia infrastruktury operacyjnej, będzie korzystał z usług świadczonych przez (…) w zakresie logistyki, magazynowania i importu wyrobów medycznych. Po uzyskaniu wszystkich niezbędnych zezwoleń i zakończeniu okresu przejściowego, Inwestor będzie prowadził Działalność D samodzielnie, wykorzystując wyłącznie składniki majątkowe nabyte w ramach Etapów 1 i 2 oraz dotychczas posiadane zasoby. Oznacza to, że Inwestor nie będzie potrzebował dodatkowych aktywów ani podejmował innych działań, poza uzyskaniem standardowych pozwoleń wymaganych do prowadzenia działalności w zakresie obrotu wyrobami medycznymi.

Przedstawione w opisie sprawy okoliczności sprawy, w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE oraz ich całościowa analiza, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Działalność D (w momencie przeniesienia na rzecz Inwestora wszystkich składników objętych Transakcją) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w konsekwencji sprzedaż działalności D, która nastąpi po zakończeniu Okresu przejściowego będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie podatku VAT (pytania nr 1) jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług (pytanie nr 1). W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych osadzonych w określonym stanie prawnym. Interpretacje indywidualne nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1.z zastosowaniem art. 119a;

2.w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3.z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

 - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa.