Interpretacja indywidualna z dnia 12.02.2018, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.14.2018.1.WR, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Prawo do odliczenia podatku naliczonego

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 stycznia 2018 r. (data wpływu 19 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług- jest prawidłowe .

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina M. jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość tych zadań jest realizowana w ramach reżimu publiczno-prawnego. Niemniej jednak, wybrane czynności gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilno-prawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom ustawy o VAT. W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilno-prawnych gmina dokonuje:

1. Transakcji opodatkowanych VAT według odpowiednich stawek podatku VAT. Czynności wykonywane przez gminę podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT:
   
   1. dzierżawa gruntów
   2. sprzedaż działek pod zabudowę
   3. wynajem pomieszczeń do celów prowadzenia działalności gospodarczej i innej
   4. sprzedaż mienia komunalnego
   5. dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków
2. Transakcji zwolnionych
   
   1. wynajem pomieszczeń na cele mieszkalne
   2. dzierżawa gruntów na cele rolnicze
   
   Po stronie gminy występują także zdarzenia spoza VAT (tj. zdarzenia nie podlegające ustawie o VAT):
3. Transakcji polegających na uzyskiwaniu przez gminę dochodów i przychodów w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r., o finansach publicznych (t.j. Dz. U. z 2017 poz. 2077), w powiązaniu z ustawą z dnia 13 listopada 2003r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1453)
4. Transakcji niezwiązanych z uzyskaniem wpływów - w tym m.in. budowa gminnej infrastruktury drogowej.
   
   

W zakresie czynności A-B gmina występuje jako podatnik podatku VAT - art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), natomiast w zakresie czynności C-D gmina działa jako organ władzy publicznej w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina w 2017 roku zrealizowała zadanie inwestycyjne pn. Przebudowa drogi gminnej" w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Po zakończeniu inwestycji, przebudowaną drogę przyjęto na stan środków trwałych Gminy. Przedmiotowa droga jest udostępniona użytkownikom nieodpłatnie, Gmina nie pobiera z tego tytułu żadnych opłat.

Wszelkie faktury, dotyczące inwestycji zostały wystawione na Gminę M.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę drogi gminnej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust.1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaję się osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W ocenie Gminy, przebudowa drogi gminnej związana jest z wykonywaniem przez Gminę czynności o charakterze publicznoprawnym. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W pkt 2 cytowanego przepisu zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ponadto warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest ustalenie, czy towary i usługi przy zakupie których naliczono VAT, zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz czy pozostają one w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi. Gmina w tej sytuacji nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż nie będzie zawierała umów cywilnoprawnych i w związku z czym nie będzie świadczyła odpłatnej usługi o której mowa w art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując Gmina stoi na stanowisku, iż działalność w zakresie przebudowy drogi gminnej podlega wyłączeniu z zakresu ustawy o VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, gdyż Gmina działała tutaj jako organ władzy publicznej (art. 7 ustawy o samorządzie gminnym). W związku z powyższym, Gmina nie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę drogi gminnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.; dalej jako: ustawa lub ustawa o VAT).

Zgodnie z tym przepisem w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z treści powołanych przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem jednostka samorządu terytorialnego działa w charakterze podatnika wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określone w art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będąca jednostką samorządu terytorialnego, zrealizowała zadanie inwestycyjne pn. Przebudowa drogi gminnej. Realizacja tego zadania nastąpiła w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. Za prace wykonane w ramach tej inwestycji były wystawiane faktury na Gminę M..

Zgodnie z opisem stanu faktycznego przebudowana droga jest udostępniana użytkownikom nieodpłatnie i Gmina nie pobiera z tytułu korzystania z niej żadnych opłat..

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stwierdzenia, czy Gmina ma możliwość, z tytułu poniesionych kosztów na realizację wyżej wskazanej inwestycji, odliczenia podatku od towarów i usług?

Rozważając możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z prawa do odliczenia podatku VAT należy wskazać, iż w świetle art. 86 ustawy o VAT, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację tego prawa jest związek dokonanych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem prawo do odliczenia powstaje, jako konsekwencja dokonania przez podatnika określonych zakupów, które są następnie wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, należy uznać, że Wnioskodawca, dokonując zakupów celem realizacji ww. inwestycji, nie nabywał ich do działalności gospodarczej i tym samym nie działał w charakterze podatnika podatku VAT.

Co więcej, stosownie do przytoczonego powyżej art. 15 ust. 6 ustawy Organy władzy publicznej nie mogą być uznane za podatnika w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, za wyjątkiem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jednocześnie wskazać należy, że Wnioskodawca przeprowadzając wskazaną we wniosku inwestycję wykonała zadanie własne ustalone przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1875 t.j. ze zm.). Zgodnie, bowiem z art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy w szczególności zadania własne obejmują sprawy: gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego. Zatem Gmina dokonując przebudowy drogi realizowała zadanie nałożone przez ustawę, z której to inwestycji nie będzie też czerpać żadnych dochodów. Tym samym Gmina w przedmiotowej sprawie nie występuje w roli podatnika podatku od towarów i usług.

Ponadto, rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć również na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego. Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane przez podatnika towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Reasumując, jak wynika z okoliczności sprawy realizacja zadania nie była wykorzystana do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Droga, która została przez Gminę zmodernizowana nie jest dla Wnioskodawcy źródłem jakichkolwiek przychodów, które mogłyby być przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, skoro Wnioskodawca w związku z realizacją inwestycji, nie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, a efekt realizacji inwestycji nie jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to stwierdzić należy, że nie został spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia stanu faktycznego.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Równocześnie przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie zapytania zainteresowanego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [], w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej