Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”). Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.

Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.). Zasadniczo, zadania te wykonywane są przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego.

Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy do nich m.in. prowadzenie działalności w zakresie odbierania ścieków (działalność kanalizacyjna).

Gmina prowadzi gospodarkę kanalizacyjną, w ramach której świadczy usługi polegające na odbiorze nieczystość oraz realizuje inwestycje związane z infrastrukturą kanalizacyjną. Sprzedaż w imieniu Gminy prowadzona jest przez Zakład (…).

Inwestycja nr 1

Gmina zrealizowała inwestycję: „(…)”. Wartość inwestycji wynosi (…) zł z czego Gmina otrzyma dofinansowanie z:

• RFIL w wysokości (…) zł
• Rządowego Funduszu Polski Ład (…) zł.

Zakres rzeczowy zamówienia obejmuje budowę w miejscowości (...) sieci kanalizacji sanitarnej grawitacyjno-ciśnieniowej wraz z odcinkami przyłączy (ONS) do granic pasa drogowego, pompowniami ścieków, w tym:

• kanał sanitarny Dn200 - 12.388,0 m,
• kanały przyłączeniowe (ONS) Dn160 - 549,0 m
• rurociąg tłoczny Dn110 - 5 740,0 m,
• pompownia sieciowa - 9 szt.

Inwestycja została zrealizowana w latach 2023-2024.

Inwestycja nr 2

Gmina realizuje inwestycję: „(…)”. W ramach realizacji inwestycji zostaną wykonane roboty budowlane polegające na budowie sieci kanalizacji sanitarnej wraz z odcinkami przyłączy do granic pasa drogowego (ONS), pompowniami ścieków dla miejscowości (...), w tym:

• kanał sanitarny Dn200 - 7907,0 m,
• kanały przyłączeniowe (ONS) Dn160 - 360,0 m,
• rurociąg tłoczny Dn90 - 2073,0 m,
• pompownia sieciowa - 5 szt.,
• kanalizacja ciśnieniowa dn90 -194,0 m.

Zakończenie inwestycji jest planowane na październik 2025 roku.

Wartość inwestycji wynosi (…) zł w tym:

• śr. własne (…) zł
• RFIL (…) zł
• Polski Ład (…) zł.

Inwestycja nr 1 i 2 są dalej zwane „inwestycjami kanalizacyjnymi”.

Po zakończeniu realizacji inwestycji powstała infrastruktura będzie własnością Gminy, będzie obsługiwana przez Zakład. Powstała infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych (brak jest bowiem podpiętych jednostek zcentralizowanych do wytworzonej infrastruktury).

Faktury za wykonane prace budowlane wystawiane są przez Wykonawcę na Gminę. Mieszkańcy nie będą dokonywali żadnych opłat na rzecz Gminy w związku z budową infrastruktury. Gmina ma możliwość przypisania faktur do realizowanej inwestycji.

Pytanie

Czy Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z inwestycjami „(…)” oraz „(…)”?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z inwestycjami „(…)” oraz „(…)”.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Z treści powyższych regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu, których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Warto przy tym zauważyć, iż w świetle art. 86 ust. 1 in principio, związek pomiędzy zakupionymi towarami i usługami a wykonywaniem czynności opodatkowanych nie musi mieć charakteru bezpośredniego i ścisłego. Za wystarczający uważa się zadeklarowany przez podatnika zamiar przeznaczenia danego towaru lub usługi na cele związane ze sprzedażą opodatkowaną (tutaj odbiór ścieków).

Stanowisko to znajduje mocne oparcie w orzecznictwie, w tym w wyrokach TSUE:

„Ponadto, zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT w zakresie obciążenia podatkowego dla przedsiębiorstwa pierwsze wydatki inwestycyjne, poniesione w celu i z zamiarem rozpoczęcia działalności, należy uznać za działalność gospodarczą. Opóźnienie rozpoczęcia działalności do momentu faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. do momentu rozpoczęcia uzyskiwania z tej nieruchomości dochodu do opodatkowania, byłoby sprzeczne z tą zasadą. Każda inna interpretacja art. 4 Dyrektywy oznaczałaby obciążenie przedsiębiorcy kosztem VAT w trakcie prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, bez umożliwienia mu odliczenia tego podatku zgodnie z art. 17, i wprowadzałaby nieuzasadnione rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi, poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich wykorzystywania.” (por. wyrok w sprawie C-268/83 Rompelman).

„Zgodnie z zasadą neutralności VAT w zakresie obciążeń podatkowych nakładanych na przedsiębiorstwo, pierwsze wydatki inwestycyjne poniesione w celach i z zamiarem rozpoczęcia działalności należy traktować jako działalność gospodarczą; jednocześnie niezgodna z tą zasadą byłaby sytuacja, w której działalność ta rozpoczęłaby się dopiero z chwilą faktycznego wykorzystania nieruchomości, tj. z chwilą rozpoczęcia generowania dochodu do opodatkowania. Jakakolwiek inna interpretacja artykułu 4 Dyrektywy obciążałaby przedsiębiorcę kosztem z tytułu podatku VAT w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej bez przyznania mu prawa do jego odliczenia zgodnie z artykułem 17 i prowadziłaby do arbitralnego rozróżnienia między wydatkami inwestycyjnymi poniesionymi przed faktycznym wykorzystaniem nieruchomości i wydatkami poniesionymi w trakcie ich użytkowania” (por. wyrok w sprawie C-110/94 Intercommunale voor zeewaterontzilting - INZO).

Co istotne, pogląd ten znajduje aprobatę w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 6 listopada 2013 r., sygn. IPTPP4/443-598/13-4/UNr stwierdził, że:

„Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary lub usługi na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).”

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 26 lipca 2013 r., sygn. IBPP3/443-506/13/JP.

Brak jest także przesłanek negatywnych do odliczenia, wskazanych w art. 88 ustawy o VAT. Należy także wskazać, że z racji faktu wykorzystania inwestycji w całości do celów opodatkowanych nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące pre-współczynnika, współczynnika oraz korekty wieloletniej (art. 86 ust. 2a-2h, art. 90 i art. 91 ustawy o VAT).

W podobnej sytuacji dnia 12 lipca 2023 r. została wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja podatkowa sygn. 0114-KDIP4-3.4012.189.2023.1.KŁ. Gmina zwróciła się o wydanie interpretacji podatkowej w zakresie możliwości pełnego odliczenia podatku naliczonego oraz zwrotu podatku w związku z realizowaną inwestycją dotyczącą gospodarki ściekowej. Gmina wybudowany odcinek sieci kanalizacyjnej będzie wykorzystywała wyłącznie do realizowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowa sieć kanalizacyjna nie będzie wykorzystywana przez jednostki organizacyjne tej Gminy. W związku z tym Gmina stanęła na stanowisku, iż w związku z realizacją tej inwestycji będzie jej przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z wystawionych na Gminę faktur. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Gminy co do możliwości pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z rozbudową sieci kanalizacyjnej za prawidłowe.

Również podobna sytuacja zaistniała w interpretacji z dnia 15 stycznia 2025 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.611.2024.2.RMA, w której również uznano stanowisko Gminy za prawidłowe w zakresie możliwości 100% odliczenia podatku VAT naliczonego.

„W stanie faktycznym sprawy mają Państwo możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków do jednego rodzaju czynności i są to czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, do nowopowstałej infrastruktury będą mogły być podpięte jedynie jednostki zewnętrzne (niebędące jednostkami scentralizowanymi z Państwem) - wyłącznie budynki stanowiące własność prywatną. Ze wszystkimi podmiotami zawrą Państwo umowy cywilnoprawne. Przedmiotowa rozbudowa nie obejmuje przyłączenia budynków użyteczności publicznej. Odbiór ścieków będzie dokumentowany przez Państwo fakturami i będzie opodatkowany zgodnie z obowiązującymi przepisami. Zatem spełniony będzie podstawowy warunek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie zachodzi przesłanka, która zobowiązywałaby Państwa do stosowania „sposobu określenia proporcji” w celu odliczenia części podatku naliczonego. Tym samym mają Państwo, jako zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów usług podatnik czynny, prawo do odliczenia całości podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji pn. „(...)””.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy:

• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
• podatek odlicza zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status. Są uznawane za podatników VAT, gdy wykonują czynności:

• inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
• mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub składki.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności - czy są to czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.

Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).

Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina działa w charakterze podatnika podatku VAT, gdy wykonuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wykluczona jest możliwość odliczania podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - czyli gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem, że:

• spełnione zostały przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
• nie zaistniały przesłanki negatywne, określone w art. 88 ustawy - pozbawiają one podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Prowadzą Państwo m.in. działalność gospodarczą w zakresie odbioru ścieków. Sprzedaż w Państwa imieniu, prowadzi Zakład (…).

W latach 2023-2024 zrealizowali Państwo inwestycję pn. „(…)”, której zakres rzeczowy obejmował budowę sieci kanalizacji sanitarnej grawitacyjno-ciśnieniowej wraz z odcinkami przyłączy (ONS) do granic pasa drogowego, pompowniami ścieków.

Obecnie realizują Państwo inwestycję pn. „(…)”, w ramach której zostaną wykonane roboty budowlane polegające na budowie sieci kanalizacji sanitarnej wraz z odcinkami przyłączy do granic pasa drogowego (ONS) i pompowniami ścieków dla miejscowości (...).

Po zakończeniu realizacji inwestycji powstała infrastruktura będzie Państwa własnością. Obsługiwać ją będzie Zakład. Będzie ona wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, ponieważ nie zostaną do niej podpięte gminne jednostki scentralizowane.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi inwestycjami.

W analizowanej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a wydatki inwestycyjne związane są z infrastrukturą kanalizacyjną, która będzie - po zakończeniu inwestycji - wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem przysługuje Państwu prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z inwestycjami „(…)” oraz „(…)”. Przy czym prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.