Temat interpretacji

Czy fakt, że faktury wystawiane były na Urząd Gminy, a nie na Gminę oraz, że deklaracje sporządzał Urząd Gminy z numerem NIP Urzędu Gminy uniemożliwiać będzie obniżenie podatku naliczonego o podatek należny w poszczególnych miesiącach 2008 i 2009 roku (Gmina nie posiada statusu podatnika VAT czynnego)?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Urzędu Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2009 r. (data wpływu 25 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Urząd Gminy jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Urząd Gminy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zadania własne Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji i oczyszczania ścieków komunalnych realizowane są w Gminie w ten sposób, że inwestycje z tego zakresu w imieniu Gminy realizuje Wnioskodawca (Urząd Gminy), natomiast zadania bieżące wykonuje powołany w tym celu przez Radę Gminy Zakład Wodociągów i Kanalizacji Gminy Spółka z o.o. (Spółka ze 100 % udziałem Gminy).

Do końca 2007 r. wytworzone inwestycje przekazywane były ww. Spółce, nieodpłatnie w użytkowanie, na podstawie umów użyczenia. W Urzędzie Gminy nie wystąpiły opodatkowane przychody pochodzące ze sprzedaży wody i oczyszczania ścieków ani też z tytułu nieodpłatnej umowy przekazania, jaką jest umowa użyczenia. Nie występował więc podatek należny, który mógłby być obniżony o podatek naliczony w związku z nabywaniem towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją. Czynności opodatkowane występowały w Zakładzie Wodociągów i Kanalizacji. Zakład obniżał podatek naliczony o podatek należny ale tylko z tytułu prowadzonej przez siebie działalności bieżącej.

Wnioskodawca poinformował, że:

• stroną w zawartych umowach cywilnoprawnych o wykonywanie inwestycji jest Gmina,

• umowy są sygnowane numerem NIP Gminy,

• faktury są wystawiane na Urząd Gminy, na których używany jest NIP Urzędu Gminy,

• deklaracje VAT-7 sporządza Urząd Gminy z numerem NIP Urzędu Gminy.

Na podstawie umów zawartych w 2008 r. Gmina realizowała zadania polegające na wodociągowaniu i kanalizowaniu wsi. Zadania te nie zostały w 2008 r. zakończone i są nadal kontynuowane w roku bieżącym. W 2009 r. Gmina będzie realizowała kolejne zadania z zakresu wodociągów, kanalizacji, budowy stacji uzdatniania wody i oczyszczalni ścieków zarówno na podstawie umów już zawartych lub umów, które dopiero zostaną zawarte. Począwszy od 2009 r. Gmina zamierza przekazywać zakończone inwestycje, w postaci wytworzonego majątku trwałego, Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji w użytkowanie na podstawie umów dzierżawy. Przekazane zostaną umowami dzierżawy zarówno te środki trwałe, które w większości sfinansowane zostały w 2008 r., jak i te sfinansowane w całości w 2009 r. Dla celów cenotwórczych wody i ścieków zakłada się niewielkie wynagrodzenie w postaci czynszu dzierżawnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy fakt, że faktury wystawiane były na Urząd Gminy, a nie na Gminę oraz, że deklaracje sporządzał Urząd Gminy z numerem NIP Urzędu Gminy uniemożliwiać będzie obniżenie podatku naliczonego o podatek należny w poszczególnych miesiącach 2008 i 2009 roku (Gmina nie posiada statusu podatnika VAT czynnego)...

Zdaniem Wnioskodawcy, interpretacje co do statusu Urzędu Gminy jako nie podatnika VAT nie są ujednolicone. Rozpatrywane są opcje, że:

1. podatnikiem VAT jest wyłącznie Gmina a nie jej Urząd,
2. podatnikiem VAT jest wyłącznie Urząd a nie sama Gmina,
3. podatnikiem VAT są zarówno Gmina jak i jej Urząd.

W związku z powyższym Wnioskodawca (Urząd Gminy) stoi na stanowisku, że Gmina może ubiegać się o obniżenie podatku VAT należnego lub zwrot podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji wodno-kanalizacyinych, jeśli zostanie sporządzona korekta deklaracji VAT-7 za określone miesiące 2008 i 2009 roku zaś fakt, że Gmina nie posiada statusu podatnika VAT czynnego, a faktury wystawiane były na Urząd Gminy oraz, że deklaracje VAT składał Urząd Gminy, nie powinny uniemożliwiać domagania się zwrotu lub obniżenia podatku.

W ocenie Wnioskodawcy, ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej.

Warunkiem ubiegania się o zwrot podatku VAT naliczonego będzie umowa dzierżawy wytworzonego majątku, generująca przychód opodatkowany, z którego spodziewany podatek należny będzie niższy od naliczonego w fakturach potwierdzających nabycie towarów i usług w procesie wytwarzania dzierżawionego majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty, czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Urząd Gminy) realizuje inwestycje Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji i oczyszczania ścieków komunalnych, natomiast zadania bieżące wykonuje powołana w tym celu przez Radę Gminy Spółka z o.o. (100 % udziałów Gminy). Wnioskodawca poinformował, że stroną w zawartych umowach cywilnoprawnych o wykonywanie inwestycji jest Gmina, umowy te są sygnowane numerem NIP Gminy. Natomiast faktury wystawiane są na Urząd Gminy, na których używany jest jego NIP. Deklaracje VAT-7 sporządzane są przez Urząd Gminy z numerem NIP Urzędu Gminy.

Jak rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-670/09-4/MR, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (Gminy i Urzędu) jest wyłącznie Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Urząd Gminy, w ramach realizacji zadań Gminy, nie jest uprawniony ani do wystawiania, ani otrzymywania faktur VAT, jak również składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy oraz własnego NIP). Wszelkie bowiem dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP faktury VAT, deklaracje VAT sporządzane przez Urząd lub wpływające do Urzędu dotyczące czynności przypisanych prawnie gminom, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności, czyli numerem NIP Gminy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Wykładnia literalna i celowościowa cyt. wyżej przepisu, jednoznacznie wskazują, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w sytuacji, kiedy zostaną spełnione następujące warunki:

• odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,

• towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (wyłączenie to w przypadku Wnioskodawcy nie ma zastosowania).

Zgodnie z cytowanym przepisem art. 88 ust. 4 ustawy, status podatnika czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest w momencie wykazywania odliczenia.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy), kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym stosownie do art. 86 ust. 10 do ust. 15 ustawy. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego co wprost wynika z art. 86 ust. 10 ustawy jest przy tym, zazwyczaj otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem, prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u podatnika, o ile wykaże, że zakupy były związane z działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia podatku, od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja tego prawa, następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że faktury dokumentujące zakup usługi związanej z przedmiotową inwestycją zostały wystawione na Urząd Gminy, a nie na podmiot będący zgodnie z treścią umowy beneficjentem inwestycji, tj. Gminę. Do chwili obecnej Gmina nie jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Jednakże, zakupy związane z realizacją inwestycji z zakresu wodociągów, kanalizacji, budowy stacji uzdatniania wody i oczyszczalni ścieków który to wytworzony majątek trwały będzie następnie przedmiotem dzierżawy służą niewątpliwie Gminie (nie Urzędowi Gminy) czynnościom opodatkowanym.

Dokumenty księgowe (faktury VAT, deklaracje VAT) powinny być wystawiane i sporządzane przez Urząd Miejski z numerem identyfikacji podatkowej Gminy jeśli dotyczą czynności przypisanych prawnie tej Gminie. Ponadto, stwierdzić należy, że ww. przepisy nie pozwalają na zamienne posługiwanie się numerami identyfikacji podatkowej przez Urząd Gminy i Gminę. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest Gmina, a Urząd Gminy może działać wyłącznie w charakterze jednostki pomocniczej organu wykonawczego. W przypadku, gdy Gmina jest stroną umowy, to faktura na zakup usługi powinna zawierać NIP Gminy.

Przepis art. 96 ust. 1 ustawy stanowi, iż podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Wobec powyższego, skoro faktury dotyczące przedmiotowej inwestycji wystawiane były na Urząd Gminy, a Gmina nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT należy stwierdzić, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotową inwestycją.

Jednakże w przypadku, gdyby faktury zostały wystawione prawidłowo na beneficjenta inwestycji, tj. na Gminę, to przysługiwałoby jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z realizacją inwestycji, gdyż związane są z wykonywaniem czynności opodatkowanych (umowy dzierżawy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Urząd Gminy. Wniosek w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego prawidłowości wystawiania faktur został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2009 r. nr ILPP2/443-670/09-4/MR. Natomiast w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego dla Gminy wydano postanowienie o odmowie wszczęcia z dnia 12 sierpnia 2009 r. nr ILPP2/443-670/09-2/MR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPP2/443-670/09-4/MR, interpretacja indywidualna

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu