Z tytułu sprzedaży działek Wnioskodawczyni będzie podatnikiem podatku VAT. Sprzedaż jednej działki będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, a sprzedaż drugiej działki będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 3 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanych działek gruntu nr 1 i nr 2.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 października 2022 r. (wpływ 24 października 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest właścicielką działek gruntu o numerach 1 i 2, o łącznej powierzchni (…) ha, położonych w (…), dla których Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą o numerze (…).

Wyżej wymienione działki Wnioskodawczyni nabyła na podstawie umowy darowizny z (…) 2000 r., będąc stanu wolnego. Nieruchomość ta stanowi Jej majątek osobisty i nigdy nie została objęta majątkową wspólnością małżeńską.

Wnioskodawczyni planuje dokonać zbycia działek o numerach 1 i 2 na rzecz innego podmiotu – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, nie zajmuje się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Powodem decyzji Wnioskodawczyni o sprzedaży nieruchomości jest jej atrakcyjne położenie oraz fakt, iż Wnioskodawczyni nie zamierza wykorzystywać działek na własne cele, bowiem swoje centrum życiowe posiada w innym miejscu – w domu położonym w (…). Wnioskodawczyni uzyskane w toku sprzedaży środki pieniężne zamierza przeznaczyć na zabezpieczenie swojej przyszłości.

Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Działki nr 1 i nr 2, których dotyczy wniosek, były i są przez Wnioskodawczynię wykorzystywane od dnia otrzymania w drodze umowy darowizny (…) 2000 r. jako nieużytki.

Z wyżej wymienionych działek nie były dokonywane przez Wnioskodawczynię zbiory i dostawy (sprzedaż) produktów rolnych.

Przedmiotowe działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowe działki były i są wykorzystywane przez Wnioskodawczynię wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Opisane działki nie były i nie są udostępniane przez Wnioskodawczynię osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wnioskodawczyni prowadziła od roku 2018 do roku 2020 działania marketingowe w celu sprzedaży przedmiotowych działek – w postaci poszukiwania nabywcy przy pomocy biura nieruchomości, jednak działania te nie przyniosły skutku.

Wnioskodawczyni zawarła z nabywcą (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) umowę przedwstępną sprzedaży opisanych działek.

Przedmiotowe działki, będące przedmiotem wniosku, będą na dzień sprzedaży niezabudowane.

Dla działki nr 1 nie został uchwalony i nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nr 1 nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Dla działki nr 2 nie został uchwalony i nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Na wniosek Wnioskodawczyni (…) 2018 r. została wydana przez Wójta Gminy (…) decyzja o warunkach zabudowy numer (…), ustalająca na rzecz Zainteresowanej warunki zabudowy dla (...) budynków mieszkalnych jednorodzinnych (z dopuszczeniem możliwości realizacji budynków dwulokalowych) z wbudowanymi garażami, utwardzonymi podjazdami i chodnikami oraz przyłączami: elektroenergetycznymi, wodociągowymi oraz kanalizacji sanitarnej, która to decyzja jest ostateczna. Decyzję o warunkach zabudowy działki nr 2 przeniesiono na kupującego.

Wnioskodawczyni, w odniesieniu do działek nr 1 i nr 2, ponosiła nakłady w postaci wystąpienia o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Wnioskodawczyni nie planuje ponoszenia dalszych nakładów na przedmiotowe nieruchomości.

Wnioskodawczyni zobowiązała się w umowie przedwstępnej sprzedaży działek do zapewnienia kupującemu możliwości przeprowadzenia badania due diligence nieruchomości pod kątem prawnym, architektonicznym, techniczno-budowlanym. W przypadku, gdy wynik badania due diligence będzie pozytywny, przy czym ocena wyników badania przysługuje wyłącznie kupującemu i nie będzie podważana przez Wnioskodawczynię, kupujący przystąpi do realizacji umowy.

Wnioskodawczyni wyraziła zgodę na wykonanie na terenie działek badań geologicznych i geotechnicznych oraz jakichkolwiek innych badań, pomiarów objętych badaniem due diligence oraz udostępnienie nieruchomości wykonawcy lub wykonawcom wskazanym przez kupującego, przy czym kupujący odpowiada za wszelkie szkody związane z czynnościami z tego wynikającymi.

Umowa przyrzeczona sprzedaży działki nr 1 zostanie zawarta pod warunkiem uprzedniego zawarcia przez strony przyrzeczonej umowy sprzedaży działki nr 2. Warunek ten zastrzeżony jest na korzyść kupującego, tzn. może on zrezygnować z jego spełnienia, powiadamiając o tym Wnioskodawczynię w formie pisemnej pod rygorem nieważności.

W wypadku, gdyby okazało się, że sprzedaż działek nie była objęta zwolnieniem od podatku VAT, a była objęta podatkiem VAT, kupujący dopłacą Sprzedającej kwotę podatku VAT do ceny wskazanej w umowie przyrzeczonej, pod warunkiem, że przed zawarciem umowy przyrzeczonej Sprzedająca dokona rejestracji VAT i uzyska status czynnego podatnika VAT, co zostanie potwierdzone odpowiednim potwierdzeniem.

Wnioskodawczyni, na wniosek kupującego, w terminie nie dłuższym niż 7 dni od zgłoszenia mu takiego wniosku i przedłożenia wzoru odpowiedniego pełnomocnictwa, udzieli wskazanym przez niego osobom odpowiednich pełnomocnictw do występowania przed odpowiednimi organami lub osobami w celu uzyskiwania dokumentów lub zaświadczeń dotyczących nieruchomości, a także uzyskiwania wszelkich innych informacji, mających za przedmiot nieruchomości, które za potrzebne uzna kupujący.

W umowie przedwstępnej Wnioskodawczyni wyraziła zgodę i potwierdziła, że kupujący w celu wydania pozwolenia na budowę dla planowanej inwestycji, a następnie realizacji inwestycji, może występować z wnioskami o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę oraz decyzjami o zmianie takiej decyzji, decyzji o wyłączenie gruntów wolnych spod produkcji rolniczej, a także, m.in. o uzyskanie zgód (uzgodnień), opinii, promes lub warunków technicznych przyłączenia lub warunków przyłączenia do sieci lub oświadczeń o zapewnieniu dostaw, zaleceń, ewentualnych odstępstw od warunków technicznych (przepisów techniczno-budowlanych), a także może zawierać umowy przyłączeniowe, wykonywać badania geologiczne lub hydrologiczne, prowadzić roboty budowlane, a także dokonywać innych czynności, jakie będą niezbędne do realizacji inwestycji planowanej.

Wnioskodawczyni wyraża w umowie przedwstępnej zgodę, by kupujący – po uzyskaniu ostatecznego zezwolenia na budowę – rozpoczął roboty budowlane na nieruchomości. Koszt wykonania tych robót ponosi kupujący.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Działki nr 2 i nr 1 od momentu ich nabycia do momentu sprzedaży nie były, nie są i nie będą wykorzystywane do żadnej działalności gospodarczej, w tym zwolnionej od podatku VAT, działki te pozostawały, pozostają i pozostaną nieużytkami, wykorzystywanymi wyłącznie do celów osobistych.

Dla działki nr 1 nie jest wydana i na moment dostawy nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Wnioskodawczyni występowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla siedmiu budynków mieszkalnych jednorodzinnych (z dopuszczeniem możliwości realizacji budynków dwulokalowych) z wbudowanymi garażami, utwardzonymi podjazdami i chodnikami oraz przyłączami w stosunku do działki nr 2 w celu jej przyszłego zbycia.

Żadna z przedmiotowych działek do momentu sprzedaży nie będzie udostępniana innym osobom na podstawie umowy cywilnoprawnej (umowy najmu, dzierżawy, użyczenia itp.).

Do momentu sprzedaży przedmiotowych działek, nieruchomości te nie będą wykorzystywane w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w tym nie będą wykorzystywane w działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy.

Wnioskodawczyni w celu realizacji przez kupującego czynności, na które wyraziła zgodę w umowie przedwstępnej (opisanych w opisie zdarzenia przyszłego) udzieliła już kupującemu pełnomocnictwa.

Pytanie

Czy w związku ze sprzedażą działek o numerach 2 i 1 – które Wnioskodawczyni (nieprowadząca działalności gospodarczej) nabyła (…) 2000 r. na podstawie umowy darowizny – na rzecz podmiotu trzeciego – spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Wnioskodawczyni stanie się podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym zobowiązana będzie do zapłaty podatku od towarów i usług?

Pani stanowisko w sprawie

W związku ze sprzedażą działek o numerach 2 i 1 Wnioskodawczyni nie stanie się podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Według art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Na mocy art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

Jak wynika z art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE:

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

·po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

·po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – art. 535 Kodeksu cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

W świetle art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

W oparciu o art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy Kodeks cywilny.

Stosownie do art. 95 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 96 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z art. 98 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 99 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 108 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 109 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni planuje zbyć działki o numerach 1 i 2 na rzecz spółki z o.o. Działki, będą na dzień sprzedaży niezabudowane. Powodem podjęcia decyzji o sprzedaży jest atrakcyjne położenie nieruchomości i fakt, iż Wnioskodawczyni nie zamierza wykorzystywać działek na własne cele.

Działki nr 1 i nr 2, były i są przez Wnioskodawczynię wykorzystywane od dnia otrzymania jako nieużytki. Działki nie były i nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawczynię w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, ani nie były, nie są i nie będą udostępniane przez Wnioskodawczynię osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wnioskodawczyni prowadziła od roku 2018 do roku 2020 działania marketingowe w celu sprzedaży przedmiotowych działek – w postaci poszukiwania nabywcy przy pomocy biura nieruchomości, jednak działania te nie przyniosły skutku.

Na wniosek Wnioskodawczyni została wydana decyzja o warunkach zabudowy w stosunku do działki nr 2. Wnioskodawczyni występowała o wydanie tej decyzji w celu przyszłego zbycia działki. Ww. decyzję przeniesiono na kupującego.

Wnioskodawczyni nie planuje ponoszenia dalszych nakładów na przedmiotowe nieruchomości.

Wnioskodawczyni zawarła z nabywcą umowę przedwstępną sprzedaży działek, w której zobowiązała się do zapewnienia kupującemu możliwości przeprowadzenia badania due diligence nieruchomości pod kątem prawnym, architektonicznym, techniczno-budowlanym.

Wnioskodawczyni wyraziła zgodę na wykonanie na terenie działek badań geologicznych i geotechnicznych oraz jakichkolwiek innych badań, pomiarów objętych badaniem due diligence oraz udostępnienie nieruchomości wykonawcy lub wykonawcom wskazanym przez kupującego.

W umowie przedwstępnej Wnioskodawczyni wyraziła zgodę i potwierdziła, że kupujący w celu wydania pozwolenia na budowę dla planowanej inwestycji, a następnie realizacji inwestycji, może występować z wnioskami o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę oraz decyzjami o zmianie takiej decyzji, decyzji o wyłączenie gruntów wolnych spod produkcji rolniczej, a także, m.in. o uzyskanie zgód (uzgodnień), opinii, promes lub warunków technicznych przyłączenia lub warunków przyłączenia do sieci lub oświadczeń o zapewnieniu dostaw, zaleceń, ewentualnych odstępstw od warunków technicznych, a także może zawierać umowy przyłączeniowe, wykonywać badania geologiczne lub hydrologiczne, prowadzić roboty budowlane, a także dokonywać innych czynności, jakie będą niezbędne do realizacji inwestycji planowanej.

Wnioskodawczyni wyraża w umowie przedwstępnej zgodę, by kupujący – po uzyskaniu ostatecznego zezwolenia na budowę – rozpoczął roboty budowlane na nieruchomości. Wnioskodawczyni w celu realizacji przez kupującego czynności, na które wyraziła zgodę w umowie przedwstępnej udzieliła już kupującemu pełnomocnictwa.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży niezabudowanych działek gruntu nr 1 i nr 2.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia prawa własności nieruchomości, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, nieruchomość pozostaje własnością Wnioskodawczyni. Z kolei Wnioskodawczyni oraz kupujący w przedwstępnej umowie zobowiązali się do szeregu czynności.

W świetle powyższego należy uznać, że nabywca będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię przedmiotowych działek. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w Jego imieniu.

Jak wskazano wyżej, Wnioskodawczyni udzieliła kupującemu stosownego pełnomocnictwa.

Okoliczność, że część z ww. działań nie będzie podejmowana bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy). Z kolei kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotowe działki, stanowiące nadal własność Wnioskodawczyni. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży działek, Wnioskodawczyni nie będzie korzystała z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawczyni w taki sposób zorganizowała sprzedaż nieruchomości, że niejako Jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Wnioskodawczyni posiada działki, które podlegają wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawczyni. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W przedmiotowej sprawie podejmując ww. czynności Wnioskodawczyni zaangażuje środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykaże aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Zauważyć ponadto należy, że Wnioskodawczyni w latach 2018-2020 prowadziła działania marketingowe w celu sprzedaży przedmiotowych działek oraz zawnioskowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy w stosunku do działki nr 2 w celu przyszłego jej zbycia.

Należy uznać, że podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonywane czynności wykluczą sprzedaż działek, w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Należy więc stwierdzić, że ww. sprzedaż będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą składniki majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż niezabudowanych działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w tej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawczyni za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży przedmiotowych działek, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

W świetle art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.):

W oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że dla działki nr 1 nie został uchwalony i nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani nie została i na moment dostawy nie będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Jak wskazano powyżej, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy na dzień sprzedaży dla działki nr 1 nie będzie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego ani nie będzie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, to dostawa tej działki będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Natomiast odnośnie działki nr 2 w opisie sprawy wskazano, że nie został uchwalony i nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, lecz na wniosek Wnioskodawczyni została wydana decyzja o warunkach zabudowy, ustalająca na rzecz Zainteresowanej warunki zabudowy dla siedmiu budynków mieszkalnych jednorodzinnych z wbudowanymi garażami, utwardzonymi podjazdami i chodnikami oraz przyłączami, która to decyzja jest ostateczna.

Zatem działka nr 2 stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie jej sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od podatku VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył podatku VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni wskazała, że działki nabyła na podstawie umowy darowizny. Zatem, w odniesieniu do tej czynności nie wystąpił podatek od towarów i usług. W takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawczyni przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Jej nie przysługiwało.

Ponadto, z opisu sprawy wynika, że od momentu nabycia do momentu sprzedaży działki nie były, nie są i nie będą wykorzystywane do żadnej działalności gospodarczej, w tym zwolnionej od podatku VAT.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że do zbycia przez Wnioskodawczynię działki nr 2 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, z tytułu planowanej sprzedaży obu działek Wnioskodawczyni będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, a czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

W stosunku do sprzedaży niezabudowanej działki gruntu nr 1 Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług, gdyż sprzedaż ta będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Natomiast przy sprzedaży działki nr 2 Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług, gdyż przedmiotowa sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, jak również ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawczyni oceniane całościowo należało uznać za nieprawidłowe. W prawdzie w odniesieniu do działki nr 1 Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług – jednak nie będzie to czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT (jak sądzi Wnioskodawczyni) – lecz sprzedaż podlegająca opodatkowaniu tym podatkiem, korzystająca ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy bowiem zaznaczyć, że pojęcia „nie podlega opodatkowaniu” i „zwolnione od podatku” mimo identycznego skutku podatkowego dla podatnika podatku VAT (brak konieczności wykazania podatku należnego z tytułu dostawy) nie są tożsame.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).