Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 maja 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od towarów i usług dotyczący prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnej za pomocą sposobu określenia proporcji według metody ilościowej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 czerwca 2025 r. (wpływ 1 lipca 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej zwana: „Gminą”) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W ramach swojej działalności Gmina wykonuje szereg czynności, do wykonywania których zobowiązana jest na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.), zwaną dalej „ustawą o samorządzie gminnym”.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania własne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty.

Typowe rodzaje zakupów związanych z działalnością zaopatrzenia w tym zakresie to:

-woda;

-energia elektryczna;

-materiały, wyposażenie, urządzenia;

-usługi konserwacyjne i remontowe;

-usługi różne: usługi telekomunikacyjne;

-system powiadamiania o awariach i monitoring, usługi pocztowe, itp.

Gmina ponosi również wydatki inwestycyjne związane z gospodarką wodno-kanalizacyjną (np. rozbudowa stacji uzdatniania wody, rozbudowa oczyszczali ścieków czy budowa sieci wodno-kanalizacyjnych), dalej zwane: „Inwestycje WOD-KAN”.

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn. (…), dofinansowany w ramach Działania 7 Podstawowe usługi i odnowa wsi na obszarach wiejskich, Poddziałanie 7.2 Wsparcie inwestycji związane z tworzeniem, ulepszeniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i oszczędzanie energii operacje typu „Gospodarka wodno-ściekowa” ze środków Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich: Europa inwestuje w obszary wiejskie.

W ramach projektu nastąpi poprawa gospodarki wodno-ściekowej na terenie Gminy poprzez budowę sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej w miejscowościach (…) i (…). Gmina posiada pozwolenie na budowę nr (…) z 29 października 2020 r. wydane przez (…).

Po realizacji zadania cała infrastruktura powstała w ramach projektu zostanie przekazana do (…) – jednostki podległej Gminie – zakładowi budżetowemu realizującemu zadania z zakresu gospodarki wodno-ściekowej.

Realizowane zadanie jest zadaniem własnym gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gdyż dotyczy obszaru działania Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Inwestycja wykorzystywana będzie bezpośrednio przez Gminę do świadczenia odpłatnie usług odbioru ścieków i doprowadzania wody na rzecz mieszkańców Gminy i przedsiębiorców działających na terenie Gminy, jak również do odbioru ścieków i dostarczania wody do budynków Gminy.

Z wybudowanej infrastruktury świadczone będą usługi odbioru dostarczania wody i odbioru ścieków dla mieszkańców Gminy, którzy zostaną podłączeni do nowo wybudowanej sieci wodociągowo- kanalizacyjnej i oczyszczalni ścieków.

Gmina zamierza dokonać odliczeń podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z prowadzoną inwestycją za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., zwana dalej: „ustawą o VAT”), opartego na kryterium ilościowe.

Proporcja ta ustalana jest jako roczna ilość odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody (oba parametry mierzone w metrach sześciennych) za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych w łącznej rocznej ilości odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych (dalej: metoda ilościowa). Prespółczynnik według metody ilościowej przedstawia się więc w następujący sposób – w liczniku: roczna ilość odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody (oba parametry mierzone w metrach sześciennych) za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych; w mianowniku: łącznej rocznej ilości odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych. Tak obliczona proporcja mnożona jest przez 100% i zaokrąglana w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Przy obliczaniu proponowanego prewspółczynnika, opartego na metodzie ilościowej – wielkość obrotu ustalana jest w oparciu o faktyczną ilość zużytej wody i odprowadzanych ścieków:

a) do obsługi sieci kanalizacyjnych Gmina dysponuje przepływomierzami elektronicznymi do pomiaru ogólnej ilości ścieków. Każdy odbiorca ma zamontowany wodomierz (dotyczy wszystkich odbiorców),

b) urządzenia pomiarowe zapewnią dokładny pomiar dostawy wody/odbioru ścieków.

Przesłanki, jakimi kieruje się Wnioskodawca, uznając że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności oraz dokonywanych przez niego nabyć: co do zasady, ilość wody dostarczanej i odbieranej z poszczególnych lokalizacji mierzona jest przy zastosowaniu wodomierzy i liczników. W zakresie tej działalności dostawa wody i odbiór ścieków do Urzędu Gminy oraz jednostek organizacyjnych Gminy ma niewielki udział. Ilość wody dostarczanej do podmiotów zewnętrznych, a także odbiór ścieków od nich stanowi ok. 99% w ilości wody dostarczanej oraz odebranych przez Gminę ścieków w ogóle. Z kolei prewspółczynnik wyliczany dla Urzędu Gminy w oparciu o regulacje wynikające z rozporządzenia może nie przekraczać w praktyce ok 7-12%. Dlatego, w ocenie Gminy, proporcja wyliczona w oparciu o obiektywnie ustalaną ilość dostarczanej wody i odbiór ścieków, na podstawie której ustalane jest prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji Inwestycji, najbardziej odpowiada specyfice działalności Gminy i dokonywanych przez nią nabyć. Dotyczy to również pozostałych wydatków związanych z gospodarką wodno-ściekową Gminy. Sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Przesłanki potwierdzające ocenę Wnioskodawcy, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia jest mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku: Urząd Gminy prowadzi również inną działalność niż działalność związaną z gospodarką wodno-ściekową, w związku z którą nie odlicza podatku VAT. Pozostała działalność Urzędu Gminy, co do zasady, nie podlega opodatkowaniu (w przeciwieństwie do działalności wodno-ściekowej, która takiemu opodatkowaniu podlega) dlatego wpływa na zmniejszenie ogólnego prewspółczynnika. Wydatki objęte zakresem wniosku stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z działalnością w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy

Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są bezpośrednio związane wyłącznie z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną.

Wnioskodawca nie ma możliwości przyporządkowania ww. wydatków związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną do celów prowadzonej działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT).

Wyliczony dla (…) dla 2025 r. współczynnik zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. wynosi 73% dla 2025 r., natomiast wyliczony wskaźnik ilościowy wynosi 99,00 %.

Wnioskodawca świadczy usługi odbioru ścieków/dostawy wody na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych z tymi podmiotami umów cywilnoprawnych.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 30 czerwca 2025 r.)

Czy Gminie, jako nabywcy usług budowlanych budowy sieci wodno-kanalizacyjnej przysługiwać będzie prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, który będzie wykazany w fakturach zakupowych związanych z budową tej sieci wodno-kanalizacyjnej za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT według metody ilościowej?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Gminy, w przytoczonych okolicznościach w stanie faktycznym, Gminie (…) jako nabywcy usług budowy sieci kanalizacyjnej i wodociągowej będzie przysługiwać prawo obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, który będzie wykazany w fakturach zakupowych związanych z budową sieci kanalizacyjnej za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT według metody ilościowej.

Gmina (…) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT i spełnia warunki określone w art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którymi Gmina wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów l usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ponadto na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Odliczenie podatku naliczonego za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT według metody ilościowej wynika z faktu, iż przedmiotowa inwestycja jest elementem sieci wodociągowo-kanalizacyjnych położonych na terenie Gminy. Wybudowane w ramach realizacji przedmiotowej inwestycji sieci będą wykorzystywane przez Gminę na tych samych zasadach jak pozostałe sieci.

Zakład świadczy usługi dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz osób fizycznych, osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej (w szczególności mieszkańcy, przedsiębiorcy czy instytucje z terenu Gminy, dalej łącznie jako: „Odbiorcy zewnętrzni”) oraz jednostek budżetowych utworzonych przez Gminę (dalej jako: „Odbiorcy wewnętrzni”).

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT. Tym samym, Gmina nie działała od momentu centralizacji w charakterze odrębnego od swoich Jednostek organizacyjnych podatnika VAT. Od tego momentu podległe Gminie jednostki organizacyjne są obciążane notami księgowymi za dostarczoną wodę oraz odprowadzone ścieki, jako świadczenia niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Udział ilości dostarczonej wody oraz odbieranych ścieków do Jednostek organizacyjnych, których rozliczenia VAT podlegają centralizacji od 1 stycznia 2017 r. w całości dostarczonej wody i odebranych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej jest na bardzo niskim poziomie. Gmina ponosi szereg wydatków w zakresie utrzymania, rozbudowy i prowadzenia działalności w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zaistniałej sytuacji, Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z realizowaną inwestycją za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, opartego na metodzie ilościowej. Zagadnieniem wymagającym rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie pozostaje kwestia ustalenia proporcji (tzw. prewspółczynnika) odliczenia podatku naliczonego w ramach prowadzonej przez Gminę działalności wodno-kanalizacyjnej.

Punktem wyjścia dla rozwiązania rysującego się na tym tle sporu są regulacje zawarte w art. 86a ust. 2a-2h i ust. 22 ustawy o VAT, obowiązujące od dnia 1 stycznia 2016 r. Ustawodawca zdecydował się bowiem doprecyzować metody kalkulacji prewspółczynnika wychodząc naprzeciw orzecznictwu TSUE (zob. wyroki TSUE w sprawie BLC Baumarkt C-511/10 oraz w sprawie Securenta C-437/06). Otóż, zgodnie z powołanym art. 86 ust. 2a, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkami niemającymi znaczenia dla przedmiotowej sprawy), gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W kolejnych ustępach tego artykułu wskazano na przykładowe sposoby określenia proporcji (art. 86 ust. 2c), precyzując ogólne zasady obliczania prewspółczynnika (zakres czasowy danych uwzględnianych przy kalkulacji, możliwość oparcia się na danych szacunkowych czy nakaz procentowanego ustalenia proporcji w stosunku rocznym – art. 86 ust. 2d-2f).

Jednocześnie w art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, zamieszczono delegację dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydania rozporządzenia określającego w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Ustawodawca zastrzegł jednak, że w przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22 uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 86 ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Korzystając z upoważnienia ustawowego, Minister w rozporządzeniu z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników określił stosowne wzory pozwalające przyjąć proporcje odliczenia dla wybranych podatników.

W § 3 ust. 2 sprecyzował wzór dla Urzędu Gminy. Przepis ten stanowi, iż jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru: gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca – mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika – nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody kalkulacji został pozostawiony podatnikowi.

Co oczywiste, nie oznacza to dowolności w odliczeniu. Metoda ustalenia prewspółczynnika musi bowiem odpowiadać kryteriom przewidzianym w art. 86a ust. 2a-2b ustawy o VAT, które stanowią w istocie odzwierciedlenie i rozwinięcie fundamentalnej dla podatku VAT zasady neutralności w odniesieniu do działalności o charakterze mieszanym (co do konieczności poszanowania zasady neutralności w tym zakresie jako podstawy wspólnego systemu VAT, zob. w szczególności wyrok TSUE w sprawie C-437/06).

Wynikające z art. 86 ust. 2b tej ustawy powiązanie zakresu dopuszczalnego odliczenia podatku z rzeczywistym rozmiarem prowadzonej działalności gospodarczej świadczy o konieczności zapewnienia przy określaniu prewspółczynnika neutralności podatku VAT w możliwie najpełniejszym, w danych warunkach, stopniu. Niezależnie od sposobu sformułowania samych wymogów stawianych proporcji odliczenia, nie można tracić z pola widzenia, że interpretacja analizowanych unormowań musi odbywać się w świetle całej regulacji zawartej w art. 86, która formułuje prawo do odliczenia jako element konstrukcji podatku urzeczywistniający zasadę neutralności VAT.

Cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów, dopuszczającą możliwość określenia proporcji odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę. Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną.

Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.

Zauważyć należy, że metoda obliczania proporcji przyjęta w akcie wykonawczym oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej bez podziału na poszczególne rodzaje działalności), opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynika już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych.

Propozycja przyjęcia „rozporządzeń i owego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnym i jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych). Po wtóre, przyjęty w rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością dochodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania), pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu terytorialnego. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego). Tymczasem w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT.

Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Co więcej, przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT (na ten aspekt zwrócono również uwagę w doktrynie – zob. A Bartosiewicz. Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX). Nie można przecież racjonalnie zakładać, że korzystanie z dotacji (np. na pokrycie wydatków inwestycyjnych w zakresie infrastruktury wodno-kanalizacyjnej) będzie służyło jedynie realizacji czynności nieopodatkowanych. Z tego względu ujęcie tego rodzaju dofinansowania po stronie rocznych całkowitych obrotów z działalności wodno-kanalizacyjnej prowadziłoby do uzyskania wyniku odbiegającego od faktycznych proporcji między działaniami podlegającymi i niepodlegającymi VAT w zakresie działalności polegającej na dostarczaniu wody i odprowadzaniu ścieków, zakłócając tym samym neutralność podatku VAT. Dodatkowym argumentem wspierającym stanowisko Gminy jest potrzeba zagwarantowania równych zasad odliczenia podatku VAT w sferze działalności wodno-kanalizacyjnej niezależnie od formy prawnej, w jakiej jest ona wykonywana (tj. samodzielnie czy poprzez spółkę komunalną).

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych – świadczenie usług na rzecz mieszkańców i przedsiębiorców oraz niepodlegających opodatkowaniu – na potrzeby własne Wnioskodawcy i jednostek podległych.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją inwestycji będą wykorzystywane również do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza.

Wnioskodawca nie będzie miał możliwości bezpośredniego przyporządkowania wydatków związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji w całości do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Faktury wystawiane będą na rzecz nabywców usług mieszkańców Gminy i przedsiębiorców z terenu Gminy.

Interpretację w analogicznym stanie faktycznym wydano np. w dniu 15 września 2022 r. – znak interpretacji: 0113-KDIPT1-2.4012.543.2022.1.MC, jak również w innych wydanych interpretacjach.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) – zwanej dalej „ustawą”.

W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności pozostających poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług oraz zwolnionych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2c ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

W myśl § 1 rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

I tak, zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Stosownie do § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia:

Na podstawie § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, w jaki sposób obliczać kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową.

Na zakres prawa do odliczeń, w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Należy wskazać, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Dodać jednocześnie należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w warunkach działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatna działalność statutowa. W celach działalności gospodarczej mieścić się będą również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej („towarzyszące” tej działalności), niezależnie od tego czy ostatecznie bezpośrednio generują opodatkowanie VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina będzie ponosić szereg wydatków związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną, tj. wydatki na zaopatrzenie w wodę, energię, materiały, wyposażenie, urządzenia, usługi konserwacyjne i remontowe, telekomunikacyjne, powiadamiania o awariach, monitoringu, pocztowe, jak również wydatki inwestycyjne związane z gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pn. (…). W ramach projektu nastąpi poprawa gospodarki wodno-ściekowej na terenie Gminy poprzez budowę sieci kanalizacji sanitarnej i wodociągowej. Po realizacji zadania cała infrastruktura powstała w ramach projektu zostanie przekazana do (…) – jednostki podległej Gminy – zakładowi budżetowemu realizującemu zadania z zakresu gospodarki wodno-ściekowej.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy Gminie, jako nabywcy usług budowlanych budowy sieci wodno-kanalizacyjnej przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, który będzie wykazany w fakturach zakupowych związanych z budową tej sieci wodno-kanalizacyjnej za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, według metody ilościowej.

W analizowanej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotową Inwestycją, w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe (a z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku), podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak wynika z wyżej cytowanego art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

·   zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

·   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez Państwa metody czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w cytowanym wyżej rozporządzeniu określił dla jednostki samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał, że:

Ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Naczelny Sąd Administracyjny, wypowiadając się w kwestii możliwości odliczenia podatku naliczonego z tytułu infrastruktury wodnokanalizacyjnej, wskazuje, że cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniają taką wykładnię art. 86 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2h ustawy, która dopuszcza możliwość określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez daną gminę.

W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że:

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że:

Z opisu sprawy wynika, że:

-   wydatki ponoszone przez Państwa są bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną;

-   Inwestycja wykorzystywana będzie bezpośrednio przez Państwa do świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków i doprowadzania wody na rzecz mieszkańców Gminy i przedsiębiorców działających na terenie Gminy, jak również do odbioru ścieków i dostarczania wody do budynków Państwa Gminy;

-   do obsługi sieci kanalizacyjnej dysponują Państwo przepływomierzami elektronicznymi od pomiaru ogólnej ilości ścieków;

-   każdy odbiorca ma zamontowany wodomierz – dotyczy wszystkich odbiorców;

-   świadczą Państwo usługi odbioru ścisków/dostawy wody na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych z tymi podmiotami umów cywilnoprawnych;

-   nie mają Państwo możliwości przyporządkowania wydatków związanych z infrastruktura wodno-kanalizacyjną do celów prowadzonej działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT);

-   zamierzają Państwo odliczyć podatek wg proporcji ustalanej jako roczna ilość odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody (oba parametry mierzone w metrach sześciennych) za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych w łącznej rocznej ilości odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych (dalej: metoda ilościowa). Prespółczynnik według metody ilościowej przedstawili Państwo w następujący sposób – w liczniku: roczna ilość odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody (oba parametry mierzone w metrach sześciennych) za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych; w mianowniku: łącznej rocznej ilości odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych;

-   sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.

Państwa zdaniem, przesłanki, jakimi się Państwo kierują uznając, że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć, to, co do zasady, ilość wody dostarczanej i odbieranej z poszczególnych lokalizacji mierzona jest przy zastosowaniu wodomierzy i liczników.

W ocenie Gminy, proporcja wyliczona w oparciu o obiektywnie ustalaną ilość dostarczanej wody i odbiór ścieków, na podstawie której ustalane jest prawo Gminy do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji Inwestycji, najbardziej odpowiada specyfice działalności Gminy i dokonywanych przez nią nabyć. Dotyczy to również pozostałych wydatków związanych z gospodarką wodno-ściekową Gminy. Sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.

Ponadto, Państwa zdaniem, prewspółczynnik obliczony przez Państwa opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.

Odnosząc się zatem do przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa należy zgodzić się z Państwem, że przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć przy wykorzystaniu przedmiotowej infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej.

Z podanych przez Państwa informacji wynika bowiem, że metoda ta zapewnia dokonanie, w odniesieniu do wydatków związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną, tj. wydatków na zaopatrzenie w wodę, energię, materiały, wyposażenie, urządzenia, usługi konserwacyjne i remontowe, telekomunikacyjne, powiadamiania o awariach, monitoringu, pocztowe, jak i wydatków inwestycyjnych związanych z gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną, obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie o część kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającą na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane w zakresie dostarczania wody oraz w zakresie odbioru ścieków.

Prewspółczynnik wskazany przez Państwa opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach, tj. obliczany jest w oparciu o faktyczną ilość dostarczonej wody/odebranych ścieków ustaloną dzięki odpowiedniej aparaturze pomiarowej – przepływomierzy elektronicznych i wodomierzy. Jak Państwo wskazali – przy obliczaniu proponowanego prewspółczynnika, opartego na metodzie ilościowej – wielkość obrotu ustalana jest w oparciu o faktyczną ilość zużytej wody i odprowadzanych ścieków:

a) do obsługi sieci kanalizacyjnych Gmina dysponuje przepływomierzami elektronicznymi do pomiaru ogólnej ilości ścieków. Każdy odbiorca ma zamontowany wodomierz (dotyczy wszystkich odbiorców),

b) urządzenia pomiarowe zapewnią dokładny pomiar dostawy wody/odbioru ścieków.

Mając zatem na uwadze Państwa powyższe wyjaśnienia oraz przedstawiony sposób wyliczenia prewspółczynnika według rocznej ilości odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody (oba parametry mierzone w metrach sześciennych) za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych w łącznej, rocznej ilości odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych, należy stwierdzić, że zapewni on obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej w zakresie wodociągów oraz kanalizacji czynności opodatkowane.

Podsumowanie

Gminie, jako nabywcy usług budowlanych związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnej, przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, który będzie wykazany w fakturach zakupowych związanych z budową sieci wodno-kanalizacyjnej za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy według metody ilościowej, tj. rocznej ilości odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody (oba parametry mierzone w metrach sześciennych) za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych w łącznej, rocznej ilości odprowadzonych (odebranych) ścieków oraz dostarczonej wody za pomocą infrastruktury kanalizacyjnej i wodociągowej od odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko, zgodnie z którym „Gmina ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od ponoszonych wydatków związanych z realizowaną inwestycją za pomocą sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, opartego na metodzie ilościowej” uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazuję, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ta interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone.

W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Moją rolą jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń i podanych kwot, zatem w tej interpretacji nie dokonywałem oceny poprawności wyliczenia prewspółczynnika.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.