Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 12.10.2004, sygn. PP I 443/2618/269/ŁM/0, Dolnośląski Urząd Skarbowy

Temat interpretacji

Zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), jedną z podstawowych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest odpłatna dostawa towarów. Zgodnie z definicją ustawową, za dostawę towarów uważa się przeniesienie prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Pojęcie to nie pokrywa się z używanym przez ustawodawcę w obowiązującej do 30 kwietnia 2004 r. regulacji terminem "sprzedaż". Różnica ta polega przede wszystkim na tym, że warunkiem sine qua non sprzedaży jest przeniesienie własności towarów, natomiast w przypadku dostawy - wystarczające jest przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel.
Zgodnie z art. 86 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług lub w przypadku komisanta - dostawy od komitenta towarów w ramach umowy komisu, kiedy podatnik otrzymuje fakturę przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony powstaje dopiero z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.
Powyższej zasady nie stosuje się w przypadku, gdy faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11 ustawy o podatku od towarów i usług.
Powyższego zakazu dokonania odliczenia podatku nie stosuje się zatem do następujących przypadków, gdy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą:upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu np.: dostaw energii elektrycznej, świadczenia usług telekomunikacyjnych czy rozprowadzania wody, otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania niektórych usług, np. transportu osób i ładunków, usług spedycyjnych i przeładunkowych, budowlanych lub budowlano - montażowych, otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju niektórych usług, np. usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z dniem wystawienia faktury - z tytułu usług komunikacji miejskiej, otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 1 ustawy, tzn. m. in. sprzedaży praw lub udzielenia licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, otrzymania całości lub części wkładu budowlanego lub mieszkaniowego, otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż z upływem terminu płatności - z tytułu czynności wykonywanych na rzecz m. in. członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokalu.
Poza pierwszym z tych przypadków, dla którego określono zresztą szczególny moment odliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 10 pkt 3), w pozostałych określono, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, co powinno być udokumentowane fakturą, niezależnie od nabycia prawa do rozporządzania towarem lub chwili wykonania usługi.
Przepis art. 86 ust. 12 - poza określonymi w nim wyjątkami - uzależnia zatem prawo odliczenia podatku naliczonego nie tylko od otrzymania od podatnika faktury, lecz również od nabycia przez nabywcę dostawy praw do rozporządzania towarem, a w przypadku usługobiorcy - wykonania usługi przez usługodawcę.
Biorąc pod uwagę, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ramach dostawy wiąże się z czynnością wydania towaru, jako zdarzenia, które rodzi powstanie obowiązku podatkowego u dostawcy, podobnie jak wykonanie usługi u usługodawcy, stwierdzić można, że intencją ustawodawcy w tym przypadku było zastrzeżenie, że prawo do odliczenia podatku naliczonego u nabywcy (usługobiorcy) nie może powstać przed zaistnieniem obowiązku podatkowego u dostawcy (usługodawcy).
Ograniczenia wynikające z art. 86 ust. 12 ustawy polegają na tym, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem. Chodzi więc o prawo do rozporządzania jak właściciel, co nie oznacza, że podatnik musi być właścicielem. Artykuł 140 kodeksu cywilnego określa treść prawa własności, stanowiąc że właściciel ma uprawnienia do rozporządzania rzeczą, używania rzeczy oraz pobierania pożytków. Można więc wysnuć wniosek, że prawo do obniżenia podatku należnego przysługuje podatnikowi, który może rozporządzać rzeczą (towarem) jak właściciel. W związku z powyższym, brak przeniesienia prawa własności nie będzie ograniczać prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy nabywca wszedł w posiadanie rzeczy i nabył prawo do rozporządzania nimi jak właściciel.