Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe - Interpretacja

Brak zorganizowanej części przedsiębiorstwa w kontekście wyodrębnienia funkcjonalnego Działu A dla celów VAT - Interpretacja indywidualna z dnia 18 czerwca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.218.2025.5.AW

Temat interpretacji

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 31 marca 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Dział A będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji dokonanie Podziału będzie stanowić transakcje niepodlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wpłynął 31 marca 2025 r.

Przedmiotowy wniosek – w odpowiedzi na wezwanie Organu – uzupełnili Państwo pismem z 20 maja 2025 r. (data wpływu: 20 maja 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(...) („Wnioskodawca” lub „Spółka Dzielona”) jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce. Spółka Dzielona jest polskim rezydentem dla celów podatkowych i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych („CIT”) od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka dzielona jest także zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”).

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Akcjonariuszami Wnioskodawcy są:

(…)

Spółka Dzielona powstała w drodze przekształcenia (...) i została wpisana do rejestru (…) roku. („Przekształcenie”). Udziałowcy (...) (na dzień przekształcenia) objęli akcje w Spółce Dzielonej na moment przekształcenia w następujących proporcjach:

(…)

Wspólnicy wskazani wyżej objęli zatem akcje Spółki Dzielonej w wyniku przekształcenia (…) w spółkę akcyjną.

Wymiana udziałów

W (…) roku (przed przekształceniem Spółki Dzielonej w spółkę akcyjną) przeprowadzona została transakcja wymiany udziałów, w ramach której wspólnicy (...) wnieśli udziały spółki (...) do (...) w zamian za nowo wyemitowane udziały w (...) („Wymiana Udziałów”).

W ramach Wymiany Udziałów: (...) - spółka z siedzibą na (...) („(...)”), (...) oraz (...) jako udziałowcy (...) dokonali wkładu niepieniężnego w postaci posiadanych w (...) udziałów w zamian za nowo wyemitowane udziały (...) Wymiana udziałów została zarejestrowana w KRS z datą (…) roku.

Sposoby objęcia akcji przez aktualnych akcjonariuszy Spółki Dzielonej

1.(...)

(...) objął akcje Spółki Dzielonej w wyniku przekształcenia (...) w spółkę akcyjną.

Natomiast udziały w (...) (...) objął (…) roku w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego w zamian za wkład pieniężny. Tym samym udziały te nie zostały objęte przez (...) w wyniku Wymiany Udziałów.

Dodatkowo (...) stał się właścicielem akcji Spółki Dzielonej posiadanych poprzednio przez (...) w wyniku dokonanego połączenia (...) i (...), gdzie (...) był spółką przejmującą (połączenie zostało dokonane po Przekształceniu). Należy podkreślić, że te udziały nie zostały przydzielone (...) w wyniku połączenia, a (...) stał się ich właścicielem poprzez przejęcie innej spółki, tj. (...).

Dla kompletności należy wskazać, że (...) nabył udziały w (...) (działając jeszcze jako (...) (…) – przed przekształceniem w (...) od (...). Część udziałów w (...) posiadanych przez (...) zostało objętych w ramach Wymiany Udziałów.

2.(...)

(...) objął akcje Spółki Dzielonej w wyniku przekształcenia (...) w spółkę akcyjną.

Udziały posiadane przez (...) nie zostały nabyte w ramach Wymiany Udziałów (przed transakcją Wymiany Udziałów posiadał (…) udziałów w (...) i liczba ta nie uległa zmianie w ramach Wymiany Udziałów, a następnie (...) objął dodatkowe (…) nowo utworzone udziały w (...) (…) roku w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego w zamian za wkład pieniężny.

3.(...)

(...) został akcjonariuszem Spółki Dzielonej w (…) roku w wyniku podwyższenia kapitału akcyjnego i objęcia akcji nowej emisji w zamian za wkład pieniężny (po Przekształceniu).

4.(…)

(...) został akcjonariuszem Spółki Dzielonej w (…) roku w wyniku podwyższenia kapitału akcyjnego i objęcia akcji nowej emisji w zamian za wkład pieniężny (po Przekształceniu).

5.(...)

(...) objął akcje Spółki Dzielonej w wyniku przekształcenia (...) w spółkę akcyjną.

Dla kompletności Wnioskodawca wskazuje, że udziały posiadane przez (...) w (...) zostały objęte w następujący sposób:

-Część udziałów w (...) posiadanych przez (...) zostało objętych w ramach Wymiany Udziałów ((…) udziałów z (…) wszystkich posiadanych zaraz po Wymianie Udziałów).

-Następnie (...) objął dodatkowe (…) nowo utworzone udziały w (...) (…) roku w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego w zamian za wkład pieniężny.

6.(…)

(...) objął akcje Spółki Dzielonej w wyniku przekształcenia (...) w spółkę akcyjną.

Dla kompletności Wnioskodawca wskazuje, że udziały posiadane przez (...) w (...) zostały objęte w następujący sposób:

-Część posiadanych udziałów w (...) przez (...) zostało objętych w ramach Wymiany Udziałów (…) udziałów na (…) wszystkich posiadanych przez ten podmiot zaraz po Wymianie Udziałów).

-Następnie, (…) roku (...) objął dodatkowe (…) nowo utworzone udziały w (...) w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego w zamian za wkład pieniężny.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy i powyżej przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że akcje Spółki Dzielonej nie zostały objęte przez akcjonariuszy w wyniku Wymiany Udziałów, a w wyniku przekształcenia (...) w spółkę akcyjną lub też zostały objęte po przekształceniu w spółkę akcyjną.

Opis Wnioskodawcy i grupy kapitałowej

Wnioskodawca wchodzi w skład grupy kapitałowej (...)(„Grupa (...)”). Grupa (...) jest niezależnym producentem (…). Działania Grupy (...) skupiają się także na niezależnej produkcji (…).

Obecna działalność Wnioskodawcy obejmuje głównie:

a)Zarządzanie spółkami zależnymi, w tym w szczególności przygotowanie strategii grupy kapitałowej i zarządzanie sprawami Grupy Aa poziomie strategicznym;

b)Nadzór nad budową (…), jak również nad ich zarządzaniem i serwisowaniem (realizacja projektów poszczególnych (...) następuje poprzez spółki celowe/projektowe oraz spółkę (...);

c)Sprzedaż (...) oraz inną komercjalizację projektów;

d)Analizę rynku i rozwój obszarów biznesowych w ramach Grupy (...);

e)Identyfikację i pozyskiwanie nowych projektów od podmiotów zewnętrznych do aktywów Grupy (...);

f)Pełnienie funkcji administracyjno-holdingowej dla Grupy (...), w tym m.in. obsługa finansowo-księgowa, prawna oraz biurowo-administracyjna spółek z Grupy (...), jak również zarządzanie zasobami ludzkimi na poziomie całej Grupy (...).

Wnioskodawca jest także większościowym udziałowcem m.in. w spółkach z Grupy (...) („Grupa A”), tj. m.in. w:

a)(...) („Spółka (...) ”) – spółki odpowiedzialnej za budowę (...) oraz (...) ; oraz

b)(...) („Spółka (...) ”) – spółki odpowiedzialnej za serwisowanie i zarządzanie (...) oraz (...), które to spółki są bezpośrednimi wspólnikami w innych polskich i zagranicznych spółkach (które zajmują się m.in. (...)) tworząc odrębną Grupę A.

W ramach tej części działalności, Wnioskodawca pełni część funkcji holdingowych wobec podmiotów z Grupy A, a także funkcje związaną z zarządzaniem i nadzorowaniem działalności tych podmiotów.

Tym samym, w ramach struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej wyodrębnione są dwa obszary działalności, które stanowią dwa działy:

1)Dział (...) („Dział A”) – część działalności o charakterze holdingowym i zarządczym związana z działalnością Grupy A oraz posiadanymi udziałami w spółkach z Grupy A, w tym zarządzanie i nadzór nad:

a)procesem budowy (...) oraz (…) w oparciu o tzw. umowy (...) ((...));

b)zarządzaniem i serwisowaniem (...) oraz (...) oddanych do użytkowania w oparciu o tzw. umowy serwisowe ((...)),

2)Dział (...)(„Dział (...)”) – pozostała część biznesu, która nie jest przypisana do Działu A, obejmująca działalność o charakterze holdingowym i zarządczym związaną z działalnością Grupy (...) (nieobejmującą Działu A oraz Grupy (...)), a zatem w szczególności nadzór nad przygotowywaniem do budowy wielkoskalowych (...), oraz (...), analizę rynku i rozwój obszarów biznesowych, pozyskiwanie nowych projektów od podmiotów zewnętrznych do aktywów Grupy (...), sprzedaż (...) oraz inną komercjalizację projektów, a także pełnienie funkcji administracyjno-holdingowej dla Grupy (...), w tym obsługę finansowo-księgową, prawną oraz biurowo-administracyjną spółek z Grupy (...), jak również zarządzanie zasobami ludzkimi na poziomie całej Grupy (...).

Wydzielenie ZCP

Planowane jest dokonanie reorganizacji polegającej na wydzieleniu ze Spółki Dzielonej Działu A i przeniesieniu go do (...) (spółki istniejącej lub nowo zawiązanej) („Spółka Przejmująca”) – podział przez wydzielenie („Podział”). Po podziale, w ramach Spółki Dzielonej byłaby prowadzona działalność związana z Działem (...).

Spółka Przejmująca będzie spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, prowadzącą działalność w formie spółki akcyjnej. Spółka Przejmująca będzie polskim rezydentem dla celów podatkowych, podlegającym opodatkowaniu podatkiem CIT od całości swoich dochodów na terytorium Polski bez względu na miejsce ich osiągania.

Podział Nastąpi w trybie z art. 529 §1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm. - „KSH”), tj. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę za akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie).

Celem dokonania Podziału jest uporządkowanie struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej, w ramach której funkcjonują obecnie dwie niezależne linie biznesowe – jedna związana z działalnością Grupy A oraz druga z pozostałą działalnością Spółki Dzielonej, w tym przede wszystkim:

- przygotowanie Grupy A do potencjalnych transakcji kapitałowych;

- zapewnienie formuły na efektywne inwestycje w modelu buy-to-sell.

Po dokonaniu Podziału, na bazie nabytych składników majątku, Spółka Przejmująca będzie kontynuować działalność realizowaną przez Spółkę Dzieloną w ramach Działu A w pełnym zakresie. Jednocześnie Spółka Dzielona będzie kontynuowała dotychczasową działalność prowadzoną w ramach Działu (...).

Na moment planowanego podziału, obszary działalności będą wyodrębnione w ramach struktury organizacyjnej Spółki Dzielonej na wspominane wyżej działy: Dział A oraz Dział (...). Zarówno Dział A, jak i Dział (...) posiadają zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zasobów ludzkich pozwalających na samodzielne wykonywanie zadań związanych z przypisaną im działalnością.

Wyodrębnienie organizacyjne

Dział A oraz Dział (...) są odrębnymi jednostkami biznesowymi w strukturze Spółki Dzielonej. Dział A został formalnie wydzielony w ramach Spółki Dzielonej na podstawie uchwały zarządu Wnioskodawcy z dnia (…) r. („Uchwała o Wydzieleniu”). Na podstawy Uchwały o Wydzieleniu, do Działu A przypisano następujące składniki majątku Spółki Dzielonej:

1.Udziały w spółkach Spółce (...) i Spółce (...)/z Grupy A;

2.Umowy o pracę z (...) pracownikami szczebla zarządczego, którzy zajmują się działalnością związaną z Działem A;

3.Umowy o współpracę z dwoma osobami, które świadczą usługi związane z działalnością Działu A, w szczególności przygotowaniem i realizacją inwestycji w ramach Grupy A;

4.Umowy związane z funkcjonowaniem Działu A, w szczególności:

a.Umowa serwisowa (o świadczenie usług) pomiędzy Spółką Dzieloną a Spółką (...) oraz Spółką (...) ;

b.Umowa o zarządzanie pomiędzy Spółką Dzieloną a Spółką (...) oraz Spółką (...) .

Ponadto, w Uchwale o Wydzieleniu zarząd Wnioskodawcy zobowiązał osoby odpowiedzialne za Dział A do:

1.Utworzenia oddzielnego rachunku bankowego dla Działu A, na którym będą alokowane środki finansowe związane z działalnością Działu A - do (…) r.;

2.Pozyskania odrębnych aktywów związanych z działalnością Działu A, w szczególności sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem - do (…) r.;

3.Wykazania na oddzielnych kontach kosztowych i przychodowych zobowiązań i należności związanych z działalnością Działu A i wyodrębnionych w ramach zestawienia obrotów i sald prowadzonego dla Spółki Dzielonej - do (…) r.;

4.Nawiązania współpracy z kolejnymi osobami na podstawie umowy o współpracę, które świadczyłyby usługi związane z działalnością Działu A, w szczególności przygotowaniem i realizacją inwestycji w ramach Grupy A - do (…) r. oraz usługi w zakresie doradztwa finansowego do (…) r.

Wszystkie powyższe czynności zostały w terminie wykonane.

Na mocy Uchwały o Wydzieleniu doszło do formalnego wydzielenia organizacyjnego Działu A, który funkcjonuje jako odrębna jednostka biznesowa, wyodrębniona w strukturze Spółki Dzielonej. Co więcej, należy wskazać, że formalne wyodrębnienie Działu A oznacza tylko potwierdzenie stanu faktycznego, w ramach którego ten dział obecnie funkcjonuje.

Obecnie Dział A posiada własne struktury kierownicze/zarządcze w ramach własnych zasobów personalnych, w szczególności w postaci:

- Dwóch osób na stanowiskach zarządczych zatrudnionych na podstawie umowy o pracę;

- Czterech osób świadczących usługi w oparciu o umowę o współpracę.

Formalne wyodrębnienie Działu A i przypisanie poszczególnych aktywów pozwoliło również na automatyczną alokację do Działu (...) tych aktywów spółki, które są bezpośrednio związane z działalnością Działu (...) (pozostałe aktywa, nieprzypisane do Działu A).

W ramach Działu (...) funkcjonują w ramach Spółki Dzielonej w szczególności następujące zasoby:

1.Pracownicy oraz osoby współpracujące na podstawie umów o współpracę oraz umów zlecenia – na dzień (…) roku były to (…) osoby;

2.Aktywa Działu (...), w głównej mierze obejmujące udziały w spółkach zależnych w ramach Grupy (...), sprzęt komputerowy i telewizyjny, sprzęt elektroniczny i inny sprzęt RTV, w tym monitoring wizyjny, licencje, telefony, meble, elementy wyposażenia, inne sprzęty biurowe oraz kuchenne, w tym sprzęt AGD;

3.Znaki towarowe, słowno-graficzne;

4.Rachunki bankowe Spółki Dzielonej związane z działalnością Działu (...) wraz ze środkami pieniężnymi przypisanymi do Działu (...);

5.Prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę Dzieloną i związanych z działalnością Działu (...);

6.Należności i zobowiązania związane z działalnością Działu (...).

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe przejawia się w prowadzeniu odrębnej ewidencji finansowo-księgowej dla Działu A oraz Działu (...). Spółka Dzielona, na podstawie odpowiednich MPK, wyodrębniła odrębne konta księgowe (kosztowe i przychodowe), w ramach których ewidencjonowane są zdarzenia związane z działalnością Działu A. Powyższe pozwala Spółce Dzielonej przygotowywać sprawozdania i analizy finansowe dla obu działów oddzielnie.

Spółka Dzielona obecnie, jak i na dzień podziału, będzie w stanie przeprowadzić niezależną od jej całościowych finansów analizę finansową działalności związanej z działalnością prowadzoną w ramach Działu A i Działu (...). Ponadto, Spółka Dzielona w oparciu o odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych jest w stanie dokonać wyodrębnienia finansowego i księgowego swojej działalności w ramach obu działów, w ramach którego możliwe będzie wyodrębnienie dla każdej z działalności kosztów (zobowiązań) oraz przychodów (należności). Co więcej, jak wskazano wyżej, aktywa Spółki są odpowiednio alokowane pomiędzy Dział A i Dział (...).

Na przychody Działu A składają się przychody z umów o świadczenie usług zawartych w ramach działalności Działu A (np. umowy serwisowej oraz umowy o zarządzanie zawartych ze Spółką (...) i Spółką (...)) oraz potencjalne przychody kapitałowe takie jak dywidendy, czy przychody ze sprzedaży udziałów w spółkach zależnych.

Dział A ponosi również koszty związane z działalnością takie jak: wynagrodzenia wypłacane pracownikom oraz współpracownikom, koszty ubezpieczeń, szkoleń BHP, należności publicznoprawnych np. względem (...), koszty obsługi rachunku bankowego, a także ogólne koszty administracyjne (np. obsługa administracyjno-księgowa, koszty najmu biura i mediów, licencji czy za materiały biurowe), które są przypisywane do Działu A w oparciu o uzgodnione klucze alokacji.

Dział A posiada również swój własny, odrębny rachunek bankowy, na którym zgromadzone są środki finansowe i za jego pośrednictwem dokonywane są wszelkie bieżące rozliczenia gospodarcze – tj. z konta realizowane są płatności za np. wynagrodzenia na rzecz współpracowników oraz pracowników, a także na konto wpływają wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług na podstawie umowy serwisowej (umowy o świadczenie usług) oraz umowy o zarządzenie zawartych ze Spółką (...) i Spółką (...).

Analogiczna ewidencja jest prowadzona odrębnie dla Działu (...), w ramach którego Spółka Dzielona przyporządkowuje odpowiednie przychody (należności), koszty (zobowiązania), a także aktywa. Dział (...) również posiada odrębne rachunki bankowe, które są wykorzystywane do płatności związanych z działalnością Działu (...).

Wyodrębnienie funkcjonalne

Przede wszystkim należy wskazać, że działalność Działu (...) i Działu A stanowią odrębne zadania gospodarcze. Oba te działy realizują zadania w sposób samodzielny i z wykorzystaniem własnych, przypisanych do odpowiedniego działu aktywów, a co za tym idzie, są obecnie zdolne do funkcjonowania jako odrębne podmioty gospodarcze.

Jak wcześniej opisano, działalność Działu A oraz Działu (...) ma odrębnie przypisane składniki majątkowe, należności, zobowiązania, umowy, środki pieniężne oraz zasoby ludzkie. Tym samym Dział A został wyposażony w składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia samodzielnej działalności jako odrębna jednostka w innym podmiocie. Dział (...) będzie kontynuował dotychczas prowadzoną działalność w ramach Spółki Dzielonej.

Działalność zarówno Działu (...), jak i Działu A realizowana jest z użyciem składników przypisanych do każdego z działów. Każdy z działów prowadzi swoją działalność poprzez wykorzystanie wyłącznie swoich składników, które są wystarczające do skutecznego realizowania zadań działu. To oznacza, że zarówno Dział (...), jak i Dział A będą po Podziale zdolne do funkcjonowania jako odrębne podmioty realizujące własne zadania gospodarcze.

Mając powyższe na względzie, jak wskazano powyżej rozważane jest dokonanie Podziału Spółki Dzielonej w trybie z art. 529 §1 pkt 4 KSH, w ramach którego:

1.Majątek i działalność związane z Działem (...) pozostaną w Spółce,

2.Majątek i działalność związane z Działem A zostaną wydzielone do Spółki Przejmującej.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że:

a)W ocenie Wnioskodawcy, akcje w Spółce Dzielonej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów – szczegółowe wyjaśnienie w zakresie objęcia udziałów wskazane jest powyżej

b)Na skutek Podziału i przeniesieniu Działu A do Spółki Przejmującej dojdzie do podwyższenia kapitału akcyjnego Spółki Przejmującej, a wyemitowane akcje zostaną wydane akcjonariuszom Spółki Dzielonej;

c)Przyjęta przez wspólników Spółki Dzielonej dla celów podatkowych wartość akcji przydzielonych przez Spółkę Przejmującą, nie będzie wyższa niż wartość akcji w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez wspólników Spółki Dzielonej dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Podziału;

d)Ustalona na dzień poprzedzający dzień Podziału wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej akcji przydzielonych akcjonariuszom Spółki Dzielonej;

e)W wyniku planowanego Podziału, w stosunku do otrzymanych składników majątku, Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartości wynikające z ksiąg Spółki Dzielonej;

f)Cały otrzymany majątek zostanie przypisany do działalności prowadzonej przez Spółkę Przejmującą na terytorium Polski;

g)Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Podział ma zostać dokonany między innymi dlatego, że dla zachowania transparentności konieczne jest odgraniczenie działalności Działu A od reszty działalności Spółki Dzielonej – Działu (...) z uwagi na to, że podmioty trzecie, na rzecz których Dział A świadczy usługi to podmioty konkurencyjne względem Działu (...). Wnioskodawca jednocześnie zwraca uwagę, że kwestia oceny uzasadnienia biznesowego nie jest przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku i należy przyjąć jako element zdarzenia przyszłego, że uzasadnienie to istnieje i w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania klauzul abuzywnych.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:

Na ten moment Spółka Przejmująca jeszcze nie istnieje i w zależności od ostatecznej decyzji w zakresie planowanego podziału przez wydzielenie Wnioskodawcy („Podział”), Spółka Przejmująca może być spółką istniejącą w momencie podziału, co jest scenariuszem najbardziej prawdopodobnym, lub też spółką nowo zawiązaną w wyniku Podziału. Zatem, na moment składania niniejszych odpowiedzi, Spółka Przejmująca nie posiada jeszcze określonych dokładnych danych, poza planowaną nazwą i formą prawną - (...), które można byłoby wskazać w odpowiedzi na powyższe zapytanie.

Wnioskodawca oraz akcjonariusze Wnioskodawcy planują dokonanie Podziału do spółki (...), która będzie już podmiotem istniejącym lub nowo zawiązanym w wyniku Podziału. Dokładny akcjonariat Spółki (...) jeszcze nie został ustalony, ale należy stwierdzić, że najprawdopodobniej wspólnikami Spółki Przejmującej będą obecni akcjonariusze Wnioskodawcy. Może wystąpić również sytuacja (mniej prawdopodobna), w której wspólnikami Spółki Przejmującej będą inne podmioty niż akcjonariusze Wnioskodawcy.

Wnioskodawca i Spółka Przejmująca będą zatem spółkami „siostrami” posiadającymi tych samych wspólników.

Wnioskodawca niniejszym wyjaśnia, iż jego interes prawny polega na uzyskaniu interpretacji indywidualnej, która kompleksowo będzie potwierdzać skutki podatkowe transakcji planowanego Podziału. Mając jednak na względzie, że na moment składania wniosku o wydanie interpretacji Spółka Przejmująca jeszcze nie istniała, a intencją uczestników Podziału jest uzyskanie interpretacji indywidualnej przed dokonaniem transakcji Podziału, to Wnioskodawca, jako Spółka Dzielona, postanowił wystąpić jako zainteresowany będący stroną postępowania z wnioskiem w zakresie obejmującym również skutki podatkowe dla Spółki Przejmującej.

Funkcje holdingowe wobec podmiotów z Grupy A, a także funkcje związane z zarządzaniem i nadzorowaniem działalności tych podmiotów obejmują m.in. takie zadania jak:

-wykonywanie badań i analiz rynku oraz analiza porównawcza branży, w której operują spółki Grupy A;

-zarządzenie i nadzór nad budową (...), (...) oraz (...);

-planowanie projektów inwestycyjnych i ich koordynacja z uwzględnieniem uczestnictwa spółek z Grupy A;

-sporządzanie harmonogramów realizacji inwestycji dla spółek z Grupy A;

-realizacja decyzji właścicielskich nad spółkami z Grupy A za pomocą osób odpowiedzialnych za Dział A.

Działalność Działu A w stosunku do spółek z Grupy A opiera się głównie na umowach zawartych między Wnioskodawcą a spółkami z Grupy A:

1.Umowy o zarządzanie, na podstawie której Wnioskodawca wykonuje na rzecz spółek z Grupy A czynności o charakterze planowania, organizowania, kierowania i kontrolowania działalności świadczonej przez spółki z Grupy A na rzecz podmiotów trzecich. Wnioskodawca przygotowuje ogólne wytyczne w zakresie działalności Grupy A, w tym m.in. w zakresie:

-zawierania przez Grupę A umów (...) oraz (...);

-realizacji umów (...) oraz (...);

-zawierania przez Grupę A innych umów, przekraczających określoną wartość;

-zatrudniania pracowników lub rozpoczynania współpracy z osobami na stanowiskach kluczowych dla działalności Grupy A;

-przygotowywania ofert dla potencjalnych kontrahentów Grupy A;

-postępowania w sprawach spornych oraz z wierzytelnościami o charakterze spornym;

-przeniesienia biura spółek Grupy A do innej niż obecna lokalizacji;

-finansowania, w tym zewnętrznego, działalności Grupy A.

2.Umowy o świadczenie usług, której przedmiotem jest świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz spółek z Grupy A usług obejmujących czynności koordynacyjne, nadzorcze, kontrolne oraz stanowiące wsparcie dla zarządu spółek z Grupy A. Usługi te świadczone są przez wykwalifikowane osoby ze strony Wnioskodawcy, w tym specjalistów z zakresu zarządzania kontraktem, z zakresu realizacji inwestycji, z zakresu przygotowania inwestycji, z zakresu finansów i obejmują takie czynności jak m.in. (przykładowy zakres):

-koordynacja realizacji projektów budowy wielkoskalowych (...) - end-to-end prowadzonych przez Grupę A;

-współpraca z zarządem i kluczowymi przedstawicielami inwestora (dyrektorzy, kancelarie prawne, banki, fundusze inwestycyjne);

-tworzenie i kontrolowanie harmonogramów i budżetów projektów;

-poszukiwanie i kontraktowanie podwykonawców;

-koordynacja realizacji prac zespołów biorących udział w projektach;

-bieżący monitoring realizacji prac;

-aktywny udział przy tworzeniu nowych planów biznesowych;

-zapewniane kompleksowej realizacji projektów budowy wielkopowierzchniowych (...), wspierając w działaniach zarząd spółek z Grupy A;

-nadzór nad projekt managerami, kierownikami budowy oraz inżynierami budowy;

-zapewnienie terminowej realizacji, zgodnej z budżetem i standardami jakości;

-zarządzanie budżetami i zasobami finansowymi, monitorowanie wydatków i promowanie praktyk oszczędnościowych;

-zarządzanie procesem przygotowania inwestycji: nadzór nad przygotowaniem dokumentacji, analizami technicznymi oraz procedurami związanymi z rozpoczęciem inwestycji w postaci budowy (...) pracownikami przez spółki z Grupy A;

-nadzór nad działem projektowym: zapewnienie efektywnej pracy działań projektowych;

-przeprowadzanie analizy ryzyk związanych z inwestycjami oraz opracowywanie strategii minimalizacji ryzyka;

-współpraca z zarządami spółek z Grupy A i kluczowymi przedstawicielami inwestora (dyrektorzy, kancelarie prawne, banki, fundusze inwestycyjne);

-zadania w zakresie płynności i finansowania (pozyskiwanie finansowania oraz gwarancji bankowych i ubezpieczeniowych, analiza płynności grupy oraz struktury zadłużenia);

-tworzenie prognoz, modeli finansowych, zestawień płynnościowych oraz budżetów.

Proces budowy (...) oraz (...) oraz czynności serwisowe i zarządzania (...) oraz (...) ((...)) są nadzorowane i zarządzane przez Wnioskodawcę. Stronami umów (...) i (...) ((...)) są spółki zależne Wnioskodawcy z Grupy A.

Umowy (...) oraz umowy serwisowe ((...)) zawierane są przez spółki z Grupy A z podmiotami inwestującymi w (...) pracownikami. Są to zarówno podmioty powiązane w ramach Grupy A, jak również podmioty niepowiązane.

Umowy (...) ((...)) dotyczą procesu projektowania i budowy (...) oraz (...). W ramach tych umów przygotowywany jest projekt instalacji, dokonywane są zakupy potrzebnych materiałów budowlanych, urządzeń oraz innych elementów potrzebnych do kompleksowej realizacji inwestycji, oraz zawierane są umowy z podwykonawcami.

Umowy (...) - dotyczą zarządzania i serwisowania (...) oraz (...) oddanych do użytkowania. W ramach tych umów prowadzony jest bieżący nadzór nad produkcją (...), a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości podejmowane są działania naprawcze – zarówno zdalnie (przy użyciu systemu nadzorującego pracę obiektów „SCADA”), jak i poprzez fizyczną wizytę na obiekcie i wymianę bądź naprawę uszkodzonych elementów.

Różnice w działalnościach o charakterze holdingowym i zarządczym realizowane w ramach Działu A i Działu (...) wynikają z charakteru poszczególnych Działów, jak i obszaru działalności Wnioskodawcy przypisanego do poszczególnego Działu.

Dział A odpowiedzialny jest za funkcje holdingowe i zarządcze przypisane konkretnie do działalności spółek z Grupy A. Jest odpowiedzialny za świadczenie usług zarządzania i nadzoru budowy (...), (...) oraz (...) oraz świadczenia usług (...) przez spółki z Grupy A ((...) oraz (...)) na rzecz innych spółek z Grupy (...) oraz podmiotów trzecich. Dokładny opis tych funkcji zamieszczony został w odpowiedzi do Punktu III Wezwania w Ad. III. (powyżej).

Dział (...) pełni podobne funkcje holdingowe i zarządcze, jednakże dla pozostałych podmiotów zależnych i powiązanych z Grupy (...). Tym samym jest to w szczególności nadzór nad przygotowywaniem do budowy wielkoskalowych (...), oraz (...), analiza rynku i rozwój obszarów biznesowych, pozyskiwanie nowych projektów od podmiotów zewnętrznych do aktywów Grupy (...) oraz komercjalizacja projektów. Jednakże dodatkowo, Dział (...) pełni funkcję administracyjną dla Grupy (...), w tym obsługę finansowo-księgową, prawną oraz biurowo-administracyjną spółek z Grupy (...) (poza spółkami z Grupy A), jak również zarządzanie zasobami ludzkimi na poziomie całej Grupy (...). Co więcej czynności administracyjne Grupy A są wykonywane przez podmioty zależne Wnioskodawcy w ramach Grupy A.

Należy zaznaczyć, że podział funkcji między Dział A i Dział (...) wynika przede wszystkim z konieczności zachowania transparentności i odgraniczenia działalności związanej z Grupą N z uwagi na fakt, że podmioty trzecie, na rzecz których Grupa A świadczy usługi (budowania i serwisowania inwestycji) to podmioty konkurencyjne wobec działalności Wnioskodawcy. Grupa (...) zaś korzysta w zakresie budowania i serwisowania inwestycji zarówno z usług Grupy A, jak również z usług podmiotów trzecich.

Wnioskodawca wskazuje, że zasoby Wnioskodawcy w postaci praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Wnioskodawcę i związanych z Działem (...) to przede wszystkim prawa i obowiązki wynikające z:

- umów związanych z (...) w ramach programu (...) Wnioskodawcy jako (…), zgodnie z którymi Wnioskodawca dokonuje (...), na podstawie których środki finansowe są przekazywane przez inwestorów (obligatariuszy) Wnioskodawcy jako emitentowi, z których wynikają różne obowiązki Wnioskodawcy, w tym obowiązki informacyjne, jak również do zapewnienia terminowej spłaty odsetek i kapitału;

- umów o pracę (około (…)), umów o stałą współpracę (około (…)) oraz umów zlecenia (około (…)) zawartych z pracownikami oraz współpracownikami;

- umów (...) na rozwój projektów, z których wynikają warunki współpracy z partnerami i zainwestowania środków pieniężnych w realizację projektów w Grupie (...);

- umów na dostawę elementów inwestycji (np. (...)), na podstawie których dostawca zobowiązuje się do wytworzenia i dostarczenia określonych rzeczy, a Wnioskodawca do zapłaty ceny i przyjęcia dostawy;

- umów inwestycyjnych oraz ramowych pomiędzy Wnioskodawcą a akcjonariuszami (również przyszłymi) Wnioskodawcy dotyczących dokapitalizowania Grupy (...) w zamian za objęcie akcji;

- umowy najmu powierzchni biurowej w nowoczesnym budynku biurowym przy ul. (...) (wynajem (…) pięter w Budynku (...) - https://(...)/), z której wynika prawo do używania przestrzeni biurowej oraz obowiązek zapłaty czynszu;

- umów dot. zakupu i dostawy produktów spożywczych oraz biurowych na potrzeby biura przy ul. (...), z których wynika przejście prawa własności poszczególnych rzeczy oraz obowiązek zapłaty ceny/wynagrodzenia;

- umów leasingu oraz umów najmu długoterminowego samochodów (łącznie około (…) auta), z których wynika możliwość korzystania z aut oraz obowiązek zapłaty za to wynagrodzenia;

- umów rachunku bankowego, na podstawie których bank przechowuje środki pieniężne Wnioskodawcy za wynagrodzeniem;

- umów ubezpieczenia mienia;

- umów kredytu, na podstawie których bank zobowiązuje się do udzielenia kredytu i oddania do dyspozycji określonej sumy pieniędzy, a Wnioskodawca zobowiązuje się do spłaty kredytu wraz z odsetkami na warunkach określonych w umowie;

- umowy o świadczenie usługi prowadzenia (...);

- umów dot. obowiązku zachowania poufności (tzw. (…)) przez partnerów biznesowych, na podstawie których Wnioskodawca może ujawnić informacje odnoszące się do niego i do Grupy (...) lub też na podstawie których uzyskuje takie informacje od drugiej strony;

- umów dot. subskrypcji programów komputerowych, baz danych oraz software, jak również systemów informacji (np. prawniczych – LEX, Legalis), na podstawie których Wnioskodawca korzysta z programów do zarządzania projektami (np. (...)), przechowywania danych ((...)) czy też uzyskuje dostęp do tekstów przepisów, orzecznictwa oraz doktryny z zakresu prawa w zamian za wynagrodzenie;

- umów licencyjnych na korzystanie z pakietu Microsoft oraz Chat GPT;

- umów o świadczenie różnego rodzaju usług w postaci m.in.:

-przeprowadzenia szkolenia czy audytu;

-świadczenia usług prawnych, podatkowych, notarialnych, informatycznych, doradztwa biznesowego i technicznego, jak również usług archiwizacyjnych oraz reklamowych;

-usług hotelarskich;

-usług pośrednictwa ubezpieczeniowego;

-budowy określonych narzędzi komputerowych (np. do controllingu finansowego);

-przygotowywania dokumentacji oraz sporządzenia wycen (np. (...)) czy różnego rodzaju modeli;

-udostępniania różnego rodzaju platform i narzędzi dot. elektronicznego obiegu dokumentów (np. Symfonia);

-prowadzenia strony internetowej - https://(...)/;

-organizacji różnych wydarzeń, z których wynika obowiązek zapłaty wynagrodzenia po stronie Wnioskodawcy za świadczone usługi;

- umów z rekruterami, którzy zajmują się poszukiwaniem kluczowych pracowników i współpracowników, z których wynika obowiązek zapłaty wynagrodzenia;

- umów dot. zakupu pakietów medycznych oraz innych benefitów pozapłacowych na rzecz pracowników i współpracowników (np. kart sportowych);

- umowy o prowadzenie Pracowniczego Planu Kapitałowego (PPK) i zarządzanie PPK zawartej przez Wnioskodawcę jako pracodawcę z instytucją finansową, w celu zapisania pracowników do PPK, uczestnictwa w PPK na określonych warunkach oraz zarządzania środkami zgromadzonymi na rachunkach PPK pracowników;

- umów pożyczek wewnątrzgrupowych na udzielenie finansowania danej spółce z Grupy (...), z których wynika obowiązek zapłaty określonej kwoty pieniężnej na rzecz spółki z Grupy (...);

- umów gwarancyjnych udzielanych przez Wnioskodawcę jako spółkę dominującą, która zabezpiecza zobowiązania spółki zależnej, z której wynikają zobowiązania Wnioskodawcy w przypadku, gdy spółka zależna nie wywiąże się ze swoich zobowiązań wobec strony trzeciej;

- innych umów międzygrupowych ze spółkami celowymi, na podstawie których Wnioskodawca świadczy usługi księgowo-kadrowe, administracyjne, biurowe, w tym udostępnia przestrzeń biurową, spółkom z Grupy (...) w zamian za wynagrodzenie, jak również przetwarza dane osobowe na podstawie umów powierzenia przetwarzania danych osobowych;

- umów zawieranych pomiędzy Wnioskodawcą a jego akcjonariuszami, z których wynikają głównie uprawnienia i ograniczenia dotyczące akcjonariuszy i relacje pomiędzy nimi.

Precyzujemy także, że poniższe umowy zawierają bezpośrednio poszczególne spółki celowe ((...)):

- umowy dot. zakupu/dostawy poszczególnych elementów (...) oraz (...);

- umowy o generalną realizację inwestycji (...);

- umowy sprzedaży (...) (tzw. (…));

- umowy finansowego rozliczenia ceny (...) (tzw. (…)), których przedmiotem jest rozliczenie ceny (...) oraz sprzedaż (….).

Najczęściej również umowy kredytu są zawierane bezpośrednio przez spółki celowe.

Główne należności i zobowiązania związane z Działem (...) i stanowiące zasoby Wnioskodawcy wynikają z bieżącej działalności Wnioskodawcy przypisanej do Działu (...) i składają się na nie m.in.:

- zobowiązania z tytułu umów pracowniczych,

- rozliczenia międzygrupowe,

- należności i zobowiązania związane kontraktami zewnętrznymi (kontrakty z podmiotami trzecimi),

- zobowiązania z tytułu umów najmu oraz leasingu,

- zobowiązania i należności związane z działalnością administracyjno-organizacyjną.

Wnioskodawca wskazuje, że po dokonaniu Podziału Spółka Przejmująca będzie kontynuować działalność realizowaną przez Spółkę Dzieloną w ramach Działu A w pełnym zakresie realizowanym obecnie w ramach Działu A. Spółka Przejmująca będzie w stanie realizować w pełni zadania gospodarcze przy wykorzystaniu składników majątku przejętych w wyniku Podziału Wnioskodawcy. Spółka Przejmująca tym samym nie będzie musiała angażować istotnych dodatkowych składników majątku ani podejmować innych działań faktycznych i prawnych w celu samodzielnego kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej obecnie w ramach Działu A. Spółka

Przejmująca po Podziale może zawrzeć dodatkowe umowy o charakterze administracyjnym np. umowa na księgowość, czy doradztwo prawne.

Oczywiście nie można wykluczyć, że w przyszłości, w ramach rozwoju Grupy A i działalności przez nią podejmowanej, również Spółka Przejmująca będzie rozszerzać skalę swojej działalności, np. poprzez zawieranie dodatkowych umów czy powiększanie swoich aktywów. Jednakże na moment Podziału, przenoszone składniki majątku pozwolą Spółce Przejmującej na kontynuowanie działalności Wnioskodawcy (Spółki Dzielonej) prowadzonej w ramach Działu A w pełnym zakresie.

Następujące składniki majątkowe i niemajątkowe stanowiące obecnie Dział A będą wydzielane w drodze Podziału Wnioskodawcy i przenoszone do Spółki Przejmującej:

- Udziały w spółkach z Grupy A, tj.:

-(…)% w (...) (Spółka (...) ), która świadczy usługi generalnego wykonawstwa (...) oraz (...) (liczba pracowników oraz osób współpracujących na podstawie umów o współpracę oraz umów zlecenia – około (…) według stanu na dzień (…) r.);

-(…)% w (...) (Spółka (...) ), która świadczy usługi serwisowania (...) oraz (...) (liczba pracowników oraz osób współpracujących na podstawie umów o współpracę oraz umów zlecenia – około (…) wg stanu na dzień (…) r.),

które to spółki są bezpośrednimi wspólnikami w innych polskich i zagranicznych spółkach z Grupy A;

- Umowy o pracę z (...) pracownikami szczebla zarządczego, którzy zajmują się działalnością związaną z Działem A;

- Umowy o współpracę z (…) (według stanu na dzień (…) r.) osobami, które świadczą usługi związane z działalnością Działu A, w szczególności przygotowaniem i realizacją inwestycji w ramach Grupy A;

- Umowy związane z funkcjonowaniem Działu A, w szczególności:

-Umowa serwisowa (o świadczenie usług) pomiędzy Spółką Dzieloną a Spółką (...) oraz Spółką (...) ;

-Umowa o zarządzanie pomiędzy Spółką Dzieloną a Spółką (...) oraz Spółką (...) ;

- Prawo do rachunku bankowego wykorzystywanego dla celów Działu A wraz z alokowanymi środkami finansowymi związanymi z działalnością Działu A;

- Sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem;

- Wykazane na oddzielnych kontach kosztowych i przychodowych zobowiązania i należności związane z działalnością Działu A.

Składniki majątku, które pozostaną w Spółce Dzielonej po Podziale to:

- Udziały w innych spółkach wchodzących w skład grupy kapitałowej (...)(udziały w spółkach zależnych w ramach Grupy (...), poza spółkami z Grupy A) – które odgrywają kluczową rolę w całej Grupie (...):

-(…)% w (...) – która posiada udziały w spółkach celowych ((...)) w Grupie (...) realizujących projekty z zakresu odnawialnych źródeł (...) w kluczowych europejskich lokalizacjach, w tym w (...); Wnioskodawca za pośrednictwem spółki (...)sprawuje kompleksową kontrolę nad spółkami celowymi;

-(…)% w (...), która świadczy usługi rozwoju projektu na rzecz spółek z grupy, od momentu wyszukiwania i pozyskania odpowiednich lokalizacji pod projekty (...) do momentu uzyskania przez projekt statusu RTB (ready to build – gotowy do budowy), jak również w fazie zarządzania procesem budowy (spółka (...) zatrudnia około (…) pracowników oraz korzysta z usług około (…) współpracowników według stanu na dzień (…) r.);

- Pracownicy oraz osoby współpracujące na podstawie umów o współpracę oraz umów zlecenia (nie licząc pracowników i współpracowników przypisanych do Działu A) – na dzień (…) roku było to (…) osób, według stanu na dzień (…) r. – (…) osoby;

- Inne aktywa rzeczowe przypisane do Działu (...), takie jak:

-sprzęt użytkowany przez każdego z pracowników, współpracowników oraz zleceniobiorców w postaci około (…) komputerów wraz z oprogramowaniem, monitorów oraz telefonów komórkowych;

-sprzęt telewizyjny, elektroniczny i inny sprzęt RTV użytkowany w biurze, w tym monitoring wizyjny drukarki, serwery, routery, telewizory, tablice;

-meble - w tym szafy do archiwizacji dokumentów, szafy na ubrania, biurka na około (…) stanowisk pracy, trzy duże stoły konferencyjne z krzesłami, kilkanaście mniejszych stołów z krzesłami, sofy, fotele, meble kuchenne;

-inne drobne elementy wyposażenia oraz sprzęty biurowe;

-sprzęty kuchenne, w tym sprzęt AGD (m.in. zmywarki, lodówki, ekspresy do kawy, mikrofalówki – w licznie dopasowanej do trzech kuchni znajdujących się na powierzchni wynajmowanej przez Wnioskodawcę);

- Znaki towarowe oraz słowno-graficzne wykorzystywane przez Grupę (...);

- Rachunki bankowe Spółki Dzielonej związane z działalnością Działu (...) wraz ze środkami pieniężnymi przypisanymi do Działu (...) (około (…) rachunków);

- Umowy zawarte przez Spółkę Dzieloną i przypisane do Działu (...) – szczegółowo opisane w Ad. III. 2., w tym umowy o świadczenie usług, umowy zlecenia, umowy o współpracę, umowy wewnątrzgrupowe, umowy inwestycyjne, kredytowe, najmu, leasingu, ubezpieczenia, subskrypcji, licencyjne, gwarancyjne, rachunku bankowego, (...), dot. zachowania poufności, związane z (...), dostawy, sprzedaży, zawierane z akcjonariuszami;

- Prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę Dzieloną i związanych z działalnością Działu (...) (opisanej szerzej w Ad. III. 2 powyżej);

- Należności i zobowiązania związane z działalnością Działu (...) (wskazane w Ad. III. 3 powyżej).

W ocenie Wnioskodawcy w wyniku Podziału zostanie dokonane przejście na Spółkę Przejmującą części zakładu pracy Wnioskodawcy związanej z działalnością Działu A w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. − Kodeks Pracy (t.j. Dz.U. z 2025, poz. 277).

Wnioskodawca niniejszym informuje, że ustalona na dzień poprzedzający dzień Podziału wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości przyjętej dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników).

Na dzień poprzedzający dzień Podziału Spółki Dzielonej Spółka Przejmująca nie będzie posiadać żadnych udziałów w Spółce Dzielonej.

Pytanie z zakresu podatku od towarów i usług

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Dział A będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji dokonanie Podziału będzie stanowić transakcje niepodlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (Pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zdefiniował wyłączenie przedmiotowe, zgodnie z którym nie podlegają opodatkowaniu VAT transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że przepisy polskiej ustawy o VAT stanowią implementację Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej („Dyrektywa VAT”), w tym art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 19 Dyrektywy VAT. Przepis ten stanowi, że w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Polski prawodawca skorzystał z tego uprawnienia i w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłączył z opodatkowania VAT zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP.

Pojęcie przedsiębiorstwa nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w ustawie o VAT, dlatego należy zastosować definicję zawartą w art. 55¹ Kodeksu Cywilnego, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:

a)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

b)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

c)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

d)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

e)koncesje, licencje i zezwolenia;

f)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

g)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

h)tajemnice przedsiębiorstwa;

i)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto, zgodnie z art. 55² k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, wyliczenie zawarte w art. 55[1] k.c. ma charakter przykładowy. Istotne jest, aby przekazywany zespół składników mógł samodzielnie funkcjonować jako przedsiębiorstwo. Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze niepowiązanych ze sobą funkcjonalnie elementów. Ważne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 24 stycznia 2017 r., sygn. I SA/Wr 1125/16; przy czym Wojewódzki Sąd Administracyjny – „WSA”).

Natomiast na podstawie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analizując kwestie braku opodatkowania VAT czynności zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, należy również odwołać się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) z dnia 27 listopada 2003 r., w sprawie C-497/01. W przywołanym wyroku Trybunał stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG, „Szósta Dyrektywa”) uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji podatku VAT, to zasada ta ma zastosowanie do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

Ponadto jak wskazał TSUE w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10, „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 24 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15.

Zgodnie z poglądem prezentowanym przez organy podatkowe, ZCP powinna być gospodarczo samodzielna zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce – tak przykładowo DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2019 r, nr 0111-KDIB3-2.4012.837.2018.3.SR.

Wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Mając na uwadze powyższe, aby sklasyfikować dane składniki majątkowe jako ZCP na gruncie ustawy o VAT powinny zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

i.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

ii.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

iii.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

iv.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Organy podatkowe wyjaśniają znaczenie ogólnej definicji ZCP (powyżej wymienionych elementów) w następujący sposób (np. DKIS w interpretacji z dnia 3 listopada 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.402.2023.3.DS):

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową”.

Definicja ZCP zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT nie jest definicją samoistną i należy rozpatrywać ją z uwzględnieniem treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który wyłącza z opodatkowania VAT zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że wyżej przytoczona definicja ZCP na gruncie ustawy o VAT jest tożsama z definicją funkcjonującą na gruncie ustawy o CIT.

Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnienie w postaci ZCP Działu A i Działu (...) powinno być traktowane tożsamo z przyczyn obszerniej wskazanych w uzasadnieniu do pytania nr 1 i Dział (...) oraz Dział A powinny stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zatem, skoro Dział A jako wyodrębniony zespół składników majątkowych i niematerialnych odpowiada ustawowej definicji ZCP, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, to jego wydzielenie i przeniesienie w ramach podziału Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki Dzielonej obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Spółka Dzielona nie będzie zatem w szczególności zobowiązana do wystawienia faktury VAT w tym zakresie.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawców była wielokrotnie potwierdzana w wydawanych interpretacjach indywidualnych, m. in.:

− Interpretacja indywidualna z dnia 26 listopada 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.422.2024.4.JSU

„Reasumując, wyodrębnione przez Spółkę składniki materialne i niematerialne tworzące Dział Holdingowy, które w ramach podziału przez wydzielenie zostaną przeniesione do Nowej Spółki będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji transakcja przeniesienia Działu Holdingowego nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT”.

− Interpretacja indywidualna z dnia 15 listopada 2024 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.562.2024.4.APR

„Z opisu sprawy wynika zatem, że istniejący w ramach Przenoszonych Działów zespół składników materialnych i niematerialnych na dzień wydzielenia będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, a w konsekwencji w analizowanej sprawie część wyodrębniana, tj. Przenoszone Działy (podział Państwa przez wydzielenie) przenoszona do Spółki Przejmującej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem, Przenoszone Działy stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym transakcja podziału w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”.

−Interpretacja indywidualna z dnia 5 listopada 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.669.2024.1.MKA

„Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy uznać należy, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych ZCP 1 będzie cechował się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym oraz będzie posiadał zdolność funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Jak wynika z opisu sprawy, Działalność ZCP 1 będzie kontynuowana przez Spółkę Przejmującą w takim samym zakresie i w takiej formie, jak obecnie prowadzona jest ona w ramach D. S.A. w oparciu o składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania będące przedmiotem transakcji. Reasumując, przeniesiony w ramach Podziału zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących ZCP 1 stanowić będzie na dzień dokonania Podziału przez wydzielenie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym czynność PoDziału Aie będzie stanowiła dostawy towarów lub świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy”.

− Interpretacja indywidualna z dnia 22 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.741.2023.4.MŻ

„Z wniosku wynika także, że wydzielony ze Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszony do Spółki Nowo Związanej będzie zdolny do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Spółka Nowo Związana nie będzie wymagała zaangażowania innych środków materialnych lub niematerialnych poza tymi wydzielonymi, w celu prowadzenia działalności gospodarczej”.

„Reasumując, zespół składników majątkowych składających się na Dział Nieruchomości stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym jego wydzielenie z Państwa Spółki do Spółki Nowo Związanej będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie do art. 6 pkt 1 ustawy”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie (...).

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C–497/01.

W wyroku C–497/01 w sprawie Zita Modes Sarl przeciwko Administration de l’Enregistrement et des Domai(...) , Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na tę ostatnią okoliczność, czyli przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Zatem daną transakcję można uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment jej przeprowadzenia spełnione są łącznie następujące kryteria:

- przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wystarczający do prowadzenia tej działalności,

- nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) V Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie m.in. zbycia samodzielnej części przedsiębiorstwa, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie samodzielnej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12, czy z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub też jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik zobowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach Spółki Dzielonej – (...) wyodrębnione są dwa obszary działalności, które stanowią dwa działy:

a)procesem budowy (...) oraz (...) w oparciu o tzw. umowy (...) ((...));

b)zarządzaniem i serwisowaniem (...) oraz (...) oddanych do użytkowania w oparciu o tzw. umowy serwisowe ((...)),

2)Dział (...) („Dział (...)”) – pozostała część biznesu, która nie jest przypisana do Działu A, obejmująca działalność o charakterze holdingowym i zarządczym związaną z działalnością Grupy (...) (nieobejmującą Działu A oraz Grupy (...)), a zatem w szczególności nadzór nad przygotowywaniem do budowy wielkoskalowych (...),oraz (...), analizę rynku i rozwój obszarów biznesowych, pozyskiwanie nowych projektów od podmiotów zewnętrznych do aktywów Grupy (...), sprzedaż (...)oraz inną komercjalizację projektów, a także pełnienie funkcji administracyjno-holdingowej dla Grupy (...), w tym obsługę finansowo-księgową, prawną oraz biurowo-administracyjną spółek z Grupy (...), jak również zarządzanie zasobami ludzkimi na poziomie całej Grupy (...).

Podział Nastąpi w trybie z art. 529 §1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, tj. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę za akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie).

Następujące składniki majątkowe i niemajątkowe stanowiące obecnie Dział A będą wydzielane w drodze Podziału Wnioskodawcy i przenoszone do Spółki Przejmującej:

- Udziały w spółkach z Grupy A, tj.:

-(…)% w (...) (Spółka (...)), która świadczy usługi generalnego wykonawstwa (...) (...) oraz (...) (...) (liczba pracowników oraz osób współpracujących na podstawie umów o współpracę oraz umów zlecenia – około (…) według stanu na dzień (…) r.);

-(…)% w (...) (Spółka (...) ), która świadczy usługi serwisowania (...) (...) oraz (...) (...) (liczba pracowników oraz osób współpracujących na podstawie umów o współpracę oraz umów zlecenia – około (…) wg stanu na dzień 16 maja 2025 r.),

- które to spółki są bezpośrednimi wspólnikami w innych polskich i zagranicznych spółkach z Grupy A;

- Umowy o pracę z (...) pracownikami szczebla zarządczego, którzy zajmują się działalnością związaną z Działem A;

- Umowy o współpracę z (…) (według stanu na dzień 16 maja 2025 r.) osobami, które świadczą usługi związane z działalnością Działu A, w szczególności przygotowaniem i realizacją inwestycji w ramach Grupy A;

- Umowy związane z funkcjonowaniem Działu A, w szczególności:

- Umowa serwisowa (o świadczenie usług) pomiędzy Spółką Dzieloną a Spółką (...) oraz Spółką (...);

- Umowa o zarządzanie pomiędzy Spółką Dzieloną a Spółką (oraz Spółką (...);

- Prawo do rachunku bankowego wykorzystywanego dla celów Działu A wraz z alokowanymi środkami finansowymi związanymi z działalnością Działu A;

- Sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem;

- Wykazane na oddzielnych kontach kosztowych i przychodowych zobowiązania i należności związane z działalnością Działu A;

- Część zakładu pracy Wnioskodawcy związanej z działalnością Działu A w trybie art. 23¹ ustawy Kodeks Pracy.

Przy tak przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia tego czy Dział A będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji dokonanie Podziału będzie stanowić transakcje niepodlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego zespołu składników, musi on - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że Dział A nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponieważ oba opisane Działy (Dział A i Dział (...)) wykonują te same funkcje w różnych częściach grupy, a więc nie występuje wyodrębnienie funkcjonalne. Tym samym przedmiotowa transakcja będzie pozostawać w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Dział A nie spełnia kryteriów zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ponieważ jego działalność jest w istocie tożsama z działalnością Działu (...), a jedyną różnicą jest podział administracyjny na spółki Grupy A i Grupy (...). Oznacza to, że oba działy realizują te same funkcje operacyjne, a ich wyodrębnienie nie ma rzeczywistego charakteru funkcjonalnego. W związku z tym, nie można uznać, że Dział A stanowi samodzielną jednostkę gospodarczą zdolną do funkcjonowania w oderwaniu od Spółki Dzielonej.

Z opisu działalności wynika, że zarówno Dział A, jak i Dział (...) pełnią funkcje holdingowe i zarządcze. Ich zakres obejmuje nadzór nad budową (...), (...) oraz (...) (...), zarządzanie projektami oraz komercjalizację inwestycji. Jedyną różnicą jest przypisanie Działu A do Grupy A, a Działu (...) do Grupy (...), jednak sposób prowadzenia działalności pozostaje identyczny. Oznacza to, że nie występuje wyodrębnienie funkcjonalne, ponieważ oba działy realizują te same procesy gospodarcze, lecz dla różnych podmiotów w ramach tej samej struktury organizacyjnej.

Brak wyraźnej separacji operacyjnej stanowi istotny argument przeciwko uznaniu Działu A za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wnioskodawca wskazuje co prawda, że Dział A i Dział (...) działają niezależnie, lecz jednocześnie podkreśla, że Dział (...) korzysta z usług Działu A w zakresie budowy i serwisowania inwestycji, a Dział A świadczy swoje usługi zarówno dla podmiotów Grupy A, jak i dla podmiotów trzecich, które są konkurencją dla Grupy (...). To wskazuje na wzajemne powiązania operacyjne między obiema jednostkami, co podważa ich funkcjonalną odrębność.

Dodatkowym aspektem jest fakt, że podział funkcji między Działem A i Działem (...) został wprowadzony głównie z powodów organizacyjnych i transparentności, a nie z rzeczywistej konieczności wydzielenia samodzielnej działalności. Spółka argumentuje, że taki podział jest potrzebny, aby oddzielić działalność konkurencyjną, ale to nie oznacza, że Dział A faktycznie funkcjonuje jako samodzielna jednostka gospodarcza. Jeśli jego funkcje są uzależnione od Działu (...), a działalność jest integralną częścią Spółki Dzielonej, to wyodrębnienie funkcjonalne nie występuje w praktyce, lecz jedynie w formalnych dokumentach.

W konsekwencji, skoro działalność Działu A jest w istocie powieleniem działalności Działu (...) w innym segmencie grupy, nie można uznać, że spełnia on warunki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie następuje jedynie na poziomie administracyjnym, a nie operacyjnym, co oznacza, że transakcja nie powinna być traktowana jako niepodlegająca opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Dział A nie jest samodzielną jednostką zdolną do funkcjonowania w oderwaniu od Działu (...), co ostatecznie przesądza o braku wyodrębnienia funkcjonalnego.

Należy także zwrócić uwagę na to że, mający być przedmiotem wydzielenia majątek, a opisany we wniosku Dział A w rzeczywistości jest prowadzony przy pomocy Spółek celowych/projektowych. Działalność Działu A w stosunku do spółek z Grupy A opiera się głównie na umowach zawartych między Wnioskodawcą a spółkami z Grupy A:

-zawierania przez Grupę A umów (...) oraz (...);

-realizacji umów (...) oraz (...);

-zawierania przez Grupę A innych umów, przekraczających określoną wartość;

-zatrudniania pracowników lub rozpoczynania współpracy z osobami na stanowiskach kluczowych dla działalności Grupy A;

-przygotowywania ofert dla potencjalnych kontrahentów Grupy A;

-postępowania w sprawach spornych oraz z wierzytelnościami o charakterze spornym;

-przeniesienia biura spółek Grupy A do innej niż obecna lokalizacji;

-finansowania, w tym zewnętrznego, działalności Grupy A.

-koordynacja realizacji projektów budowy (...) prowadzonych przez Grupę A;