Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 18.11.2005, sygn. PP II 443/1/257/322/05, Dolnośląski Urząd Skarbowy
Temat interpretacji
Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, w dniu 28.06.2005 r. Spółka wystawiła fakturę VAT kontrahentowi posiadającemu siedzibę poza terytorium Polski. Faktura ta dotyczy usług projektowych odnoszących się do obiektu budowlanego położonego poza terytorium Polski. Należność wynikająca z przedmiotowej faktury została zapłacona, a z uzyskanych środków, Spółka poniosła w końcu czerwca oraz w lipcu wydatki na częściowe uregulowanie zobowiązań wobec podwykonawców, zakup zestawów komputerowych oraz inne wydatki. Spółka wskazuje, iż nie miała możliwości dokonania wszystkich zakupów w jednym miesiącu (czerwcu), gdyż otrzymała zapłatę wynikającą z faktury dokumentującej świadczenie usługi pod koniec czerwca, natomiast realizacja zakupu zestawów komputerowych trwała do 2 tygodni. Jak wskazuje Podatnik, zakup komputerów, jak i inne zakupy są przeznaczone wyłącznie do realizacji kontraktu poza terytorium kraju. Realizacja ta rozpoczęła się w kwietniu 2005 r., a przewidywany czas jej trwania wynosi 3 lata. Od momentu rozpoczęcia realizacji kontraktu, Spółka nie dokonuje żadnej sprzedaży na terytorium kraju. Ponadto, jak wskazuje Podatnik, w miesiącu, którego dotyczy zapytanie o prawo do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku na rachunek bankowy, realizacja kontraktu była w fazie wdrażania i w związku z tym, Spółka nie wystawiła w tym miesiącu żadnych faktur dokumentujących świadczenie usługi.
Zdaniem Podatnika, przysługuje mu prawo do zwrotu różnicy podatku od towarów i usług na rachunek bankowy w rozliczeniu za miesiąc, w którym nie dokonywał czynności opodatkowanych, lecz dokonał zakupów związanych z realizacją kontraktu (świadczeniem usług) poza terytorium kraju, która to realizacja miała miejsce m. in. w okresie rozliczeniowym, w którym Podatnik dokonał zakupu.
W ocenie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu, przedstawione przez Podatnika stanowisko w sprawie, jest nieprawidłowe.
Z przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego wynika, iż świadczy on usługi wyłącznie poza terytorium kraju, nie dokonując sprzedaży opodatkowanej na terytorium kraju. W sytuacji takiej znajduje zatem zastosowanie art. 87 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zgodnie z którym, na umotywowany wniosek, podatnikom dokonującym dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju i niedokonującym sprzedaży opodatkowanej przysługuje zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1, w terminie określonym w ust. 4. Przepis ten odwołuje się do art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, który stanowi, iż Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami. Rozpatrując zatem prawo Podatnika do zwrotu nadwyżki podatku na rachunek bankowy w rozliczeniu za dany okres, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy podatek naliczony stanowiący tę nadwyżkę mógłby być odliczony w tym okresie, gdyby czynności były wykonywane przez Podatnika na terytorium kraju.
Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jak stanowi ust. 11 wskazanego artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy. Należy jednak mieć na uwadze, iż zgodnie z art. 86 ust. 19 ustawy, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 10, 11, 12, 16 lub 18, podatnik nie wykonał czynności opodatkowanych, kwotę podatku naliczonego za ten okres przenosi się do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy. Jak już jednak wskazano, Podatnik nie dokonuje w ogóle czynności opodatkowanych, a jedynie świadczy usługi poza terytorium kraju. Jednakże regulacje zawarte w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy umożliwiają w takim przypadku odliczenie kwoty podatku związanego z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do tych czynności. Prawo to powinno jednak być oceniane przez pryzmat prawa do odliczenia podatku związanego z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do czynności podlegających opodatkowaniu na terytorium kraju. Skoro zatem ustawodawca zastrzegł, iż w przypadku braku wykonywania przez Podatnika w danym okresie czynności opodatkowanych, kwotę podatku naliczonego za ten okres przenosi się do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy - stwierdzić należy, iż w przypadku braku w danym okresie świadczenia usług poza terytorium kraju (które dla celów prawa do odliczenia należy traktować jakby były wykonywane na terytorium kraju), kwotę podatku naliczonego za ten okres także przenosi się do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.
Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego, zauważyć należy, iż realizacja zawartego kontraktu następuje w określonych etapach. Kwota podatku naliczonego, związanego z zakupami służącymi wykonaniu usług, ujęta została w rozliczeniu za okres, w którym podatnik był w trakcie realizacji jednego z etapów kontraktu. Jednakże etap ten nie został w tym okresie ukończony i nie została wystawiona faktura dokumentująca wykonanie prac. Skoro usługi nie zostały w danym okresie jeszcze wykonane, lecz były w fazie realizacji, Podatnik powinien przenieść kwotę podatku naliczonego za ten okres do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy.
Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym Podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związaną z zakupem przedmiotowych towarów i usług, w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (lub dostawy towarów albo świadczenia usług poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju). Jednakże ze względu na brak czynności (świadczenia usług poza terytorium kraju) wykonywanych w danym okresie, Spółka powinna przenieść kwotę podatku naliczonego za ten okres do rozliczenia na następny okres rozliczeniowy. Prawo do zwrotu nadwyżki podatku powstanie zatem dopiero w rozliczeniu za okres, w którym podatnik wykona usługę poza terytorium kraju (a nie w trakcie jej realizacji).
Zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu sporządzenia wniosku.