Temat interpretacji

Zwolnienie od podatku kursów programu treningowego metod efektywnego uczenia się.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2011 r. (data wpływu 24 lutego 2011 r.), uzupełnionym w dniu 13 maja 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku kursów programu treningowego metod efektywnego uczenia się jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 13 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku kursów programu treningowego metod efektywnego uczenia się.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie edukacji dzieci, młodzieży oraz dorosłych polegającą na organizacji kursów programu treningowego metod efektywnego uczenia się metodą samokształcenia kierowanego. Działalność została sklasyfikowana jako pozaszkolne formy edukacji PKD 85.598. Kursy realizowane są jako pozaszkolne formy pogłębiania wiedzy ogólnej, jednak poza placówkami, o których mowa w art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. Obecnie Spółka nie działa jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu tej ustawy, ani nie uzyskała wpisu do ewidencji placówek prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Nie posiada również akredytacji na prowadzone kursy w rozumieniu systemu oświaty, jest jednakże w trakcie realizacji wymogów do złożenia wniosku o akredytację. Program pod kierunkiem trenera odbywa się przy pomocy łączy multimedialnych i kończy się zaświadczeniem o ukończeniu programu treningowego. Materiały do realizacji treningów zapewnia Spółka.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy usługi edukacji dzieci, młodzieży oraz dorosłych, w ramach prowadzonych kursów, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, jako usługi w zakresie kształcenia i wychowania...
2. Czy usługi edukacji dzieci i młodzieży oraz dorosłych, w ramach prowadzonych kursów, po uzyskaniu akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, będą w tym zakresie podlegać zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy...

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywane usługi w ramach prowadzonych kursów dla dzieci i młodzieży nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy.

W odniesieniu do pytania drugiego Spółka wskazała, że po uzyskaniu akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, dotyczącej prowadzonych kursów, usługi te będą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy, w zakresie objętym akredytacją.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym, w zakresie zdania wstępnego, art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. W odniesieniu do działalności edukacyjnej zasadnicze znaczenie ma dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku w tym zakresie.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 ze zm.).

Przy określaniu zakresu zwolnień od podatku usług kształcenia, uwzględniony został m.in. przepis art. 132 ust. 1 lit. i) ww. Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie,

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja interesu publicznego, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać w interesie publicznym. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa, jaki i niekomercyjne organizacje, mogą prowadzić działalność z zakresu interesu publicznego.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. W świetle przepisów Dyrektywy, czynności zwolnione stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).

Przechodząc do regulacji krajowych - jako implementacji ww. art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W świetle ust. 1 pkt 29 ww. artykułu, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3. finansowane w całości ze środków publicznych

• oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl postanowień art. 82 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. z 2004 r. Dz. U. nr 256, poz. 2572 ze zm.), osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Analizując powołane wyżej regulacje prawne należy zauważyć, że zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, zatem warunkiem jego zastosowania jest to by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów cyt. wyżej ustawy z dnia 7 września 1991 r., i realizował usługi kształcenia i wychowania. Zaznaczenia wymaga, iż do jednostek objętych systemem oświaty zalicza się również placówki niepubliczne, które uzyskały wpis do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Natomiast dla zastosowania zwolnienia przewidzianego zapisami art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków np. uzyskanie ww. akredytacji na dany rodzaj szkolenia.

Krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć kształcenie zawodowe i przekwalifikowanie zawodowe, wobec tego należy wskazać, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Ww. akt wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowany bezpośrednio .

Oznacza to, iż z dniem 1 lipca 2006 r. przepisy tego rozporządzenia stały się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Polski, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.) (Dz. Urz. UE. L 145/1 ze zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia bezpośrednio wskazuje co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi te obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie edukacji dzieci, młodzieży oraz dorosłych polegającą na organizacji kursów programu treningowego metod efektywnego uczenia się metodą samokształcenia kierowanego. Kursy realizowane są jako pozaszkolne formy pogłębiania wiedzy ogólnej. Spółka nie działa jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu tej ustawy, ani nie uzyskała wpisu do ewidencji placówek prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Nie posiada akredytacji na prowadzone kursy w rozumieniu systemu oświaty, jest jednakże w trakcie realizacji wymogów do złożenia wniosku o akredytację.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro Spółka nie działa jako jednostka objęta systemem oświaty, a kursy nie są realizowane w ramach wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, to słusznie wskazano we wniosku, że nie korzystają one ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie uwzględniając brzmienie cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 29 w zw. z art. 14 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 należy podkreślić, że prowadzone kursy, w odniesieniu do których Spółka ubiega się o uzyskanie akredytacji, nie mieszczą się w zakresie usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, bowiem ich zasadniczym celem nie jest przekazywanie (uzupełnianie i uaktualniane) wiedzy, jako istoty nauczania. Przy czym przez wiedzę należy rozumieć ogół wiarygodnych informacji o rzeczywistości wraz z umiejętnością ich wykorzystywania (Nowa Encyklopedia Powszechna, Wydawnictwo Naukowe PWN, 2004).

Ponadto definicja zawarta w ww. rozporządzeniu kładzie nacisk na bezpośredni związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy. W przypadku usług świadczonych przez Spółkę nie występuje taka sytuacja, gdyż kursy jak podano we wniosku prowadzone są dla dzieci, młodzieży i dorosłych i stanowią program treningowy metod efektywnego uczenia się metodą samokształcenia kierowanego. Skoro zatem program, który Spółka realizuje z dziećmi i młodzieżą jest identyczny jak ten, który realizuje z dorosłymi, to adresat przedmiotowych usług nie jest w żaden sposób sprecyzowany pod kątem merytorycznej lub praktycznej wiedzy, której przyswojenie może prowadzić do uzyskania konkretnego zawodu lub rozwijania merytorycznych kwalifikacji w posiadanym zawodzie. Powyższe prowadzi do wniosku, że przedmiotowe usługi - wbrew twierdzeniu zawartemu we wniosku - nie są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie wskazanego przez Spółkę art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) ustawy. W związku z tym, że usługi te nie są objęte zwolnieniem, ani obniżoną stawką podatku, w oparciu o inne przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jak również aktów wykonawczych do niej, podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku (aktualnie 23%). W świetle powyższego stanowisko Spółki w ujęciu całościowym należało uznać za nieprawidłowe.

Informuje się również, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów. Wobec powyższego załączona do wniosku umowa nie była przedmiotem merytorycznej analizy, a oceny stanowiska Spółki dokonano wyłącznie na podstawie opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) zawartego we wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy