Uznanie odpłatnej organizacji egzaminów z języka polskiego jako obcego za usługę niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego  stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 lipca 2022r. wpłynął Państwa wniosek z 6 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania odpłatnej organizacji egzaminów z języka polskiego jako obcego za usługę niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzupełnili go Państwo 4 sierpnia 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Uniwersytet ... (zwany dalej „Uczelnią” lub „Wnioskodawcą”) jest uczelnią publiczną w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018r., poz. 1668, dalej jako: „Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”). Uczelnia jest również czynnym podatnikiem podatku VAT. Korzysta też  jednocześnie z uprawnień podatnika podatku VAT i przysługuje jej, co do zasady, prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w zakresie, w jakim służy on czynnościom opodatkowanym.

Uczelnia prowadzi działalność określoną w art. 11 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce oraz  statucie Uczelni, obejmującą w szczególności: kształcenie i wychowywanie studentów, kształcenie i wychowywanie kadry naukowej, prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, świadczenie usług badawczych oraz transferowanie technologii do gospodarki, zgodnie z zasadami wolności nauczania i wolności nauk.

Na mocy decyzji administracyjnej z dnia ... 2022r., nr ...  (dalej jako: Decyzja”) Ministra właściwego do spraw Szkolnictwa Wyższego i Nauki wydanej po uzyskaniu pozytywnej opinii Państwowej Komisji do Spraw Poświadczania Znajomości Języka Polskiego jako Obcego (dalej jako: „Komisja”), na podstawie art. 11b ust. 1 Ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 672, dalej jako: „u.o.j.p.” lub  „Ustawa o języku polskim”), Uczelni zostały nadane uprawnienia do organizowania egzaminów z języka polskiego jako obcego. Uczelnia została również wpisana na  zamieszczoną w Biuletynie Informacji Publicznej listę podmiotów uprawnionych do  przeprowadzania ww. egzaminów. Z uwagi na to, że uprawnienia do organizowania oraz  przeprowadzania egzaminów przyznawane są na okres 2 lat, Uczelnia między 2016r. a  2020r., także uzyskiwała stosowne decyzje w tym przedmiocie.

Państwowe egzaminy certyfikatowe z języka polskiego jako obcego sprawdzają poziom kompetencji językowych zdających zgodnie z wytycznymi Europejskiego Systemu Opisu Kształcenia Językowego. Znajomość języka polskiego określana jest jako umiejętność rozumienia współczesnej polszczyzny pisanej i mówionej oraz umiejętność używania języka polskiego w mowie i piśmie.

Do egzaminu mogą przystąpić wszyscy cudzoziemcy oraz obywatele polscy na stałe mieszkający za granicą. Egzamin certyfikatowy mogą zdawać dorośli oraz młodzież w wieku 14-17 lat.

Wobec powyższego, zgodnie z art. 11c u.o.j.p., na Uczelnie zostały nałożone obowiązki ustawowe w postaci:

1)zapewnienia odpowiedniego składu komisji egzaminacyjnej,

2)zapewnienia warunków lokalowych i technicznych niezbędnych do przeprowadzenia egzaminu bez zakłóceń, umożliwiających samodzielne rozwiązywanie zadań przez osoby przystępujące do egzaminów i sprawdzenie umiejętności rozumienia ze słuchu, z uwzględnieniem potrzeb osób niepełnosprawnych,

3)zabezpieczenia materiałów związanych z egzaminem przed nieuprawnionym ujawnieniem,

4)poddania się wizytacji, obejmującej weryfikację prawidłowości przeprowadzenia egzaminu,

5)ponownego przeprowadzenia egzaminu w innym terminie na własny koszt, w  przypadku gdy egzamin został przerwany na skutek zakłócenia prawidłowego przebiegu egzaminu przez członków komisji egzaminacyjnej,

6)zapewnienia, na wniosek osoby, która przystąpiła do egzaminu, wglądu do  sprawdzonej i ocenionej pracy egzaminacyjnej,

7)upowszechniania informacji o zasadach poświadczania znajomości języka polskiego jako obcego, a także o terminach przeprowadzania egzaminów.

Sama organizacja egzaminów przez Uczelnię odbywa się/będzie się odbywała na podstawie Rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 26 lutego 2016 r. w sprawie egzaminów z języka polskiego jako obcego (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1386, dalej jako: „Rozporządzenie”).

Procedura przeprowadzania egzaminów przez Uczelnię przedstawia się następująco:

1)Komisja ogłasza harmonogram sesji egzaminacyjnych,

2)Uczelnia informuje Komisję o zamiarze organizacji egzaminu na 2 miesiące przed egzaminem, a o tym kto będzie przewodniczącym na 1 miesiąc przed datą egzaminu,

3)Uczelnia ogłasza termin egzaminu 14 dni od publikacji harmonogramu sesji egzaminacyjnych przez Komisję (co najmniej na 2 miesiące przed terminem egzaminu),

4)kandydaci zgłaszają się do Uczelni, a Uczelnia rejestruje ich w bazie danych Komisji; rejestrację zamyka się na 1 miesiąc przed terminem egzaminu,

5)Uczelnia organizuje i przeprowadza egzaminy w swojej siedzibie, zapewnia lokal, skład komisji egzaminacyjnej, organizuje nabór kandydatów, prowadzi rejestrację on-line w bazie danych, ocenia egzaminy, pobiera opłaty egzaminacyjne, itp.,

6)Uczelnia przekazuje 20% opłaty egzaminacyjnej (od maksymalnej stawki wskazanej w  ustawie dla danego poziomu znajomości języka) oraz 20 Euro za wydanie certyfikatu Narodowej Agencji Wymiany Akademickiej. Opłata za egzamin przekazywana jest nie wcześniej niż 21 dni i nie później niż 10 dni przed egzaminem - zgodnie z § 7 ust 2 Rozporządzenia,

7)po otrzymaniu opłaty za egzamin Komisja przekazuje Uczelni arkusze i zestawy egzaminacyjne,

8)komisja egzaminacyjna przeprowadza egzamin i ocenia prace w siedzibie Uczelni pod kierunkiem i na odpowiedzialność przewodniczącego. Komisja egzaminacyjna sporządza protokół i przekazuje go wraz z pracami przewodniczącemu. Przewodniczący sporządza kopie protokołu oraz poprawionych prac i w terminie 3 dni przekazuje oryginały Komisji - Uczelnia przechowuje kopie przez 3 miesiące,

9)Uczelnia informuje pisemnie zdających o wyniku egzaminów w ciągu 3 dni od  przekazania protokołu komisji egzaminacyjnej. Zdający może wnioskować do  Uczelni o wgląd do kopii pracy egzaminacyjnej w ciągu 21 dni od otrzymania informacji o wyniku. W tym samym terminie zdający może złożyć wniosek do Komisji o ponowną ocenę,

10)Komisja wystawia i przekazuje Uczelni certyfikaty w ciągu 30 dni od otrzymania protokołów i załączników. Uczelnia przekazuje do Komisji 20 Euro (od 1 osoby) za  wydanie certyfikatu - dopiero po wpłacie całej należności za certyfikaty zostają one przekazane Uczelni,

11)Uczelnia niezwłocznie doręcza certyfikaty zdającym.

Rozporządzenie również nałożyło na Uczelnię stosowne obowiązki. Są nimi w szczególności: obowiązek przekazywania stosownych informacji Komisji, czy też obowiązek zapewnienia odpowiednio oświetlonego i odizolowanego od hałasu pomieszczenia do przeprowadzania części pisemnej i części ustnej egzaminu.

Zgodnie z brzmieniem art. 11g ust. 5 u.o.j.p., wysokość uiszczanych opłat za egzamin uzależniona jest od poziomu zaawansowania językowego zdających i wynosi 90, 120, 150 lub  180 euro. Uczelnia nie ma zatem wpływu na ustalanie wysokości opłat za przystąpienie do egzaminu.

Za środki otrzymane z ww. opłat Uczelnia musi/będzie musiała sfinansować przeprowadzenie całego procesu egzaminacyjnego, w tym m.in. wynagrodzenie komisji egzaminacyjnej, audytora oraz przewodniczącego i sekretarza, koszty obsługi i wynajmu sal, ksera, przesyłek pocztowych i materiałów wykorzystywanych na potrzeby organizacji egzaminu, itp.

Opłaty wpływające od zdających do Uczelni księgowane są/będą na dwóch różnych zleceniach:

1.Opłata za egzamin (120 Euro, 150 Euro, 180 Euro lub 90 Euro) - od tej kwoty potrącane są koszty pośrednie Uczelni (15%), a 20% jest przekazywane dla  Narodowej Agencji Wymiany Akademickiej (przelew przed egzaminem).

Ostatecznie ze środków, które pozostają w gestii Uczelni pokrywane są/będą wszelkie koszty przeprowadzenia egzaminu w danej sesji.

2.Opłata za certyfikat (20 Euro) - w całości kwota ta przekazywana jest do Narodowej Agencji Wymiany Akademickiej na potrzeby wystawienia oficjalnego dokumentu poświadczającego znajomość języka polskiego. Jeżeli zdający nie uzyskał wyniku pozytywnego z egzaminu kwota jest mu zwracana.

Pytanie

Czy odpłatna organizacja przez Uczelnię na podstawie Decyzji, Ustawy o języku polskim oraz Rozporządzenia, egzaminu z języka polskiego jako obcego stanowi/będzie stanowić dla Uczelni usługę podlegającą opodatkowaniu VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa Uniwersytet stoi na stanowisku, iż czynności polegające na organizacji egzaminów z języka polskiego jako obcego nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. W Państwa ocenie, Uczelnia jako podmiot zobowiązany na podstawie Ustawy o języku polskim oraz Rozporządzenia do organizacji i przeprowadzania egzaminów działa/będzie działała jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u., a co za tym idzie czynności organizacji i przeprowadzania egzaminu nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA PODATNIKA

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w przypadku organów władzy publicznej działalność ich może być wykonywana zarówno w sferze prawa publicznego, jak i prywatnego. Z tego właśnie względu zarówno w uregulowaniach unijnych, jak i w polskiej ustawie określone zostało, w jakim zakresie organy władzy publicznej są  traktowane jako podatnicy podatku VAT.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższa regulacja stanowi implementację art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej jako: „Dyrektywa”). Zgodnie z powyższym przepisem krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują, lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże, w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak stwierdził Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 11 lipca 1985 r., 107/84, Komisja Wspólnot Europejskich v. Republika Federalna Niemiec oraz Wyroku z dnia 26 marca 1987 r., 235/85, Komisja Wspólnot Europejskich v. Królestwo Holandii, aby opisane wyżej wyłączenie mogło znaleźć zastosowanie, konieczne jest spełnienie dwóch warunków:

1)czynności muszą być wykonywane przez organ podlegający prawu publicznemu,

2)czynności muszą być wykonywane przez ten organ działający w charakterze organu władzy publicznej.

W tym miejscu należy wskazać, że wprowadzenie regulacji odnoszących się do organów władzy publicznej w zakresie podatku VAT było konieczne, gdyż szeroka definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 9 Dyrektywy powoduje, że podmioty wykonujące taką działalność są kwalifikowane jako podatnicy niezależnie od ich statusu. Innymi słowy, w razie braku odpowiednich regulacji także odpłatne czynności wykonywane przez organy władzy publicznej podlegałyby opodatkowaniu podatkiem VAT.

Analiza porównawcza regulacji krajowych oraz regulacji Dyrektywy wskazuje na pewne różnice. O ile bowiem polski ustawodawca wymienił w zakresie podmiotowym organy władzy publicznej oraz obsługujące je urzędy, prawodawca unijny wskazał potencjalnie szerszy krąg adresatów tej normy. Jak wynika z art. 13 Dyrektywy są nim objęte krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego. Jednak zarówno z  uregulowań krajowych, jak i wspólnotowych wynika, że wyłączenie to dotyczy działalności, którą podmioty te podejmują, lub transakcji, których dokonują jako organy władzy publicznej.

W piśmiennictwie zauważa się, że chodzi tu o władzę ustawodawczą, wykonawczą i  sądowniczą, dodatkowo ewentualnie w pojęciu władzy publicznej mogą mieścić się i inne instytucje (w tym niekoniecznie nawet państwowe lub samorządowe), jeżeli wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej (tak K. Różycki, Podatnicy podatku od towarów i usług - organy władzy publicznej, komentarz praktyczny ABC nr 71176 oraz przywołany tam wyrok TK z 4.12.2001 r., SK18/00, LEX nr 50257).

W tym miejscu należy zwrócić szczególną uwagę na istnienie obowiązku dokonywania przez organ krajowy wykładni prawa krajowego zgodnie z prawem unijnym (obowiązek wykładni prounijnej, obowiązek wykładni zgodnej). Obowiązek ten stanowi autonomiczną konstrukcję prawa unijnego wypracowaną w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości. Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości wynika, że sądy i organy państw członkowskich (oraz inne organy państwowe), zobowiązane są do wykładni prawa krajowego zgodnie z  prawem UE, a także jego treścią i celem. Obowiązek wykładni zgodnej stanowi obok zasady bezpośredniego skutku, zasady pierwszeństwa oraz zasady odpowiedzialności odszkodowawczej państw członkowskich za naruszenie prawa unijnego, instrument służący zapewnieniu efektywności prawa unijnego w krajowym porządku prawnym. Obowiązek wykładni zgodnej jest również ściśle związany z zakresem regulacji prawa unijnego - aktualizuje się w sprawie objętej zakresem zastosowania prawa UE, tj. w „sprawie unijnej” (por. wyrok TS w sprawie Nijman, C-125/88, pkt 8). Do kategorii spraw unijnych należą w  szczególności te przypadki, w których znajdują zastosowanie przepisy prawa krajowego implementujące regulację dyrektywy (art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT stanowi implementacje Dyrektywy).

W toku rozumowań walidacyjno-interpretacyjnych poprzedzających dokonanie wykładni zgodnej, organ krajowy powinien ustalić obowiązywanie i znaczenie normy prawa UE mającej zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Organ krajowy winien w takim przypadku ustalić wzorzec wykładni zgodnej stosując unijne metody wykładni. Metody wykładni prawa unijnego determinowane są w istotnym stopniu przez zasady wykładni tego prawa. Trybunał Sprawiedliwości UE wypracował nakaz wykładni efektywnej (effet utile). Zasada wykładni efektywnej (effet utile) oznacza, że interpretacja przepisów unijnych ma gwarantować osiągnięcie celu (rezultatu) przez nie zakładanego, a tym samym ma zapewniać skuteczne działanie przepisów unijnych. Wiąże się to ze wzmocnieniem argumentów aksjologicznych i  celowościowo-funkcjonalnych kosztem przede wszystkim wykładni językowej. Zgodnie z  orzecznictwem TS, w razie wyboru metody wykładni należy dać pierwszeństwo takiej interpretacji, która zagwarantuje effet utile przepisów unijnych.

Ostatnim etapem realizacji obowiązku wykładni zgodnej w procesie stosowania prawa jest wykładnia zgodna (sensu stricto), tj. interpretacja normy prawa krajowego zgodnie z normą prawa unijnego (ustalonym wzorcem interpretacyjnym zrekonstruowanym z prawa UE). Z  utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości wynika, że sądy państw członkowskich (oraz inne organy państwowe), zobowiązane są do wykładni prawa krajowego zgodnie z prawem UE, jego treścią i celem (por. m.in. wyrok TS w sprawie von Colson, C-14/83, pkt 26; w sprawie Murphy C-157/86, pkt 11; w sprawie Marleasing, C- 106/89, pkt  8; w sprawie Faccini Dori, C-91/92, pkt 26; w sprawie Pfeiffer, C-397/01-C- 403/01, pkt  113; w sprawie Pupino, C-l05/03, pkt 43). W szczególności, sądy (organy) krajowe powinny uczynić wszystko, co leży w zakresie ich kompetencji, stosując uznane w porządku krajowym metody wykładni, aby zapewnić pełną skuteczność normy unijnej i dokonać rozstrzygnięcia zgodnego z realizowanymi przez nią celami (por. m.in. wyrok TS w sprawie Pfeiffer, C-397/01-C-403/01, pkt 118-119; w sprawie Impact, C-268/06, pkt 101; w sprawie Angelidaki, C-378/07-C-380/07, pkt 200; w sprawie Mono Car Styling, C-12/08, pkt 64; w  sprawie Kucilkdeveci, C-555/07, pkt 48; w sprawie Dominguez, C-282/10, pkt 27; w  sprawie Amia, C-94/11, pkt 29; w sprawie Dl, C-441/14, pkt 31; w sprawie Klausner Holz Niedersachsen, C-505/14, pkt 34; w sprawie Popperl, C-187/15, pkt 43).

Obowiązek wykładni zgodnej dotyczy wszystkich krajowych przepisów prawnych, zarówno wydanych w celu implementacji normy unijnej, jak też innych przepisów, przy czym nie ma znaczenia, czy są one wcześniejsze, czy późniejsze w stosunku do normy prawa UE  stanowiącej wzorzec interpretacji (por. m.in. wyrok TS w sprawie Marleasing, C-106/89, pkt  8; w sprawie Oceano, C-240/98-C-244/98, pkt 30; w sprawie Wagner, Miret C-334/92, pkt 20; w sprawie Pfeiffer, C-397/01-C-403/01, pkt 115; w sprawie Angelidaki, C-378/07-C-380/07), par. 197; w sprawie Sorge, C-98/09, pkt 51; w sprawie Amia, C-94/11, pkt 29).

W tym zakresie, można argumentować, że - po pierwsze - obowiązek wykładni zgodnej oznacza zakaz poprzestania na wykładni uzyskanej za pomocą językowych dyrektyw interpretacyjnych nawet w sytuacji uzyskania jednoznaczności wyniku interpretacji. Po  drugie, obowiązek wykładni zgodnej oznacza także nakaz wyboru - spośród hipotez interpretacyjnych uzyskanych w wyniku zastosowania dyrektyw wykładni - takiej interpretacji normy prawa krajowego, która pozostaje zgodna z uprzednio zrekonstruowaną normą prawa unijnego.

Przykładem takiej prowspólnotowej wykładni powołanych przepisów był wyrok z dnia 1  września 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny sygn. akt I FSK 1021/10, w którym sąd stwierdził, iż:

„Dokonując wykładni prowspólnotowej oraz uwzględniając wykładnię systemową zewnętrzną przyjąć należy, że państwowe szkoły wyższe w zakresie, w jakim realizują zadania publiczne, są traktowane jako organy władzy publicznej także w rozumieniu art. 15 ust. 6 p.t.u. Jak jednak wynika z tego przepisu, wyłączenie organów władzy publicznej z kręgu podatników dotyczy czynności lub transakcji, w których uczestniczą jako organy publiczne, chodzi więc o czynności dokonywane w ramach władztwa publicznego. Wyłączenie określone w tym przepisie nie dotyczy bowiem czynności wykonywanych przez te organy na  podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Z treści tego przepisu wynika, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach: gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. ”

Mając na uwadze powołane regulacje krajowe oraz unijne, a także dotychczasowy dorobek orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Trybunału Sprawiedliwości, stwierdzić należy, że czynności wykonywane przez Uczelnię nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT jeśli czynności (zadania) dokonywane przez Uczelnię:

1)wykonywane są/będą w charakterze organu władzy publicznej,

2)mieszczą się/będą się mieścić w granicach zadań nałożonych na Uczelnie na mocy odrębnych przepisów,

3)nie są/nie będą wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych,

4)nie prowadzą/ nie będą prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji.

Ad. 1

Na mocy Decyzji wydanej na podstawie art. 11b ust. 1 ustawy o języku polskim, Uczelni zostały nadane uprawnienia do organizowania egzaminów z języka polskiego jako obcego. Wobec powyższego, na Uczelnie zostały równocześnie nałożone obowiązki ustawowe przewidziane w art. 11c u.o.j.p. oraz Rozporządzeniu.

Certyfikat z języka polskiego jako obcego jest jedynym państwowym dokumentem poświadczającym znajomość języka polskiego. Do egzaminu przystępują osoby, które chcą udokumentować poziom swej biegłości w języku polskim. Uzyskanie certyfikatu przykładowo otwiera cudzoziemcom drzwi na polskie uczelnie. Szkoły wyższe, w zależności od rodzaju studiów, stawiają cudzoziemcom różne wymagania w zakresie znajomości języka polskiego. Dla przykładu, na kierunki artystyczne i sprawnościowe (studia muzyczne, plastyczne, wychowania fizycznego) wymagana jest znajomość języka polskiego na poziomie B1. Na  innych kierunkach uniwersyteckich na ogół należy znać język polski na poziomie średnim ogólnym - B2. Dodatkowo certyfikat zwalnia osoby planujące dalszą naukę w Polsce z  językowych kursów przygotowawczych przed rozpoczęciem studiów.

Coraz częściej certyfikat językowy wymagany jest również od zatrudnianych w Polsce cudzoziemców w przypadku zajmowania przez nich stanowisk, na których posługiwać się  będą językiem polskim. Ma to miejsce między innymi w służbie zdrowia (np. Izby Pielęgniarskie oczekują od obcokrajowców zatrudnianych w polskich szpitalach i przychodniach poświadczenia znajomości języka polskiego na poziomie B1) czy służbie cywilnej (od obcokrajowca, podejmującego w Polsce pracę w służbie cywilnej oczekiwany jest certyfikat znajomości języka polskiego na poziomie B2). Wśród zdających egzamin certyfikatowy cudzoziemców są też pracownicy międzynarodowych korporacji, urzędnicy, nauczyciele, managerowie, pracownicy zagranicznych banków, firm ubezpieczeniowych. Pozytywny wynik egzaminu ułatwia im uzyskanie stałego kontraktu pracy i osiedlenie się  w  Polsce.

Jeżeli cudzoziemiec nie ukończył szkoły w Polsce lub nie uczęszczał do szkoły z wykładowym językiem polskim za granicą (co stanowi większość przypadków), uzyskanie certyfikatu poświadczającego znajomość języka polskiego na poziomie co najmniej B1 jest jedynym możliwym sposobem na wypełnienie przez niego wymogów formalnych do otrzymania obywatelstwa polskiego. Zgodnie bowiem z art. 30 ust. 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 2009 r. o  obywatelstwie polskim (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 465) - cudzoziemiec ubiegający się o uznanie za obywatela polskiego, z wyłączeniem cudzoziemca, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 i  5, jest obowiązany posiadać znajomość języka polskiego potwierdzoną urzędowym poświadczeniem, o którym mowa w art. 11a ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. z 2021 r. poz. 672), na poziomie biegłości językowej co najmniej B1, świadectwem ukończenia szkoły w Rzeczypospolitej Polskiej lub świadectwem ukończenia szkoły za granicą z wykładowym językiem polskim.

Powyższe wskazuje na fundamentalne znaczenie uzyskania certyfikatu potwierdzającego znajomość języka polskiego przez cudzoziemców, ponieważ w wielu przypadkach pozwala on  na skorzystanie przez nich z praw zagwarantowanych w Konstytucji RP.

Podsumowując powyższe, Państwa Uniwersytet stoi na stanowisku, iż Uczelnia jako podmiot uprawniony, na który na podstawie art. 11c ustawy o języku polskim oraz Rozporządzenia nałożono obowiązki w zakresie organizacji oraz przeprowadzania egzaminu z języka polskiego jako obcego, działa/będzie działała w charakterze organu władzy publicznej.

Ad. 2

W związku z uzyskaniem przez Uczelnię statusu podmiotu uprawnionego w rozumieniu ustawy o języku polskim, na Uczelnie zostały równocześnie nałożone obowiązki ustawowe przewidziane w art. 11c u.o.j.p. Na tej podstawie Uczelnia została obowiązana do:

1)zapewnienia odpowiedniego składu komisji egzaminacyjnej,

2)zapewnienia warunków lokalowych i technicznych niezbędnych do przeprowadzenia egzaminu bez zakłóceń, umożliwiających samodzielne rozwiązywanie zadań przez osoby przystępujące do egzaminów i sprawdzenie umiejętności rozumienia ze słuchu, z uwzględnieniem potrzeb osób niepełnosprawnych;

3)zabezpieczenia materiałów związanych z egzaminem przed nieuprawnionym ujawnieniem;

4)poddania się wizytacji, obejmującej weryfikację prawidłowości przeprowadzenia egzaminu,

5)ponownego przeprowadzenia egzaminu w innym terminie na własny koszt, w  przypadku gdy egzamin został przerwany na skutek zakłócenia prawidłowego przebiegu egzaminu przez członków komisji egzaminacyjnej;

6)zapewnienia, na wniosek osoby, która przystąpiła do egzaminu, wglądu do  sprawdzonej i ocenionej pracy egzaminacyjnej;

7)upowszechniania informacji o zasadach poświadczania znajomości języka polskiego jako obcego, a także o terminach przeprowadzania egzaminów.

Stosowne obowiązki zostały nałożone na Uczelnie również przez Rozporządzenie, na mocy którego Uczelnia została zobowiązana m.in. do:

1)zamieszczenia w miejscu publicznie dostępnym w siedzibie Uczelni oraz na stronie internetowej Uczelni, informacji o terminie organizowanego egzaminu oraz rodzaju dokumentu potwierdzającego tożsamość, który osoba zamierzająca przystąpić do  egzaminu jest obowiązana okazać przed przystąpieniem do egzaminu (§ 3 Rozporządzenia),

2)przekazywania wskazanych w Rozporządzeniu stosownych informacji Komisji (np. § 4 Rozporządzenia),

3)zapewnienia odpowiednio oświetlonego i odizolowanego od hałasu pomieszczenia do przeprowadzania części pisemnej i części ustnej egzaminu, pomieszczenia do  wyłącznej dyspozycji komisji egzaminacyjnej zabezpieczonego przed dostępem osób nieuprawnionych, przeznaczonego w szczególności do przechowywania niewykorzystanych arkuszy egzaminacyjnych, wypełnionych arkuszy egzaminacyjnych oraz innych materiałów związanych z egzaminem, sprzętu technicznego umożliwiającego odtworzenie nagrań służących do przeprowadzenia modułu części pisemnej egzaminu (polegającego na sprawdzeniu umiejętności rozumienia ze  słuchu, komputera z dostępem do sieci Internet wyposażonego w funkcję nagrywania na informatyczny nośnik danych przez USB oraz drukarki (§ 6 ust. 1 Rozporządzenia),

4)zapewnienia osobom przystępującym do egzaminu będącym osobami niepełnosprawnymi: dostępu do pomieszczenia, w którym jest przeprowadzany egzamin, dodatkowego oświetlenia pomieszczenia, w którym jest przeprowadzany egzamin, możliwości nieutrudnionego zajęcia miejsca przy stoliku w pomieszczeniu, w którym jest przeprowadzany egzamin oraz możliwości skorzystania ze stolika przystosowanego do potrzeb osoby poruszającej się na wózku inwalidzkim.

Należy zatem stwierdzić, że Uczelnia przeprowadzając i organizując egzamin z języka polskiego jako obcego, czyniąc to w charakterze organu władzy publicznej, dokonuje/będzie dokonywała czynności w granicach zadań nałożonych na nią na mocy odrębnych przepisów (Ustawy o języku polskim oraz Rozporządzenia).

Ad. 3

Uczelnia nie zawiera/nie będzie zawierała ze zdającymi żadnych umów cywilnoprawnych w  przedmiocie przeprowadzenia egzaminu z języka polskiego jako obcego. Działanie Uczelni ogranicza się/będzie ograniczało się do ustawowo narzuconych obowiązków, tj. do:

1)dokonania rejestracji zdającego (art. 11g ust. 1 u.o.j.p.),

2)pobrania opłaty za egzamin w stosownej wysokości (art. 11g ust. 4-6 u.o.j.p.),

3)przekazania opłaty Komisji w części określonej w ustawie o języku polskim (art. 11g ust. 7 u.o.j.p.).

W ocenie Państwa Uczelni powyższe czynności są/będą dokonywane w ramach nadanego jej  ustawami władztwa publicznego.

Aa. 4

Art. 13 ust. 1 Dyrektywy stanowi, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą  podejmują, lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub  transakcjami. Jednakże, w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W tym miejscu należy podkreślić, iż uznanie Uczelni za „niepodatnika” w zakresie przeprowadzania oraz organizowania egzaminu z języka polskiego jako obcego nie będzie prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. Jak wskazują bowiem „Listy ośrodków, w  których planowane są egzaminy certyfikowane z języka polskiego jako obcego” w dniach 19-20 czerwca 2021r., 20-21 listopada 2021r., 6-7 lutego 2022r. i 26-27 marca 2022r. oraz  lista podmiotów uprawnionych przez Ministra właściwego do spraw Szkolnictwa Wyższego i Nauki do organizowania egzaminów z języka polskiego jako obcego (stan na luty 2022r.), uczelnie wyższe stanowią znaczną większość podmiotów uprawnionych do przeprowadzania tego rodzaju egzaminów w skali całego kraju (dostęp do list, o których mowa powyżej jest możliwy na stronie internetowej https://certyfikatpolski.pl/). Co warte odnotowania uczelnie stanowią jedyne podmioty uprawnione do przeprowadzania egzaminów z języka polskiego m.in.:

1)..... - jedynym podmiotem uprawnionym do przeprowadzania egzaminów jest Uniwersytet …  .....,

2) .... - jedynym podmiotem uprawnionym do przeprowadzania egzaminów jest  Uniwersytet …  .....,

3)..... - jedynymi podmiotami uprawnionymi do przeprowadzania egzaminów są: Politechnika …, Uniwersytet … oraz  …,

4)    ..... - jedynymi podmiotami uprawnionymi do przeprowadzania egzaminów są: ...... oraz ........,

5)..... - jedynym podmiotem uprawnionym do przeprowadzania egzaminów jest Uniwersytet … .,

6)..... - jedynym podmiotem uprawnionym do przeprowadzania egzaminów jest ......,

7)..... - jedynym podmiotem uprawnionym do przeprowadzania egzaminów jest Wyższa Szkoła … ,

8)..... - jedynymi podmiotami uprawnionymi do przeprowadzania egzaminów są: Wyższa Szkoła ......,

9)    ..... - jedynym podmiotem uprawnionym do przeprowadzania egzaminów jest Uniwersytet. … .,

10)..... - jedynym podmiotem uprawnionym do przeprowadzania egzaminów jest  Uniwersytet …,

11)...... - jedynymi podmiotami uprawnionymi do przeprowadzania egzaminów są: Uniwersytet … oraz … Uniwersytet …,

12)...... - jedynym podmiotem uprawnionym do przeprowadzania egzaminów jest …,

13)...... - jedynym podmiotem uprawnionym do przeprowadzania egzaminów jest  .......,

14)...... - jedynym podmiotem uprawnionym do przeprowadzania egzaminów jest  .......

Jak wynika z powyższego wykazu uczelnie wyższe stanowią jedyne podmioty przeprowadzające egzaminy z języka polskiego w miastach wojewódzkich mających swe  siedziby w województwach: …, …, …, …, …, …, …, …, … oraz …, co  stanowi 10 z wszystkich 16 województw w Polsce, a mając na uwadze fakt, że  w  województwie: …, … oraz … nie ma ani jednego podmiotu uprawnionego do przeprowadzania tego typu egzaminów, uczelnie wyższe stanowią jedyne podmioty uprawnione do przeprowadzania egzaminów z języka polskiego jako obcego w 10 z 13 miast wojewódzkich, w których jest to możliwe.

Państwa zdaniem, nie można w takim przypadku poczytać sytuacji, w której uczelnie wyższe zostaną uznane za „niepodatników”, za mającą jakikolwiek wpływ na zakłócenie konkurencji w zakresie przeprowadzania egzaminów z języka polskiego, ponieważ jak zostało wykazane - prawie na całym obszarze państwa polskiego szkoły wyższe stanowią jedyne podmioty umożliwiające odbycie takiego egzaminu. Jednocześnie ciężko wyobrazić sobie, aby osoba wyrażająca chęć przystąpienia do egzaminu z języka polskiego podróżowałaby np.  z  województwa … do ... tylko i wyłącznie w celu podejścia do  egzaminu w siedzibie podmiotu niebędącego uczelnią. Działanie takie byłoby w każdym bądź razie pozbawione uzasadnienia ekonomicznego.

Ponadto, należy zaznaczyć, iż wszystkimi (lub pozostającymi w znacznej większości) pozostałymi podmiotami uprawnionymi do organizacji egzaminów z języka polskiego na  terenie kraju są szkoły językowe, które przeprowadzają egzamin po uprzednim odbyciu przez ich uczniów kursu językowego, korzystając przy tym ze zwolnienia przedmiotowego z  VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28) ustawy o VAT.

Wskazując na powyższe, Państwa zdaniem, uznanie Uczelni za „niepodatnika” w zakresie przeprowadzania i organizowania egzaminu z języka polskiego jako obcego nie będzie prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku, ponieważ „konkurencję” (o  ile  o  takiej w ogóle może być mowa) dla Uczelni stanowią w przeważającej większości inne szkoły wyższe, które na gruncie opodatkowania podatkiem VAT traktowane są w ten sam sposób, co Uczelnia.

Państwa zdaniem, Uczelnia spełnia zatem wszystkie wskazane powyżej przesłanki i powinna zostać uznana za „niepodatnika” na gruncie regulacji dot. podatku VAT.

Dodatkowo, należy podzielić pogląd zaprezentowany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z dnia 27 lutego 2007 roku w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 4312/06 stwierdza, że: „Należy uznać, że kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za  podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest  to  uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne lub bardzo zbliżone czynności bądź transakcje mogą być dokonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców). ”

Odnosząc się do ww. wyroku WSA należy zaznaczyć, ze Uczelnia nie zachowuje się/nie będzie się zachowywała w odniesieniu do przeprowadzania oraz organizacji egzaminu z języka polskiego jako obcego jak przedsiębiorca. Uczelnia działa/będzie działała na podstawie i  w  granicach określonych prawem. Nie pobiera/Nie będzie pobierała z tego tytułu wynagrodzenia, a jedynie opłaty w kwotach z góry narzuconych przez Ustawę o języku polskim. Nie jest więc to działalność nastawiona na zysk, a wypełnianie ustawowo narzuconych zadań realizowanych w interesie publicznym.

Wobec powyższego Państwa Uniwersytet stoi na stanowisku, iż w zakresie, w jakim Uczelnia jako podmiot zobowiązany na podstawie ustawy o języku polskim oraz Rozporządzenia, organizuje/będzie organizowała i przeprowadza/będzie przeprowadzała egzamin z języka polskiego jako obcego, realizuje/będzie realizowała w interesie publicznym zadanie nałożone na Uczelnie w odrębnych przepisach. Zdaniem Państwa Uniwersytetu powyższe oznacza, iż  na gruncie ustawy o VAT Uczelnia powinna być traktowana jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 u.p.t.u., a co za tym idzie czynności organizacji i przeprowadzania egzaminu nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie zaś do art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

‒       w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

‒ świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z  niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W cytowanym wyżej przepisie art. 8 ust. 1 ustawy przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 poz. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą,

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy:

Art. 15 ust. 6 ustawy stanowi implementację art. 13 Dyrektywy, zgodnie z którym:

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej także: „TSUE”) dokonując wykładni art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE wielokrotnie wskazywał, że dla zastosowania ww. przepisu, konieczne jest spełnienie łącznie dwóch warunków – działalność musi być wykonywana przez  podmiot prawa publicznego i musi być ona wykonywana jako organ władzy publicznej (m.in. wyroki w sprawach  C-202/90 i C-288/07). Odnosząc się do drugiej z wymienionych przesłanek, TSUE stwierdził, że działalnością wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu tego przepisu jest działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych, co prywatni przedsiębiorcy (np. wyroki C-107/84, 235/85, C-446/98, C-288/07, C-260/98, C-408/97).

W wyroku C-430/04 TSUE stwierdził, że art. 4 (5) VI Dyrektywy służy zapewnieniu przestrzegania zasady neutralności podatkowej, która sprzeciwia się w szczególności temu, aby świadczenie podobnych usług, które są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku VAT. Skoro bowiem sformułowanie „w charakterze władzy publicznej” nawiązuje do sposobu wykonywania działalności, a art. 4 (5) warunkuje wyłączenie z opodatkowania od okoliczności, jaką jest wykonywanie działalności w charakterze władzy publicznej, to zakresem wyłączenia objęta jest działalność, której wykonywanie poddane jest przepisom prawa publicznego, a nie prawa prywatnego.

Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „organu władzy publicznej” jak i „urzędów obsługujących te organy” odwołując się jedynie do odrębnych przepisów nakładających obowiązek realizacji zadań o charakterze publicznym na te organy.

Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 4 grudnia 2001 r. sygn. akt SK 18/00, pojęcie „władzy publicznej” w rozumieniu art. 77 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483) obejmuje wszystkie władze w sensie konstytucyjnym – ustawodawczą, wykonawczą i sądowniczą. Należy podkreślić, że pojęcia „organ państwa” oraz „organ władzy publicznej” nie są tożsame. W pojęciu „władzy publicznej” mieszczą się bowiem także inne instytucje niż państwowe lub samorządowe, o  ile wykonują funkcje władzy publicznej w wyniku powierzenia czy przekazania im tych funkcji przez organ władzy państwowej lub samorządowej. Wykonywanie władzy publicznej dotyczy wszelkich form działalności państwa, samorządu terytorialnego i innych instytucji publicznych, które obejmują bardzo zróżnicowane formy aktywności.

Pojęcie „działania” organu władzy publicznej nie zostało konstytucyjnie zdefiniowane. W pojęciu tym mieszczą się zarówno zachowania czynne tego organu, jak i zaniechania. W zakresie działań czynnych organu władzy publicznej mieszczą się indywidualne rozstrzygnięcia, np. decyzje, orzeczenia i zarządzenia.

Z treści powołanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wyłączenie z kategorii podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy ma miejsce wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

• podmiotem dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ oraz
• czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot, dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wyżej wymieniona norma nakazuje zatem uznać, że w przypadku czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, dany podmiot nie działa w charakterze organu, lecz występuje jako zwykły uczestnik obrotu gospodarczego. Wykonywanie bowiem czynności na podstawie umów cywilnoprawnych mogłoby prowadzić do nierówności konkurencyjnej podmiotów działających na rynku oraz „organu władzy”, który korzystałby z wyłączenia z opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

Zakres regulacji polskiej ustawy jest zbliżony do określonego w Dyrektywie. Polski ustawodawca posługuje się terminem „zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa”. Jednocześnie ustawa wyłącza czynności „wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych”, w odniesieniu do których organy władzy publicznej są podatnikami. Można zatem przyjąć, że podobnie jak w przypadku uregulowań Dyrektywy, organy publiczne i urzędy obsługujące te organy nie będą traktowane jako podatnicy VAT w  odniesieniu do sytuacji, w których działają na podstawie prawa publicznego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Państwa Uniwersytet prowadzi działalność określoną w art. 11 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce oraz  statucie Uczelni, obejmującą w szczególności: kształcenie i wychowywanie studentów, kształcenie i wychowywanie kadry naukowej, prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, świadczenie usług badawczych oraz transferowanie technologii do gospodarki, zgodnie z  zasadami wolności nauczania i wolności nauk. Na mocy decyzji administracyjnej Ministra właściwego do spraw Szkolnictwa Wyższego i Nauki wydanej po uzyskaniu pozytywnej opinii Państwowej Komisji do Spraw Poświadczania Znajomości Języka Polskiego jako Obcego, na  podstawie art. 11b ust. 1 ustawy o języku polskim, Państwa Uczelni zostały nadane uprawnienia do organizowania egzaminów z języka polskiego jako obcego. Państwowe egzaminy certyfikatowe z języka polskiego jako obcego sprawdzają poziom kompetencji językowych zdających zgodnie z wytycznymi Europejskiego Systemu Opisu Kształcenia Językowego. Znajomość języka polskiego określana jest jako umiejętność rozumienia współczesnej polszczyzny pisanej i mówionej oraz umiejętność używania języka polskiego w mowie i piśmie. Do egzaminu mogą przystąpić wszyscy cudzoziemcy oraz obywatele polscy na stałe mieszkający za granicą. Egzamin certyfikatowy mogą zdawać dorośli oraz młodzież w wieku 14-17 lat. Sama organizacja egzaminów przez Uczelnię odbywa się/będzie się odbywała na  podstawie Rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 26 lutego 2016  r. w sprawie egzaminów z języka polskiego jako obcego. Wysokość uiszczanych opłat za egzamin uzależniona jest od poziomu zaawansowania językowego zdających i wynosi 90, 120, 150 lub 180 euro. Uczelnia nie ma wpływu na ustalanie wysokości opłat za przystąpienie do egzaminu. Za środki otrzymane z ww. opłat Państwa Uczelnia musi/będzie musiała sfinansować przeprowadzenie całego procesu egzaminacyjnego, w tym m.in. wynagrodzenie komisji egzaminacyjnej, audytora oraz  przewodniczącego i sekretarza, koszty obsługi i wynajmu sal, ksera, przesyłek pocztowych i materiałów wykorzystywanych na potrzeby organizacji egzaminu, itp. 

Opłaty wpływające od zdających do Uczelni księgowane są/będą na dwóch różnych zleceniach:

1.Opłata za egzamin (120 Euro, 150 Euro, 180 Euro lub 90 Euro) - od tej kwoty potrącane są koszty pośrednie Uczelni (15%), a 20% jest przekazywane dla  Narodowej Agencji Wymiany Akademickiej (przelew przed egzaminem).

Ostatecznie ze środków, które pozostają w gestii Uczelni pokrywane są/będą wszelkie koszty przeprowadzenia egzaminu w danej sesji.

2.Opłata za certyfikat (20 Euro) - w całości kwota ta przekazywana jest do Narodowej Agencji Wymiany Akademickiej na potrzeby wystawienia oficjalnego dokumentu poświadczającego znajomość języka polskiego. Jeżeli zdający nie uzyskał wyniku pozytywnego z egzaminu kwota jest mu zwracana.

Zgodnie z art. 11a ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz. U. z 2021 r. poz. 672):

Jak stanowi art. 11b ustawy o języku polskim:

W myśl art. 11c ustawy o języku polskim:

Zgodnie z art. art. 11k ustawy o języku polskim:

Rozporządzenie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z 26 lutego 2016 r. w sprawie egzaminów z języka polskiego jako obcego (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1386) stanowi:

Na podstawie art. 11i ustawy z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim (Dz.U. z 2018 r. poz. 931) zarządza się, co następuje:

Jak wyżej wskazano, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy wyłącza się z kategorii podatników podatku od towarów i usług podmioty, które spełniają przesłanki: podmiot dokonujący czynności jest organem władzy publicznej lub urzędem obsługującym ten organ oraz czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot, dla  realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Mimo że Państwa Uczelni zostały nadane uprawnienia do organizowania tych egzaminów na  mocy decyzji administracyjnej Ministra właściwego do spraw Szkolnictwa Wyższego i  Nauki oraz organizacja egzaminów odbywa się na podstawie rozporządzenia Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, stwierdzić należy, że w świetle ww. art. 15 ust. 6 ustawy, Państwa Uniwersytet nie działa w tym przypadku jako organ władzy publicznej.

Państwa Uniwersytet świadczy m.in. usługi kształcenia i wychowania studentów, kształcenia i wychowania kadry naukowej, prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych, i takim działaniem w ramach prowadzenia działalności gospodarczej jest również przeprowadzanie egzaminów z języka polskiego jako języka obcego. Państwa Uniwersytet spełnia warunki określone w rozporządzeniu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego w sprawie egzaminów z  języka polskiego jako obcego (prowadzi lektoraty lub  zajęcia z języka polskiego i  ma  odpowiednią kadrę), dlatego może uzyskać prawo do  przeprowadzania tych egzaminów.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego w sprawie egzaminów z  języka polskiego jako obcego, to określone podmioty ubiegają się o nadanie uprawnienia do organizowania egzaminu na określonym poziomie biegłości językowej.

W świetle powyższego, to Państwa Uniwersytet ubiega się, o realizację tych zadań, zatem uzyskuje wpis na listę na swój wniosek.

Jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 11b ust. 1 ustawy o języku polskim:

Minister właściwy do  spraw szkolnictwa wyższego i nauki po zasięgnięciu opinii Komisji nadaje, w drodze decyzji administracyjnej, uprawnienie do organizowania egzaminów z  języka polskiego jako  obcego na określonym poziomie biegłości językowej na wniosek:

1)polskiej albo zagranicznej szkoły wyższej prowadzącej studia w zakresie filologii polskiej;

2)polskiego albo zagranicznego podmiotu, który od co najmniej trzech lat prowadzi lektoraty lub zajęcia w zakresie nauczania języka polskiego lub języka polskiego jako  obcego albo inne zajęcia dydaktyczne w języku polskim.

W świetle ww. przepisów czynności objęte zakresem wniosku Państwa Uniwersytet wykonuje więc w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w  rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a nie jako organ władzy w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

W ramach przeprowadzania egzaminów z języka polskiego jako obcego, Państwa Uniwersytet nie wykonuje czynności o  charakterze władczym, właściwym dla organu władzy publicznej, a działa w reżimie prywatnoprawnym. Za takim rozstrzygnięciem przemawia również wysokość opłat pobieranych za czynności polegające na organizacji egzaminów z języka polskiego jako języka obcego.

Zgodnie z art. 11g ust. 5 ustawy o języku polskim:

Ustawa określa zatem maksymalne wysokości opłat za przystąpienie do egzaminu, jednak zgodnie z ww. § 2 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia w sprawie egzaminów z języka polskiego jako obcego, wniosek podmiotu ubiegającego się o nadanie uprawnienia do organizowania egzaminu na określonym poziomie biegłości językowej zawiera m.in. przewidywaną wysokość opłaty za przystąpienie do egzaminu na każdym poziomie biegłości językowej, na  którym wnioskodawca zamierza przeprowadzać egzamin.

Z powyższego wynika zatem, że to Państwa Uniwersytet określa  poziom opłaty zapewniający możliwość przeprowadzenia egzaminu, zaś ustawa określa stawki maksymalne. Pobierane w  związku z organizacją egzaminów opłaty odpowiadają zatem rzeczywistej wartości świadczeń. Każdy z ośrodków egzaminacyjnych (podmiotów uprawnionych) może ustalić zatem swoją wysokość opłat za przeprowadzenie egzaminów.

Z opisu sprawy wynika, że 15% z tej opłaty potrąca Uczelnia na swoje koszty pośrednie. Ponadto wskazali Państwo też, że ze środków, które pozostają w gestii Uczelni pokrywane są/będą wszelkie koszty przeprowadzenia egzaminu w danej sesji - za środki otrzymane z ww. opłat Państwa Uczelnia musi/będzie musiała sfinansować przeprowadzenie całego procesu egzaminacyjnego, w tym m.in. wynagrodzenie komisji egzaminacyjnej, audytora oraz przewodniczącego i sekretarza, koszty obsługi i wynajmu sal, ksera, przesyłek pocztowych i materiałów wykorzystywanych na potrzeby organizacji egzaminu, itp.

Otrzymana kwota pokrywa zatem koszty przeprowadzenia egzaminu i występuje ekwiwalentność pomiędzy świadczeniem, a  otrzymaną zapłatą.

W opisanej sytuacji należy uznać, że wysokość ponoszonych przez zdających opłat za  egzaminy odpowiada rzeczywistej wartości świadczonych usług, a warunki wykonywania czynności w zakresie organizacji egzaminów z języka polskiego jako obcego przez uczelnie i  inne podmioty (np. szkoły językowe) są takie same i Państwa Uniwersytet należy uznać w  odniesieniu do tych czynności za podatnika podatku od towarów i usług.

We wniosku wskazali Państwo, że „uznanie Uczelni za  „niepodatnika” w zakresie przeprowadzania oraz organizowania egzaminu z języka polskiego jako obcego nie będzie prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji”, gdyż wśród podmiotów organizujących egzaminy „prawie na całym obszarze państwa polskiego szkoły wyższe stanowią jedyne podmioty umożliwiające odbycie takiego egzaminu”. Jak z  tego wynika są więc również inne podmioty poza uczelniami przeprowadzające ww. egzaminy. Na liście podmiotów przeprowadzających egzaminy z języka polskiego jako języka obcego, do której wskazali Państwo link, oprócz uczelni są szkoły językowe prowadzone przez osoby prywatne, spółki z  o.o., fundacje i inne podmioty spełniające warunki określone w  rozporządzeniu. Uznanie tych czynności za niepodlegające opodatkowaniu tylko dla  uczelni oznaczałoby zatem naruszenie konkurencji. Warunki wykonywania tych czynności zostały określone przepisami prawa i są takie same dla Państwa Uniwersytetu i  innych podmiotów (również niebędących uczelniami). Warunki realizacji tych egzaminów nie odbiegają zatem od  warunków, na jakich czynności te wykonywane są przez inne podmioty gospodarcze uprawnione do  przeprowadzania tych egzaminów.

Ponadto jak wynika z ww. art. 11a i 11k ustawy o języku polskim, certyfikat znajomości języka polskiego wydawany jest przez Państwową Komisję do spraw Poświadczania Znajomości Języka Polskiego jako Obcego i to ta Komisja m.in. ustala harmonogram sesji egzaminacyjnych, ustala zestawy zadań egzaminacyjnych, bada prawidłowość oceny prac egzaminacyjnych dokonanej przez komisje egzaminacyjne i pełni nadzór nad przebiegiem egzaminów. Po stronie Państwa Uniwersytetu jest zatem przygotowanie egzaminów od  strony techniczno-organizacyjnej, kwestie bowiem merytoryczne realizuje ww.  Państwowa Komisja.

Mając na uwadze okoliczności sprawy  i obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że  w  przedmiotowej sprawie Państwa Uniwersytet świadcząc usługi polegające na  organizacji egzaminów z języka polskiego jako  obcego nie działa/nie będzie działał jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Organizacja egzaminów z języka polskiego jako obcego stanowi/będzie stanowić usługi wykonywane przez Państwa Uniwersytet jako podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. W  konsekwencji czynności polegające na organizacji egzaminów z języka polskiego jako obcego podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Państwa w ww. zakresie jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwa Uniwersytet przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

-zdarzenia przyszłego, które Państwa Uniwersytet przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Uniwersytetu będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i Państwa Uniwersytet zastosuje się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na  platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).