Interpretacja indywidualna z dnia 23.07.2015, sygn. IPPP2/4512-386/15-4/BH, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

Temat interpretacji

Zbycie działek nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej, lecz w ramach rozporządzania własnym majątkiem i jest działaniem w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 lipca 2015 r. (data wpływu 16 lipca 2015 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 2 lipca 2015 r. doręczone Stronie w dniu 6 lipca 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek na rzecz Inwestora jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek na rzecz Inwestora. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 13 lipca 2015 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 2 lipca 2015 r. Nr IPPP2/4512-386/15-2/BH.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie jest polskim rezydentem podatkowym, na stałe zamieszkuje w Niemczech. Wnioskodawca nie jest i nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowych położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dla których Sąd Rejonowy V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgi wieczyste oraz Przedmiotowe nieruchomości położone są w A.

Wpisu prawa własności w księdze wieczystej prowadzonej dla nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy dokonano na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego wydanego w sprawie o zniesieniu współwłasności, oraz postanowienia Sądu Okręgowego z dnia 16 listopada 2011 roku, wydanego w sprawie o sygn. Akt o zniesieniu współwłasności. Wnioskodawca najpierw jako współwłaściciel potem właściciel włada nieruchomościami od około 30 lat.

Z tytułu nabycia nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowe nieruchomości nigdy nie były w żaden komercyjny sposób wykorzystywane przez Wnioskodawcę (np. dzierżawa, użyczenie, prowadzenie własnej działalności gospodarczej) oraz nie przynosiły Wnioskodawcy żadnych pożytków. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, nie prowadził jej również w chwili nabycia nieruchomości.

Rozmowy w zakresie sprzedaży nieruchomości jako całości podjęte zostały pomiędzy Wnioskodawcą oraz spółką, która zgłosiła zamiar jej nabycia (dalej: Inwestor) ze względu na sąsiedztwo obu podmiotów. Inwestor jest sąsiadem Wnioskodawcy, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy i sprzedaży lokali. Co istotne, Wnioskodawca nie prowadził kampanii reklamowej mającej na celu pozyskanie nabywcy. W szczególności nie dawał ogłoszeń prasowych, internetowych, na banerach, w agencjach nieruchomości, itp. Zainteresowanie nabyciem nieruchomości Wnioskodawcy wynikło z faktu bezpośredniego sąsiedztwa nieruchomości.

Wnioskodawca zawarł z Inwestorem w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości. Na podstawie umowy przedwstępnej Wnioskodawca zobowiązał się w określonym terminie dokonać podziału geodezyjnego działki, w wyniku którego miały powstać 23 działki pod zabudowę oraz jedna działka drogowa. Konsekwentnie, we wskazanym w umowie terminie, Wnioskodawca zobowiązał się sprzedać wydzielone działki Inwestorowi, każdą z osobna lub też kilka lub wszystkie łącznie. Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca wydał Inwestorowi we władanie przedmiot umowy. W ramach umowy przedwstępnej Strony umówiły się na określoną cenę za m2 nieruchomości.

Tego samego dnia, również aktem notarialnym, Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa osobie współpracującej z Inwestorem, upoważniając go do wykonania czynności do jakich zobowiązany został Wnioskodawca na podstawie umowy przedwstępnej sprzedaży tj., m. in. do podziału geodezyjnego przedmiotowej nieruchomości, uzyskania decyzji w zakresie udzielenia pozwolenia na budowę, podjęcia działań celem uzbrojenia nieruchomości. Co istotne wszystkie te czynności podejmował pełnomocnik na własny koszt. Pełnomocnictwo zostało udzielone ze względu na plany podjęcia określonych czynności względem nieruchomości przez Inwestora oraz z faktu stałego zamieszkania przez Wnioskodawcę w Niemczech. Dodatkowo Wnioskodawca w przeciwieństwie do Inwestora nie posiada fachowej wiedzy w zakresie procedur związanych z podziałem, uzbrojeniem nieruchomości czy też uzyskaniem pozwolenia na budowę.

Skutkiem działań podjętych przez pełnomocnika, w wykonaniu zawartej umowy przedwstępnej, opisana powyżej nieruchomość została podzielona na kilkanaście działek. Działki oznaczone zostały określonymi numerami ewidencyjnymi. Dla wyżej wymienionych działek, również na podstawie działań pełnomocnika oraz na jego koszt, Wójt Gminy A. decyzją ustalił warunki zabudowy dla inwestycji w zakresie budowy zespołu domów jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej i wolnostojącej z wiatami. Wnioskodawca w przyszłości, na podstawie umowy ostatecznej, przenoszącej własność, zamierza zbyć własność poszczególnych działek na rzecz Inwestora. Transakcje zbycia będą prawdopodobnie objęte kilkoma transakcjami sprzedaży poszczególnych działek.

W związku z faktem podejmowania przez Inwestora na nieruchomości, na własny koszt, działań o charakterze budowlanym, podstawą do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży może być także art. 231 § 2 kodeksu cywilnego, zgodnie z którym Wnioskodawcy będzie przysługiwało wobec Inwestora roszczenie o nabycie od niego własności nieruchomości.

Wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Podkreślić należy, iż do momentu zawarcia przez Wnioskodawcę umowy przedwstępnej, nie podejmował on żadnych czynności handlowych, mających charakter aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, jedynie czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 13 lipca 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że nabył 1/3 przedmiotowej nieruchomości umową sprzedaży z dnia 15 października 1979 r. jako osoba fizyczna, nieprowadząca działalności gospodarczej, do swojego majątku odrębnego we współwłasności z dwoma innymi współwłaścicielami, również osobami fizycznymi. Wnioskodawca odkupił od pozostałych współwłaścicieli ich części w latach 2006 r. oraz 2011 r. Od pierwszego ze współwłaścicieli przeniesienie własności nastąpiło na podstawie umowy sprzedaży pomiędzy osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. W przypadku drugiego współwłaściciela, ostatecznie w roku 2011 (postępowanie zostało wszczęte w 2010 r., w 2011 wydano prawomocne orzeczenie) doszło do sądowego zniesienia współwłasności poprzez podział wydzielonych w trakcie postępowania sądowego z nieruchomości działek i przydzielenie jednej działki, współwłaścicielom oraz jednej wnioskodawcy wraz ze stosowną spłatą na jego rzecz od współwłaścicieli.

Zarówno w roku 1979 jak i w latach późniejszych celem nabycia przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawcę nie było prowadzenie na nieruchomości działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości od roku 1979, zarówno wtedy jak i w latach późniejszych kiedy odkupił pozostałe udziały w nieruchomości cele nabycia były wyłącznie osobiste.

Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca ma jedną nieruchomość, która została podzielona na kilkanaście działek celem ich zbycia. Własność przedmiotowych działek jest przenoszona w różnych terminach. Oprócz opisanej nieruchomości, Wnioskodawca nie dokonał ani też nie zamierza dokonywać w przyszłości dostaw innych nieruchomości.

Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalona wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w opisanym stanie faktycznym, w ramach planowanych transakcji zbycia na rzecz Inwestora wyżej opisanych działek wchodzących w skład nieruchomości Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika VAT, w konsekwencji czy transakcje powinny zostać opodatkowane podatkiem od towarów i usług...
2. Jeżeli odpowiedź na pierwsze pytanie będzie twierdząca, to czy przeniesienie prawa własności nieruchomości, w warunkach opisanych w stanie faktycznym, w trybie art. 231 § 2 kodeksu cywilnego będzie uznane jako odpłatna dostawa opodatkowana podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy planowane transakcje sprzedaży Inwestorowi działek wchodzących w skład nieruchomości, opisane w stanie faktycznym, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w ramach tych transakcji nie jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku VAT. Gdyby jednak organ przyjął, iż Wnioskodawca, w ramach planowanych transakcji winien posiadać status podatnik, zdaniem Wnioskodawcy, planowane transakcje nie będą podlegać podatkowi VAT ze względu na ewentualną podstawę ich dokonania tj. art. 231 § 2 k.c.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy). Natomiast dostawa towaru została zdefiniowana w art. 7 ust. 1 ww. ustawy jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W związku z powyższym sprzedaż nieruchomości stanowi dostawę towaru w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Jednak nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dostawa podlegała opodatkowaniu musi zostać wykonana przez podatnika podatku od towarów i usług. Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, iż Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zaś przepis art. 15 ust. 2 ww. ustawy definiuje działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, iż określony w cytowanych przepisach zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku o towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Czyli dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Opisana powyżej działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Jeżeli w odniesieniu do danej dostawy towarów podmiot dokonujący tej dostawy nie będzie działał w charakterze podatnika to dana dostawa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aktualne orzecznictwo oraz stanowisko Ministra Finansów w podobnych sprawach:

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż jednym z przypadków, w których dokonujący dostawy nie działa w charakterze podatnika jest sytuacja, gdy transakcja stanowi jedynie czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i zarządu majątkiem prywatnym. Dzieje się tak np. wówczas, gdy dokonujący dostawy sprzedaje swój majątek osobisty. Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalności gospodarczą był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian K. i Halina J. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowe w Warszawie (C-181/10). W zakresie kryteriów uznania sprzedaży majątku prywatnego za działalność gospodarczą w rozumieniu podatku od towarów Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wypowiedział się następująco:

Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Z powołanego wyroku TSUE wynika, że o tym, czy dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykonując prawo własności, decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

Komentując opisane powyżej orzeczenie na potrzeby niniejszego wniosku, wskazać należy, iż Wnioskodawca nie podjął żadnej aktywności w zakresie obrotu posiadaną nieruchomością. Inwestor jest sąsiadem Wnioskodawcy. Wszelkie kroki Wnioskodawcy w stosunku do nieruchomości zdeterminowane zostały zobowiązaniami jakie zostały nałożone na Wnioskodawcę w umowie przedwstępnej sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nie angażował żadnych swoich środków celem wydzielenia działek czy też uzbrojenia nieruchomości. Działanie Wnioskodawcy pozbawione jest stałego, ciągłego charakteru.

W oparciu o powołany wyrok TSUE ukształtowała się jednolita linia orzecznictwa polskich sądów administracyjnych, którą reprezentuje m. in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 maja 2014 r. sygnatura I FSK 774/13. W wyroku tym NSA rozstrzygnął:

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz dla spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Zbycie natomiast nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym (udziałów w takich działkach), powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy, nie stanowi per se działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności), co wskazuje, że w takim przypadku mamy do czynienia z czynnościami mieszczącymi się w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie mającym cech działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Komentując wskazany powyżej wyrok w zakresie przedmiotu niniejszego wniosku, stwierdzić należy, iż w żadnej mierze nie można uznać aby działalność Wnioskodawcy zakwalifikowana została jako gospodarcza działalność handlowa. Wnioskodawca przed zawarciem umowy z Inwestorem nie podejmował względem nieruchomości żadnych działań. Działania podjęte celem wykonania zapisów umowy przedwstępnej miały zaś charakter jednorazowy, niezorganizowany, podporządkowany przyszłej transakcji zbycia nieruchomości Inwestorowi. Co istotne, wszystkie posiadane przez Wnioskodawcę działki zostaną w przyszłości zbyte na rzecz jednego nabywcy - Inwestora nie zaś na rzecz niezidentyfikowanych podmiotów.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje także potwierdzenie w uzasadnieniu Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 stycznia 2012 r., wydanym w sprawie o sygn. akt I FSK 1868/11. W wyroku tym Sąd uznał, że:

Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Jak już wspomniano liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Analiza powyższego orzeczenia skłania na gruncie niniejszego wniosku do stwierdzenia, iż nie tylko nie nabył Wnioskodawca przedmiotowej nieruchomości celem jej odsprzedaży, ale także nie podjął w stosunku do niej czynności wskazujących na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie zbywania poszczególnych działek wchodzących w skład nieruchomości. Strony umówiły się w umowie przedwstępnej na określoną cenę za m2 nieruchomości - celem dokonanego przez Wnioskodawcę podziału nieruchomości na działki nie było zatem uzyskanie jak najwyższej ceny z tytułu sprzedaży.

Argumentacja Wnioskodawcy znajduje również odzwierciedlenie w najnowszych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów, m. in. w:

• interpretacji indywidualnej z dnia 26 stycznia 2015 r. sygnatura IPTPP4/443-876/14-4/OS Minister Finansów (reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi),
• interpretacji indywidualnej z dnia 21 stycznia 2015 r. sygnatura IPPP2/443-1059/14-2/KBr Minister Finansów (reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie),
• interpretacji indywidualnej z dnia 28 stycznia 2015 r. sygnatura IPPP3/443-1110/14-2/SM Minister Finansów (reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie).

Mając na względzie zarówno opisany powyżej stan faktyczny jaki i przytoczoną definicję podatnika podatku VAT oraz stanowiska sądów, organów w podobnych sprawach stwierdzić należy, że w zakresie planowanych transakcji nie sposób Wnioskodawcy traktować jako podatnika podatku VAT.

• Wnioskodawca nie wykonywał ani nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej,
• Przedmiotowa nieruchomość nigdy nie były w żaden komercyjny sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę (np. dzierżawa, użyczenie, prowadzenie własnej działalności gospodarczej),
• Nieruchomość nie przynosiła Wnioskodawcy żadnych pożytków,
• Wnioskodawca nie nabył nieruchomości w wykonywaniu działalności gospodarczej, co za tym idzie nie był w tym zakresie opodatkowany podatkiem od towarów i usług. Okres władania nieruchomością (około 30 lat) najpierw jako współwłaściciel, potem jako jedyny właściciel wskazuje, iż pierwotne nabycie nieruchomości nie zostało dokonane celem jej odsprzedaży lecz dla spożytkowania celów prywatnych. Mając na względzie czas trwania własności, brak jest podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca w chwili nabycia przedmiotowej nieruchomości miał zamiar dokonania jej zbycia w celach zarobkowych. Fakt, że po upływie 30 lat od nabycia nieruchomości nie została ona zbyta, jednoznacznie wskazuje, że nie należy wiązać planowanej sprzedaży wskazanych we wniosku działek z prowadzeniem działalności gospodarczej,
• Wnioskodawca nie prowadził kampanii reklamowej mającej na celu pozyskanie nabywcy. W szczególności nie dawano ogłoszeń prasowych, internetowych, na banerach, w agencjach nieruchomości, itp.,
• Do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Wszystkie podejmowane przez pełnomocnika Wnioskodawcy czynności były konsekwencją oraz następstwem zawartej umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości z Inwestorem nie zaś elementem działalności handlowej w zakresie jej sprzedaży. Podkreślić należy, iż Wnioskodawca ma zamiar sprzedać wszystkie wydzielone z nieruchomości działki jednemu nabywcy tj. Inwestorowi,
• Działalność Wnioskodawcy nie ma i nie miała charakteru ciągłego. Nie jest również wykonywana dla celów zarobkowych w rozumieniu zapisów ustawy o podatku VAT,
• Bez znaczenia jest w tym przypadku, czy sprzedaż będzie dokonana w ramach jednej transakcji, czy w ramach dwóch czy też w ramach wielu transakcji.

Zdaniem Wnioskodawcy czynności wykonywane przez niego polegające na wydzieleniu z nieruchomości 24 mniejszych działek należy rozumieć, jako zwykły zarząd majątkiem osobistym. Powyższe potwierdza fakt, iż podział nastąpił dopiero po zawarciu umowy przedwstępnej sprzedaży nie zaś przed znalezieniem potencjalnego nabywcy nieruchomości. Nie można uznać za działalność gospodarczą podstawowych czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę przed planowaną sprzedażą działek gruntu, która zostanie dokonana na skutek wykonania postanowień umowy przedwstępnej sprzedaży. Czynności podejmowane przez Wnioskodawcę stanowiły i stanowią jedynie zwykły zarząd majątkiem osobistym, co jednocześnie nie może być podstawą przyjęcia, że działał on zawodowo. Wnioskodawca nie podjął ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, ewentualne przeniesienie prawa własności nieruchomości, w warunkach opisanych w stanie faktycznym tj. w trybie art. 231 § 2 kodeksu cywilnego stanowi dodatkowy argument braku opodatkowania transakcji podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy tryb przeniesienia własności regulowany art. 231 § 2, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów regulowanej art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przenoszącej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem. Zgodnie z doktryną prawa cywilnego, przepis ten zawiera uzupełnienie instrumentarium rozliczeniowego nakładów na cudzym gruncie. Sięga tu ustawodawca do mocnego instrumentu roszczenia o przeniesienie (wykup) własności gruntu przysługującego właścicielowi gruntu. W dodatku takie roszczenie ma pierwszeństwo przed zwykłymi (powszechnymi) zasadami rozliczeń w stosunku pomiędzy właścicielem a posiadaczem rzeczy, tj. rozliczeń o zwrot nakładów. Wyżej wymieniony przepis ustanawia specyficzny mechanizm rozliczeń nakładów, który powinien mieć odzwierciedlenie również w traktowaniu na gruncie podatku od towarów i usług. W sensie prawnym, art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego, który należy traktować jako przepis szczególny, kreuje specyficzne zasady przeniesienia własności (nie sprzedaży) działki gruntu i odpowiedniego za nią wynagrodzenia (nie ceny sprzedaży) bez konieczności rozliczanie nakładów na gruncie. Mając powyższe na względnie stwierdzić należy, iż przewidziany powyżej tryb nie może zostać zakwalifikowany jako odpłata dostawa na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na względnie Wnioskodawca wskazuje, iż nienależnie od wskazanej powyżej argumentacji, ewentualne zastosowanie przez strony w przyszłych transakcjach trybu przewidzianego art. 231 § 2 k.c., jako szczególnej regulacji w zakresie przeniesienia własności, stanowi dodatkowy argument braku zastosowania do takiej transakcji ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w planowanych w przyszłości transakcjach sprzedaży poszczególnych działek z nieruchomości, Wnioskodawca nie wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT, co za tym idzie transakcje nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Brak obowiązku opodatkowania planowanych transakcji podatkiem VAT, może wynikać zdaniem Wnioskodawcy, także z zastosowanego trybu przeniesienia własności, tj. art. 231 § 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem podatnika te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem, dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne znaczenie ma czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży działek, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław S. przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian K. i Halina J. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie zdaniem Trybunału okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast wyjaśnił Trybunał w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 stwierdził, że formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz Inwestora. Jak Wnioskodawca wskazuje, nie wykonywał On ani nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej. Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej dostawy nie była w żaden komercyjny sposób wykorzystywana przez Wnioskodawcę (np. dzierżawa, użyczenie, prowadzenie własnej działalności gospodarczej). Nieruchomość nie przynosiła Wnioskodawcy żadnych pożytków. Wnioskodawca nie nabył nieruchomości w wykonywaniu działalności gospodarczej. Okres dysponowania nieruchomością od momentu nabycia wynosi około 30 lat - najpierw jako współwłaściciel, potem jako jedyny właściciel. Jak Wnioskodawca wskazuje, nabycie nieruchomości nie zostało dokonane celem jej odsprzedaży lecz dla spożytkowania celów prywatnych. Obecnie nieruchomość stała się przedmiotem zainteresowania ze strony sąsiadującego Inwestora, który zgłosił chęć jej nabycia. Wnioskodawca zawarł z Inwestorem w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca w celu sprzedaży nieruchomości nie prowadził kampanii reklamowej mającej na celu pozyskanie nabywcy. W szczególności nie dawał ogłoszeń prasowych, internetowych, na banerach, w agencjach nieruchomości, itp. Do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia w przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Wnioskodawca ma zamiar sprzedać wszystkie wydzielone z nieruchomości działki jednemu nabywcy tj. Inwestorowi.

Zdaniem tut. Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał w charakterze handlowca w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Zatem zbycie działek wchodzących w skład nieruchomości nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej, lecz w ramach rozporządzania własnym majątkiem i jest działaniem w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania. Tym samym sprzedaż niewykorzystywanych w działalności gospodarczej działek wchodzących w skład nieruchomości należącej do Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nieruchomość ta stanowi majątek prywatny Strony. Bez znaczenia jest w tym przypadku, że nieruchomość zostanie podzielona na mniejsze działki.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Z uwagi na to, że dostawa działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, pytanie nr 2 wniosku stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 538 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie