Temat interpretacji
Ponieważ nabywane w ramach realizacji projektu towary i usługi służą wykonywaniu przez Spółkę usług szkoleniowych, a usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, w przedmiotowej sprawie nie została spełniona główna przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego związek towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27.06.2011 r. (data wpływu 04.07.2011 r.) uzupełnionym w dniu 21.09.2011r. na wezwanie Organu z dnia 06.09.2011r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 04.07.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 14.09.2011r. (data wpływu 21.09.2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 06.09.2011r.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Firma, w której obszarze działalności znajdują się m.in. szkolenia zawodowe, realizuje projekt m.in. w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (POKL), w 100% finansowany z Europejskiego Funduszu Społecznego (EFS). Występuje o przyznanie dotacji, a następnie realizuje projekt. Dotacja jest przeznaczona na pokrycie ściśle określonych wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją danego projektu. Wydatki kwalifikowane obejmują także podatek naliczony VAT związany z zakupem towarów i usług. G. składa jednocześnie oświadczenie wobec instytucji finansującej dany projekt, iż nie będzie korzystała z prawa do odliczenia w zakresie wspomnianego podatku VAT. Działania są prowadzone bez wkładu własnego firmy. G. zawiera z Instytucją Pośredniczącą umowę o dofinansowanie projektu w ramach POKL. Spółka prowadzi działania związane bezpośrednio z organizacją szkolenia. Szkolenia w ramach projektu prowadzone będą dla uczestników spełniających określone kryteria (np. pozostający bez zatrudnienia) zapewnia trenera, materiały szkoleniowe, salę, wyżywienie i inne zw. bezpośrednio z organizacją szkolenia m.in. zw. z zarządzaniem projektem, rozliczaniem i promocją oraz wydatki wewnętrzne np. koszty zatrudnienia personelu. Uczestnicy nie ponoszą żadnych opłat. Część działań jest prowadzona przez podmioty zewnętrzne - podwykonawców. Niektórzy wystawiają faktury VAT, w których wykazywany jest VAT należny.
Usługi Podwykonawców obejmujące przeprowadzenie szkolenia są zwolnione od podatku VAT (jako usługi edukacyjne) - wystawiają oni na Spółkę z tytułu świadczenia takich usług faktury VAT ze stawką zw. Ponadto Spółka nabywa usługi i towary niepodlegające zwolnieniu od podatku VAT (zakup usług wynajmu sali szkoleniowej, zakup materiałów piśmiennych dla uczestników szkolenia). W takich przypadkach Spółka otrzymuje faktury VAT, w których wykazany jest należny podatek. W niektórych przypadkach zakup tego rodzaju towarów i usług dokonywany jest bezpośrednio przez Spółkę, a niekiedy nabywa je firma szkoleniowa, wystawiając na Spółkę fakturę za usługę szkoleniową obejmującą koszty związane z realizowanym szkoleniem.
Dotacja otrzymana przez G. pokryje 100% wydatków kwalifikowanych projektu (łącznie z wydatkami dotyczącymi zatrudnienia pracowników realizujących projekt). Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że zorganizowała ponad kilkaset szkoleń. Wszystkie szkolenia zgłaszane są do Ministerstwa Infrastruktury w celu nadania numeru szkolenia zgodnie z treścią § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 30 lipca 2010r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości (Dz. U. Nr 140, poz. 945 ). Spółka organizowała takie szkolenia jak m.in. Remont, modernizacja i nadbudowa - przepisy, finansowanie, organizacja przedsięwzięcia, Analiza ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz wpływ świadectwa energetycznego na pracę zarządcy., Rozliczenia we Wspólnocie Mieszkaniowej - podatki, księgowość, prawo, orzecznictwo.
Celem każdego szkolenia jest podniesienie kwalifikacji zawodowych uczestników. Uczestnicy po odbytym szkoleniu otrzymują zaświadczenia oraz zostają zgłoszeni do Ministerstwa Infrastruktury w celu uaktualnienia odbytych godzin szkoleniowych. Szkolenia organizowane są w skali ogólnopolskiej. Szkolenia organizowane przez Spółkę mają na celu kształcenie oraz podnoszenie kwalifikacji zawodowych uczestników szkolenia pracujących w branży zarządzania nieruchomościami, art. 196 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U z 2010r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.). Programy kursów specjalistycznych, szkoleń lub seminariów, mających na celu doskonalenie kwalifikacji zawodowych, o których mowa w art. 175 ust. 2, art. 181 ust. 2 oraz art. 186 ust. 2 ww. ustawy podlegają zgłoszeniu do Ministra Infrastruktury. Poprzez odbyte szkolenia uczestnicy poszerzają swoją wiedzę z dziedziny nieruchomości, co pozwala im na swobodne wykonywanie swoich obowiązków zawodowych. Jednocześnie dzięki szkoleniom uzyskują najaktualniejsze informacje z rynku zarządzania nieruchomościami, gdyż Spółka na bieżąco monitoruje stronę Ministerstwa Infrastruktury i wszelkie zmiany w przepisach na bieżąco są przekazywane uczestnikom na szkoleniu. Uczestnicy uzyskują zaświadczenia o odbytych godzinach edukacyjnych i są zgłaszani do Ministerstwa Infrastruktury.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług dotyczących realizacji projektu (stanowiących koszty kwalifikowane)...
Zdaniem Wnioskodawcy nie ma możliwości odliczenia podatku, ponieważ zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia przysługuje w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Szkolenia Spółki świadczone są nieodpłatnie - nie istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, w zamian za wykonanie usługi nie wypłaca się wynagrodzenia świadczącemu usługę - w całości finansowane ze środków unijnych. Zatem dotacja ta, jako niezwiązana z dostawą towarów lub świadczeniem usług, nie będzie stanowić obrotu (podstawy opodatkowania), o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy. W związku z powyższym, przedmiotowa dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Nieodpłatna dostawa towarów oraz nieodpłatne świadczenie usług, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.
Tak więc niespełniona została podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
Za odpłatne świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.
Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.
W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka prowadzi szkolenia zawodowe finansowane w 100% ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi na realizację przedmiotowych szkoleń.
Kwestię prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego reguluje art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z dyspozycją zawartą w tym przepisie, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.
Zatem w przedmiotowej sprawie należy ustalić, czy nabywane w ramach realizacji opisanego projektu towary i usługi mają związek z wykonywaniem przez Spółkę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
Jak wynika z wniosku w ramach realizacji projektu Wnioskodawca świadczy usługi szkoleniowe zatem nabywane w ramach realizacji opisanego projektu towary i usługi służą wykonywaniu usług szkoleniowych. Należy więc rozważyć, czy usługi te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Celem każdego szkolenia realizowanego przez Spółkę jest podniesienie kwalifikacji zawodowych uczestników. Uczestnicy po odbytym szkoleniu otrzymują zaświadczenia oraz zostają zgłoszeni do Ministerstwa Infrastruktury w celu uaktualnienia odbytych godzin szkoleniowych. Szkolenia organizowane są w skali ogólnopolskiej i mają na celu kształcenie oraz podnoszenie kwalifikacji zawodowych uczestników pracujących w branży zarządzania nieruchomościami. Realizacja szkoleń realizowanych przez Spółkę finansowana jest w 100% ze środków EFS. Spółka wskazała również, że realizowane przez nią szkolenia są nieodpłatne, uczestnicy nie wypłacają Spółce żadnego wynagrodzenia za udział w szkoleniach. Zatem świadczone przez Spółkę przedmiotowe usługi szkoleniowe są usługami nieodpłatnymi Spółce nie przysługuje wynagrodzenie od usługobiorców (uczestników szkoleń).
Jak wskazano wcześniej na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega jedynie odpłatne świadczenie usług. Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
W analizowanym stanie faktycznym Spółka w zamian za świadczoną usługę szkoleniową nie otrzymuje od jej odbiorców żadnego wynagrodzenia w postaci zapłaty ceny bądź ekwiwalentu.
Ustawodawca w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług nakazuje uznawać również wszelkie nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Zatem w pewnych przypadkach nieodpłatne świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT tak jak świadczenie odpłatne.
Biorąc pod uwagę analizowany stan faktyczny należy stwierdzić, iż powyższy przepis nie znajdzie tu zastosowania, gdyż nieodpłatne świadczenie usług szkoleniowych przez Spółkę ma związek z jej działalnością gospodarczą. Jak bowiem wskazano we wniosku w obszarze działalności Spółki znajdują się m.in. szkolenia zawodowe. Realizowane przez Spółkę nieodpłatne świadczenie usług szkoleniowych ma więc związek z celem działalności gospodarczej Spółki, w obszarze której znajdują się szkolenia zawodowe.
W związku z powyższym świadczone przez Spółkę w ramach realizacji opisanego projektu usługi szkoleniowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
Odnosząc się do kwestii opodatkowania otrzymanej przez Spółkę dotacji ze środków Unii Europejskiej należy wskazać, że zgodnie z art. 29 ust. 1 powoływanej ustawy podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie ceny konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Dla określenia, czy dane dotacje mają, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlegają opodatkowaniu istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że otrzymana przez Spółkę dotacja ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego nie ma jakiegokolwiek związku ze sprzedażą, nie jest przyznawana jako dopłata do ceny usługi, a przeznaczona jest na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanego programu (dotacja kosztowa). To oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży.
Zatem otrzymana przez Spółkę dotacja nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu, gdyż nie stanowi czynności wymienionej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
Podsumowując zatem, ponieważ nabywane w ramach realizacji projektu towary i usługi służą wykonywaniu przez Spółkę usług szkoleniowych, a usługi te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, w przedmiotowej sprawie nie została spełniona główna przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego związek towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi. W rezultacie Spółce nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług dotyczących realizacji omówionego we wniosku projektu.
Stanowisko Spółki przedstawione do zadanego we wniosku pytania należało zatem uznać za prawidłowe.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie