Podatek od towarow i uslug w zakresie uznania sprzedazy ww. zestawow za dostawe poszczegolnych towarow wchodzacych w sklad tych zestawow oraz zastos... - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 03.11.2015, sygn. ILPP2/4512-1-601/15-2/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Temat interpretacji

Podatek od towarow i uslug w zakresie uznania sprzedazy ww. zestawow za dostawe poszczegolnych towarow wchodzacych w sklad tych zestawow oraz zastosowania wlasciwej stawki podatku dla dostawy tych towarow oraz ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedazy produktow w zestawach promocyjnych.

Na podstawie art. 14b ? 1 i ? 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z pozn. zm.) oraz ? 6 pkt 4 rozporzadzenia Ministra Finansow z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowaznienia do wydawania interpretacji przepisow prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu dzialajacy w imieniu Ministra Finansow stwierdza, ze stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2015 r. (data wplywu 3 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisow prawa podatkowego dotyczacej podatku od towarow i uslug w zakresie:

uznania sprzedazy ww. zestawow za dostawe poszczegolnych towarow wchodzacych w sklad tych zestawow i zastosowania wlasciwej stawki podatku dla dostawy tych towarow ? jest prawidlowe,
ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedazy produktow w zestawach promocyjnych ? jest nieprawidlowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2015 r. zostal zlozony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczacej podatku od towarow i uslug w zakresie uznania sprzedazy ww. zestawow za dostawe poszczegolnych towarow wchodzacych w sklad tych zestawow i zastosowania wlasciwej stawki podatku dla dostawy tych towarow oraz ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedazy produktow w zestawach promocyjnych.

We wniosku przedstawiono nastepujace zdarzenie przyszle.

Spolka jest polskim podatnikiem VAT. Prowadzi lokal, w ktorym oferuje/sprzedaje produkty zywnosciowe. Ponadto Spolka sprzedaje napoje alkoholowe na podstawie uzyskanych zezwolen.

Lokal prowadzony przez Spolke stanowi odzwierciedlenie polskich lokali z lat 60-tych XX wieku, w ktorych serwowano szeroka game przekasek oraz napoje alkoholowe (wystroj lokalu Wnioskodawcy jest przygotowywany, aby oddac wspomniany klimat). W przedmiotowym Lokalu Wnioskodawca oferuje klientom dania cieple oraz zimne przekaski, a takze napoje zimne i cieple, w tym napoje alkoholowe.

Wnioskodawca planuje wdrozyc strategie marketingowa, ktora zapewni wzrost sprzedazy przekasek, bowiem na ich sprzedazy moze uzyskac najwieksza marze, a obecnie ich sprzedaz nie znajduje sie na zadowalajacym poziomie.

Wskazana strategia marketingowa polegala bedzie na sprzedazy przekasek w zestawach promocyjnych z napojami, w tym napojami alkoholowymi.

Obecnie cena samych przekasek wynosi 1,85 zl netto lub 1,90 zl netto w zaleznosci od rodzaju przekaski i stawki VAT dla niej obowiazujacej 8% lub 5%, zas cena napoju wynosi 3,25 zl netto.

Planowane zestawy beda sprzedawane po cenie promocyjnej 3,48 zl netto lub 3,53 netto, w zaleznosci od rodzaju przekaski i stawki VAT dla niej obowiazujacej 8% lub 5%. Rabatowaniu podlegac bedzie tylko jeden produkt - napoj, gdyz ze wzgledu na wieksza marze Spolka nie obniza ceny produktu, na ktorym moze wiecej zyskac.

Przedmiotem dostawy bedzie zestaw, w sklad ktorego wchodzic beda poszczegolne produkty: napoj i przekaska, pomiedzy ktorymi brak jest zwiazku pozwalajacego na uznanie takiego zestawu za jedna rzecz. Przedmiotem dostawy nie jest jeden towar, ale poszczegolne produkty.

Na paragonie fiskalnym beda to dwie pozycje: przekaska ? 1,85 zl netto lub 1,90 zl netto opodatkowana stawka VAT obnizona ? 8% lub 5% w zaleznosci od rodzaju przekaski, napoj ? 1,63 zl netto opodatkowany stawka VAT podstawowa ? 23%.

Wnioskodawca ma zatem nadzieje, ze planowana strategia marketingowa przyczyni sie do zwiekszenia sprzedazy przekasek w jego lokalu.

W zwiazku z powyzszym opisem zadano nastepujace pytania:

Czy w przypadku sprzedazy towarow w opisanym zestawie promocyjnym podstawa opodatkowania VAT, ustalana odrebnie dla kazdego z towarow tworzacych zestaw promocyjny, bedzie kwota nalezna za sprzedaz danego towaru, pomniejszona o kwote naleznego podatku VAT, tj. w przypadku przekaski cena sprzedazy, w przypadku napoju cena sprzedazy uwzgledniajaca udzielony rabat...
Czy Wnioskodawca prawidlowo traktuje sprzedaz zestawu jako sprzedaz dwoch oddzielnych towarow, w zwiazku z czym wykazuje na paragonie fiskalnym zestaw promocyjny jako dwie pozycje opodatkowane roznymi stawkami VAT, tj. dla przekaski stawka obnizona 8% lub 5% w zaleznosci od rodzaju przekaski, a dla napoju (w tym napoju alkoholowego) stawka podstawowa 23%...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

W przypadku sprzedazy towarow w rozpatrywanych zestawach promocyjnych, w ktorych rabatowaniu podlega tylko jeden z towarow, podstawa opodatkowania VAT, ustalana odrebnie dla kazdego z towarow tworzacych zestaw promocyjny, bedzie w przypadku: przekaski ? kwota nalezna za sprzedaz danego towaru, pomniejszona o kwote naleznego podatku VAT, w przypadku napoju ? analogicznie, dodatkowo cena sprzedazy bedzie uwzgledniala udzielony rabat.

Nalezy podkreslic, ze sprzedaz towarow (w tym przekasek i napojow) w tzw. zestawach promocyjnych, dla celow podatku VAT, nalezy traktowac jako sprzedaz poszczegolnych towarow odrebnie. W przypadku bowiem, gdy przedmiotem dostawy jest zestaw kilku towarow, pomiedzy ktorymi brak jest zwiazku umozliwiajacego uznanie takiego zestawu za jedna rzecz w rozumieniu Kodeksu cywilnego, to nie mozna przyjac, ze przedmiotem dostawy jest jeden towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie zarowno w orzecznictwie Europejskiego Trybunalu Sprawiedliwosci, jak i w orzecznictwie polskich sadow administracyjnych, w tym miedzy innymi, w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 22 sierpnia 2008 r., sygn. akt I FSK 994/07.

Odnosnie podstawy opodatkowania w przypadku udzielania rabatow zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy o VAT:

?7. Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

stanowiacych obnizke cen w formie rabatu z tytul wczesniejszej zaplaty;
udzielonych nabywcy lub uslugobiorcy opustow i obnizek cen, uwzglednionych w momencie sprzedazy;
otrzymanych od nabywcy lub uslugobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatkow poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub uslugobiorcy i ujmowanych przejsciowo?.

Ponadto zgodnie z ustepem 10 powolanego artykulu:

?Podstawe opodatkowania, z zastrzezeniem ust. 13, obniza sie 0:

kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedazy opustow i obnizek cen;
wartosc zwroconych towarow i opakowan, z zastrzezeniem ust. 11 i 12;
zwrocona nabywcy calosc lub czesc zaplaty otrzymana przed dokonaniem sprzedazy, jezeli do niej nie doszlo;
wartosc zwroconych kwot dotacji, subwencji i innych doplat o podobnym charakterze, o ktorych mowa w ust. 1?.

Wyrozniamy zatem nastepujace rodzaje rabatow:

rabaty przyznane i uwzglednione w trakcie sprzedazy ? niemajace wplywu na podstawe opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, poniewaz zaplata z tytulu sprzedazy jest kwota zadana od nabywcy pomniejszona juz o udzielony rabat uwzgledniany w momencie sprzedazy (art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy);
rabaty przyznane po dokonaniu sprzedazy ? opusty i obnizki cen ? wplywajace na obnizenie wczesniej ustalonej zaplaty; do tych rabatow ma zastosowanie art. 29a ust. 10 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania.

Podkreslic trzeba, iz ustawa o VAT, nie ogranicza podatnika w swobodzie ustalania ceny sprzedazy. W szczegolnosci nie narzuca jakie towary moga podlegac rabatowaniu, nie okresla maksymalnego pulapu udzielanych rabatow, czy ceny. Podatnik moze zatem zdecydowac, iz tylko jeden z towarow w zestawie promocyjnym podlega rabatowaniu i dowolnie ustalic wysokosc takiego rabatu. Podstawa opodatkowania VAT jest bowiem wszystko co stanowi zaplate i nie ma znaczenia, ze podatnik w danej chwili sprzedaje dany towar za cene uwzgledniajaca rabat.

Jedynie w scisle wskazanych w ustawie przypadkach organ podatkowy moze okreslic wysokosc obrotu na podstawie cen rynkowych. Takie sytuacje zostaly wskazane w art. 32 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku VAT nie maja zastosowania do stanu faktycznego analizowanego w niniejszym wniosku. Reasumujac, przepisy ustawy o VAT nie ograniczaja podatnika w swobodzie ustalania ceny czy udzielania rabatu. Jedynie w sytuacji, gdy miedzy podmiotami (kontrahentami) istnieja powiazania rodzinne, kapitalowe, majatkowe lub wynikajace ze stosunku pracy, o ktorych mowa w art. 32 ustawy o VAT, organ podatkowy moze okreslic wysokosc obrotu na podstawie przecietnych cen stosowanych w danej miejscowosci lub na danym rynku, ale tylko w sytuacji, gdyby zwiazki te mialy wplyw na ustalenie ceny.

W zwiazku z powyzszym w rozpatrywanej sprawie w przypadku sprzedazy zestawu promocyjnego ?przekaska plus napoj? podstawe opodatkowania VAT nalezy ustalic odrebnie dla przekaski i napoju. Podstawa opodatkowania VAT z tytulu sprzedazy napoju w zestawie bedzie cena sprzedazy napoju uwzgledniajaca udzielony rabat. Podstawa opodatkowania z tytulu sprzedazy przekaski w zestawie bedzie cena sprzedazy przekaski.

Podobne stanowisko zajmuja organy podatkowe przykladowo w:

Dyrektor Izby Skarbowej (dalej jako: ?DIS?) w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansow (dalej jako: ?MF?) z dnia 18 listopada 2011 r., sygn. ILPP1/443-1 130/11 - 3/MS ?Z informacji zawartych we wniosku wynika iz (...) wskutek objecia okreslonych towarow promocja, cena ich sprzedazy zostaje czasowo ustalona na poziomie symbolicznym (np. 0,1 czy 1 PLN netto). (...) nalezy stwierdzic, iz Wnioskodawca dokonuje sprzedazy towarow w cenie promocyjnej w ramach akcji marketingowej, co oznacza, ze powyzsza sprzedaz nastepuje po cenie uwzgledniajacej okreslony rabat na dany towar. (...) w przedmiotowej sprawie podstawa opodatkowania (obrotem) dla Zainteresowanego jest - zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy - kwota faktycznie nalezna od nabywcy (cena promocyjna)?.
DIS w Warszawie w interpretacji wydanej w imieniu MF z dnia 25 lutego 2013 r., sygn. IPPP1/443-1187/12-3/AP: ?Zatem, okreslajac podstawe opodatkowania, Spolka powinna jako obrot przyjac rzeczywista kwote nalezna z tytulu sprzedazy. Tym samym, w przedmiotowej sprawie podstawa opodatkowania (obrotem) dla Spolki - zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT - bedzie kwota faktycznie nalezna od nabywcy - tj. cena promocyjna 1 zloty badz 1 grosz - pomniejszona o nalezny podatek (o ile nie zachodza przeslanki okreslone w ww. art. 32 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT). W przypadku ustalenia ceny detalicznej danego towaru na poziomie 1 grosza, zgodzic sie nalezy ze Spolka, iz kwota podatku naleznego VAT zawarta w tej cenie promocyjnej wyniesie zero?.
DIS w Katowicach w interpretacji wydanej w imieniu MF z dnia 6 maja 2011 r., sygn. IBPP2/443-229/11/Cz: ?(...) na skutek objecia okreslonych towarow promocja, cena sprzedazy bedzie obnizona nawet o okolo 99% np. do jednego zlotego netto. Biorac pod uwage przedstawione we wniosku zdarzenie przyszle oraz obowiazujace w tym zakresie przepisy prawa stwierdzic nalezy, iz sprzedaz towaru w ?cenie promocyjnej? (ponizej ceny zakupu) wyczerpuje znamiona odplatnej dostawy towarow i tym samym bedzie podlegac opodatkowaniu podatkiem od towarow i uslug. Natomiast co do podstawy opodatkowania produktu sprzedawanego w ?cenie promocyjnej? uznac nalezy, iz obrot stanowi rzeczywista kwota zadana od nabywcy, a wiec w tym przypadku cena promocyjna? uwzgledniajaca juz przyznane rabaty?.

Podsumowujac, w przypadku sprzedazy przez Spolke towarow w rozpatrywanych zestawach promocyjnych, podstawe opodatkowania VAT nalezy ustalac dla kazdego z towarow wchodzacych w sklad zestawu odrebnie i odrebnie wykazac dany towar dla celow podatku VAT.

Ad 2.

Sprzedaz opisanego zestawu nalezy opodatkowac stawka VAT wlasciwa dla kazdego skladnika osobno, tj. dla przekaski stawka VAT obnizona 8% lub 5% w zaleznosci od rodzaju przekaski, dla napoju stawka VAT podstawowa 23%. Na paragonie fiskalnym beda to zatem dwie osobne pozycje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarow i uslug (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawa lub ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarow i uslug podlegaja odplatna dostawa towarow i odplatne swiadczenie uslug na terytorium kraju.

W mysl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawe towarow, o ktorej mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie sie przeniesienie prawa do rozporzadzania towarami jak wlasciciel. Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie sie rzeczy oraz ich czesci, a takze wszelkie postaci energii.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzezeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W mysl ust. 2 powolanego artykulu, dla towarow i uslug, wymienionych w zalaczniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzezeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakze na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzezeniem art. 146f:

stawka podatku, o ktorej mowa w art. 41 ust. li 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
stawka podatku, o ktorej mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule zalacznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o VAT, dla towarow wymienionych w zalaczniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

Zatem, wynikajaca z konkretnego zalacznika stawka VAT dotyczy wylacznie danego towaru z danego grupowania.

Nalezy zauwazyc, ze w rozporzadzeniu Ministra Finansow z dnia 23 grudnia 2013 r. sprawie towarow i uslug, dla ktorych obniza sie stawke podatku od towarow i uslug, oraz warunkow stosowania stawek obnizonych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1719), w 3 ust. 1 pkt 1 wskazano, ze stawke podatku wymieniona w art. 41 ust. 1 ustawy obniza sie do wysokosci 8% dla towarow i uslug wymienionych w zalaczniku do rozporzadzenia.

W pozycji 7 zalacznika do rozporzadzenia wymieniono uslugi zwiazane z wyzywieniem (PKWiU ex 56), z wylaczeniem sprzedazy:

napojow alkoholowych o zawartosci alkoholu powyzej 1,2%,
napojow alkoholowych bedacych mieszanina piwa i napojow bezalkoholowych, w ktorych zawartosc alkoholu przekracza 0,5%,
kawy i herbaty (wraz z dodatkami),
napojow bezalkoholowych gazowanych,
wod mineralnych,
innych towarow w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawka, o ktorej mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

W nomenklaturze Polskiej Klasyfikacji Wyrobow i Uslug brak jest takiego pojecia jak ?zestaw?. Wobec tego elementy tego ?zestawu?, jako konkretne produkty bedac przedmiotem klasyfikacji PKWiU, podlegaja opodatkowaniu VAT wedlug stawek im przypisanych, zgodnie z obowiazujacymi przepisami prawa podatkowego. Oznacza to, ze - co do zasady - w aspekcie podatkowym w przypadku takim mamy do czynienia ze sprzedaza odrebnych towarow, ktorych opodatkowanie (moment powstania obowiazku podatkowego, podstawa opodatkowania i stawka podatku) uzaleznione jest od ich rodzaju.

Zgodnie z wyrokiem ETS w sprawie C-42/14: ?dla celow podatku VAT kazde swiadczenie powinno byc zwykle uznawane za odrebne i niezalezne, jak wynika z art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy VAT (wyroki: Field Fisher Waterhouse, C-392/11, EU:C:2012:597, pkt 14; BGZ Leasing, C-224/11, EU:C:2013:15, pkt 29). Z utrwalonego orzecznictwa Trybunalu wynika niemniej, ze w pewnych okolicznosciach formalnie odrebne swiadczenia, ktore moga byc wykonywane oddzielnie, a zatem ktore moga oddzielnie prowadzic do opodatkowania lub zwolnienia, nalezy uwazac za jedna transakcje, jezeli nie sa one od siebie niezalezne. Jedna transakcja wystepuje w szczegolnosci wtedy, gdy dwa lub wiecej elementow albo dwie lub wiecej czynnosci, dokonane przez podatnika, sa ze soba tak scisle zwiazane, ze tworza obiektywnie tylko jedno niepodzielne swiadczenie ekonomiczne, ktorego rozdzielenie mialoby charakter sztuczny. Jest tak rowniez w sytuacji, gdy jedno lub wiecej swiadczen stanowi swiadczenie glowne, natomiast inne swiadczenie lub swiadczenia stanowie jedno lub wiecej swiadczen pomocniczych dzielacych los podatkowy swiadczenia glownego (wyrok BGZ Leasing, C-224/11, EU:C:2013:15, pkt 30). W szczegolnosci swiadczenie nalezy uznac za pomocnicze w stosunku do swiadczenia glownego, jezeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz sluzy skorzystaniu w jak najlepszy sposob ze swiadczenia glownego uslugodawcy (wyrok Field Fisher Waterhouse, C-392/11, EU:C:2012:597, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)?.

Zatem majac na uwadze powolane orzecznictwo nalezy ustalic, czy dostawy towarow (w zestawie) przez podatnika na rzecz nabywcy nie sa tak scisle ze soba zwiazane, ze obiektywnie tworza one w aspekcie gospodarczym jedna calosc, ktorej rozdzielenie mialoby sztuczny charakter. W takim bowiem przypadku nalezaloby uznac, ze czynnosci te stanowia jednolite swiadczenie do celow stosowania podatku VAT, a wiec powinny zostac opodatkowane wedlug jednolitych zasad okreslonych dla dostawy majacej charakter zasadniczy (glowny). Jezeli jednak dostawa towarow w zestawie nie ma tak scislego zwiazku gospodarczego, a wiec gdy dostawy tych towarow moga byc wykonywane oddzielnie, jako niezalezne od siebie, bez uszczerbku dla ich gospodarczego znaczenia - nie ma podstaw do traktowania ich jako jednolitego swiadczenia opodatkowanego wedlug jednakowych zasad wyznaczonych dla dostawy towaru majacego charakter rzeczy glownej. Zatem w swietle ww. wyroku TSUE nalezy stwierdzic, ze w przypadku towarow, ktore sa ze soba funkcjonalnie zwiazane i ktore nie moga funkcjonowac prawidlowo bez siebie, cala dostawa powinna byc opodatkowana wedlug stawki wlasciwej dla towaru podstawowego. W przypadku natomiast, jezeli mamy do czynienia z roznymi towarami, ktore moga byc zbywane odrebnie, a polaczone sa tylko np. dla celow uatrakcyjnienia sprzedazy, mamy do czynienia z transakcja sprzedazy dwoch lub wiecej produktow. W takim przypadku kazdy z produktow powinien byc opodatkowany wedlug stawki wlasciwej dla danego towaru.

Jako jednolite swiadczenie nalezaloby traktowac dostawy towarow ujetych w ramach tzw. zestawow, gdy dolaczane do towaru glownego dodatkowe towary, stanowia jego integralna czesc, a nie calkiem osobny towar. Bedzie tak np., gdy towar dolaczony do towaru glownego ma charakter przynaleznosci w rozumieniu art. 51 Kodeksu cywilnego lub spelnia funkcje takiej przynaleznosci, a wiec gdy pozostaje w okreslonym zwiazku funkcjonalnym z rzecza glowna. jest niezbedny do korzystania z tej rzeczy, albo ulatwia korzystanie z niej.

W swietle art. 51 Kodeksu cywilnego, przynaleznoscia jest rzecz ruchoma potrzebna do korzystania z innej rzeczy (nazwanej rzecza glowna) zgodnie z jej przeznaczeniem, jesli pozostaje z rzecza glowna w faktycznym zwiazku odpowiadajacym temu celowi.

W rozpatrywanej sprawie przekaska nie stanowi przynaleznosci do napoju. Podkreslic tutaj nalezy, iz zmiana formy sprzedazy, tj. sprzedaz laczna dwoch towarow, bez zmiany istoty i wlasciwosci tworzacych go towarow nie powoduje powstania nowego towaru.

Sposob sprzedawania towarow (polaczenia je w zestaw) nie przesadza o prawie do zastosowania jednolitej stawki podatku VAT. Zatem nalezy przyjac, ze wskazany przez Spolke sposob polaczenia ww. towarow w celu sprzedazy nie moze zmieniac sposobu opodatkowania dostawy wymienionych elementow zestawu.

Nalezy podkreslic, iz w aspekcie gospodarczym rozpatrywane towary moga byc sprzedawane oddzielnie, bez uszczerbku na funkcjonalnosci kazdego z nich. W szczegolnosci, iz Spolka sprzedaje je rowniez oddzielnie.

Zatem nie mozna przyjac, ze towary wchodzace w sklad ?zestawu promocyjnego? stanowia jedna funkcjonalna calosc, pomiedzy ktorymi istnieje zwiazek funkcjonalny, a rozdzielenie towarow mialoby sztuczny charakter, bowiem kazdy z elementow zestawu stanowi odrebny towar, ktory moze byc przedmiotem dostawy bez uszczerbku dla pozostalych elementow zestawu. W kontekscie powyzszego nalezy zwrocic uwage na orzecznictwo Trybunalu Sprawiedliwosci Unii Europejskiej, ktore to wskazuje na mozliwosc oddzielnego opodatkowania jednej czynnosci. I tak np. w wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdzono, ze jedna dostawa towarow, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakze mozliwe jest rowniez oddzielne opodatkowanie okreslonych skladnikow tej dostawy, jezeli z przepisow wyraznie wynika taka ewentualnosc i taka koniecznosc. Oznacza to, ze okolicznosc, iz okreslone towary stanowia przedmiot jednej dostawy, ktora z jednej strony obejmuje towar glowny objety preferencja podatkowa w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wylaczone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie, aby od dostawy towarow wylaczonych z preferencji podatek VAT byl pobierany wedlug stawki podstawowej.

Przedmiotem dostawy w opisanej sprawie, bedzie zatem zestaw, w sklad ktorego wchodza poszczegolne produkty, tj. przekaska i napoj, pomiedzy ktorymi brak zwiazku umozliwiajacego uznanie takiego zestawu za jedna rzecz w rozumieniu art. 45 Kodeksu cywilnego. W szczegolnosci nie mozna uznac, iz przekaska jest przynalezna do napoju.

Tak wiec przedmiotem dostawy nie jest jeden towar (zestaw) w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, lecz poszczegolne produkty wchodzace w sklad zestawu. Bowiem, w przypadku braku integralnego zwiazku pomiedzy produktem podstawowym i zalaczonymi w zestawie, nalezy taka transakcje traktowac jako dostawe poszczegolnych towarow. Zmiana formy sprzedazy danych towarow, bez zmiany istoty i wlasciwosci tworzacych go towarow nie powoduje powstania nowego towaru. Dostawa poszczegolnych produktow wchodzacych w sklad jednego zestawu wyklucza istnienie dostawy zestawu opodatkowanej stawka VAT wlasciwa dla produktu wiodacego. Dla celow podatkowych nalezy przyjac, iz dochodzi do sprzedazy dwoch odrebnych towarow polaczonych w jeden zestaw. o okreslonej cenie, opodatkowanych wedlug stawek wlasciwych dla kazdego z poszczegolnych elementow zestawu.

Podobne stanowisko zajmuja organy podatkowe przykladowo w interpretacji z dnia 10 pazdziernika 2013 roku nr IBPP2/443-635/13/ICz, w ktorej stwierdzono: ?Reasumujac, w przypadku sprzedazy zestawu promocyjnego, w sklad ktorego wchodza piwo oraz popcorn, poszczegolne produkty wchodzace w jego sklad sa opodatkowane oddzielnie, wedlug stawek wlasciwych dla danego towaru, poniewaz miedzy tymi towarami nie istnieje trwaly zwiazek funkcjonalny, ktory powodowalby, ze ww. produkty musialyby funkcjonowac tylko razem w zestawie, a ich odlaczenie z zestawu mialoby charakter sztuczny?.

Podsumowujac, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedazy zestawu promocyjnego, w sklad ktorego wchodza przekaska oraz napoj, poszczegolne produkty wchodzace w jego sklad sa opodatkowane oddzielnie, wedlug stawek wlasciwych dla danego towaru, poniewaz miedzy tymi towarami nie istnieje trwaly zwiazek funkcjonalny, ktory powodowalby, ze ww. produkty musialyby funkcjonowac tylko razem w zestawie, a ich odlaczenie z zestawu mialoby charakter sztuczny.

W swietle obowiazujacego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszlego jest:

prawidlowe ? w zakresie uznania sprzedazy ww. zestawow za dostawe poszczegolnych towarow wchodzacych w sklad tych zestawow i zastosowania wlasciwej stawki podatku dla dostawy tych towarow;
nieprawidlowe ? w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedazy produktow w zestawach promocyjnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarow i uslug (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z pozn. zm.), zwanej dalej ustawa, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegaja odplatna dostawa towarow i odplatne swiadczenie uslug na terytorium kraju.

W mysl art. 7 ustawy ? przez dostawe towarow, o ktorej mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie sie przeniesienie prawa do rozporzadzania towarami jak wlasciciel (?).

Na mocy z art. 2 pkt 6 ustawy ? przez towary rozumie sie rzeczy oraz ich czesci, a takze wszelkie postacie energii.

Przez pojecie sprzedazy ? zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy ? rozumie zarowno odplatna dostawe towarow, jak i odplatne swiadczenie uslug na terytorium kraju, eksport towarow oraz wewnatrzwspolnotowa dostawe towarow.

Natomiast przez swiadczenie uslug, o ktorym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie sie ? zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy ? kazde swiadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemajacej osobowosci prawnej, ktore nie stanowi dostawy towarow w rozumieniu art. 7 (?).

Z powyzszego jednoznacznie wynika, ze opodatkowaniu podatkiem od towarow i uslug zgodnie z zasada powszechnosci opodatkowania podlegaja wszelkie transakcje, ktorych przedmiotem jest dostawa towarow lub swiadczenie uslug, pod warunkiem, ze sa one realizowane przez podatnikow w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach dzialalnosci gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, ze Spolka jest polskim podatnikiem VAT. Prowadzi lokal, w ktorym oferuje/sprzedaje produkty zywnosciowe. Ponadto Spolka sprzedaje napoje alkoholowe na postawie uzyskanych zezwolen. Wnioskodawca oferuje klientom dania cieple oraz zimne przekaski, a takze napoje zimne i cieple, w tym napoje alkoholowe. Wnioskodawca planuje wdrozyc strategie marketingowa, ktora zapewni wzrost sprzedazy przekasek, bowiem na ich sprzedazy moze uzyskac najwieksza marze, a obecnie ich sprzedaz nie znajduje sie na zadowalajacym poziomie. Wskazana strategia marketingowa polegala bedzie na sprzedazy przekasek w zestawach promocyjnych z napojami w tym napojami alkoholowymi. Planowane zestawy beda sprzedawane po cenie promocyjnej 3,48 zl netto lub 3,53 netto, w zaleznosci od rodzaju przekaski i stawki VAT dla niej obowiazujacej 8% lub 5%. Rabatowaniu podlegac bedzie tylko jeden produkt napoj, gdyz ze wzgledu na wieksza marze Spolka nie obniza ceny produktu, na ktorym moze wiecej zyskac.

W analizowanej sprawie watpliwosci Zainteresowanego dotycza m.in. uznania sprzedazy ww. zestawow za dostawe poszczegolnych towarow wchodzacych w sklad tych zestawow i zastosowania wlasciwej stawki podatku dla dostawy tych towarow.

Odnoszac sie do tej kwestii nalezy wskazac, ze w swietle art. 5a ustawy, towary lub uslugi bedace przedmiotem czynnosci, o ktorych mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisow o statystyce publicznej, sa identyfikowane za pomoca tych klasyfikacji, jezeli dla tych towarow lub uslug przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powoluja symbole statystyczne.

Zauwazyc nalezy, ze przepisy ustawy o podatku od towarow i uslug oraz wydane na jej podstawie rozporzadzenia odwoluja sie do grupowan PKWiU przy ustaleniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnien przedmiotowych.

Klasyfikacja, ktora ma zastosowanie dla celow opodatkowania podatkiem od towarow i uslug od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobow i Uslug wprowadzona rozporzadzeniem Rady Ministrow z dnia 29 pazdziernika 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobow i Uslug (PKWiU) ? (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z pozn. zm.).

Prawidlowa pod wzgledem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarow i uslug stanowi warunek niezbedny do okreslenia wysokosci opodatkowania podatkiem VAT.

Zasada jest, ze zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i uslugi), towary, srodki trwale i obiekty budowlane wedlug zasad okreslonych w poszczegolnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzezeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W mysl ust. 2 powolanego artykulu, dla towarow i uslug, wymienionych w zalaczniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzezeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakze na podstawie art. 146a pkt 1 i pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzezeniem art. 146f:

stawka podatku, o ktorej mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
stawka podatku, o ktorej mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule zalacznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 2a ww. ustawy, dla towarow wymienionych w zalaczniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W rozporzadzeniu Ministra Finansow z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarow i uslug dla ktorych obniza sie stawke podatku od towarow i uslug oraz warunkow stosowania stawek obnizonych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1719) w ? 3 ust. 1 pkt 1 przewidziano, ze stawke podatku wymieniona w art. 41 ust. 1 ustawy obniza sie do wysokosci 8% dla towarow wymienionych w zalaczniku nr 1 do rozporzadzenia.

W pozycji 7 zalacznika nr 1 do rozporzadzenia wymieniono uslugi zwiazane z wyzywieniem (PKWiU ex 56), z wylaczeniem sprzedazy:

napojow alkoholowych o zawartosci alkoholu powyzej 1,2%;
napojow alkoholowych bedacych mieszanina piwa i napojow bezalkoholowych, w ktorych zawartosc alkoholu przekracza 0,5%;
napojow przy przygotowywaniu ktorych jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezaleznie od udzialu procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju;
napojow bezalkoholowych gazowanych;
wod mineralnych;
innych towarow w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawka, o ktorej mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Nalezy zauwazyc, ze zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy ? przez PKWiU ex ? rozumie sie zakres wyrobow lub uslug wezszy niz okreslony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobow i Uslug.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawezenie stosowania obnizonej stawki podatku VAT tylko do towarow nalezacych do wymienionego grupowania statystycznego, spelniajacego okreslone warunki sprecyzowane przez ustawodawce w rubryce ?nazwa towaru?.

Zatem, wynikajaca z konkretnego zalacznika stawka podatku od towarow i uslug dotyczy wylacznie danego towaru z danego grupowania.

W zwiazku z powyzszym, istotnym w przedmiotowej sprawie jest wlasciwe zaklasyfikowanie wg PKWiU przez Wnioskodawce towarow bedacych przedmiotem zapytania.

Jak wynika z wniosku przedmiotem dokonywanych przez Wnioskodawce dostaw bedzie zestaw, w sklad ktorego wchodzic beda poszczegolne produkty: napoj i przekaska, pomiedzy ktorymi brak jest zwiazku pozwalajacego na uznanie takiego zestawu za jedna rzecz. Przedmiotem dostawy nie jest jeden towar, ale poszczegolne produkty.

W nomenklaturze Polskiej Klasyfikacji Wyrobow i Uslug brak jest takiego pojecia jak ?zestaw?.

Wobec tego elementy tego ?zestawu?, jako konkretne produkty bedac przedmiotem klasyfikacji PKWiU, podlegaja opodatkowaniu VAT wedlug stawek im przypisanych, zgodnie z obowiazujacymi przepisami prawa podatkowego. Oznacza to, ze ? co do zasady ? w aspekcie podatkowym w przypadku takim mamy do czynienia ze sprzedaza odrebnych towarow, ktorych opodatkowanie (moment powstania obowiazku podatkowego, podstawa opodatkowania i stawka podatku) uzaleznione jest od ich rodzaju.

W swietle orzecznictwa Trybunalu Sprawiedliwosci Unii Europejskiej (wyrok TSUE z dnia 27 pazdziernika 2005 r., sygn. akt C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen BV), nalezy ustalic, czy dostawy tych towarow (w zestawie) przez podatnika na rzecz nabywcy nie sa tak scisle ze soba zwiazane, ze obiektywnie tworza one w aspekcie gospodarczym jedna calosc, ktorej rozdzielenie mialoby sztuczny charakter. W takim przypadku nalezaloby uznac, ze czynnosci te stanowia jednolite swiadczenie do celow stosowania podatku VAT, a wiec powinny zostac opodatkowane wedlug jednolitych zasad okreslonych dla dostawy majacej charakter zasadniczy (glowny). Jezeli jednak dostawa towarow w zestawie nie ma tak scislego zwiazku gospodarczego, a wiec gdy dostawy tych towarow moga byc wykonywane oddzielnie, jako niezalezne od siebie, bez uszczerbku dla ich gospodarczego znaczenia ? nie ma podstaw do traktowania ich jako jednolitego swiadczenia opodatkowanego wedlug jednakowych zasad wyznaczonych dla dostawy towaru majacego charakter rzeczy glownej.

Zatem w swietle ww. wyroku TSUE nalezy stwierdzic, ze w przypadku towarow, ktore sa ze soba funkcjonalnie zwiazane i ktore nie moga funkcjonowac prawidlowo bez siebie, cala dostawa powinna byc opodatkowana wedlug stawki wlasciwej dla towaru podstawowego. W przypadku natomiast, jezeli mamy do czynienia z roznymi towarami, ktore moga byc zbywane odrebnie, a polaczone sa tylko np. dla celow uatrakcyjnienia sprzedazy, mamy do czynienia z transakcja sprzedazy dwoch lub wiecej produktow. W takim przypadku kazdy z produktow powinien byc opodatkowany wedlug stawki wlasciwej dla danego towaru.

Jako jednolite swiadczenie nalezaloby traktowac dostawy towarow ujetych w ramach tzw. zestawow, gdy dolaczane do towaru glownego dodatkowe towary, stanowia jego integralna czesc, a nie calkiem osobny towar. Bedzie tak np., gdy towar dolaczony do towaru glownego ma charakter przynaleznosci w rozumieniu art. 51 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z pozn. zm.), zwanej dalej: k.c., lub spelnia funkcje takiej przynaleznosci, a wiec gdy pozostaje w okreslonym zwiazku funkcjonalnym z rzecza glowna, jest niezbedny do korzystania z tej rzeczy, albo ulatwia korzystanie z niej.

W swietle art. 51 k.c., przynaleznoscia jest rzecz ruchoma potrzebna do korzystania z innej rzeczy (nazwanej rzecza glowna) zgodnie z jej przeznaczeniem, jesli pozostaje z rzecza glowna w faktycznym zwiazku odpowiadajacym temu celowi.

W rozpatrywanej sprawie przekaski nie stanowia przynaleznosci do napojow (w tym napojow alkoholowych) ani tez napoje nie stanowia przynaleznosci do przekaski. Podkreslic tutaj nalezy, ze zmiana formy sprzedazy, tj. sprzedaz laczna dwoch towarow, bez zmiany istoty i wlasciwosci tworzacych go towarow nie powoduje powstania nowego towaru.

Sposob sprzedawania towarow (polaczenia je w zestaw) nie przesadza o prawie do zastosowania jednolitej stawki podatku VAT.

Zatem nalezy przyjac, ze wskazany przez Wnioskodawce sposob polaczenia ww. towarow w celu sprzedazy nie moze deprecjonowac sposobu opodatkowania dostawy wymienionych elementow zestawu.

Wobec powyzszego, nalezy stwierdzic, ze w aspekcie gospodarczym towary takie jak przekaski czy napoje (w tym napoje alkoholowe) moga byc sprzedawane oddzielnie, bez uszczerbku na funkcjonalnosci kazdego z towarow.

Tym bardziej, ze jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawce opisu sprawy, pomiedzy poszczegolnymi produktami wchodzacymi w sklad zestawu (napoj i przekaska), brak jest zwiazku pozwalajacego na uznanie takiego zestawu za jedna rzecz.

W kontekscie powyzszego nalezy zwrocic uwage na orzecznictwo Trybunalu Sprawiedliwosci Unii Europejskiej, ktore to wskazuje na mozliwosc oddzielnego opodatkowania jednej czynnosci. I tak np. w wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdzono, ze jedna dostawa towarow, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakze mozliwe jest rowniez oddzielne opodatkowanie okreslonych skladnikow tej dostawy, jezeli z przepisow wyraznie wynika taka ewentualnosc i taka koniecznosc. Oznacza to, ze okolicznosc, iz okreslone towary stanowia przedmiot jednej dostawy, ktora z jednej strony obejmuje towar glowny objety preferencja podatkowa w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wylaczone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie, aby od dostawy towarow wylaczonych z preferencji podatek VAT byl pobierany wedlug stawki podstawowej.

W uzasadnieniu tego orzeczenia w szczegolnosci podkreslono trafnosc stanowiska, ze brak jest bezwzglednej zasady dotyczacej ustalania zakresu danego swiadczenia z punktu widzenia VAT, a co za tym idzie w celu ustalenia zakresu danego swiadczenia nalezy wziac pod uwage ogol okolicznosci, wlaczajac w to szczegolny kontekst prawny.

Przedmiotem dostawy w opisanej sprawie jest zatem zestaw, w sklad ktorego wchodza poszczegolne produkty, tj. przekaski i napoj (w tym napoj alkoholowy), pomiedzy ktorymi brak zwiazku umozliwiajacego uznanie takiego zestawu za jedna rzecz. W szczegolnosci nie mozna uznac, ze przekaski sa przynalezne do napojow i odwrotnie.

Dostawa poszczegolnych produktow wchodzacych w sklad jednego zestawu wyklucza istnienie dostawy zestawu opodatkowanej stawka VAT wlasciwa dla produktu wiodacego. Dla celow podatkowych w takiej sytuacji, jak przedstawil Wnioskodawca nalezy przyjac, ze dochodzi do sprzedazy dwoch odrebnych towarow polaczonych w jeden zestaw, o okreslonej cenie, opodatkowanych wedlug stawek wlasciwych dla kazdego z poszczegolnych elementow zestawu.

Podsumowujac, w przypadku sprzedazy zestawu promocyjnego, w sklad ktorego wchodza przekaski i napoje (w tym alkoholowe), poszczegolne produkty wchodzace w jego sklad sa opodatkowane oddzielnie, wedlug stawek wlasciwych dla danego towaru, poniewaz miedzy tymi towarami nie istnieje trwaly zwiazek funkcjonalny, ktory powodowalby, ze ww. towary musialyby funkcjonowac tylko razem w zestawie, a ich odlaczenie z zestawu mialoby sztuczny charakter.

Wobec powyzszego, stanowisko Wnioskodawcy, ze sprzedaz opisanego zestawu, nalezy opodatkowac stawka VAT wlasciwa dla kazdego skladnika osobno, tj. dla przekaski stawka VAT obnizona 8% lub 5 % w zaleznosci od rodzaju przekaski (o ile oczywiscie pod pojeciem przekaski mieszcza sie towary wymienione w ustawie lub przepisach wykonawczych jako objete tymi stawkami), a dla napoju stawka VAT podstawowa 23%, nalezalo uznac za prawidlowe.

Watpliwosci Zainteresowanego dotycza rowniez kwestii, czy w przypadku sprzedazy towarow w opisanym zestawie promocyjnym podstawa opodatkowania VAT, ustalana odrebnie dla kazdego z towarow tworzacych zestaw promocyjny, bedzie kwota nalezna za sprzedaz danego towaru, pomniejszona o kwote naleznego podatku VAT, tj. w przypadku przekaski cena sprzedazy, w przypadku napoju cena sprzedazy uwzgledniajaca udzielony rabat.

Na mocy art. 29a ust. 1 ustawy, podstawa opodatkowania, z zastrzezeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zaplate, ktora dokonujacy dostawy towarow lub uslugodawca otrzymal lub ma otrzymac z tytulu sprzedazy od nabywcy, uslugobiorcy lub osoby trzeciej, wlacznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi doplatami o podobnym charakterze majacymi bezposredni wplyw na cene towarow dostarczanych lub uslug swiadczonych przez podatnika.

Jednoczesnie, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 9 maja 2014 r. o informowaniu o cenach towarow i uslug (Dz. U. poz. 915), uzyte w ustawie okreslenie cena oznacza wartosc wyrazona w jednostkach pienieznych, ktora kupujacy jest obowiazany zaplacic przedsiebiorcy za towar lub usluge. W cenie uwzglednia sie podatek od towarow i uslug oraz podatek akcyzowy, jezeli na podstawie odrebnych przepisow sprzedaz towaru (uslugi) podlega obciazeniu podatkiem od towarow i uslug lub podatkiem akcyzowym. Przez cene rozumie sie rowniez stawke taryfowa.

Wedlug art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

podatki, cla, oplaty i inne naleznosci o podobnym charakterze, z wyjatkiem kwoty podatku;
koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonujacego dostawy lub uslugodawce od nabywcy lub uslugobiorcy.

Zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

stanowiacych obnizke cen w formie rabatu z tytulu wczesniejszej zaplaty;
udzielonych nabywcy lub uslugobiorcy opustow i obnizek cen, uwzglednionych w momencie sprzedazy;
otrzymanych od nabywcy lub uslugobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatkow poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub uslugobiorcy i ujmowanych przejsciowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W mysl art. 29a ust. 10 ustawy, podstawe opodatkowania, z zastrzezeniem ust. 13, obniza sie o:

kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedazy opustow i obnizek cen;
wartosc zwroconych towarow i opakowan, z zastrzezeniem ust. 11 i 12;
zwrocona nabywcy calosc lub czesc zaplaty otrzymana przed dokonaniem sprzedazy, jezeli do niej nie doszlo;
wartosc zwroconych kwot dotacji, subwencji i innych doplat o podobnym charakterze, o ktorych mowa w ust. 1.

Nalezy stwierdzic, ze przepisy ustawy o podatku od towarow i uslug nie ograniczaja podatnika w swobodzie ustalania ceny, czyli mozliwa jest sprzedaz po cenie nizszej niz rzeczywista wartosc danych towarow lub uslug. Taka sytuacja nie rozni sie niczym od normalnej sprzedazy towaru z zyskiem. Podstawa opodatkowania jest wszystko, co stanowi zaplate z tytulu sprzedazy, i nie ma znaczenia, ze podatnik w danej chwili sprzedaje dany towar badz usluge za cene znacznie nizsza.

Wyjatek od powyzszych zasad ogolnych zachodzi w sytuacjach wskazanych w art. 32 ustawy, jednakze z tresci wniosku nie wynika, aby tego typu sytuacje zachodzily w analizowanej sprawie.

Przepisy ustawy o podatku od towarow i uslug nie definiuja pojec ?bonifikata? czy ?rabat? w zwiazku z powyzszym pojecia te nalezy interpretowac stosujac przede wszystkim wykladnie jezykowa. Bonifikata to znizka, ustepstwo od ustalonej ceny towaru na rzecz nabywcy (?Slownik jezyka polskiego PWN?, Wydawnictwo Naukowe PWN, rok wydania 2005, str. 62). Natomiast przez rabat, w mysl Slownika Jezyka Polskiego PWN, Warszawa 1996 r., nalezy rozumiec obnizenie ceny jakiegos towaru o pewna kwote.

Z punktu widzenia podstawy opodatkowania, mozna wyroznic nastepujace rodzaje rabatow:

rabaty przyznane przed ustaleniem ceny i dokonaniem sprzedazy ? niemajace wplywu na podstawe opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, poniewaz kwota nalezna z tytulu sprzedazy jest kwota zadana od nabywcy pomniejszona juz o udzielony rabat (art. 29a ust. 7 pkt 2 ustawy);
rabaty przyznane po dokonaniu sprzedazy ? opusty i obnizki cen ? wplywajace na obnizenie wczesniej ustalonej zaplaty; do tych rabatow ma zastosowanie art. 29a ust. 10 ustawy, a udzielenie takiego rabatu wymaga odpowiedniego udokumentowania (w przypadku sprzedazy dokumentowanej faktura VAT ? faktura korygujaca, w przypadku sprzedazy ewidencjonowanej na kasie rejestrujacej ? ewidencja korekt).

Z tresci wniosku wynika, ze strategia marketingowa stosowana przez Wnioskodawce bedzie polegala na sprzedazy przekasek w zestawach promocyjnych z napojami w tym napojami alkoholowymi. Obecnie cena samych przekasek wynosi 1,85 zl netto lub 1,90 zl netto w zaleznosci od rodzaju przekaski i stawki podatku od towarow i uslug dla niej obowiazujacej 8% lub 5%, natomiast cena napoju wynosi 3,25 zl netto. Planowane zestawy beda sprzedawane po cenie promocyjnej 3,48 zl netto lub 3,53 zl netto, w zaleznosci od rodzaju przekaski i stawki podatku VAT dla niej obowiazujacej ? 8% lub 5%. W zestawach tych rabatowaniu podlegac bedzie tylko jeden produkt ? napoj, gdyz ze wzgledu na wieksza marze Spolka nie obniza ceny produktu, na ktorym moze wiecej zyskac. Na paragonie fiskalnym beda to dwie pozycje: przekaska ? 1,85 zl netto lub 1,90 zl netto opodatkowana stawka VAT obnizona ? 8% lub 5% w zaleznosci od rodzaju przekaski, napoj ? 1,63 zl netto opodatkowany stawka VAT podstawowa ? 23%.

Wnioskodawca wskazal ponadto, ze udzielane rabaty w formie promocyjnej ceny sprzedawanych produktow w zestawach sa rabatami udzielanymi przed ustaleniem ceny a zatem nie maja one wplywu na podstawe opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy (w kwocie zadanej od nabywcy uwzgledniony zostal rabat).

Odnoszac sie do opisanego we wniosku mechanizmu polegajacego na sprzedazy zestawow skladajacych sie z towarow opodatkowanych stawka podstawowa VAT (np. napoje w tym napoje alkoholowe) i stawka obnizona (8% lub 5% - w zaleznosci od przekaski) nalezy stwierdzic, ze przy okreslaniu subiektywnego wynagrodzenia za sprzedawane towary nalezy wziac pod uwage caloksztalt okolicznosci towarzyszacych takiej transakcji, zwlaszcza to, czy nie stanowia one naduzycia prawa w celu uzyskania korzysci podatkowej.

W tym kontekscie nalezy zauwazyc, ze na temat praktyk mogacych stanowic naduzycie podatkowe wypowiadal sie TSUE np. w wyrokach C-255/02 Halifax, C-425/06 Part Service, C-277/09 RBS Deutschland. Przykladowo w wyroku w sprawie C-255/02 Halifax Trybunal orzekl, ze ?Dla stwierdzenia istnienia naduzycia wymagane jest po pierwsze, aby dane transakcje, pomimo, iz spelniaja formalne przeslanki przewidziane w odpowiednich przepisach szostej dyrektywy i ustawodawstwa krajowego transponujacego te dyrektywe, skutkowaly uzyskaniem korzysci podatkowej, ktorej przyznanie byloby sprzeczne z celem tych przepisow. Po drugie, z ogolu obiektywnych okolicznosci powinno rowniez wynikac, iz zasadniczym celem tych transakcji jest uzyskanie korzysci podatkowej?. Mimo ze w ww. wyroku Trybunal rozwazal kwestie istnienia praktyk stanowiacych naduzycie w kontekscie takiego uksztaltowania przez podmioty transakcji, ktore w efekcie umozliwily podmiotowi prowadzacemu dzialalnosc zwolniona odliczenie calego podatku naliczonego, sformulowane w nim tezy maja charakter uniwersalny i moga znajdowac zastosowanie nie tylko w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Ma to tym wieksze znaczenie, ze Trybunal orzekl w ww. wyroku, ze: ?Jezeli stwierdzono istnienie naduzycia, to przeprowadzone transakcje powinny zostac przedefiniowane w taki sposob, aby odtworzyc sytuacje, ktora istnialaby, gdyby nie dokonano transakcji stanowiacych naduzycie?.

Przenoszac przedstawione wyzej tezy na grunt rozpatrywanej sprawy, nalezy zauwazyc, ze okolicznosc, ze cena (marza) towaru opodatkowanego stawka podstawowa (np. alkohol) jest niska (wylacznie cena napoju, w tym alkoholowego, ulega znacznemu obnizeniu), natomiast towaru opodatkowanego stawka obnizona bardzo wysoka (nie zostala przez Wnioskodawce obnizona), moze wskazywac, ze zasadniczym celem tych transakcji bylo uzyskanie korzysci podatkowej (druga przeslanka).

Sposob uksztaltowania cen towarow w ramach jednego zamowienia moze swiadczyc o swoistej ?sztucznosci? tego rodzaju transakcji. W tym przypadku korzysc podatkowa polegajaca na pozostawieniu bez zmian podstawy opodatkowania towarow opodatkowanych stawka nizsza podczas, gdy znacznemu zmniejszeniu ulega wylacznie podstawa opodatkowania towarow opodatkowanych stawka wyzsza, jest korzyscia, ktorej przyznanie jest sprzeczne z celem dyrektywy (przeslanka pierwsza), podobnie jak to mialo miejsce w przypadku korzysci wskazanej w wyroku w sprawie Part Service C-425/06.

W wyroku tym Trybunal orzekl bowiem: ?59. W odniesieniu do pierwszego kryterium sad ten moze wziac pod uwage, ze spodziewanym skutkiem jest uzyskanie korzysci podatkowej zwiazanej ze zwolnieniem na podstawie art. 13 czesc B lit. a) i d) szostej dyrektywy swiadczen powierzonych spolce bedacej wspolkontrahentem spolki leasingowej. 60. Skutek taki wydaje sie sprzeczny z celem art. 11 czesc A ust. 1 szostej dyrektywy, tzn. opodatkowaniem wszystkiego, co stanowi wartosc wzajemnego swiadczenia, ktore zostalo lub ma zostac otrzymane od klienta?.

Nalezy zauwazyc, ze w przypadku uznania stosowanej przez Wnioskodawce praktyki za naduzycie podatkowe nalezaloby, zgodnie z wytyczna TSUE zawarta w ww. wyroku w sprawie C-255/02 Halifax ?odtworzyc sytuacje, ktora istnialaby, gdyby nie dokonano transakcji stanowiacych naduzycie?, tj. przyjac, ze ceny towarow wchodzacych w sklad zestawu sa w wysokosci cen analogicznych towarow sprzedawanych odrebnie (poza zestawem).

W ocenie tut. Organu, dzialania Wnioskodawcy polegajace na sprzedazy zestawow, w ktorych cena towaru opodatkowanego stawka podstawowa zostala znacznie obnizona, natomiast cena towaru opodatkowanego stawka obnizona jest wysoka (nie ulegla obnizeniu) sa sprzeczne z celem art. 11 czesc A ust. 1 szostej dyrektywy oraz art. 29a ust. 1 ustawy, tzn. opodatkowaniem wszystkiego, co stanowi wartosc wzajemnego swiadczenia, ktore zostalo lub ma zostac otrzymane od klienta.

Sposob uksztaltowania cen przekasek i napojow w ramach jednego zamowienia (zestawu) swiadczy o ?sztucznosci? tego rodzaju transakcji.

Celem podejmowanych przez Wnioskodawce dzialan jest bowiem utrzymanie na niezmienionym poziomie podstawy opodatkowania towarow opodatkowanych stawka nizsza oraz znaczne zmniejszenie podstawy opodatkowania towarow opodatkowanych stawka wyzsza.

Respektujac prawo Wnioskodawcy do swobodnego ukladania swoich interesow w taki sposob, by dzialalnosc gospodarcza byla dla niego oplacalna pod wzgledem ekonomicznym (w tym poprzez stosowanie upustow cenowych), tut. Organ stwierdza, ze Wnioskodawca nie jest uprawniony do zastosowania upustu przyznawanego w sposob opisany we wniosku, bowiem takie dzialanie jest sprzeczne z celem art. 11 czesc A ust. 1 szostej dyrektywy, tzn. opodatkowaniem wszystkiego, co stanowi wartosc wzajemnego swiadczenia, ktore zostalo lub ma zostac otrzymane od klienta.

Tym samym w przypadku dostawy towarow w ramach zestawow promocyjnych po cenie nizszej (uwzgledniajacej okreslony rabat na ten towar, ktory jest opodatkowany stawka podstawowa) za podstawe opodatkowania nie mozna uznac calosci swiadczenia pienieznego pobieranego od nabywcy z tytulu dostawy kazdego z towarow sprzedawanych w zestawach promocyjnych, bowiem ze wzgledu na sposob ustalenia cen poszczegolnych towarow w zestawie ww. transakcja posiada sztuczny charakter.

W zwiazku z powyzszym, z uwagi na zastosowany przez Wnioskodawce mechanizm polegajacy na sprzedazy zestawow, w ktorych cena towaru opodatkowanego stawka podstawowa zostala obnizona, natomiast cena towaru opodatkowanego stawka obnizona jest wysoka, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania przy sprzedazy produktow w zestawach promocyjnych, nalezalo uznac za nieprawidlowe.

Podkreslic ponadto nalezy, ze do oceny, czy podjete przez Wnioskodawce dzialania maja na celu uzyskania korzysci podatkowych, uprawniony jest wlasciwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w ramach prowadzonego postepowania.

Odnosnie powolanych we wniosku orzeczen sadow administracyjnych tut. Organ stwierdza, ze sad wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wylacznie konkretna sprawe co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutkow prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiazaca. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postepowania wyrazone w orzeczeniu sadu wiaza w sprawie ten sad oraz organ, ktorego dzialanie lub bezczynnosc bylo przedmiotem zaskarzenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z pozn. zm.). Tak wiec powolany w stanowisku wyrok NSA nie stanowi podstawy dla analogicznego rozstrzygniecia przez organy podatkowe.

W zakresie powolanych przez Wnioskodawce interpretacji indywidualnych nalezy stwierdzic, ze dotycza one indywidualnych spraw podmiotow, ktore o nie wystapily i nie stanowia zrodel powszechnie obowiazujacego prawa.

Dodatkowo podkreslenia wymaga, ze interpretacja indywidualna rozstrzyga tylko w kwestii wyczerpujaco przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszlego i stanu prawnego obowiazujacego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym zdarzeniu przyszlym. Zatem nalezy zaznaczyc, ze niniejsza interpretacja indywidualna traci swoja aktualnosc w przypadku zmiany ktoregokolwiek z elementow przedstawionego zdarzenia przyszlego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszlego przedstawionego przez Wnioskodawce i stanu prawnego obowiazujacego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysluguje prawo do wniesienia skargi na niniejsza interpretacje przepisow prawa podatkowego z powodu jej niezgodnosci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewodzkiego Sadu Administracyjnego we Wroclawiu, ul. Sw. Mikolaja 78/79, 50-126 Wroclaw, po uprzednim wezwaniu na pismie organu, ktory wydal interpretacje ? w terminie 14 dni od dnia, w ktorym skarzacy dowiedzial sie lub mogl sie dowiedziec o jej wydaniu ? do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 ? 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sadami administracyjnymi ? Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z pozn. zm.). Skarge do WSA wnosi sie (w dwoch egzemplarzach ? art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a jezeli organ nie udzielil odpowiedzi na wezwanie, w terminie szescdziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 ? 2 ww. ustawy).

Skarge wnosi sie za posrednictwem organu, ktorego dzialanie lub bezczynnosc sa przedmiotem skargi (art. 54 ? 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 923 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie