Temat interpretacji

miejsce świadczenia usług dla kontrahenta mającego stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Republiki Armenii

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18.12.2012 r. (data wpływu 20.12.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług dla kontrahenta mającego stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Republiki Armenii jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20.12.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług dla kontrahenta mającego stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Republiki Armenii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej Spółka) zawarł w dniu 6 grudnia 2011 r. z P. S.A. (dalej P.) - jednoosobową spółką Skarbu Państwa - umowę na zaprojektowanie i wdrożenie przez Spółkę Oprogramowania SECURITY SYSTEM oraz SECURITY SYSTEM (dalej Umowa) jako podwykonawca P. przy wykonywaniu paszportów biometrycznych oraz kart eID dla administracji państwa spoza Unii Europejskiej, a mianowicie Republiki Armenii (dalej Państwo Trzecie lub PT). Jako odbiorcę usług świadczonych przez Spółkę, działającą jako podwykonawca P. przy realizacji kontraktu zawartego z administracją PT, wskazano w Umowie pierwotnie P. z siedzibą w Warszawie. W dniu 25 lipca 2012 r. Spółka zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w przedmiocie udzielenia odpowiedzi na pytanie czy miejscem świadczenia usług serwisowych, jest miejsce zarejestrowania Oddziału w PT, wskazując iż w jej ocenie miejscem świadczenia usług serwisowych będzie miejsce zarejestrowania Oddziału w PT. Przedmiotowym wnioskiem objęto zapytanie dotyczące jedynie części realizowanych Umową usług, a mianowicie usług serwisowych, które na dzień złożenia wniosku stanowiły jeszcze zdarzenie przyszłe. Pismem z dnia 11.10.2012 r. znak IPPP3/443-750/12-3/JK potwierdzono prawidłowość stanowiska podatnika. Organ na podstawie opisanego stanu faktycznego uznał, że utworzony przez P. na terytorium Republiki Armenii Oddział stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej P.. Następnie Spółka została poinformowana przez P., iż podmiot ten zwrócił się z wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej w przedmiocie uzyskania odpowiedzi, czy opisana we wniosku struktura organizacyjna (tj. Oddział P. zarejestrowany w PT) stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 28b ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, które powinno być uwzględniane jako miejsce świadczenia usług nabywanych dla tego miejsca, a zatem również wszystkich usług świadczonych przez Spółkę na podstawie Umowy. P. otrzymało interpretację podatkową potwierdzającą stanowisko P. w zakresie posiadania na terytorium PT stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (IPPP3/443-979/12-2/LK z dnia 5 grudnia 2012 r.). Na podstawie zawartego przez strony aneksu do Umowy strony dokonały zmiany Umowy przyjmując, że faktury za wszystkie usługi realizowane przez Spółkę na podstawie Umowy wystawiane będą na utworzony przez P. Oddział (zarejestrowany na terytorium PT) (zatem nie tylko w odniesieniu do usług serwisowych).

W ślad za tym Spółka dokonała stosownych korekt wystawionych wcześniej faktur. Jak wynika z Umowy przedmiotem usług świadczonych przez Spółkę jest:

• Zaprojektowanie, wykonanie i wdrożenie przez Spółkę w siedzibie Klienta P. (administracji PT dalej Klient) oprogramowania Security System;
• Zaprojektowanie, wykonanie i wdrożenie przez Spółkę w siedzibie Klienta oprogramowania SecuritySystem;
• Udział Spółki w uzgodnieniu z P. i Klientem szczegółowej specyfikacji sprzętu komputerowego, oprogramowania standardowego (wraz z licencjami na warunkach producentów oprogramowania standardowego) oraz urządzeń peryferyjnych niezbędnych dla prawidłowej pracy Podsystemów SDPS i SDMS
• Konfiguracja przez Spółkę oprogramowania aplikacyjnego oraz dostarczanych przez Spółkę urządzeń peryferyjnych Podsystemów SDMS i SDPS oraz udział Spółki i wsparcie techniczno-organizacyjne Spółki przy instalacji, uruchomieniu oraz konfiguracji SDMS i SDPS, a także integracji SDPS z urządzeniami do personalizacji paszportów i kart eID, oraz współpraca przy wdrożeniu IPSS;
• Opracowanie i dostarczenie przez Spółkę kompletnej dokumentacji technicznej i użytkowej Podsystemów SDMS i SDPS, oraz wszelkiej dodatkowej dokumentacji, w tym scenariusza testów odbiorczych, powstałej na etapie projektowania i wdrażania Systemu IPSS, w języku angielskim (w wersji elektronicznej na nośniku CD-ROM w jednym egzemplarzu wraz z przeniesieniem własności nośnika);
• Przekazanie przez Spółkę kodów źródłowych SDMS i SDPS oraz przeniesienie autorskich praw majątkowych do SDMS i SDPS;
• Przeprowadzenie przez Spółkę szkoleń dla trenerów, administratorów i operatorów Klienta oraz innego podwykonawcy P., działającego na terytorium PT z zakresu obsługi i administracji SDMS, SDPS;
• Świadczenie, przez okres 5 lat od daty końcowego odbioru Systemu usług wsparcia technicznego Podsystemów SDMS i SDPS, w zakresie Drugiej linii wsparcia technicznego.

Z informacji przekazanej przez P. (oświadczenie Zarządu P. z dnia 18 lipca 2012 roku - dalej Oświadczenie) wynika, że organizacyjnie wydzielony Oddział utworzony przez P. na terytorium PT, został zarejestrowany w dniu 7 grudnia 2011r. tj. po zawarciu Umowy a także po zawarciu przez P. umowy z administracją PT. obejmującej stworzenie systemu do personalizacji dokumentów. Jak wynika z Oświadczenia podstawowym celem utworzenia Oddziału przez P. była obsługa zawartej przez P. z administracją PT umowy na stworzenie systemu personalizacji dokumentów. Spółka realizując Umowę zawartą z P. jest podwykonawcą P. przy realizacji prac na rzecz administracji PT. Usługi świadczone przez Spółkę realizowane są w PT, na którego terytorium z ramienia P. działa zarejestrowany Oddział, Jak wskazano w ww. Oświadczeniu księgowość Oddziału jest prowadzona według prawa bilansowego i podatkowego PT. Wskazano ponadto, że zgodnie z Regulaminem Oddziału do jego podstawowych zadań należy:

• dostarczanie PT blankietów niespersonalizowanych dokumentów,
• dostawa i wdrożenie systemu elektronicznego do personalizacji dokumentów (łącznie z budową sieci lokalnej tego systemu na terenie PT),
• przeszkolenie personelu w zakresie obsługi systemu,
• świadczenie usług w zakresie serwisu gwarancyjnego, marketingu i reklamy, dostosowania oprogramowania do bieżących przepisów prawa, obowiązujących w PT.

Powyżej wymienione zadania obejmują usługi świadczone przez Spółkę w ramach Umowy jako podwykonawcy P.. W Oświadczeniu wskazano, że Oddziałem kieruje Dyrektor w granicach udzielonych mu pełnomocnictw i podlega on bezpośrednio Prezesowi Zarządu P.

Do obowiązków Dyrektora należy:

• prawidłowa realizacja zadań Oddziału, a w szczególności zobowiązań wynikających z umowy zawartej przez P. z administracją PT,
• organizowanie spójnej struktury wewnętrznej,
• zarządzanie zasobami ludzkimi Oddziału, nadzorowanie i ocena pracy podległych pracowników,
• dbanie o przestrzeganie powszechnie obowiązujących przepisów prawa oraz regulacji wewnętrznych P. przez
• pracowników Oddziału,
• zarządzanie majątkiem Oddziału zgodnie z przyznanym pełnomocnictwem,
• sprawozdawczość dla Zarządu Spółki.

Dyrektor Oddziału podpisuje wszystkie dokumenty wychodzące z Oddziału, zaś pisma i oświadczenia skierowane do osób trzecich, sądów i organów administracji podpisuje na warunkach określonych w pełnomocnictwie.

W Oświadczeniu wskazano, że zgodnie z dokumentami rejestrowymi Oddziału, Dyrektor Oddziału jest wskazany jako kierownik odrębnej jednostki osoby prawnej.

Na podstawie udzielonego pełnomocnictwa Dyrektor Oddziału ma prawo do:

• reprezentowania P. przed władzami i instytucjami PT w związku z wykonywaniem umowy zawartej przez P. z administracją PT,
• składania oświadczeń związanych z rejestracją Oddziału,
• zawierania umów związanych prowadzoną działalnością przez Oddział (w ramach pełnomocnictwa),
• występowania przed urzędami celnymi, skarbowymi i podatkowymi PT w sprawach wwozu towarów przez P. lub Oddział,
• podpisywania faktur sprzedaży,
• akceptacji dokumentów kosztowych i przychodowych dotyczących Oddziału,
• zarządzania majątkiem Oddziału z wyjątkiem sprzedaży aktywów trwałych oraz nabywania nieruchomości,
• przygotowywania i przedkładania dokumentów przed odpowiednimi władzami i instytucjami PT w sprawie rejestracji Oddziału oraz otwarcia konta w banku.

W Oświadczeniu wskazano, że podstawowym celem utworzenia Oddziału jest realizacja kontraktu P. z administracją PT. Zgodnie z Oświadczeniem było to niezbędne z uwagi na uwarunkowania fiskalne PT (rozliczanie lokalnego podatku o podobnym charakterze do podatku od wartości dodanej) zaś Oddział jest zakładem w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej przez RP oraz PT.

Towary i usługi do realizacji umowy P. z administracją PT nabywane w Polsce lub poza Polską stanowią, jak wynika z Oświadczenia, koszty uzyskania przychodu przypisane Oddziałowi. Oddział prowadzi także działalność przedstawicielsko - handlową. W Oświadczeniu wskazano, że w wykonaniu umowy zawartej przez P. z administracją PT, P. nabywa usługi od kontrahentów polskich jak i zagranicznych. Jednym z takich kontrahentów polskich jest właśnie wnioskująca Spółka.

W Oświadczeniu wskazano, że P. korzysta głównie z usług lokalnego podatnika w PT, który jest niezależnym od P. pod względem prawnym i kapitałowym podmiotem działającym w PT.

P. wynajmuje od tego podmiotu biuro na potrzeby prowadzenia Oddziału, które jest wyposażone w sprzęt biurowy i środki łączności.

Jak wynika z treści Oświadczenia wszelkie czynności związane z wykonywaniem umowy zawartej przez P. z administracją PT oraz funkcjonowaniem Oddziału wykonuje pracownik P., który pełni obowiązki Dyrektora Oddziału. Pracownik ten przebywa w Oddziale w czasie adekwatnym do potrzeb (umowa o pracę zawarta z tym pracownikiem nie wskazuje Oddziału jako miejsca jego pracy - w czasie pobytu w Oddziale pracownik znajduje się w czasie zagranicznej podróży służbowej).

Wynagrodzenie dla Dyrektora Oddziału jest wypłacane przez P. zgodnie z prawem polskim. Dodatkowy personel potrzebny do realizacji umowy zawartej przez P. z administracją PT jest wysyłany z Polski albo też P. korzysta z usług lokalnego partnera.

Rachunkowość Oddziału jest prowadzona na zlecenie P. przez uprawnioną firmę księgowo-doradczą w PT. P. prowadzi też na terytorium PT inne kontrakty, realizowane bezpośrednio z siedziby w Warszawie, bez udziału Oddziału. W Oświadczeniu wskazano, że przepływy pieniężne z umowy zawartej przez P. z administracją PT są realizowane w ten sposób, że P. otrzyma należne od administracji PT wynagrodzenie na rachunek Oddziału, a następnie nadwyżki środków przeleje na rachunek polski (co wynika z braku wymienialności lokalnej waluty).

Zapłata za usługi potrzebne do realizacji umowy zawartej przez P. z administracją PT, jak wskazano w Oświadczeniu następuje z rachunku bankowego Oddziału, umiejscowionego w PT, niezależnie od tego czy są to usługi świadczone przez lokalnego partnera P., czy usługodawcę z Polski (tj. Spółkę) czy z innego państwa UE i spoza UE.

Płatność wynagrodzenia Spółki za usługi świadczone na podstawie Umowy jest dokonywana z rachunku bankowego oddziału.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest przyjęcie przez Spółkę, iż wszystkie usługi świadczone przez Spółkę na podstawie umowy z dnia 6 grudnia 2011 roku, będą świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba tj. w miejscu zarejestrowania oddziału usługobiorcy w państwie trzecim znajdującym się poza terytorium Unii Europejskiej...

Zdaniem Wnioskodawcy świadczenie przez Spółkę wszystkich usług wynikających z Umowy zawartej z P. w dniu 6 grudnia 2011 r., w zakresie wsparcia oprogramowania wdrożonego i funkcjonującego w jednostce administracji PT, realizowane będzie na rzecz zarejestrowanego przez P. w PT Oddziału, Powyższe oznaczać będzie iż wszystkie usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umowy realizowane będą dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej P., które znajduje się w innym miejscu niż siedziba P., a mianowicie na terytorium PT.

Odbiorcą wszystkich usług określonych Umową jest Oddział, powołany przez P. właśnie do obsługi kontraktu zawartego przez P. z Klientem, dla którego Spółka jest podwykonawcę P.

W ocenie Spółki Oddział zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa spełnia kryteria uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności.

Jak wynika z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 20011 r. Nr 177 poz. 1054) (dalej Ustawa) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Ze sformułowanej we wskazanym przepisie zasady terytorialności wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju, przez które zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 1 Ustawy rozumiane jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Przez świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 Ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy podatnikiem są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 28a Ustawy na potrzeby rozdziału dotyczącego miejsca świadczenia usług:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   1. podmioty, które samodzielnie wykonują działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy jej rezultat, z uwzględnieniem art. 15 ust 6,
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji dla celów podatku VAT lub podatku od wartości danej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zatem podatnikiem według powyższej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. W przypadku świadczenia usług zasadniczą kwestią jest poprawność określenia miejsca świadczenia usług.

Ogólna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług określona została w art. 28b ust. 1 Ustawy, stanowiącym iż miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 - 4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Z kolei zgodnie z art. 28b ust. 2 Ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Polska Ustawa nie zawiera definicji stałego miejsca prowadzenia działalności. Jest to jednak pojęcie wspólnotowe, wynikające z VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. oraz Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 lipca 2011 r. Rozporządzeniem Wykonawczym Rady (UE) nr 28212011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego podatku od wartości dodanej (art. 11) stałe miejsce prowadzenia działalności oznacza dowolne miejsce inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczającą przesłanką do uznania, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wskazuje, że powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności w każdym przypadku będzie stanowiło rezultat działalności gospodarczej podatnika. Oczywiście nie każdy rodzaj działalności gospodarczej automatycznie będzie skutkował powstaniem stałego miejsca działalności na gruncie regulacji VAT. Uznanie, iż powstało przedmiotowe miejsce prowadzenia działalności wiąże się nierozerwalnie, według ETS, z łącznym spełnieniem poniższych kryteriów odnoszących się do prowadzonej działalności gospodarczej, a mianowicie kryteriów określonego poziomu stałości prowadzenia działalności gospodarczej wyrażonego jako zamiar do prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób trwały, obecności zasobów ludzkich oraz zasobów technicznych koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach jednostki gospodarczej, prowadzenie działalności, zawieranie umów, podejmowanie decyzji zarządczych.

Konieczna zatem jest pewna minimalna skala działalności, widoczna na zewnątrz i prowadzona stale (tak m.in. wyrok ETS z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl vs. Bundeszentralamr for Steuern C-73/2006; wyrok ETS z dnia 2 maja 1996 w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg C-231/94, wyrok ETS z dnia 7 maja 1998 r. w sprawie Lease Plan Luxembourg SA a Państwem Belgijskim C-390/96).

Zdaniem Spółki z informacji zawartej w Oświadczeniu P., w odniesieniu do prowadzonej przez utworzony przez P. Oddział na terytorium PT wynika, iż na terytorium PT powstało stałe miejsce prowadzenia działalności P.. Oddział został powołany do realizacji zadań wynikających z realizacji przez P. umowy zawartej z administracją PT, która jest kontraktem kilkuletnim (5 lat), Oddział kierowany jest przez Dyrektora, który ma określone w Regulaminie Organizacyjnym obowiązki a także działa w granicach udzielonych pełnomocnictw. Na podstawie udzielonych pełnomocnictw Dyrektor reprezentuje P. przed władzami i instytucjami PT, zawiera umowy związane z prowadzoną przez Oddział działalnością, występuje przed urzędami celnymi, skarbowymi i podatkowymi PL podpisuje deklaracje podatkowa związane z uiszczaniem przez Oddział podatków i ceł, podpisuje faktury sprzedażowe, zarządza majątkiem Oddziału.

Na potrzeby prowadzonej przez Oddział działalności, wynajmowane jest biuro wyposażone w sprzęt biurowy i środki łączności, co oznacza, że Oddział spełnia wymóg wyposażenia w niezbędną dla prowadzonej działalności infrastrukturę techniczną.

Wszelkie czynności związane z wykonywaniem kontraktu zawartego przez P. dla PT oraz funkcjonowaniem Oddziału wykonuje pracownik P., pełniący funkcję Dyrektora Oddziału. Dodatkowy personel potrzebny Oddziałowi do realizacji umowy z administracją PT jest wysyłany z Polski albo Oddział korzysta z usług podwykonawcy. Zgodnie z ww. Rozporządzeniem Wykonawczym miejsce prowadzenia działalności ma charakteryzować się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego. Ma to być zatem w tym zakresie struktura adekwatna dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Rozporządzenie nie wskazuje na konieczność zatrudniania pracowników na umowę o pracę ale na konieczność posiadania odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego. Zdaniem wnioskującej Spółki powołanie przez P. Dyrektora Oddziału, który reprezentuje Oddział na terytorium PT jest spełnieniem przesłanki posiadania odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego.

Mając na uwadze powyższe w ocenie Spółki Oddział powołany przez P. na terytorium PT, który powołany został do obsługi kontaktu z PT będzie odbiorcą wszystkich usług świadczonych przez Spółkę na podstawie Umowy. W ramach Umowy Spółka realizuje prace dla Klienta jako podwykonawca P..

Z kolei organizacja Oddziału pozwala na przyjęcie, iż w PT P. posiada miejsce stałego prowadzenia działalności, dla którego Spółka świadczy wszystkie usługi na podstawie umowy z dnia 6 grudnia 2011 r. Usługi świadczone przez Spółkę na podstawie Umowy nie będą zatem podlegać opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
   1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
   2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W oparciu o zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Z kolei ust. 2 stanowi, że w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła w dniu 6 grudnia 2011 r. z Kontrahentem umowę na zaprojektowanie i wdrożenie przez Spółkę Oprogramowania, jako podwykonawca Kontrahenta przy wykonywaniu paszportów biometrycznych oraz kart eID dla administracji państwa spoza Unii Europejskiej, a mianowicie Republiki Armenii tj. Państwie Trzecim. Jako odbiorcę usług świadczonych przez Spółkę, działającą jako podwykonawca Kontrahenta przy realizacji kontraktu zawartego z administracją Państwa Trzeciego, wskazano w Umowie pierwotnie Kontrahenta z siedzibą w Warszawie. Jednakże w związku z uzyskaniem przez Kontrahenta interpretacji indywidualnej potwierdzającej, iż Kontrahent Spółki na terytorium Republiki Armenii będzie posiadał stałe miejsce prowadzenia działalności poprzez zarejestrowany Oddział na terytorium państwa Trzeciego Spółka zawarła z Kontrahentem aneks w którym Strony dokonały zmiany Umowy przyjmując, że faktury za wszystkie usługi realizowane przez Spółkę na podstawie Umowy wystawiane będą na utworzony przez Kontrahenta Oddział (zarejestrowany na terytorium Państwa Trzeciego). W ślad za tym Spółka dokonała stosownych korekt wystawionych wcześniej faktur. Usługi świadczone przez Spółkę realizowane są w Państwie Trzecim, na którego terytorium z ramienia Kontrahenta działa zarejestrowany Oddział. Ponadto zgodnie z Regulaminem Oddziału do jego podstawowych zadań należy:

• dostarczanie Państwu Trzeciemu blankietów niespersonalizowanych dokumentów,
• dostawa i wdrożenie systemu elektronicznego do personalizacji dokumentów (łącznie z budową sieci lokalnej tego systemu na terenie Państwa Trzeciego),
• przeszkolenie personelu w zakresie obsługi systemu,
• świadczenie usług w zakresie serwisu gwarancyjnego, marketingu i reklamy, dostosowania oprogramowania do bieżących przepisów prawa, obowiązujących w Państwie Trzecim.

Powyżej wymienione zadania obejmują usługi świadczone przez Spółkę w ramach Umowy jako podwykonawcy Kontrahenta.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia miejsca świadczenia usług, dla Kontrahenta posiadającego stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium Państwa Trzeciego.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż tej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 28b ust. 2 ustawy zgodnie, z którym miejscem opodatkowania usług w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazanie, iż Kontrahent Spółki posiada na terytorium Republiki Armenii stałe miejsce prowadzenia działalności to miejscem opodatkowania powyższych usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta dla jego stałego miejsca prowadzenia działalności znajdującego się w kraju trzecim będzie terytorium tego kraju tj. Republiki Armenii. A zatem usługa ta nie podlega opodatkowaniu na terytorium Polski.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 922 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie