Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 29.12.2006, sygn. 1401/PH-II/4407/14-30/06/AS, Izba Skarbowa w Warszawie

Temat interpretacji

DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 14a § 1, art. 207 i 239 oraz art. 14 b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 5 ust 1 pkt 4, art. 9, art. 10, art. 11, art. 83 z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 30.01.2006 r. wniesionego na postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 05.01.2006 r. nr 1436/2BV/443/2006/10/TCH w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu stosowania przepisów prawa podatkowego, zgodnie z którym uznano stanowisko strony za nieprawidłowe Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanowił

- odmówić zmiany zaskarżonego postanowienia.

UZASADNIENIE

Według stanu faktycznego opisanego we wnioskiem z dnia 27.09.2005 r. uzupełnionego pismem z dnia 22.12.2005 r. Spółka, której siedziba znajduje się w Holandii, zarejestrowana dla potrzeb polskiego podatku od towarów i usług, dokonuje przemieszczenia należących do niej towarów z terytorium Niemiec i Holandii (gdzie Spółka również zarejestrowana jest dla potrzeb podatku VAT) oraz z terytorium Danii i Wielkiej Brytanii (gdzie zlokalizowane są oddziały Spółki) na terytorium Polski. Powyższe towary stanowią części do masowców pełnomorskich (PKWiU 35.11.24-10) oraz kontenerowców pełnomorskich (PKWiU 35.11.24-40) budowanych, względnie remontowanych w Polsce. Obejmują one w szczególności: wyposażenie nawigacyjne, systemy komunikacji wewnętrznej, wyposażenie radiokomunikacyjne, System SSAS (Anty - Pirat), wyposażenie komunikacji GMDSS, systemy telefonii bezbateryjnej, systemy odbioru dźwięku.

Powyższe towary są następnie przedmiotem lokalnych dostaw na rzecz polskich kontrahentów Spółki na warunkach dostawy DDU Gdańsk lub DDU Gdynia. Dostawy towarów dokonywane są w szczególności na podstawie umów z polskimi stoczniami. Spółka nie posiada w Polsce magazynów, zatem przed dokonaniem dostawy na rzecz polskiego kontrahenta przedmiotowe towary nie są przez Spółkę magazynowane na terytorium Polski, jednakże mogą one czasowo znajdować się na terytorium Polski przed ich dostarczeniem do klienta. Tytuł prawny do towarów przechodzi co do zasady na rzecz klientów na terytorium Polski dopiero w momencie otrzymania przez Spółkę całości zapłaty za towary.

Od 1 maja 2004 r. Spółka dokonywała zakupów wspomnianych towarów w innych krajach UE i przemieszczała z tych krajów do Polski towary będące jej własnością. Ponieważ zgodnie z opinią Spółki transakcje te rodziły obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w Polsce, Spółka rozpoznała i zapłaciła podatek VAT od tych operacji w okresie od maja do września 2004 r. tj. przed zakończeniem rejestracji Spółki dla celów podatku od towarów i usług w Polsce. Podatek ten nie był odliczony przez Spółkę.

Ponadto Spółka świadczy na rzecz polskich kontrahentów usługi związane z obsługą zainstalowanych części (wyposażenia). Obejmują one w szczególności ich konserwację oraz remonty. Spółka posiada dokumentację, z której wynika spełnienie wymaganych prawem warunków dla zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% w odniesieniu do przedmiotowych usług stanowią ją w szczególności umowy zawarte z polskimi kontrahentami oraz faktury VAT dokumentującej dokonywane dostawy oraz świadczone na rzecz polskich kontrahentów usługi.

Spółka dodaje także, iż w chwili dostawy towarów przez Spółkę, niektóre ze środków transportu morskiego nie są jeszcze zaliczone przez producenta do odpowiednich grupowań Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, ponieważ nadal znajdują się w budowie. Jednakże w oparciu o informacje uzyskane od producenta znana jest nazwa grupowania PKWiU, do którego dany środek transportu morskiego będzie zaliczony po zakończeniu budowy.

We wniosku Spółka wystąpiła m. in. o potwierdzenie własnego stanowiska, zgodnie z którym w opisanym powyżej stanie faktycznym, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 83 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, przemieszczenie przez Spółkę lub na jej rzecz należących do Spółki towarów stanowiących części do środków transportu morskiego, względnie wyposażenie tych środków, na terytorium Polski z terytorium innego państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej, które zostały w ramach prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte (w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów) albo zaimportowane i towary te mają służyć czynnością wykonywanym przez Spółkę jako podatnika na terytorium Polski, stanowiące przemieszczenie, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i nie podlega opodatkowaniu.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowieniem z dnia 05.01.2006 r. nr 1436/2BV/443/2006/10/TCH uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe. Organ I instancji stwierdził, że z treści przedmiotowego wniosku wynika, że dokonywane przez Spółkę przemieszczenie towarów, stanowi przemieszczenie o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ stwierdził ponadto, że w omawianej sprawie nie znajduje zastosowania żaden z przepisów zawartych w art. 12 ust. 1, jak również żaden z przepisów wyłączających wystąpienie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów a zawartych w art. 10 ust. 1. Zatem Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że przedmiotowe przemieszczenie towarów stanowi wewątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na powyższe postanowienie Strona wniosła zażalenie z dnia 30.01.2006 r. wnosząc o zmianę w/w postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zaskarżonemu postanowieniu Strona zarzuca naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) poprzez uznanie przez organ I instancji, iż przepis ten nie znajduje zastosowania w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11 ust 1 w/w ustawy VAT. Strona podnosi również, że interpretacja przedstawiona przez organ I instancji narusza zasadę równości wyrażoną w art. 32 konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, od której to zasady dopuszczalne są wyłącznie niektóre odstępstwa wskazane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17.01.2001 r. sygn. akt K 5/00 (OTK 2001/1/2).

Strona wskazała również na symetryczną regulację dotyczącą wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów nie uznaje się (zgodnie z art. 13 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług) dostawy towarów, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 1, pkt 3, pkt 6, pkt 10, pkt 18 ustawy (a zatem m. in. towarów tożsamych z przemieszczanymi przez Spółkę lub na rzecz Spółki) zdaniem Spółki przepis ten dotyczy zarówno wywozu towarów przez polskiego podatnika terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej w wykonywaniu czynności określonych w art. 7 ustawy czy jak i przemieszczenia do innego państwa członkowskiego. Zdaniem Spółki zaskarżone orzeczenie narusza ponadto przepisy VI Dyrektywy rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG z późn. zm.), które w każdym przypadku wyłączają z zakresu opodatkowania wewnątrzwspólnotowe nabycie przedmiotowych towarów.

Po rozpatrzeniu zażalenia Strony Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnia, co następuje:

Na wstępie należy podkreślić, że jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Przepisy określające konstrukcję wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jako czynności opodatkowanych zostały zawarte w art. 9-12 ustawy VAT. Istnieje wiele wyjątków i szczegółowych uregulowań, w przypadku których dana czynność - aczkolwiek mieści się w ramach ogólnego schematu - nie stanowi nabycia wewnątrzwspólnotowego. Powyższe artykuły stanowią jednak funkcjonalną całość, tworząc w istocie jedną obszerną i kompletną definicję wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jako czynności opodatkowanej.

Potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zawsze wymaga spełnienia dwóch podstawowych warunków:

- po pierwsze, podmiot z jednego państwa członkowskiego musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel, tak więc na rzecz tego podmiotu musi być dokonana dostawa,

- po drugie, po nabyciu towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym nie gra tu roli, kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione, gdyż towary w wyniku dokonanej dostawy mogą być wysyłane lub transportowane przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

Aby więc doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, zgodnie z art. 9 ust. 1, musiałaby dojść m. in. do nabycia prawa do rozporządzania jak właściciel towarem przez nabywcę. W przedmiotowej sprawie Strona była już właścicielem przedmiotowych towarów, zatem w/w artykuł w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania. W związku z powyższym w sprawie nie ma też zastosowania art. 10, który określa przypadki, kiedy mimo, iż warunki o których mowa w art. 9 zostały spełnione do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nie dochodzi.

Dodatkowo należy podkreślić, że art. 11 ustawy VAT reguluje dwa szczególne przypadki, w których wystąpi wewątrzwspólnotowe nabycie towarów. Jednym z nich jest przypadek określony w art. 11 ust. 1 dotyczący sytuacji samego przemieszczenia towarów pomiędzy państwami członkowskimi, w efekcie którego towary te trafiają do Polski.

W w/w artykule ustawodawca poszerzył zakres znaczeniowy pojęcia wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem w stosunku do definicji zawartej w art. 9. Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć czynnością wykonywanym przez niego jako podatnika na terytorium kraju.

Poszerzona definicja tego pojęcia obejmuje więc również przemieszczenie towarów należących do podatnika podatku od towarów i usług lub podatnika podatku od wartości dodanej, przez niego samego lub na jego rzecz z terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska na terytorium RP. Dzieje się tak tylko wtedy, gdy towary te zostały przez niego wytworzone, wydobyte lub nabyte w ramach prowadzonego przez podatnika przedsiębiorstwa, w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia lub zaimportowane. Prawodawca postawił jednak jeden zasadniczy warunek, a mianowicie towary te mają służyć czynnościom wykonywanym przez niego jako podatnika w Polsce.

W niniejszej sprawie powyższe unormowanie ma zastosowanie, gdyż występują łącznie następujące przesłanki:

1. towary są przemieszczane przez podatnika podatku od wartości dodanej,

2. przemieszczenie jest dokonane z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski na terytorium Polski,

3. towary są własnością podatnika podatku od wartości dodanej, który je przemieszcza,

4. towary te zostały przez Stronę na terytorium innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonej przez niego działalności nabyte,

5. towary te służą czynnością wykonywanym przez podatnika od wartości dodanej jako podatnika na terytorium kraju.

Należy również podkreślić, iż w art. 12 ustawy VAT ustawodawca określił przypadki, kiedy art. 11 ust. 1 nie znajdzie zastosowania. W niniejszej sprawie żaden z wymienionych przypadków nie wystąpił.

Nie można zgodzić się natomiast z tezą odwołującego się, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 1 ustawy o VAT, przepis ten wyraźnie odwołuje się bowiem do art. 9 ustawy, który jak wcześniej wykazano nie odnosi się do niniejszej sprawy.

Odnosząc się do kwestii stosowania VI Dyrektywy należy stwierdzić, że ETS nie dopuszcza bezwarunkowo konieczności stosowania Dyrektywy. Jak stwierdził w wyroku z dnia 10.03.2006 r. Naczelny Sąd Administracyjny (sygn. akt I FSK 705/05): w każdym odrębnym przypadku zadaniem sądu polskiego będzie, w razie twierdzenia sprzeczności naszego ustawodawstwa z dyrektywą, dokonanie oceny, czy poszczególne postanowienia określonej dyrektywy są na tyle precyzyjne i bezwarunkowe, że nadają się do zastosowania w konkretnej sprawie. Nie zawsze zatem sprzeczność polskiego ustawodawstwa z normami zawartymi w dyrektywie prowadzić będzie do ich bezpośredniego zastosowania. Sąd stwierdził ponadto: Nie oznacza to oczywiście, że w orzecznictwie polskich sądów (...) nie można posłużyć się czy to przepisami poszczególnych aktów prawa wspólnotowego, w tym dyrektywy, jak również orzecznictwem ETS w procesie wykładni przepisów, które mają być zastosowane. Warunkiem jednak takiego postępowania jest brak wyraźnego przepisu ustawy jednoznacznie regulującego określoną sprawę. Jak zostało wyjaśnione takie przepisy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie regulują sporną dla Strony kwestię.

W związku z powyższym należy uznać, że przemieszczenie towarów opisane w przedmiotowym wniosku stanowi wewątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy również podkreślić, że przepisy określające konstrukcję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stanowią odrębną część regulacji podatku VAT, zostały zawarte w art. 13 ustawy VAT i nie są przedmiotem rozpatrywania w niniejszej sprawie.

Po rozpatrzeniu zażalenia i zapoznaniu się z całością materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej nie znalazł podstaw do zmiany zaskarżonego postanowienia.