Interpretacja indywidualna z dnia 02.03.2015, sygn. ITPP2/443-1676/15/EB, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy

Temat interpretacji

Zaliczka na poczet usług turystyki podstawa opodatkowania, moment powstania obowiązku podatkowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2014 r. (data wpływu 9 grudnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 26 lutego 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego oraz podstawy opodatkowania zaliczek otrzymanych na poczet usługi turystyki opodatkowanych według szczególnej procedury, o której mowa w art. 119 ustawy jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 26 lutego 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego oraz podstawy opodatkowania zaliczek otrzymanych na poczet usługi turystyki opodatkowanych według szczególnej procedury, o której mowa w art. 119 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest przedsiębiorstwem zajmującym się świadczeniem usług turystyczno- wypoczynkowych na bazie ośrodków własnych, opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych i usług turystycznych opodatkowanych na zasadzie VAT-marża (baza obca). Spółka na poczet wykonywanych usług turystycznych przyjmuje zaliczki. W niektórych przypadkach stanowią one nawet 100% wartości usługi. Na zakup usług w bazie obcej Spółka zawiera umowy z dostawcami (VAT liczony od marży), które określają przybliżoną marżę na każdej imprezie. W sezonie letnim 2014 r. od każdej otrzymanej zaliczki odprowadzany był podatek od towarów i usług przy zastosowaniu zasady, że podstawą opodatkowania jest otrzymana kwota pomniejszona o kwotę podatku należnego, w przypadku bazy obcej. Po wykonaniu usług, gdy została ustalona kwota marży, dokonane zostały korekty wykazanego uprzednio podatku należnego i wystąpiła duża nadpłata podatku VAT ujemny.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytania.

• Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu otrzymania zaliczki na usługi turystyczne?
• Co będzie stanowiło podstawę opodatkowania w przypadku otrzymania zaliczki na usługę turystyki?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, w zakresie opodatkowania zaliczki na poczet usług turystycznych obowiązek podatkowy powstaje w chwili otrzymania zaliczki. Podstawę opodatkowania będzie stanowić szacunkowa marża wyliczonej na podstawie prognozowanych danych.

Usługi turystyki podlegają odrębnym od innych usług zasadom opodatkowania w podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 119 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdzie podstawą opodatkowania jest kwota marży pomniejszona o podatek należny. Przyjęte przez Spółkę założenie, że otrzymane zaliczki na poczet przyszłych usług należy w całości opodatkować na podstawie art. 19a ust. 8 doprowadziło do kuriozalnej sytuacji. W okresach poprzedzających wykonanie usługi Spółka odprowadziła duży podatek należny, który po wykonaniu usługi został skorygowany, wystąpiła duża nadpłata, której zwrot nastąpił w terminie określonym w ustawie po kilku miesiącach. Według Spółki, taka interpretacja jest niemożliwa do stosowania w następnych okresach, skoro z góry wiadomo, że podstawa opodatkowania (zaliczki) jest kilkakrotnie wyższa, niż podstawa opodatkowania całej usługi. Stosowanie powyższej interpretacji może zagrozić w przyszłości płynności finansowej Spółki. W związku z tym, w ocenie Spółki, stosownym wydaję się przyjąć zasadę, że obowiązek podatkowy w przypadku świadczenia usług turystyki powstaje z chwilą otrzymania zaliczki z zastrzeżeniem, że podstawę opodatkowania stanowi nie cała kwota otrzymanej zaliczki lecz szacunkowa marża.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 8 ww. ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W myśl art. 29a ust. 1 cyt. ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W świetle art. 119 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Zgodnie z ust. 2 cytowanego artykułu, przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Ustawodawca nie przewidział dla usług turystyki szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego. Zatem obecna regulacja dotycząca obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia tych usług zawarta jest w treści art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z której wynika, że obowiązek podatkowy również w przypadku usług turystyki opodatkowanych według szczególnej procedury, o której mowa w art. 119 ustawy, powstaje z chwilą wykonania usługi.

Jednocześnie do otrzymanych zaliczek stosować należy przywołany wyżej art. 19a ust. 8 tej ustawy, na podstawie którego, jeśli przed wykonaniem usługi została uiszczona całość lub część zapłaty należnej z tytułu wykonania usługi, obowiązek podatkowy powstaje z tą chwilą w części otrzymanej zapłaty.

Zatem w przypadku otrzymania zapłaty przed wykonaniem usługi turystyki, podatnik powinien obliczyć kwotę podatku od otrzymanej zaliczki przy uwzględnieniu, że podstawą opodatkowania w tym przypadku, tak jak w przypadku wykonania usługi, jest również marża. W momencie otrzymania zaliczki na poczet usługi turystyki, z uwagi na szczególną procedurę przy świadczeniu tych usług, w sytuacji gdy nie zostały jeszcze faktycznie poniesione koszty, podatnik powinien przyjąć marżę taką, którą skalkulował przy określaniu ceny danej usługi, obliczoną w oparciu o przewidywane koszty. Cena usługi turystycznej, co do zasady, jest stała dla danego klienta i znana już przy dokonywaniu pierwszych przedsprzedaży tej usługi. W takiej sytuacji podatnik powinien posiadać stosowną dokumentację, która potwierdzałaby, że skalkulowane koszty uwzględniane przy wyliczeniu ceny i marży mają swoje uzasadnienie (np. umowy zawarte z hotelami, przewoźnikami, ubezpieczycielami).

Natomiast w sytuacji, gdy znane będą już faktyczne koszty poniesione z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty w odniesieniu do danej imprezy i kwota marży obliczona przy uwzględnieniu tych kosztów będzie inna niż wcześniej skalkulowana, podatnik powinien dokonać korekty podatku w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym usługa została wykonana.

Koszty, które zostaną poniesione w okresach późniejszych niż okres wykonania usługi, powinny być rozliczone poprzez stosowną korektę deklaracji podatkowej złożonej za okres, w którym doszło do wykonania usługi. Należy bowiem zauważyć, że obowiązek podatkowy nie powstaje w stosunku do tych usług później niż z chwilą ich wykonania.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że otrzymanie zaliczki na poczet wykonania usługi turystyki zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy rodzi powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, zatem z tytułu otrzymywanych zaliczek na poczet usługi turystyki w celu ustalenia kwoty podatku należnego jak słusznie Spółka wskazała zobowiązana jest do wstępnego ustalenia wysokości marży. Natomiast podstawę opodatkowania stanowić będzie zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy kwota prognozowanej marży, bez kwoty podatku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy