Uznanie czynności przekazania praw majątkowych do rezultatów projektu – udzielenie licencji Liderowi – za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, Prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu, Brak opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego za pośrednictwem Lidera dofinansowania, Brak obowiązku wystawienia faktury z tytułu otrzymanego dofinansowania.

Interpretacja indywidualna –stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-uznania czynności przekazania praw majątkowych do rezultatów projektu – udzielenie licencji Liderowi – za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

-prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu,

-braku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego za pośrednictwem Lidera dofinansowania,

-braku obowiązku wystawienia faktury z tytułu otrzymanego dofinansowania.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 24 czerwca 2022 r. (data wpływu 28 czerwca 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Instytut …. (dalej: Wnioskodawca lub Instytut) jest instytutem badawczym, funkcjonującym na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o  instytutach badawczych (tekst jedn. Dz.U. z 2017 poz. 1158, z późn. zm.). Wnioskodawca posiada osobowość prawną. Zgodnie z przepisami ustawy o instytutach badawczych, do  podstawowej działalności Instytutu należy prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, przystosowywanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki oraz ich wdrażanie. W związku z prowadzoną działalnością podstawową Instytut może upowszechniać wyniki badań naukowych i prac rozwojowych.

Program badawczy Instytutu obejmuje wszystkie zagadnienia związane z produkcją ogrodniczą, począwszy od badań nad biologicznymi podstawami produkcji owoców, warzyw i  roślin ozdobnych przez biotechnologię, genetykę i hodowlę twórczą roślin ogrodniczych, agrotechnikę, fitopatologię, szkółkarstwo i ochronę zasobów genowych roślin sadowniczych, warzywnych i ozdobnych, nawadnianie roślin, uprawę grzybów jadalnych, przetwórstwo i  przechowalnictwo owoców i warzyw, bezpieczeństwo żywności, agroinżynierię, ekonomikę i marketing. Wskazane działania badawcze Instytutu nastawione są na komercjalizację ich  wyników, czego zresztą wymaga ustawa o instytutach, która to działalność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według zasad ogólnych.

Instytut może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie określonym w statucie. Działalność gospodarcza jest wyodrębniona pod względem finansowym i rachunkowym z  działalności statutowej Instytutu.

Państwa Instytut jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Instytut uczestniczy w przedsięwzięciu „...” (zwanym dalej Projektem).

Podstawą do przeprowadzenia Projektu jest umowa konsorcjum.

Umowa konsorcjum została zawarta pomiędzy określonym przedsiębiorcą (zwanym dalej Liderem) a Instytutem. Lider prowadzi działalność gospodarczą. Oprócz Lidera i Instytutu nie  występują inni Konsorcjanci.

Zgodnie z umową, Konsorcjum jest zawiązane na podstawie umowy w celu wspólnego przygotowania wniosku o dofinansowanie Projektu i jego złożenia w ramach określonego konkursu, ogłoszonego przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju (zwane dalej NCBiR). Konsorcjanci zobowiązali się jednocześnie do wspólnej realizacji Projektu pod warunkiem wybrania go przez NCBiR do dofinansowania.

Lider jest upoważniony do działania w imieniu Konsorcjantów na rzecz celu, dla którego Konsorcjum zostało powołane, w szczególności do złożenia wniosku o dofinansowanie, reprezentowania członków konsorcjum w kontaktach z NCBiR i pośredniczenia w  przekazywaniu środków finansowych otrzymywanych z NCBiR.

Konsorcjanci zobowiązali się do współdziałania dla osiągnięcia celu, dla którego zostało powołane Konsorcjum, co obejmuje w szczególności przygotowanie wniosku o  dofinansowanie i realizację Projektu w razie przyznania dofinansowania.

Konsorcjanci postanowili podzielić prace związane z realizacją Projektu w sposób zgodny z  podziałem tych prac i obowiązków zawartym we wniosku o dofinansowanie.

Środki finansowanie otrzymane na podstawie umowy o dofinansowanie z NCBiR zostaną przekazane w całości na konto Lidera. Lider przekazuje partnerowi (Instytutowi) zgodnie z  kosztorysem Projektu określonym we wniosku o dofinansowanie.

Lider oraz Instytut zobowiązali się do realizacji pełnego zakresu Projektu oraz do wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych przeprowadzonych w Projekcie. Zgodnie z umową, dopuszczalnym sposobem wdrożenia jest wprowadzenie wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych do własnej działalności gospodarczej Lidera lub  Konsorcjanta poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników lub wprowadzenie innowacji procesowej.

Podział praw majątkowych do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, będących rezultatem Projektu będzie następować w zgodzie z umową o dofinansowanie. Zakres praw majątkowych do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, będących rezultatem Projektu przysługuje Liderowi i Konsorcjantowi w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich  udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu.

Przekazanie posiadanych praw pomiędzy Liderem a Instytutem następuje za  wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw.

Zgodnie z zapisami umowy konsorcjum, strony postanowiły, iż w przypadku, jeżeli wdrożenie nastąpi poprzez wprowadzenie wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych do  własnej działalności gospodarczej Lidera poprzez rozpoczęcie produkcji na bazie uzyskanych wyników Projektu, zawrą one ze sobą po zakończeniu realizacji Projektu umowę licencyjną, obciążoną obowiązkiem uiszczania opłat licencyjnych (tantiem) przez Lidera na  rzecz Konsorcjanta.

Wniosek o dofinansowanie Projektu został skierowany do NCBiR.

Wniosek ma dwóch wnioskodawców: Lidera i Instytut. Wskazano w nim, że celem Projektu jest opracowanie urządzenia przeznaczonego do  (...). Opracowane nowatorskie urządzenie (...), niemająca odpowiednika w aktualnej ofercie handlowej, w zamierzeniu będzie produkowana w firmie Lidera, a  jej  potencjalnymi odbiorcami będą przedsiębiorstwa branży rolno- spożywczej, zainteresowane produkcją żywności wysokiej jakości o walorach prozdrowotnych.

Projekt nie przewiduje, że jego wyniki będą szeroko rozpowszechniane w sposób nieodpłatny.

We wniosku wskazano, że Lider zajmuje się produkcją i montażem maszyn, urządzeń i  wysoce specjalistycznych linii technologicznych. Największe dochody uzyskuje z produkcji oraz serwisu. Projekt obejmuje m.in. opracowanie unikalnych rozwiązań konstrukcyjnych.

W projekcie wyodrębniono 5 etapów prac badawczych, z których ostatnim jest testowanie prototypu urządzenia. Rezultatem projektu będzie kompletna konstrukcja urządzenia .... Opracowana ... w zamierzeniu będzie produkowana w firmie Lidera i  sprzedawana przez niego.

W projekcie przewidziano trzy etapy badań przemysłowych (BP), dwa etapy badań rozwojowych (BR) oraz etap prac przedwdrożeniowych instytut uczestniczy w części z nich.

Realizacja Projektu jest szczegółowo opisana we wniosku o dofinansowanie - z podziałem na  części (etapy) przydzielone Liderowi i Instytutowi.

Poszczególne etapy mają swoje harmonogramy, określone kamienie milowe oraz koszty kwalifikowalne etapu.

Zawarty we wniosku o dofinansowanie budżet Projektu szczegółowo określa koszty realizacji projektu z podziałem na koszty Lidera oraz Instytutu.

Koszty Instytutu obejmują wynagrodzenia, pozostałe koszty bezpośrednio (m.in. materiały, sprzęt, odczynniki) oraz koszty pośrednie. Z kosztorysu wynika, że koszty po stronie Instytutu stanowią w całości koszty kwalifikowane - a więc pokrywane kwotą dofinansowania. Po  stronie Instytutu nie występuje wkład własny.

Przewidywana data wdrożenia nastąpi za kilka lat.

We wniosku o dofinansowanie wskazano, że sposób wdrożenia to: wprowadzenie wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych albo prac rozwojowych do własnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy (w konsorcjum - min. 1 konsorcjanta będącego przedsiębiorstwem) poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników, lub wprowadzenie innowacji procesowych. Strumień przychodów z  tytułu wdrożenia będzie pochodził z dwóch źródeł: sprzedaży urządzenia oraz serwisu pogwarancyjnego. Przychody te będą uzyskiwane przez Lidera (sprzedawcę).

We wniosku o dofinansowanie wskazano, że uregulowania dotyczące praw do wyników prac B+R zostały określone pomiędzy członkami Konsorcjum w umowie Konsorcjum. Zgodnie z  jej  zapisami, które uwzględniają wytyczne Konkursu, prawa majątkowe do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych przysługują wszystkim Wnioskodawcom w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych tych badań i prac. W przypadku przekazania posiadanych praw majątkowych do rezultatów projektu pomiędzy Konsorcjantami nastąpi to tylko i wyłącznie za wynagrodzeniem, które  odpowiadać będzie wartości rynkowej tych praw.

Analiza opłacalności wdrożenia (zawarta we wniosku o dofinansowanie) przewiduje, że Lider będzie uiszczał opłaty wynikające z umowy konsorcjum - 2% wartości sprzedaży netto. Opłata ta będzie kalkulowana w oparciu o sprzedaż Lidera.

Obecnie przewidywane jest, że ta opłata będzie płacona rocznie, po realizacji Projektu Wskazana opłata w wysokości 2% (o której mowa we wniosku o dofinansowanie) będzie stanowić opłaty licencyjne (o których mowa w umowie konsorcjum).

W ramach Projektu, Instytut będzie kupował towary (określone w umowie o dofinasowanie). Nabywane będą także usługi.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją Projektu, w części realizowanej przez Państwa Instytut, będą wystawiane na Instytut.

Efekty realizowanego projektu nie są i nie będą przekazywane innemu podmiotowi - poza licencją udzielaną Liderowi.

W ramach Projektu, Państwa Instytut  nie będzie nieodpłatnie upowszechniać wyników (wiedzy), co stanowiłoby przejaw działalności statutowej Wnioskodawcy - niebędącej działalnością gospodarczą.

Tak więc, zakładane jest, że efekty powstałe w wyniku realizacji Projektu będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą - odpłatnego udzielania licencji na warunkach rynkowych.

Wnioskodawca nie przewiduje, żeby wyniki Projektu były przez niego wykorzystywane do  celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o  podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie zamierza wykorzystywać efektów Projektu do czynności zwolnionych z  podatku VAT.

Celem (zakładanym rezultatem) Projektu jest opracowanie kompletnej konstrukcji urządzenia .... Cel ten będzie realizowany poprzez szereg zaplanowanych z  góry  działań, z których część przyporządkowano Instytutowi, a część Liderowi. Oba podmioty (Instytut oraz Lider) będą uczestniczyć w badaniach przemysłowych i eksperymentalnych pracach rozwojowych niezbędnych do realizacji Projektu.

Jeśli chodzi o konkretne czynności Instytutu oraz Lidera, to wynikają one z etapów Projektu.

Etap 1 (wykonywany przez Instytut): przeprowadzenie badań odnośnie tego, czy i w jakim zakresie, zakładany sposób ... będzie przydatny: w szczególności: jakie (...).

Etap nr 2 (wykonywany przez Lidera): przygotowanie dokumentacji technicznej i koncepcji stanowiska pilotażowego.

Etap nr 3 (wykonywany przez Instytut): uruchomienie i zoptymalizowanie instalacji pilotażowej.

Etap nr 4 (wykonywany przez Lidera): opracowanie koncepcji oraz budowa prototypu.

Etap nr 5 (wykonywany przez Instytut): badanie efektywności urządzenia prototypowego w  warunkach zbliżonych do rzeczywistych.

Etap nr 6 (wykonywany przez Lidera): przygotowanie przedsiębiorstwa do wdrożenia (prace przedwdrożeniowe).

Docelowo, Państwa Instytut będzie świadczył usługi w zakresie opłaty wynikającej z umowy konsorcjum - 2% wartości sprzedaży netto. Opłata ta będzie kalkulowana w oparciu o sprzedaż Lidera - sprzedaż gotowych urządzeń ....

Chodzi o to, że Lider docelowo sam będzie prowadził produkcję i sprzedaż urządzeń (opracowanie których jest celem Projektu). Lider będzie przy tym uiszczał opłaty licencyjne (tantiemy) do Instytutu. Przedmiotem licencji będą prawa, które będą przysługiwały Instytutowi (wcześniejsze uzyskanie tych praw jest spodziewanym efektem realizacji Projektu po stronie Instytutu).

Usługi licencyjne, o których mowa, będą świadczone przez Instytut na rzecz Lidera.

Państwa Instytut pragnie przy tym podkreślić, że dofinansowanie nie jest przeznaczone na  świadczenie usług licencyjnych, tylko na realizację Projektu. Świadczenie usług licencyjnych będzie się odbywać po realizacji Projektu (po opracowaniu urządzenia). Będzie przy tym zawarta odrębna umowa licencyjna.

Bezpośrednim beneficjentem czynności wykonywanych przez Instytut w związku z realizacją Projektu, na które otrzymuje dofinansowanie z NCBiR, jest sam Instytut. Instytut bowiem uzyska prawa majątkowych do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, stosownie do przyporządkowanej mu części kosztów kwalifikowanych Projektu.

Z dofinansowania od NCBiR finansowane będą wszystkie wydatki Instytutu dotyczące realizacji Projektu (po stronie Instytutu nie występuje wkład własny).

Jeśli chodzi o rodzaj wydatków pokrywanych dofinansowaniem to są to wynagrodzenia oraz  koszty bezpośrednie, m.in. materiały do prac przetwórczych i badawczych, sprzęt do  obsługi badań, zakup drobnego sprzętu pomiarowego i laboratoryjnego (określone szczegółowo we wniosku o dofinansowanie np. pompy, mierniki), koszty promocji projektu, odczynniki, koszt wymaganego audytu zewnętrznego.

Koszty finansowane dofinansowaniem odnoszą się wyłącznie do realizowanego Projektu.

Realizacja Projektu następuje poprzez konsorcjum Lider i Instytut (dwa niezależne podmioty) dzięki otrzymywanemu dofinansowaniu. Konsorcjum zostało zawarte w celu wykonania Projektu i uzyskania dofinansowania na ten cel od NCBiR. Bez uzyskania dofinansowania konsorcjum nie miałoby racji bytu. W tym sensie, realizacja Projektu jest uzależniona od  otrzymanego dofinansowania.

Projekt jest wykonywany wspólnie w ramach konsorcjum. Dofinansowanie jest jedno i  dotyczy Projektu jako całości. Bez uzyskania dofinansowania przez Instytut, Projekt nie byłby realizowany. Wniosek o dofinansowanie zakłada, że dofinansowanie otrzyma Lider oraz Instytut (nie jest przewidziana, nawet teoretycznie, sytuacja, gdyby dofinansowanie otrzymał np. sam Lider). Realizacja Projektu bez dofinansowania nie miałaby miejsca.

Otrzymane dofinansowanie nie będzie miało bezpośredniego wpływu na cenę odpłatnie świadczonych przez Instytut usług (udzielania licencji). Wartość wynagrodzenia, jakie Instytut ma otrzymywać z tytułu swoich usług, będzie kalkulowana odrębnie w przyszłości (po  realizacji Projektu).

Realizacja Projektu, a zwłaszcza prawidłowość rozliczanych wydatków, są kontrolowane przez NCBiR. Dotyczy to zarówno Instytutu, jak i Lidera.

Kwota możliwego dofinansowania wynika z wniosku o dofinansowanie. Tak więc kwota ta  będzie w istocie zatwierdzana przez NCBiR. Wysokość dofinansowania zależy od  wydatków, jakie będą ponoszone w ramach Projektu. Wydatki, jakie mogą być ponoszone w ramach dofinansowania są przewidziane we wniosku o dofinansowania. 

Przedkładany wniosek o dofinansowanie zakłada z góry, jakie koszty mogą być kwalifikowane (objęte dofinansowaniem). W trakcie realizacji Projektu, warunkiem uznania kosztów za kwalifikowalne jest ich faktyczne poniesienie.

Pytania

1.Czy udzielanie licencji Liderowi będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, czyli  czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług?

2.Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach Projektu?

3.Czy środki przekazywane do Wnioskodawcy jako dofinansowanie nie stanowią wynagrodzenia za czynność opodatkowaną (nie są opodatkowane podatkiem VAT)?

4.Czy otrzymywanie dofinansowania na podstawie wniosku o dofinansowanie z NCBiR (przekazywanego do Instytutu za pośrednictwem Lidera) nie powinno wiązać się  z  wystawianiem przez Instytut faktur?

Państwa stanowisko w sprawie

I. Udzielenie licencji - czynność opodatkowana VAT

Przedmiotem niniejszego wniosku są działania podejmowane w ramach Projektu korzystającego z dofinansowania. Przewidywane jest, że po jego realizacji, Instytut będzie udzielał odpłatnej licencji na rzecz Lidera.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w  rozumieniu art. 7, w tym również:

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a  otrzymanym świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem). Zapłacone kwoty muszą więc stanowić rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzić musi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna zaś być konsekwencją wykonania świadczenia, a więc wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Tak więc, aby doszło do świadczenia usługi jako czynności opodatkowanej podatkiem VAT należy spełnić łącznie następujące przesłanki:

·świadczenie musi mieć charakter odpłatny w rozumieniu ustawy o VAT,

·musi zaistnieć bezpośredni konsument będący odbiorcą świadczenia odnoszący z  niego korzyść (choćby potencjalną).

W rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z konsorcjum. Tym niemniej, konsorcjum stanowi jedynie umowne powiązanie stron dla realizacji celu badawczego. Tak więc funkcją konsorcjum jest koordynacja działań, a nie tworzenie odrębnego podmiotu. Instytut oraz  Lider (któremu będzie udzielana licencja) to wciąż niezależni podatnicy, pomiędzy którymi może dochodzić do czynności opodatkowanych VAT.

Realizowany Projekt ma cel komercyjny, jakim jest wprowadzenie do sprzedaży urządzeń do (...). Trzeba jednak oddzielić tę sprzedaż - prowadzoną przez Lidera – od  czynności wykonywanej przez Instytut wobec Lidera - jaką będzie udzielanie licencji.

Czynności Instytutu będą niewątpliwe stanowić odpłatne świadczenie usług. Licencja będzie bowiem polegała na przekazaniu możliwości korzystania z praw, które będą przysługiwały Instytutowi (wcześniejsze uzyskanie tych praw jest spodziewanym efektem realizacji Projektu po stronie Instytutu). Dzięki uzyskiwaniu licencji, Lider będzie odnosił wymierną korzyść - możliwość korzystania z praw będących własnością innego podmiotu. Lider w tym zakresie w  pełni może być uznany za odbiorcę świadczenia.

Co więcej, Lider będzie przekazywać w zamian za to świadczenie środki finansowe; nota bene w wartości rynkowej. Przewiduje się, że uiszczana przez Lidera opłata będzie kalkulowana w szczególny sposób - jako 2% od wartości sprzedaży urządzeń przez Lidera. Taki sposób kalkulacji nie zmienia jednak w żaden sposób charakteru omawianych środków pieniężnych jako wynagrodzenia za świadczenie (licencję).

W związku z powyższym, udzielenie licencji będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, czyli czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Będzie to sprzedaż w  rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT.

Co więcej, trzeba uznać, że mamy do czynienia z wykonywaniem działalności gospodarczej ze  strony Instytutu.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działania Instytutu w pełni wypełniają definicję działalności gospodarczej, m.in. dlatego że  udzielenie licencji będzie stanowić wykorzystanie wartości niematerialnych i prawnych (uzyskanych w wyniku realizacji Projektu praw) w sposób ciągły dla celów zarobkowych (opłata, którą w założeniu ma uiszczać Lider).

W tym zakresie Instytut będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług (w  rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT).

Warto zaznaczyć, że działanie Instytutu (tutaj: udzielenie licencji) będzie miało konkretnego i  wyodrębnionego beneficjenta, tj. podmiot, którego można uznać za odbiorcę.

Ponadto, w rozpatrywanym przypadku nie ma okoliczności wskazujących, żeby Instytut wykonywał czynności spoza sfery działalności gospodarczej. W szczególności, w danej konkretnej sytuacji nie mamy do czynienia z nieodpłatnym rozpowszechnianiem wyników prac, które stanowiłoby przejaw działalności statutowej Wnioskodawcy - upowszechniania wiedzy.

Generalnie Państwa Instytut prowadzi także działalność statutową niestanowiącą działalności gospodarczej. Przyjmuje się, że działalność niemająca charakteru gospodarczego to – w  przypadku podmiotów publicznych - ich nieodpłatna działalność statutowa. W sytuacji, gdy  taki podmiot wykonuje świadczenia na mocy przepisów, które regulują jego funkcjonowanie i dokonuje tego nieodpłatnie (względem beneficjentów, czyli osób korzystających z oferowanych świadczeń), wówczas jego świadczenia pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Nie dotyczy to jednak sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Tutaj warto podkreślić, że udzielenie licencji nie będzie finansowane ze środków publicznych, ale ze środków usługobiorcy - Lidera. Sam zaś Projekt ma charakter komercyjny.

II. Prawo do odliczenia podatku naliczonego

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku VAT. Prawo to gwarantuje zachowanie zasady neutralności podatku dla podatników, która realizowana jest  właśnie poprzez umożliwienie podatnikowi obniżenia podatku należnego o kwoty podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług, związanych z jego działalnością gospodarczą. Dzięki zasadzie neutralności to ostateczny konsument (nabywca towaru lub  usługi) ponosi koszt podatku VAT, a nie podatnik (pośredniczący w obrocie gospodarczym). Tym samym zasada ta sprowadza się do zapewnienia podatnikowi tego podatku prawa do uniknięcia obciążenia kosztem naliczonego podatku, dzięki możliwości jego odliczenia. W konsekwencji podatnik VAT nie może być obarczony jego ekonomicznym kosztem.

Przedmiotem pytania są wydatki ponoszone przez Instytut w ramach Projektu. Wydatki te  wymieniono we wniosku o dofinansowanie. Są one więc określone i ustalone. Ich  finansowanie ma mieć w całości źródło w dofinansowaniu od NCBiR. W konsekwencji, prawo do odliczenia trzeba rozpatrywać w kontekście całego Projektu.

Czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT są m.in. odpłatna dostawa towarów oraz  odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT).

Efekty prac przewidzianych w Projekcie będą przedmiotem odpłatnego świadczenia - jakim jest udzielanie licencji.

Powyższa okoliczność przesądza o istnieniu prawa do odliczenia. Po pierwsze bowiem, Projekt ma charakter całkowicie komercyjny - zakładane jest wdrożenie jego wyników w działalności gospodarczej.

Przede wszystkim zaś, z perspektywy Państwa Instytutu, dokonywane wydatki są powiązane z  usługami licencji, które w założeniu mają być świadczone na rzecz Lidera. W ostatecznym rozrachunku, efektem badań - a więc także ponoszonych wydatków - będzie więc wykonywanie czynności opodatkowanych.  Państwa Instytut nie będzie natomiast wykorzystywał posiadanych praw do innych celów, w tym do wykonywania czynności zwolnionych z podatku VAT albo niepodlegających opodatkowaniu.

Rozpatrując powyższą kwestię należy zaznaczyć, że z całokształtu zawartych umów wynika, iż  rezultaty wykonanych prac mają być wykorzystywane jedynie w odniesieniu do  przedstawionego Projektu. Uznać więc trzeba, że w ramach Projektu podejmowane będą  działania mające cel nie tyle ogólny i nieokreślony badawczy (polegający na zdobywaniu wiedzy), co ukierunkowany na konkretny rezultat, jakim jest wytworzenie urządzenia i wprowadzenie go do sprzedaży. Sprzedaż urządzeń będzie prowadzona przez  Lidera. Niezbędne jednak będzie do tego uzyskanie licencji odnoszącej się do tej części praw, które będą przysługiwać Instytutowi.

Działania przewidziane w Projekcie są przeprowadzane w ramach konsorcjum. Tym niemniej zachowana jest odrębność członków konsorcjum: Lidera i Instytutu. Z perspektywy Instytutu, końcowym efektem działań w ramach konsorcjum będzie odpłatne udzielenie licencji. Do  tego konkretnego celu posłużą Instytutowi prawa uzyskane poprzez realizację Projektu.

Tak więc, wydatki ponoszone przez Instytut w założeniu prowadzą do powstania po stronie Instytut określonych praw. A prawa te będą wykorzystywane do odpłatnego świadczenia usługi - udzielenia licencji.

Od początku jest więc przewidywane, że ponoszone przez Instytut wydatki mają prowadzić do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Z punktu widzenia Instytutu niewątpliwy jest  tym samym związek nabywanych towarów i usług z dalszymi czynnościami opodatkowanymi, co zaś stanowi przesłankę do odliczenia podatku naliczonego od tych wydatków.

Już w momencie ponoszenia wydatków można będzie zidentyfikować ich ostateczny cel, jakim jest udzielanie licencji. Ponadto należy uznać, że rzeczona sprzedaż będzie z punktu widzenia Instytutu zasadniczym skutkiem realizacji Projektu. Projekt jak wskazano, polega bowiem nie tyle na ogólnych badaniach naukowych, a na osiągnięciu konkretnego celu. To  z  tym celem należy łączyć ponoszone wydatki.

Dodatkowo trzeba podkreślić, że jeśli, tak jak w omawianym przypadku, działalność badawcza może być przyporządkowana do konkretnej sprzedaży opodatkowanej VAT, to  należy mówić o prawie do odliczenia podatku naliczonego. Prace badawcze w  rozpatrywanej sytuacji trzeba łączyć z wyraźnie określoną działalnością komercyjną, a  nie  z ogólną działalnością naukową Instytutu.

Można zauważyć, że pomiędzy przeprowadzeniem badań, a osiągnięciem zakładanych rezultatów (komercjalizacja oraz sprzedaż praw) nastąpi znaczny upływ czasu (nawet kilka lat). Tak więc osiągnięcie efektów Projektu, a także wykonywanie wskazanych wyżej czynności opodatkowanych, będzie zasadniczo oddalone w czasie. Okoliczność ta nie wpływa jednak negatywnie na prawo do odliczenia. Warunkiem odliczenia jest bowiem dokonanie zakupu z zamiarem jego wykorzystania do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na marginesie, bez znaczenia pozostaje tutaj okoliczność, iż ww. wydatki finansowane są  z  dofinansowania, gdyż przepisy określające zasady odliczania podatku VAT nie warunkują realizacji ww. prawa bądź jego zakresu od źródła finansowania (środki własne, czy  też środki należące do osoby trzeciej). O powyższym prawie decyduje jedynie związek ww. zakupów z działalnością opodatkowaną Instytutu.

Podsumowując, Instytutowi  będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych w ramach Projektu.

III. Brak opodatkowania dotacji

W trakcie realizacji Projektu, Instytut otrzymuje środki pieniężne od NCBiR. Są one przewidziane we wniosku o dofinansowanie za pośrednictwem Lidera.

Zdaniem Państwa Instytutu, środki przekazywane do Instytutu jako dofinansowanie nie stanowią wynagrodzenia za czynność opodatkowaną (nie są opodatkowane podatkiem VAT); nie należy ich włączać do podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Omawiane środki są  bowiem finansowaniem kosztów w ramach Projektu, a nie dopłatą do ceny do usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z  tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Wskazany przepis nakazuje włączać do podstawy opodatkowania dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Nie znajduje on jednakże zastosowania w rozpatrywanej sprawie.

Aby ustalić, czy dotacja ma bezpośredni związek z wynagrodzeniem należnym za dokonaną dostawę towaru lub świadczenie usługi można pomocniczo odwołać się do orzecznictwa TSUE. I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 Office de produits wallons ASBF, Trybunał uznał, że dotacje operacyjne na pokrycie części kosztów prowadzenia działalności niemal zawsze mają wpływ na kalkulowaną na bazie kosztów cenę towarów i usług dostarczonych lub  świadczonych przez podmiot dotowany, jednak prawidłowość ta nie jest wystarczającą przesłanką dla opodatkowania kwot otrzymanej dotacji. W tym bowiem przypadku konieczne jest bezpośrednie powiązanie ceny z otrzymaną dotacją.

Udzielona dotacja podlega zatem podatkowi VAT, jeżeli stanowi składnik podstawy opodatkowania tym podatkiem. Opodatkowaniu podlegają więc wyłącznie dotacje przedmiotowe. W ich przypadku dopłata ma bezpośrednie przełożenie na cenę sprzedawanego towaru lub usługi. Innymi słowy, dofinansowanie jest opodatkowane podatkiem VAT, jeżeli otrzymywane środki mają bezpośrednie powiązanie z ceną sprzedaży. Dotyczy to dotacji, których przeznaczeniem jest sfinansowanie częściowe bądź całkowite ceny sprzedawanego towaru lub świadczonej usługi. Istotne jest więc rozpoznanie, czy  otrzymana dotacja pełni funkcję dopłaty do ceny oferowanych towarów bądź usług. Jeżeli otrzymana dotacja nie spełni tej przesłanki, to nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa Instytut otrzymuje od NCBiR środki, które pokrywają wydatki ponoszone w ramach Projektu. Wniosek o dofinansowanie wskazuje konkretnie, o jakie wydatki chodzi. Dofinansowanie z NCBiR po stronie Instytutu pokrywa całość kosztów kwalifikowanych Projektu.

W pierwszej kolejności należy więc zauważyć, że dofinansowanie nie wiąże się z wykonywaniem żadnej czynności na rzecz NCBiR (finansującego). Dofinansowanie od NCBiR nie powinno być także wliczane do podstawy opodatkowania z tytułu usługi wykonywanej na  rzecz Lidera. Środki te nie finansują bezpośrednio ani pośrednio ceny żadnej usługi.

Potwierdzają to przede wszystkim okoliczności dotyczące praw majątkowych do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych będących rezultatem Projektu. Zakres tych praw, będących rezultatem Projektu, przysługuje bowiem Liderowi i Instytutowi w proporcji odpowiadającej ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu. Tak  więc, środki przyznane Instytutowi w sposób bezpośredni mają powodować powstanie określonych praw - ale po stronie Instytutu. W tym zakresie nie ma więc świadczenia na  rzecz innych podmiotów (odrębnego beneficjenta).

Wynika stąd, że realizując czynności na które przysługuje dofinansowanie, Instytut działa na  swoją własną rzecz. To zaś wyklucza uznanie, żeby w tym zakresie było wykonywane jakiekolwiek świadczenia na rzecz innego podmiotu. W szczególności, w tym zakresie żadnego prawa nie uzyskuje Lider. Lider uzyskuje prawa w zakresie dofinansowania przyznanego Liderowi.

Innymi słowy, dofinansowanie jest przeznaczone na działania, które Instytut bezpośrednio wykonuje na swoją własną rzecz. W zakresie dofinansowania, nie występuje skonkretyzowane świadczenie w zamian za określone wynagrodzenia. Nie są to otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług.

W rozpatrywanej sytuacji, uzyskane dofinansowanie (przyznane Instytutowi) samo w sobie nie prowadzi do powstania praw przez podmiot inny niż Wnioskodawca. Omawiane prawa mają z założenia być przedmiotem licencji. Jest to jednak odrębna kwestia. Dofinansowanie przyznawane Instytutowi nie prowadzi do nieodpłatnego praw przez podmiot inny niż Instytut, w szczególności przez Lidera. Wręcz przeciwnie, Lider w celu wykorzystania praw uzyskanych przez Instytut będzie musiał nabywać odrębną licencję. Udzielenie licencji, co  prawda jest z góry przewidywane od początku realizacji Projektu, ale stanowi osobne zdarzanie gospodarcze. Przede wszystkim zaś, wartość dofinansowania nie wpływa na wartość późniejszej licencji. Licencja powinna wiązać się z zapłatą przez Lidera odrębnego wynagrodzenia - i to na warunkach rynkowych. Opłaty licencyjne będą osobno płacone i  odrębnie kalkulowane.

Skoro Lider i tak musi / będzie musiał płacić opłaty licencyjne, to nie można uznać, żeby  dofinansowanie od NCBiR stanowiło dopłatę do ceny usługi licencyjnej. Ujmując inaczej, wynagrodzeniem za usługę na rzecz Lidera są opłaty licencyjne (tantiemy), a nie dofinansowanie od NCBiR.

W rozpatrywanej sytuacji, otrzymane dofinansowanie nie jest związane z wartością danego świadczenia w sposób zindywidualizowany i policzalny - nie stanowi jego ceny. Nie jest możliwe zidentyfikowanie ekonomicznej i bezpośredniej zależności pomiędzy dotacją a  wykonanymi konkretnymi świadczeniami.

Poza tym, w rozpatrywanym przypadku dofinansowanie od NCBiR ma charakter zakupowy. NCBiR przyznaje ją na sfinansowanie zakupu środków trwałych i innych wydatków potrzebnych do przeprowadzenia badań. Poprzez dofinansowanie z NCBiR Instytut ma zapewnione pokrycie zasadniczej części kosztów ponoszonych w związku z prowadzonymi badaniami i pracami rozwojowymi w ramach Projektu.

Przedstawiona ocena znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 listopada 2018 r., sygn. I FSK 1947/16. Orzeczenie to dotyczyło przypadku zbliżonego do  rozpatrywanego w niniejszym wniosku. NSA stwierdził, że: „w kontrolowanej sprawie z  uzasadnienia wniosku wynika, że usługa jest wykonywana na rzecz K. w ramach umowy o  realizacji konkretnego Projektu, którego koszty rozkładają się w proporcji 50% na 50%. K. sam uiszcza zapłatę za 100% należnej zapłaty na podstawie wystawionych faktur przez Lidera Konsorcjum, a konsorcjanci otrzymują w formie dotacji zwrot kosztów własnych jej realizacji, co pozostaje bez wpływu na cenę usługi wykonanej na rzecz K., gdyż ta nie ulega zmianie. Dla rozliczeń z K. nie ma znaczenia czy Konsorcjanci otrzymają dotację, gdyż ta przeznaczona jest wyłącznie na dofinansowanie ich działalności badawczej. Gdyby nie dotacja, musieliby pokryć jej koszty z własnych środków".

Warto także zwrócić uwagę na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z  28.08.2020 r., znak: 0114-KDIP4-1 4012.239.2020.2.AM. Rozstrzygnięcie to odnosiło się do  częściowo analogicznego przypadku. Chodziło tam także o uzyskanie określonych praw poprzez projekt dofinansowany od NCBiR. Ponoszenie wydatków (finansowanych przez NCBiR) prowadziło do powstania w tym zakresie praw przez określony podmiot. Prawa te były potem odrębnie sprzedawane na rzecz innego uczestnika konsorcjum. Organ podatkowy potwierdził, że dofinansowanie w tym zakresie nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej konkludował:

„Z uwagi na to, że A. jest zobowiązane do wdrożenia wyników Projektu w działalności gospodarczej, konsorcjum zobowiązało się w umowie o realizację, przenieść pozostałe po  jego stronie prawo własności lub prawo do korzystania z wyników Projektu (50% wyników Projektu) - na zasadach określonych w odrębnej umowie, z zachowaniem zasad rynkowych i ceny rynkowej takiej sprzedaży lub licencjonowania - na A.

Zatem, jak wskazał Wnioskodawca, jedynym realnie zakładanym sposobem wykorzystania uzyskiwanych przez Wnioskodawcę praw do wyników Projektu (w części finansowanej przez  NCBiR) będzie ich odrębna sprzedaż na rzecz A. po cenach rynkowych.

W konsekwencji otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie z NCBiR na realizację badań przemysłowych i prac rozwojowych w ramach realizacji Projektu nie będzie miało wpływu na wysokość otrzymanego wynagrodzenia z tytułu ewentualnej sprzedaży wyników Projektu, ponieważ wynagrodzenie to zostanie ustalone na poziomie cen rynkowych.

Prawa do wyników Projektu w części dofinansowanej przez NCBiR, w jakiej przysługują Wnioskodawcy, nie zostaną przekazane bez pobrania ceny na poziomie rynkowym. Wnioskodawca nie przewiduje nieodpłatnego przeniesienia tych praw. Wnioskodawca nie  jest również zobowiązany do przeniesienia praw do wyników Projektu na przekazującego dofinansowanie tj. na NCBiR.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy, otrzymywane przez Wnioskodawcę dofinansowanie z NCBiR nie służy sfinansowaniu konkretnej czynności opodatkowanej (tj.  nie  stanowi dopłaty do ceny sprzedaży praw do wyników Projektu). Dofinansowanie z  NCBiR to środki niestanowiące refundacji całości lub części ceny, tym samym nie powinny być one zaliczane do podstawy opodatkowania.

Otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie z NCBiR do przedmiotowego Projektu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Podsumowując, środki przekazywane jako dofinansowanie od NCBiR (za pośrednictwem Lidera) nie są opodatkowane podatkiem VAT (nie powinny być włączane do podstawy opodatkowania).

IV. Brak faktur w związku z otrzymaniem dofinansowania

Instytut nie powinien wystawiać faktur w związku z otrzymywaniem dofinansowania na  podstawie wniosku o dofinansowanie z NCBiR (przekazywanego do Instytutu za  pośrednictwem Lidera).

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w  art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od  wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wskazano wyżej, otrzymanie dofinansowania nie wiąże się z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez Instytut. W tym zakresie nie dochodzi więc do sprzedaży (w  rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT). W konsekwencji, Instytut w tym zakresie nie  powinien wystawiać faktur.

Dodatkowo można zauważyć, że Lider wysyłając Instytutowi środki finansowe, pochodzące z  NCBiR na dofinansowanie kosztów kwalifikowanych Projektu przypadających na Instytut, jedynie pośredniczy w technicznym przekazaniu dotacji pomiędzy NCBiR a Instytutem. W  związku z przekazaniem środków z NCBiR nie dochodzi do świadczeń wzajemnych na  rzecz Lidera. W istocie Instytut w tym zakresie otrzymuje środki na realizację czynności, które wykonuje na swoją rzecz - a nie dla jakiegokolwiek innego podmiotu (w tym Lidera). W  konsekwencji, Lider przekazując to dofinansowanie, nie działa w charakterze nabywcy świadczenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak  właściciel.

Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o  podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za  wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.) dalej: „dyrektywa VAT”.

Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w  dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

TSUE, w wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-93/10 Finanzamt Essen-Nord Ost przeciwko GFKL Financial Services AG, ECLI:EU:C:2011:700 wskazał: „17 (...) należy przypomnieć, że w ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez  bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

18. W tym świetle świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a  usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy (ww. wyrok w sprawie MKG Kraftfahrzeuge-Factoring, pkt 47).

19. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „świadczenie usług dokonywane odpłatnie” w  rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem (wyrok z dnia 29 lipca 2010 r. w  sprawie C-40/09 Astra Zeneca UK i przytoczone orzecznictwo)”.

Ponadto, TSUE w pkt 34 wyroku z dnia 27 marca 2014 r. w sprawie C-151/13 Le Rayon’d Or SARL przeciwko Ministre de lÉconomie et des Finances, ECLI:EU:C:2014:185 wskazał, że: „(...) aby świadczenie usług mogło być uznane za „odpłatne” w rozumieniu tej dyrektywy, nie  wymaga ona, aby świadczenie wzajemne za taką usługę było uzyskane bezpośrednio od  jej odbiorcy. Świadczenie wzajemne może pochodzić także od osoby trzeciej (zob. podobnie wyrok w sprawach połączonych C-54/09 i C-55/09, Loyalty Management UK i Baxi Group EU:C:2010:590, pkt 56)”.

W wyroku C-89/81 z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, iż wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r. C-154/80, które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto Trybunał przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi  również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), w którym Trybunał zauważył, iż czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w  zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Podsumowując, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a  otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z opisu sprawy wynika, że Instytut jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od  towarów i usług. Instytut uczestniczy w przedsięwzięciu „...”. Podstawą do  przeprowadzenia Projektu jest umowa konsorcjum. Lider oraz Instytut zobowiązali się  do  realizacji pełnego zakresu Projektu oraz do wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych przeprowadzonych w Projekcie. Zgodnie z umową, dopuszczalnym sposobem wdrożenia jest wprowadzenie wyników badań przemysłowych i  prac rozwojowych do własnej działalności gospodarczej Lidera lub Konsorcjanta poprzez rozpoczęcie produkcji lub świadczenia usług na bazie uzyskanych wyników lub  wprowadzenie innowacji procesowej. Podział praw majątkowych do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, będących rezultatem Projektu będzie następować w  zgodzie z umową o dofinansowanie. Zakres praw majątkowych do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, będących rezultatem Projektu przysługuje Liderowi i  Konsorcjantowi w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych Projektu. Przekazanie posiadanych praw pomiędzy Liderem a Instytutem następuje za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw. Zgodnie z zapisami umowy konsorcjum, strony postanowiły, iż w przypadku, jeżeli wdrożenie nastąpi poprzez wprowadzenie wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych do  własnej działalności gospodarczej Lidera poprzez rozpoczęcie produkcji na bazie uzyskanych wyników Projektu, zawrą one ze sobą po zakończeniu realizacji Projektu umowę licencyjną, obciążoną obowiązkiem uiszczania opłat licencyjnych (tantiem) przez Lidera na  rzecz Konsorcjanta.

Konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub  osobę reprezentującą konsorcjum.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jak bowiem wskazano we wniosku - przekazanie posiadanych praw pomiędzy Liderem a Instytutem następuje za  wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw.

Zatem Państwa Instytut zobowiązał się na podstawie zawartej umowy do wykonania określonych świadczeń w zamian za wynagrodzenie.

W konsekwencji, przekazanie praw majątkowych do rezultatów projektu – udzielenie licencji Liderowi stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział możliwości zastosowania zwolnienia.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Podstawowa zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Jak wynika z zacytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do  czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z  prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z  wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do  czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało zawarte w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z  wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wyżej wskazano, przekazanie praw majątkowych do rezultatów projektu – udzielenie licencji Liderowi - stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla  których ustawodawca nie przewidział możliwości zastosowania zwolnienia. Ponadto – jak wskazano we wniosku – Państwa Instytut jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z  realizacją Projektu, w części realizowanej przez Państwa Instytut, będą wystawiane na  Instytut. Efekty realizowanego projektu nie są i nie będą przekazywane innemu podmiotowi - poza licencją udzielaną Liderowi. W ramach Projektu, Państwa Instytut  nie  będzie nieodpłatnie upowszechniać wyników (wiedzy). Efekty powstałe w wyniku realizacji Projektu będą wykorzystywane przez Państwa Instytut wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą - odpłatnego udzielania licencji na warunkach rynkowych. Wyniki Projektu nie będą wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Instytut nie zamierza wykorzystywać efektów Projektu do czynności zwolnionych z podatku VAT.

Z uwagi zatem na spełnienie przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, Państwa Instytutowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu pn. „...”. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art.  120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub  usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od  towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towaru lub świadczenia usługi.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i  innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na  dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od  towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub  świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub  świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT, jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a  w  konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping NewcastleWarm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i  usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że  sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub  świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż  musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się  sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W  praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i  wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub  w  ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i  w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w  rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od  towarów i usług.

Jednocześnie z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby  było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że prawa majątkowe do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych przysługują wszystkim Wnioskodawcom w proporcji odpowiadającej faktycznemu ich udziałowi w całkowitej kwocie kosztów kwalifikowanych tych badań i prac. W przypadku przekazania posiadanych praw majątkowych do rezultatów projektu pomiędzy Konsorcjantami nastąpi to tylko i wyłącznie za wynagrodzeniem, które odpowiadać będzie wartości rynkowej tych praw. Dofinansowanie nie jest przeznaczone na  świadczenie usług licencyjnych, tylko na realizację Projektu. Świadczenie usług licencyjnych będzie się odbywać po realizacji Projektu (po opracowaniu urządzenia). Będzie przy tym zawarta odrębna umowa licencyjna. Bezpośrednim beneficjentem czynności wykonywanych przez Instytut w związku z realizacją Projektu, na które otrzymuje dofinansowanie z NCBiR, jest sam Instytut. Instytut bowiem uzyska prawa majątkowych do  wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, stosownie do przyporządkowanej mu części kosztów kwalifikowanych Projektu. Z dofinansowania od NCBiR finansowane będą wszystkie wydatki Instytutu dotyczące realizacji Projektu. Otrzymane dofinansowanie nie  będzie miało bezpośredniego wpływu na cenę odpłatnie świadczonych przez Instytut usług (udzielania licencji). Wartość wynagrodzenia, jakie Instytut ma otrzymywać z tytułu swoich usług będzie kalkulowana odrębnie w przyszłości (po realizacji Projektu).

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy prowadzi do stwierdzenia, że przeniesienie praw majątkowych do rezultatów projektu – udzielenie licencji Liderowi - nastąpi za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości rynkowej tych praw a otrzymana przez Państwa Instytut za pośrednictwem Lidera dotacja nie stanowi wynagrodzenia dla Państwa Instytutu za czynności wykonane na rzecz Lidera.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy otrzymywana z Narodowego Centrum Badań i  Rozwoju dotacja nie jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej oznaczonej czynności opodatkowanej (tj. dopłatą do ceny sprzedaży praw czy udzielania licencji). Dofinansowanie z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju to środki niestanowiące refundacji całości lub części ceny, tym samym nie powinny być one zaliczane do podstawy opodatkowania.

Wobec powyższego, otrzymane przez Państwa Instytut za pośrednictwem Lidera dofinansowanie w świetle art. 29a ust. 1 ustawy, nie  podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Zasady wystawiania faktur zostały uregulowane w Dziale XI ustawy w Rozdziale 1 – Faktury.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub  podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Przepis art. 106b ust. 2 ustawy stanowi, że:

Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od  podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W świetle art. 106b ust. 3 ustawy:

Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z  ust. 1, z wyjątkiem:

a) czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4,

b) czynności, o których mowa w art. 106a pkt 3 i 4,

1a) otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1, z wyjątkiem:

a) przypadku, gdy zapłata dotyczy czynności, o których mowa w art. 19a ust. 1b i ust. 5 pkt 4 oraz art. 106a pkt 3 i 4,

b) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub  rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT. Jednakże nie ma przeszkód, aby w powyższych sytuacjach podatnik wystawiał fakturę.

Z opisu sprawy wynika, że bezpośrednim beneficjentem czynności wykonywanych przez  Instytut w związku z realizacją Projektu, na które otrzymuje dofinansowanie z NCBiR, jest sam Instytut. Instytut uzyska prawa majątkowe do wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych, stosownie do przyporządkowanej mu części kosztów kwalifikowanych Projektu. Nie dochodzi w tym zakresie do żadnej sprzedaży. Państwa Instytut nie świadczy usług w zamian za finansowanie otrzymane od NCBiR za pośrednictwem Lidera.

Skoro zatem Państwa Instytut nie jest zobowiązany do wykonania żadnego świadczenia w  związku z otrzymanym dofinansowaniem z NCBiR (za pośrednictwem Lidera), nie jest również zobowiązany do wystawienia z tego tytułu faktury.

Tym samym, stanowisko w zakresie pytania nr 6 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał  w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie wywiera skutków prawnych dla Lidera Konsorcjum, o którym mowa we wniosku.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Wydając niniejszą interpretację tut. Organ jako element zaistniałego stanu faktycznego przyjął wskazane w opisie sprawy okoliczności, że efekty realizowanego projektu nie są i nie będą przekazywane innemu podmiotowi - poza licencją udzielaną Liderowi oraz że efekty powstałe w wyniku realizacji Projektu będą wykorzystywane przez Państwa Instytut wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą - odpłatnego udzielania licencji na warunkach rynkowych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na  adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do  zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).