Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 28.03.2006, sygn. 1449/2BV/443/2006/137/KA, Trzeci Urząd Skarbowy Warszawa-Śródmieście

Temat interpretacji

P O S T A N O W I E N I E

Działając na podstawie art. 14a § 1 - 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w odpowiedzi na wniosek Spółki z dnia 29.12.2005 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie w jakim wniosek dotyczył sposobu wystawienia faktury VAT dokumentującej usługę w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3) wykonywaną na rzecz kontrahenta z siedzibą na Brytyjskich Wyspach Dziewiczych, Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście

p o s t a n a w i a

uznać przedstawione we wniosku stanowisko Spółki za prawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.

W przedmiotowym wniosku (uzupełnionym pismami z dnia 10.02.2006r., 17.02.2006r. oraz 14.03.2006r.) Spółka podała, że świadczyła usługi na rzecz kontrahenta z siedzibą na British Virgin Islands, który nie posiada przedstawicielstwa ani nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie Polski. Kontrahent ten zlecił Spółce wykonanie badań i testów sprzętu, którego jest producentem. Badania te zostały przeprowadzone w Polsce przy współpracy ..... Laboratorium ......... i miały na celu uzyskanie homologacji i certyfikatu CE. Po zakończeniu badań w lipcu 2005r. kontrahent został obciążony fakturą, do której doliczono podatek VAT w wysokości 22%. Usługi świadczone przez Spółkę mieszczą się w grupowaniu PKWiU 74.3 "Usługi w zakresie badań i analiz technicznych".

W związku z powyższym Spółka wystąpiła z pytaniami:
- czy miejscem świadczenia opisanej usługi w świetle art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy jest kraj siedziby kontrahenta?
- czy właściwym będzie obciążenie kontrahenta fakturą bez naliczenia podatku VAT?

Zdaniem Spółki odpowiedź na oba pytania powinna być twierdząca.

Po przeanalizowaniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w zakresie drugiej spośród wymienionych wyżej kwestii (pierwsze pytanie rozpatrzono odrębnie), Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście zważył, co następuje:

Według art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zgodnie z ustępem 2 cytowany przepis stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze. Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi (art. 106 ust. 3 ustawy). Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury (art. 106 ust. 4 ustawy).

Dla rozstrzygnięcia, czy Spółka ma obowiązek wystawić fakturę VAT, niezbędne jest przeanalizowanie warunków wymienionych w cytowanych wyżej przepisach tj.:
1) Czy Wnioskodawca jest podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny lub zwolniony?
2) Czy miejscem opodatkowania usługi jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego?
3) Czy Spółka nie jest zidentyfikowana dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze?
4) Czy nabywcą usługi jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej?

1) Spółka niewątpliwie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy tj. osobą prawną, wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności, przy czym, zgodnie z art. 15 ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy; działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

2) Kwestię miejsca świadczenia opisanej we wniosku usługi rozstrzygnięto w odrębnym postanowieniu, w którym stwierdzono m.in.:

Miejsce świadczenia usług określają przepisy art. 27 i 28 ust. 1 - 8 ustawy o podatku od towarów i usług, a także przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 28 ust. 9 ustawy, tj. § 4b i 4c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), przy czym zastosowanie poszczególnych przepisów zależy od rodzaju usług, a także od charakteru usługobiorcy i świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 27 ust. 3 w związku z ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU 72.1), w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2), prawniczych, rachunkowo-księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1), architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) - z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1, w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3), przetwarzania danych i dostarczania informacji oraz tłumaczeń, świadczonych na rzecz:
1) osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego (tj. poza terytorium Wspólnoty Europejskiej, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 5 ustawy), lub
2) podatników (tj. podmiotów wykonujących samodzielnie działalność gospodarczą, zgodnie z definicją zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy) mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty Europejskiej, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę,
miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Cytowany wyżej przepis niewątpliwie znajduje zastosowanie także w przedmiotowej sprawie, tj. w odniesieniu do usług w zakresie badań i analiz technicznych świadczonych na rzecz osoby prawnej posiadającej siedzibę poza terytorium Wspólnoty Europejskiej.

Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 3 ustawy przez terytorium Wspólnoty rozumie się terytoria państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej, z tym że na potrzeby stosowania tej ustawy:
a) Księstwo Monako traktuje się jako terytorium Republiki Francuskiej, wyspę Man traktuje się jako terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej,
b) następujące terytoria poszczególnych państw członkowskich traktuje się jako wyłączone z terytorium Wspólnoty Europejskiej:
- wyspę Helgoland, terytorium Buesingen - z Republiki Federalnej Niemiec,
- Ceutę, Melillę, Wyspy Kanaryjskie - z Królestwa Hiszpanii,
- Livigno, Campione dItalia, włoską część jeziora Lugano - z Republiki Włoskiej,
- departamenty zamorskie Republiki Francuskiej - z Republiki Francuskiej,
- Górę Athos - z Republiki Greckiej,
- Wyspy Alandzkie - z Republiki Finlandii;
Brytyjskie Wyspy Dziewicze są terytorium zależnym od Wielkiej Brytanii. Nie wchodzą w skład Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, które składa się z Anglii, Walii, Szkocji i Irlandii Północnej. Ustawa o podatku od towarów i usług wymienia niektóre terytoria, które na potrzeby ustawy uznawane są za terytoria państw członkowskich Wspólnoty Europejskiej. Jako terytorium włączone do terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej wskazano wyspę Man, która posiada odrębny status dependencji Korony brytyjskiej. Brytyjskie Wyspy Dziewicze nie zostały wymienione w cytowanym wyżej przepisie, co oznacza, że jest to terytorium niewchodzące w skład terytorium Wspólnoty, czyli terytorium państwa trzeciego.

Na podstawie cytowanego wyżej przepisu art. 27 ust. 3 w związku z ust. 4 pkt 3 ustawy miejscem świadczenia przedmiotowych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę (Brytyjskie Wyspy Dziewicze), ewentualnie stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona (prawdopodobnie również Brytyjskie Wyspy Dziewicze, na pewno nie terytorium Polski, gdyż jak wskazano we wniosku kontrahent nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Polski). Oznacza to, że miejsce świadczenia przedmiotowej usługi znajduje się poza terytorium Polski, a zatem nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju oraz wymienione w tym przepisie transakcje dotyczące obrotu towarowego).

3) Z treści wniosku nie wynika, aby Spółka była podatnikiem zidentyfikowanym dla podatku o charakterze podobnym do podatku od wartości dodanej na terytorium Brytyjskich Wysp Dziewiczych.

4) Nabywcą usługi nie jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

W związku z powyższym Spółka ma obowiązek wystawić fakturę VAT dla udokumentowania opisanej we wniosku transakcji.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy Minister Finansów w dniu 25 maja 2005r. wydał rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 90, poz. 798, sprostowanie Dz. U. z 2005r. Nr 102, poz. 860). Zgodnie z §9 ust. 1 rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:
1) imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2) numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3) dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT"; podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym;
4) nazwę towaru lub usługi;
5) jednostkę miary i ilość sprzedanych towarów lub rodzaj wykonanych usług;
6) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
7) wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
8) stawki podatku;
9) sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
10) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
11) wartość sprzedaży towarów lub wykonanych usług wraz z kwotą podatku (wartość sprzedaży brutto), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku lub zwolnionych od podatku, lub niepodlegających opodatkowaniu;
12) kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem, wyrażoną cyframi i słownie.

Zgodnie z §27 ust. 1 rozporządzenia powyższy przepis stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze. Faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 9, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem (§27 ust. 2 rozporządzenia). Faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 9 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4 (§27 ust. 3 rozporządzenia). W przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 27 ust. 3 pkt 2 oraz art. 28 ust. 3, 4, 6 i 7 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego, innym niż terytorium kraju, oraz informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi (§27 ust. 4 rozporządzenia).

Przepis §27 ust. 4 nie znajduje zastosowania w analizowanej sprawie, ponieważ nie dotyczy przedmiotowej usługi, a w szczególności wymieniony w tym przepisie art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy odnosi się wyłącznie do usług świadczonych na rzecz podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy faktura za wykonaną usługę powinna zawierać wszystkie elementy wymienione w §9 ust. 1, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Faktura ta może również nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej nabywcy. Z treści wniosku wynika, iż opisana transakcja została udokumentowana fakturą ze stawką 22%. Spółce przysługuje zatem prawo do wystawienia faktury korygującej z uwzględnieniem przepisów §17 i §21 cytowanego wyżej rozporządzenia.

Wyrażone powyżej stanowisko tutejszego organu zgodne jest z przedstawionym w przedmiotowym wniosku stanowiskiem Spółki. To ostatnie należy zatem uznać za prawidłowe, w związku z czym Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanowił jak w sentencji.