Brak prawa do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego wykazanego w fakturach dotyczących zadania usuwania azbestu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego wykazanego w fakturach dotyczących zadania pn. „(…)”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 maja 2022 r. (wpływ 23 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina X (zwana dalej Gminą lub Wnioskodawcą) jest jednostką samorządu terytorialnego, która posiada osobowość prawną. Na mocy ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.) zobowiązana jest do realizowania zadań nałożonych tą ustawą, czyli realizuje tzw. zadania własne, które mają zaspakajać zbiorowe potrzeby wspólnoty. Do zadań tych należą między innymi zagadnienia obejmujące ochronę środowiska i przyrody oraz unieszkodliwianie odpadów komunalnych.

W ramach powyższego zakresu Gmina realizuje zadanie pn. „(…)”.

Polega ono na: demontażu elementów obiektów budowlanych zawierających azbest, zabezpieczeniu odpadów zgodnie z obowiązującymi przepisami  – ułożenie na paletach i zabezpieczenie folią, przygotowaniu do transportu i załadunku, uporządkowaniu miejsc po usunięciu odpadów, transporcie odebranych odpadów, przekazaniu odpadów na składowisko posiadające odpowiednie decyzje uprawniające do przyjmowania odpadów niebezpiecznych zawierających azbest, znajdujących się na nieruchomościach położonych na terenie Gminy X, których właściciele biorą udział w realizacji przedsięwzięcia polegającego na likwidacji wyrobów zawierających azbest.

Zadanie to Gmina realizuje ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, które nie mogą przekroczyć 55,25% kwoty całkowitych kosztów kwalifikowanych oraz częściowo ze środków własnych Gminy. Stosowną umowę dotacji pomiędzy WFOŚiGW a Gminą X podpisano w 2021 r. Ww. zadanie zostało wprowadzone do budżetu Gminy X na 2021 rok Uchwałą nr (…) Rady Gminy X i zostało w tej części zrealizowane. W związku z tym, że zadanie to jest zadaniem wieloletnim zostało również ujęte w wieloletniej prognozie finansowej Gminy X, tj. Uchwałą nr (…) Rady Gminy X.

Beneficjentami końcowymi tego zadania są osoby fizyczne, jednostki organizacyjne Gminy, jednostki OSP, wspólnoty mieszkaniowe, parafie, których nieruchomości położone są na terenie Gminy X, których wnioski zostały lub zostaną zakwalifikowane w ramach przeprowadzonego przez Gminę naboru dotyczącego udziału w realizacji zadania pn. „(…)” na podstawie zarządzenia Wójta Gminy X w sprawie ustanowienia regulaminu wykonania i finansowania zadania pn. „(…)”.

Ostatecznemu rozliczeniu będzie podlegała ogólna rzeczywista ilość zdemontowanego i odebranego azbestu od mieszkańców Gminy oraz osiągnięcie efektu ekologicznego dla Gminy. Środki z dotacji Gmina otrzyma po zatwierdzeniu rozliczenia przez WFOŚiGW i nie będą mogły one być przeznaczone na inny cel. Jeśli Gmina X nie przedstawi rozliczenia, nie otrzyma ww. dofinansowania. Jednym z załączników do rozliczenia dotacji będą faktury wystawione przez wykonawcę realizowanego zadania, który został wyłoniony przez Gminę zgodnie z ustawą o zamówieniach publicznych. Wójt Gminy X z wyłonionym wykonawcą podpisał umowę na realizację zadania, gdzie nabywcą i płatnikiem jest Gmina X.

Uczestnicy zadania, tj. osoby fizyczne, jednostki organizacyjne Gminy, jednostki OSP, wspólnoty mieszkaniowe, parafie, których nieruchomości położone są na terenie Gminy X nie wnoszą wpłat z tytułu realizacji zadania, czyli nie partycypują w jego kosztach.

Faktura została wystawiona przez wyłonionego wykonawcę za zrealizowaną w 2021 r. część zadania, która opłacona została ze środków własnych Gminy. Faktura dotycząca realizacji zadania w 2022 r. zostanie przez wykonawcę zadania wystawiona po zakończeniu jego realizacji.

Gmina X z tytułu usuwania wyrobów azbestowych z nieruchomości nie będzie uzyskiwać żadnych przychodów i dochodów.

Dodatkowo, w piśmie z 23 maja 2022 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – wskazali Państwo, że:

1.   Wydatki poniesione w celu realizacji opisanego we wniosku zadania pn. „(…)” nie są w jakimkolwiek zakresie wykorzystywane przez Gminę X do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

2.   Efekty realizacji zadania pn. „(…)” nie są i nie będą w jakimkolwiek zakresie wykorzystywane przez Gminę X do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Pytanie

Czy Gmina X miała prawo obniżyć podatek należny o wartość podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawianych przez wykonawcę, a dotyczących realizowanego zadania pn. „(…)”?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do

wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy wynika, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikająca z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 87 ust. 1 ustawy, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Natomiast art. 88 ust. 4 ustawy mówi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Mając na uwadze przedstawione powyżej przepisy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione zostaną określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Gmina X jest osobą prawną oraz podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie najmu i dzierżawy mienia komunalnego. Zakup usługi polegającej na demontażu, zbiórce, transporcie i utylizacji odpadów niebezpiecznych zawierających azbest w ramach realizowanego zadania podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina X nie może odliczyć tego podatku, ponieważ taka usługa nie jest związana z prowadzoną przez Gminę działalnością opodatkowaną.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

─podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

─podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego, która posiada osobowość prawną. Na mocy ustawy o samorządzie gminnym zobowiązana jest do realizowania zadań nałożonych tą ustawą, czyli realizuje tzw. zadania własne, które mają zaspakajać zbiorowe potrzeby wspólnoty. Do zadań tych należą między innymi zagadnienia obejmujące ochronę środowiska i przyrody oraz unieszkodliwianie odpadów komunalnych.

W ramach powyższego zakresu Gmina realizuje zadanie pn. „(…)”.

Polega ono na: demontażu elementów obiektów budowlanych zawierających azbest, zabezpieczeniu odpadów zgodnie z obowiązującymi przepisami  – ułożenie na paletach i zabezpieczenie folią, przygotowaniu do transportu i załadunku, uporządkowaniu miejsc po usunięciu odpadów, transporcie odebranych odpadów, przekazaniu odpadów na składowisko posiadające odpowiednie decyzje uprawniające do przyjmowania odpadów niebezpiecznych zawierających azbest, znajdujących się na nieruchomościach położonych na terenie Gminy X, których właściciele biorą udział w realizacji przedsięwzięcia polegającego na likwidacji wyrobów zawierających azbest.

Zadanie to Gmina realizuje ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, które nie mogą przekroczyć 55,25% kwoty całkowitych kosztów kwalifikowanych oraz częściowo ze środków własnych Gminy.

Beneficjentami końcowymi tego zadania są osoby fizyczne, jednostki organizacyjne Gminy, jednostki OSP, wspólnoty mieszkaniowe, parafie, których nieruchomości położone są na terenie Gminy X, których wnioski zostały lub zostaną zakwalifikowane w ramach przeprowadzonego przez Gminę naboru dotyczącego udziału w realizacji zadania pn. „(…)”. Ostatecznemu rozliczeniu będzie podlegała ogólna rzeczywista ilość zdemontowanego i odebranego azbestu od mieszkańców Gminy oraz osiągnięcie efektu ekologicznego dla Gminy. Środki z dotacji Gmina otrzyma po zatwierdzeniu rozliczenia przez WFOŚiGW i nie będą mogły one być przeznaczone na inny cel. Jeśli Gmina nie przedstawi rozliczenia, nie otrzyma ww. dofinansowania.

Jednym z załączników do rozliczenia dotacji będą faktury wystawione przez wykonawcę realizowanego zadania, który został wyłoniony przez Gminę zgodnie z ustawą o zamówieniach publicznych. Wójt Gminy X z wyłonionym wykonawcą podpisał umowę na realizację zadania, gdzie nabywcą i płatnikiem jest Gmina X.

Uczestnicy zadania, tj. osoby fizyczne, jednostki organizacyjne Gminy, jednostki OSP, wspólnoty mieszkaniowe, parafie, których nieruchomości położone są na terenie Gminy X nie wnoszą wpłat z tytułu realizacji zadania, czyli nie partycypują w jego kosztach.

Faktura została wystawiona przez wyłonionego wykonawcę za zrealizowaną w 2021 r. część zadania, która opłacona została ze środków własnych gminy. Faktura dotycząca realizacji zadania w 2022 r. zostanie przez wykonawcę zadania wystawiona po zakończeniu jego realizacji.

Gmina X z tytułu usuwania wyrobów azbestowych z nieruchomości nie będzie uzyskiwać żadnych przychodów i dochodów.

Wydatki poniesione w celu realizacji opisanego we wniosku zadania pn. „(…)” nie są w jakimkolwiek zakresie wykorzystywane przez Gminę X do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Efekty realizacji zadania pn. „(…)” nie są i nie będą w jakimkolwiek zakresie wykorzystywane przez Gminę X do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Gmina miała prawo obniżyć podatek należny o wartość podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawianych przez wykonawcę, dotyczących realizowanego zadania pn. „(…)”.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W analizowanej sprawie związek taki nie występuje. Z informacji zawartych we wniosku wynika, że środki otrzymane z dotacji nie będą mogły być przeznaczone na inny cel niż realizacja zadania pn. „(…)”, a uczestnicy zadania nie wnoszą opłat z tytułu jego realizacji, czyli nie partycypują w jego kosztach. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – wydatki poniesione w celu realizacji opisanego we wniosku zadania oraz efekty jego realizacji nie są i nie będą w jakimkolwiek zakresie wykorzystywane przez Gminę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki, warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, Gminie nie przysługuje – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione nakłady związane z realizacją przedmiotowego zadania.

Podsumowując, Gmina nie miała prawa do obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawianych przez wykonawcę, dotyczących realizowanego zadania pn. „(…)”.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego, w szczególności na stwierdzeniu, że wydatki poniesione w celu realizacji opisanego we wniosku zadania oraz efekty jego realizacji nie są i nie będą w jakimkolwiek zakresie wykorzystywane przez Gminę X do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).