4) Czy opisany we wniosku sposób ustalenia podstawy opodatkowania VAT w przypadku dostawy działek oraz udziału we współwłasności działek, o których mowa w pytaniu nr 3 (tj. podstawy opodatkowania dotyczącej części działki przeznaczonej pod zabudowę i podstawy opodatkowania części działki wyłączonej z możliwości zabudowy) jest prawidłowy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

5) Czy dostawa zabudowanych działek będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i nie będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a lub 43 ust. 1 pkt 2 tej ustawy ?

6) Czy Spółka może zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie podatkiem VAT zabudowanych działek na warunkach, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 tej ustawy?

7) Czy opisany we wniosku sposób ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT w przypadku dostawy zabudowanych działek nr … jest prawidłowy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT?

9) Czy po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 i opodatkowaniu transakcji podatkiem VAT zgodnie ze stanowiskiem opisanym w punkcie 6 … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako nabywcy zabudowanych nieruchomości będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 1?

Ad 4.

W ocenie Spółki opisany we wniosku sposób ustalenia podstawy opodatkowania VAT w przypadku dostawy działek oraz udziału we współwłasności działek, o których mowa w pytaniu nr 3 (tj. podstawy opodatkowania dotyczącej części działki przeznaczonej pod zabudowę i podstawy opodatkowania części działki wyłączonej z możliwości zabudowy) jest prawidłowy w świetle art. 29a ust. 1 ustawy o VAT

Uzasadniając powyższe stanowisko wskazać należy, iż:

1) Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

2) Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w przypadku sprzedaży gruntów podatnik jest zobowiązany określić odrębnie podstawę opodatkowania VAT dla części gruntów stanowiących teren przeznaczony pod zabudowę oraz odrębnie dla części gruntów stanowiących teren wyłączony z możliwości zabudowy. W tym zakresie powołać można m.in. interpretację z 16 listopada 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1- 3.4012.715.2018.2.JC): „(...) sprzedaż działki będzie opodatkowana stawką 23% tylko w części przeznaczonej pod zabudowę. Natomiast ta część działki, która jest wyłączona z możliwości zabudowy będzie zwolniona od podatku (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy). Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w tej sytuacji będzie zobowiązany ustalić odrębnie podstawę opodatkowania dotyczącą gruntu przeznaczonego pod zabudowę oraz podstawę opodatkowania gruntu, który został wyłączony z możliwości zabudowy.”

3) Przepisy o podatku VAT, a w szczególności powołany powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, nie wskazują jednak sposobu podziału nieruchomości gruntowej w celu wyliczenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT, w sytuacji, gdy grunt ten w części jest opodatkowany stawką podstawową podatku VAT, natomiast w części spełnia przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku. Przy czym, zarazem przepisy te nie wskazują, że działka dla potrzeb podatku VAT nie może być dzielona.

4) W ocenie Spółki w takim przypadku zasadne jest przyjęcie podziału (klucza) powierzchniowego uwzględniającego powierzchnię terenów o różnym przeznaczeniu (metraż danej jednostki przeznaczenia wynikającej z wypisu z MPP dla konkretnej działki).

Przy czym, z uwagi na to, że wypisy z MPZP wydawane przez Urząd Gminy wskazują jedynie jednostki MPZP bez szczegółowego wskazania powierzchni, jaką zajmują one na danej działce, Spółka zleciła geodecie wykonanie pomiarów opisanych powyżej działek. W ten sposób ustalona zostanie powierzchnia, jaką na konkretnej działce zajmują poszczególne jednostki MPZP (wskazujące na przeznaczenie działki).

W przypadku dostawy działek, które wg MPZP położone są zarówno na obszarze (obszarach), o podstawowym przeznaczeniu przewidującym zabudowę, jak i na obszarze (obszarach), o podstawowym przeznaczeniu nie przewidującym zabudowy, Spółka zamierza ustalić podstawę opodatkowania VAT dla dostawy danej działki w części opodatkowanej i w części zwolnionej od VAT przy użyciu udziału procentowego powierzchni gruntów przeznaczonych pod zabudowę w całkowitej powierzchni działki i odpowiednio udziału procentowego powierzchni gruntów wyłączonych z możliwości zabudowy w całkowitej powierzchni działki i odniesienie ich do wartości (ceny) całej działki

Podstawa opodatkowania w przypadku dostawy tego typu działek (z podziałem na dostawę terenu budowlanego - opodatkowaną VAT i terenu innego niż budowlany - zwolnioną od VAT) zostanie ustalona zatem jako:

- iloczyn udziału procentowego powierzchni gruntu budowlanego na danej działce i wartości danej działki (podstawa opodatkowania dla dostawy terenu budowlanego),

- iloczyn udziału procentowego powierzchni gruntu innego niż budowlany na danej działce i wartości danej działki (podstawa opodatkowania dla dostawy terenu innego niż budowlany).

W ocenie Spółki opisane powyżej działanie jest prawidłowe na gruncie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

5) Przedstawiony powyżej sposób postępowania znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych. W tym zakresie powołać można bowiem m.in.:

- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 stycznia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.40I2.585.2020.3.MS): „...w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania, dlatego też w przypadku działki niezabudowanej zasadne jest przyjęcie podziału powierzchniowego zgodnie z liniami rozgraniczającymi wskazanymi w planie zagospodarowania przestrzennego.”

- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 października 2018 r. (sygn. 0115-KD1T 1-3.4012.475.2018.2. AP), w której organ - na pytanie wnioskodawcy „ W jaki sposób Miasto i Gmina (...) powinna ustalić, jaka część ceny należnej Gminie (...) z tytułu sprzedaży działki podlega opodatkowaniu VAT, jaka jej część jest zwolniona z VAT?” - wskazał, iż „Odnośnie zastosowania przez Gminę odpowiedniego klucza alokacji (...) można przyjąć różne rozwiązania, np. wg klucza powierzchniowego (udziału powierzchni gruntu podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w ogólnej powierzchni gruntu) lub wg klucza wartościowego (udziału wartości gruntu podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w wartości gruntu ogółem). Zatem każda metoda - czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym, o ile odzwierciedla stan faktyczny i jest w konkretnym przypadku miarodajna, będzie właściwa.”

- interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lutego 2018 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.639.2017.2.TK), w której potwierdzono stanowisko, iż zastosowanie odpowiedniej stawki VAT powinno nastąpić proporcjonalnie do poszczególnych powierzchni w zależności od ich przeznaczenia.

- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 29 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPP1/443-263/14-2/JL): „w celu wyliczenia podstawy opodatkowania dla sprzedaży takiej nieruchomości (częściowo zwolnionej i opodatkowanej stawką 23%), można przyjąć różne rozwiązania, np. zastosowanie klucza powierzchniowego (udziału powierzchni nieruchomości podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w ogólnej powierzchni nieruchomości stanowiącej przedmiot dostawy) lub wg klucza wartościowego (udziału wartości nieruchomości podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w wartości ogółem nieruchomości stanowiącej przedmiot dostawy) (...) wyboru tego klucza powinien dokonać sam Wnioskodawca, uwzględniając specyfiką i cechy nieruchomości.”

- interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 kwietnia 2015 r. (sygn. IBPP1/4512-80/15/ES), w której potwierdzono stanowisko, iż zbycie działki, na której jednocześnie zostało ustalonych kilka różnych przeznaczeń zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w proporcji metrażu danego przeznaczenia działki w stosunku do całej powierzchni działki lub korzysta ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. Jak wskazał organ, „przyjęcie podziału powierzchniowego zgodnie z liniami rozgraniczającymi wskazanymi w planie zagospodarowania przestrzennego należy uznać za zasadne (...) stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z tym, iż ani przepisy ustawy o VAT, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają zapisu dotyczącego sposobu wyliczenia tych części, zdaniem Wnioskodawcy można przyjąć różne rozwiązania, w szczególności proponowany przez Wnioskodawcę klucz powierzchniowy (udziału powierzchni gruntu budowlanego na danej działce w ogólnej powierzchni działki), należało uznać za prawidłowe.”

Ad 5.

Zdaniem Spółki sprzedaż zabudowanych działek będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem istotne znaczenie dla opodatkowania zabudowanych nieruchomości będzie miała analiza sposobu opodatkowania budynków znajdujących się na gruntach będących przedmiotem transakcji. Stawka podatku VAT właściwa dla opodatkowania budynków będzie stawką opodatkowania przedmiotowej transakcji, a więc będzie korzystała również ze zwolnienia, o którym mowa art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. i pkt 10 zwalnia się z podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt. 14, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Działka nr … zabudowana jest budynkami niestanowiącymi odrębnego od gruntu przedmiotu własności, na które składają się: dwa jednokondygnacyjne budynki gospodarcze oraz dwukondygnacyjny budynek mieszkalny o powierzchni zabudowy … m². Działka ta została nabyta przez Spółkę w dniu 11 kwietnia 2016 roku. Transakcja nic podlegała podatkowi VAT.

Działka … zabudowana jest budynkami niestanowiącymi odrębnego od gruntu przedmiotu własności, na które składają się: jednokondygnacyjny budynek gospodarczy oraz jednokondygnacyjny budynek mieszkalny o powierzchni zabudowy … m² Działka ta została nabyta przez Spółkę w dniu 25 czerwca 2020 roku. Transakcja nie podlegała podatkowi VAT.

Działka … zabudowana jest budynkiem niemieszkalnym, niezwiązanym trwale z gruntem, niestanowiącymi odrębnego od gruntu przedmiotu własności. Budynek ten ma przeznaczenie handlowo-gastronomiczne i mieści się w nim karczma. Budynek został wybudowany w latach 1996 - 1998 z bali drewnianych na żelbetonowych stopach fundamentowych, które nie są trwale związane z gruntem. Działka została nabyta przez Spółkę w dniu 8 grudnia 2016 roku. Transakcja ta podlegała podatkowi VAT. Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia gruntu. Budynek karczmy został nabyty przez Spółkę w dniu 4 lipca 2016 roku. Transakcja ta nie podlegała podatkowi VAT.

Budynek karczmy jest posadowiony na żelbetonowych stopach fundamentowych, które nie są trwale związane z gruntem, jednak zdaniem Spółki należy go traktować jako budynek trwale z gruntem związany w myśl ustawy o podatku VAT.

Ustawa o podatku VAT nie zawiera własnej definicji budynku, budowli lub ich części, w tym pojęcia „trwale związanego z gruntem”. Brak też jest w niej wyraźnego odwołania do przepisów innych ustaw choć w swej treści ustawa odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

PKOB przez obiekty budowlane rozumie konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

PKOB dzieli obiekty budowlane na dwie podstawowe kategorie (sekcje):

1) budynki - zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów; za szczególny rodzaj budynku uważa się wiatę która stanowi pomieszczenie naziemne, nieobudowane ścianami ze wszystkich stron lub nawet w ogóle ścian pozbawione;

2) obiekty inżynierii lądowej i wodnej - wszystkie obiekty budowlane nieklasyfikowane jako budynki, tj. drogi kołowe, lotniskowe i kolejowe, mosty, autostrady, zapory wodne itp.

Przepisy dyrektywy unijnej w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w art. 12 ust. 2 definiują budynek jako dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem.

Można również posłużyć się definicją budynku z ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z art. 3 pkt 1 prawa budowlanego przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Jednocześnie prawo budowlane definiuje w art. 3 pkt 2 budynek jako obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Wszystkie powyższe definicje dotyczące budynku zawierają jako jeden z wymogów konstrukcyjne lub trwałe związanie z gruntem.

W zakresie tym można powołać się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2020 roku (sygn. akt II OSK 536/18) dotyczący wykładni pojęcia „trwale związany z gruntem” zawartego w przepisie art. 3 pkt 2:

„O braku trwałego związania z gruntem nie świadczy fakt posadowienia inwestycji na bloczkach betonowych (cegłach). Istnienie fundamentów nie jest jedynym wyznacznikiem kwalifikacji prawnej budynku jako trwałe związanego z gruntem, ponieważ aktualnie dostępne środki techniczne pozwalają także na zastosowanie innych rozwiązań technicznych pozwalających na trwałe związanie obiektu budowlanego z gruntem. Cecha „trwałego związania z gruntem ” sprowadza się do posadowienia obiektu na tyle trwale, by zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym, mogącym go zniszczyć lub spowodować przesunięcie czy przemieszczenie na inne miejsce.”

Przedmiotowy budynek ma powierzchnię zabudowy … m2, powierzchnie użytkową … m² i kubaturę … m³. Znajduje się w nim od 1998 roku karczma, w której prowadzona jest działalność gastronomiczno-handlowa. Budynek jest zbudowany z drewnianych bali i osadzony na stopach fundamentowych. Budynek jest solidna konstrukcją związaną z gruntem w sposób trwały zapewniający mu trwałość i stabilność i możliwość przeciwdziałania trudnym warunkom zewnętrznym jakie panują w górach.

W ocenie spółki pomimo posadowienia budynku karczmy na żelbetonowych stopach fundamentowych, które nie są trwale związane z gruntem powinien on być traktowany jako budynek trwale związany z gruntem spełniając ty samum dyspozycję art. 29a ust. 8 i art. 43 ust. 1 pkt 10.

Spółka nie ponosiła nakładów na żaden z budynków, także na ich ulepszenie. Zabudowane działki nie były wykorzystywane przez Spółkę, a jedynie budynek karczmy jest przedmiotem dzierżawy i prowadzona jest w nim działalność handlowo-gastronomiczna. Usługa dzierżawy budynku karczmy opodatkowana jest podatkiem VAT wg stawki 23%.

W odniesieniu do wszystkich budynków znajdujących się na przedmiotowych działkach można stwierdzić, że do pierwszego zasiedlenia doszło jeszcze przed ich nabyciem przez Spółkę i upłynął już okres dłuższy niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

W związku z tym sprzedaż trzech zabudowanych działek będzie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z tym, że powyższe zwolnienie stosuję się jedynie w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10, a jak wykazano powyżej przedmiotowa transakcja zbycia będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 to nie będzie podlegać zwolnienia z pkt 10a.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-towary od momentu ich nabycia, wybudowania do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie budynki nie służyły wyłącznie działalności zwolnionej. Budynki nie były wykorzystywane przez Spółkę, a jedynie budynek karczmy oddany został w dzierżawę, która to czynność podlegała opodatkowaniu VAT. Oznacza to, że od momentu nabycia do momentu zbycia budynki nie służyły wyłącznie działalności zwolnionej w Spółce.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W przedmiotowej sprawie co najmniej pierwszy warunek nie jest spełniony.

Reasumując należy stwierdzić, że przedmiotowa transakcja dostawy wszystkich trzech zabudowanych działek będzie korzystała ze zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, i nie będzie korzystała zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadne.

Ad 6.

Spółka może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie podatkiem VAT dostawy zabudowanych działek na warunkach, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 tej ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zarówno Sprzedający, jak i Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz zamierzają złożyć, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku. Oświadczenie to będzie zawierało informacje o których mowa w art. 43 ust. 11 tj.:

1) adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynków.

W związku z powyższym zdaniem Spółki dostawa wszystkich trzech zabudowanych działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT po spełnieniu wyżej przedstawionych warunków.

Ad 7.

Działki … są zabudowane zarówno budynkiem mieszkalnym jak i budynkiem niemieszalnym. Spółka rozważa opodatkowanie podatkiem VAT transakcji zbycia tych działek poprzez rezygnację ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przy określaniu podstawy opodatkowania podatkiem VAT należy stosować zasady określone w art. 29a ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ponadto podatnik sprzedając nieruchomości zabudowane powinien określić podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepis ten reguluje szczególną sytuację, w której podatnik dokonuje dostawy - z punktu widzenia VAT - dwóch różnych towarów: budynku oraz gruntu, z którym trwale związany jest ten budynek. Jeśli dojdzie do takiej sytuacji, wówczas podatnik ustalając podstawę opodatkowania dla budynku, powinien w tej podstawie uwzględnić również wartość gruntu. Takie rozwiązanie w praktyce oznacza, że grunt przejmuje stawkę VAT właściwą dla budynku.

W przedmiotowej sprawie na działkach … posadowione są zarówno budynki mieszkalne jak i niemieszkalne. Budynki niemieszkalne opodatkowane są stawką 23%, natomiast mieszkalne mogą być opodatkowane stawką 23% lub 8%. Budynki mieszkalne znajdujące się na tych działkach mają powierzchnie … nr i … m2.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę 8% podatku VAT stosuję się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. Natomiast do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m²;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

W związku powyższym oba budynki mieszkalne znajdujące się na działkach o numerach … spełniają definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, a tym samym podlegają opodatkowaniu wg stawki 8%. Oznacza to, że na obu działkach znajdują się budynki, które będą opodatkowane stawką 23% i 8%.

Przepisy z zakresu podatku VAT nie określają, jak należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy na jednej działce gruntowej położone są budynki, które opodatkowane są według różnych stawek podatku VAT. W tym zakresie posiłkować się należy interpretacjami podatkowymi.

W praktyce wykształciły się dwie metody przyporządkowywania gruntu do budynków, a mianowicie możliwe jest proporcjonalne przypisanie wartości działki do poszczególnych budynków w oparciu o powierzchnie poszczególnych obiektów (klucz powierzchniowy) albo też podatnik może zastosować w tym celu klucz wartościowy.

W przedmiotowej sprawie z uwagi na niską wartość budynków usytuowanych na gruncie odpowiednią metodą określenia stawki VAT będzie klucz powierzchniowy Oznacza to, że Spółka do alokacji wartości gruntu dla poszczególnych budynków zastosuje klucz powierzchniowy, tj. część gruntu przydzieloną do danego budynku wyliczy ze stosunku powierzchni zabudowy danego budynku do sumy powierzchni zabudowy wszystkich budynków znajdujących się na danej działce.

Stanowisko to potwierdził w interpretacji indywidualnej z 29 maja 2013 r. o nr ITPP2/443-64/13-4/ EK Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, gdzie stwierdził:

(...) przepisy (...) nie zawierają regulacji dotyczącej sposobu przypisania wartości sprzedawanego gruntu do ceny budynków i budowli na nanich posadowionych, w przypadku, gdy część z nich podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a część korzysta ze zwolnienia. Wobec powyższego przyjąć należy, iż dopuszczalne są różne rozwiązania w tym zakresie, tj. wg klucza powierzchniowego (udziału powierzchni budynków i budowli podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w ogólnej powierzchni budynków i budowli znajdujących się na tym gruncie) lub wg klucza wartościowego (udziału wartości budynków i budowli podlegających poszczególnym regulacjom dotyczącym opodatkowania w wartości ogółem wszystkich budynków i budowli znajdujących się na tym gruncie). Istotne jest, aby przyjęty przez podatnika klucz był rzetelny i miarodajny, a tym samym odzwierciedlał stan faktyczny. (...).

Powyższe metody zaprezentowane zostały również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 11 grudnia 2008 r., sygn. ITPP1/443-809/08/MS, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 marca 2012 r., sygn. IPPP2/443-1400/11-4/KG, czy Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 maja 2012 r., sygn. ILPP1/443-209/12-2/AW.

Ad 9.

Po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT oraz opodatkowaniu transakcji podatkiem VAT zgodnie ze stanowiskiem opisanym w punkcie 6 … spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako nabywcy zabudowanych nieruchomości będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Kupujący jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Polsce. Spółka planuje nabyć od … sp. z o.o. zabudowane działki o numerach…. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Kupujący zamierza nabyć przedmiotowe nieruchomości w celu realizacji inwestycji polegającej na budowie całorocznej infrastruktury hotelowej wraz z innymi usługami oraz infrastrukturą turystyczną i rekreacyjną, a także w zakresie niezbędnej infrastruktury technicznej, czyli w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Spółce przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia podatku VAT. Sprzedający jest również zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym w Polsce i wystawi Kupującemu fakturę z wykazanym 23% podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy nabywane towary i usługi z których nabyciem podatek będzie odliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Jednocześnie należy wziąć pod uwagę art. 88, który określa tzw. przesłanki negatywne kiedy podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednak w przedmiotowej sprawie żadna z tych przesłanek nic będzie miała miejsca.

W przedmiotowej sprawie istotny z punktu widzenia Kupującego jest art. 88 ust. 3a pkt 2. Zgodnie z tym przepisem nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą jest zwolniona od podatku. Zatem zasadne jest dla Kupującego potwierdzenie prawidłowości opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości i nie podlegania tej transakcji zwolnieniu z podatku VAT. Gdyby transakcja była zwolniona z VAT, a Sprzedawca wystawiłby fakturę z podatkiem VAT, wówczas taka faktura nie stanowiłaby dla Kupującego podstawy do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze.

Jak już wskazano powyżej zarówno Sprzedający jak i Kupujący w przedmiotowej transakcji będą występowali jako zarejestrowani podatnicy VAT, transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT i będzie udokumentowana fakturami wobec czego należy uznać, że spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 1.

Zdaniem wnioskodawcy jeżeli Sprzedający i Kupujący skutecznie zrezygnują ze zwolnienia, czyli po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 i opodatkowaniu transakcji podatkiem VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 1.

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest:

-nieprawidłowe w zakresie dotyczącym sposobu ustalenia podstawy opodatkowania VAT w przypadku dostawy działek oraz udziału we współwłasności działek o których mowa w pytaniu nr 3 (tj. działek nr...), tj. podstawy opodatkowania dotyczącej części działki przeznaczonej pod zabudowę i podstawy opodatkowania części działki wyłączonej z możliwości zabudowy (pytanie nr 4),

-prawidłowe w zakresie zwolnienia od podatku dostawy zabudowanych działek na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (pytanie nr 5),

-prawidłowe w zakresie zrezygnowania ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrania opodatkowania podatkiem VAT zabudowanych działek na warunkach, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy (pytanie nr 6),

-prawidłowe w zakresie sposobu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT w przypadku dostawy zabudowanych działek nr … (pytanie nr 7),

-prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia z tytułu zabudowanych działek (pytanie nr 9).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

Stosownie art. 2 pkt 6 ustawy,

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem dostawy będą niezabudowane działki/udział w niezabudowanych działkach, które będą miały różne przeznaczenie według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W przypadku wszystkich działek (z wyjątkiem działek o numerach:…) w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego będą linie rozgraniczające na działce, oddzielające części działki o różnym oznaczeniu wg MPZP.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy opisany we wniosku sposób ustalenia podstawy opodatkowania VAT w przypadku dostawy działek oraz udziału we współwłasności działek o których mowa w pytaniu nr 3 (tj. działek nr...), tj. podstawy opodatkowania dotyczącej części działki przeznaczonej pod zabudowę i podstawy opodatkowania części działki wyłączonej z możliwości zabudowy, jest prawidłowy.

Kwestię zwolnienia dostawy nieruchomości niezabudowanych reguluje przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym,

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy,

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503),

Jak stanowi art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

Zatem o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższego wynika, że ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę będzie uznany za teren budowlany, pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

W związku z powyższym w przypadku dostawy działki ,gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę będzie uznany za teren budowlany i opodatkowany właściwą stawką podatku VAT, pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany i będzie zwolniona od podatku VAT.

W kontekście powyższego należy wskazać na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które to wskazuje na możliwość oddzielnego opodatkowania jednej czynności. I tak np. w wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 stwierdzono, że jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej.

Tak więc, z powyższego wynika iż dopuszczalne jest opodatkowanie jednej dostawy towaru różnymi stawkami podatku VAT. Tym samym jeśli np. z decyzji o warunkach zabudowy wynika, że działka ewidencyjna znajduje się na terenach przeznaczonych oraz nieprzeznaczonych pod zabudowę, to dostawa takiej działki może podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami VAT.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy,

Z powyższego art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko to co stanowi zapłatę (pomniejszone o należny VAT). W niniejszej sprawie przedmiotem sprzedaży będą niezabudowane działki/udział w niezabudowanych działkach, które będą miały różne przeznaczenie według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dostawa ta, jak wykazano wyżej, opodatkowana powinna zostać według odmiennych zasad – w części opodatkowana właściwą stawką podatku, a w części zwolniona od tego podatku.

Zatem w rozpatrywanej sprawie, w przypadku sprzedaży gruntu (działek niezabudowanych), gdy dostawa będzie w części korzystała ze zwolnienia, a w części będzie opodatkowana a poszczególne części działki będą oddzielone liniami rozgraniczającymi tereny o różnym przeznaczeniu w oparciu o MPZP, to będą Państwo zobowiązani określić odrębnie podstawę opodatkowania VAT dla części gruntów stanowiących teren przeznaczony pod zabudowę oraz odrębnie dla części gruntów stanowiących teren wyłączony z możliwości zabudowy. Obliczenia należy dokonać w oparciu o faktyczne wielkości powierzchni wyznaczonych konturami przez linie rozgraniczające w MPZP tereny o różnym przeznaczeniu.

Reasumując odnosząc się do sposobu ustalenia podstawy opodatkowania należy wskazać, że w przypadku dostawy działki, gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę będzie uznany za teren budowlany i opodatkowany właściwą stawką podatku VAT, pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany i będzie zwolniona od podatku VAT.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że budynek niemieszkalny (w którym mieści się karczma) posadowiony na działce … jest budynkiem w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Budynek karczmy został nabyty przez Spółkę w dniu 4 lipca 2016 r. od osób fizycznych. Transakcja ta nie podlegała podatkowi VAT. Gdyby transakcja podlegała podatkowi VAT, to przysługiwałoby Spółce odliczenie podatku naliczonego przy nabyciu. Budynek karczmy jest przedmiotem dzierżawy i prowadzona jest w nim działalność handlowo-gastronomiczna. Usługa dzierżawy budynku karczmy opodatkowana jest podatkiem VAT wg stawki 23%. Umowa dzierżawy została podpisana przez Spółkę w dniu 4.07.2016 r. Spółka nie ma wiedzy kiedy i w ramach jakiej czynności wystąpiło pierwsze zajęcie budynku. W związku z powyższym należy stwierdzić, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Dwa jednokondygnacyjne budynki gospodarcze oraz dwukondygnacyjny budynek mieszkalny posadowione na działce … są budynkami w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Budynki zostały nabyte przez spółkę wraz z działką w dniu 11 kwietnia 2016 roku od osób fizycznych. Transakcja nie podlegała podatkowi VAT. Gdyby transakcja podlegała podatkowi VAT to przysługiwałoby spółce odliczenie podatku naliczonego przy nabyciu. Spółka że nie ma wiedzy, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków. Jednak budynki te były zamieszkałe i użytkowane przed ich nabyciem przez Spółkę. Spółka jest w ich posiadaniu przez okres dłuższy niż 2 lata, więc należy stwierdzić, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Jednokondygnacyjny budynek gospodarczy oraz jednokondygnacyjny budynek mieszkalny posadowione na działce … są budynkami w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Budynki zostały nabyte przez Spółkę wraz z działką 25 czerwca 2020 r. od osób fizycznych. Transakcja nie podlegała podatkowi VAT. Gdyby transakcja podlegała podatkowi VAT to przysługiwałoby spółce odliczenie podatku naliczonego przy nabyciu. Spółka że nie ma wiedzy, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków. Jednak budynki te były zamieszkałe i użytkowane przed ich nabyciem przez Spółkę. Spółka do dnia sprzedaży budynków będzie w ich posiadaniu przez okres dłuższy niż 2 lata, więc należy stwierdzić, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Spółka nie ponosiła wydatków na żaden z budynków w tym także na ulepszenia.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy:

-dostawa zabudowanych działek będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

-mogą Państwo zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie podatkiem VAT zabudowanych działek na warunkach, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy,

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy,

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika  – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

·przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy,

W świetle art. 43 ust. 11 ustawy,

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego,

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa zabudowanych działek nr … będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy, gdyż jak Państwo wskazali od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży budynków posadowionych na ww. działkach upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku ze spełnieniem przesłanek, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie należy analizować możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 i 10a ustawy.

Mogą Państwo zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków posadowionych na działkach…, pod warunkiem spełnienia warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 5 i 6 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Państwa dotyczą kwestii sposobu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT w przypadku dostawy zabudowanych działek nr ….

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że na działce:

- nr … są posadowione dwa jednokondygnacyjne budynki gospodarcze oraz dwukondygnacyjny budynek mieszkalny.

- nr … jest posadowiony jednokondygnacyjny budynek gospodarczy oraz jednokondygnacyjny budynek mieszkalny.

Dostawa ww. budynków będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wskazali Państwo, że zrezygnują ze zwolnienia od podatku budynków zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Zatem dostawa budynków będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Odnośnie zastosowania przez Państwa odpowiedniego klucza alokacji w przypadku dostawy zabudowanej działki budynkami opodatkowanymi różną stawką podatku VAT (tj. 8% i 23%), należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania gruntu w przypadku, gdy transakcja dostawy dotyczy budynków opodatkowanych różną stawką podatku VAT (tj. 8% i 23%).

Zatem w tej sytuacji dopuszczalne są różne rozwiązania, np. według klucza wartościowego, tj. proporcjonalnie do wartości sprzedawanych budynków zastosować do gruntu właściwe stawki, lub według klucza powierzchniowego, tj. podzielić powierzchnię nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne budynki – opodatkowane różną stawką podatku VAT.

Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym, o ile odzwierciedla stan faktyczny, jest właściwa.

Należy przy tym zaznaczyć, że wybór odpowiedniej metody czy klucza podziału należy wyłącznie do podatnika, który winien sam zdecydować czy jest to metoda miarodajna i wiarygodna w jego konkretnej sytuacji.

Jeżeli zatem zastosowanie przez Państwa klucza podziału powierzchniowego będzie odzwierciedlać stan faktyczny i będzie w konkretnej sytuacji Państwa metodą najbardziej miarodajną i wiarygodną, to nic nie stoi na przeszkodzie aby Państwo taką metodę zastosowali.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 7 należało uznać za prawidłowe. Trzeba jednak nadmienić, że wskazanych metod obliczenia podatku nie można stosować alternatywnie, lecz należy kierować się tym w jaki sposób strony transakcji określiły umownie cenę przedmiotu sprzedaży należną Państwu.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przez przyszłego Nabywcę zabudowanych działek wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że kupujący zamierza nabyć przedmiotowe nieruchomości w celu realizacji inwestycji polegającej na budowie całorocznej infrastruktury hotelowej wraz z innymi usługami oraz infrastrukturą turystyczną i rekreacyjną, a także w zakresie niezbędnej infrastruktury technicznej, czyli będzie wykorzystywał nabytą Nieruchomość (o której mowa w pytaniu 6) do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 i opodatkowaniu transakcji podatkiem VAT nabywcy zabudowanych nieruchomości będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 1.

W związku z powyższym Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Państwa w związku ze sprzedażą zabudowanych działek, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż zamierza nabyć przedmiotowe nieruchomości do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 9 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w  sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w  dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we  wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Nie oceniono stanowiska Państwa w zakresie opodatkowania dostawy budynków właściwą stawką podatku VAT, gdyż nie wydajemy interpretacji indywidualnych w zakresie stawki podatku. Kwestie te są rozstrzygane w ramach odrębnej instytucji – wiążących informacjami stawkowych.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Ocena prawna stanowiska Państwa w zakresie pytań nr 1, 2, 3 i 8 zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).