Interpretacja indywidualna z dnia 27 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.520.2022.3.NW
Temat interpretacji
Brak prawa do obniżenia kwoty podatku - budowa drogi.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
19 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pod nazwą: „(…)” w ramach poddziałania „(…)” objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.
Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 stycznia 2023 r. (wpływ 17 stycznia 2023 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca — Gmina, jest zarejestrowanym czynnym płatnikiem VAT, składa JPK_V7. Gmina planuje wziąć udział w naborze wniosków o przyznanie pomocy na operacje typu „(…)”, w ramach poddziałania „(…)” objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich PROW na lata 2014-2020. W ramach naboru Gmina zamierza zgłosić zadania inwestycyjne „(…)”, koszt zadania (...) zł.
Celem operacji jest poprawa warunków dojazdu do budynków użyteczności publicznej. Dodatkowo realizacja projektu poprawi bezpieczeństwo uczestników ruchu drogowego i komfort korzystających z dróg.
Realizacja planowanej operacji jest możliwa tylko w momencie uzyskania pomocy — dofinansowania, w innym wypadku Gmina z uwagi na pozostałe równoległe realizowane inwestycje będzie zmuszona do odłożenia tej realizacji.
Refundacji podlegają koszty kwalifikowane poniesione przez beneficjenta w wysokości do 63,63%. A pomoc jest przyznawana do wysokości limitu wynoszącego 5 000 000,00 zł na beneficjenta. Gmina nie może przeznaczyć dofinansowania na żaden inny cel niż ten określony we wniosku o dofinansowanie — tym samym musi wydatkować środki zgodnie z umową o dofinansowanie jaka zostanie zawarta.
Z uwagi na fakt, że wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT, wnioskodawca może zaliczyć poniesione wydatki brutto jako koszt kwalifikowany, który podlega zwrotowi w ramach wniosku o płatność.
W uzupełnieniu z dnia 16 stycznia 2023 r. dodatkowo wskazaliście Państwo:
1.Zadanie inwestycyjne pn.: „(…)”: należeć będzie do zadań własnych Gminy.
2.Gmina nie będzie wykorzystywać nabywane w związku z realizacją projektu towary i usługi do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
3.Faktury dokumentujące zakup towarów i usług w ramach realizacji przedmiotowego projektu będą wystawione na Gminę.
Pytanie
Czy Gmina ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pod nazwą: „(…)” w ramach poddziałania „(…)” objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020?
Państwa stanowisko w sprawie
Gmina nie ma możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją wyżej wymienionego projektu. Otrzymanie powyższej interpretacji jest niezbędne do złożenia wniosku o przyznanie pomocy na operację typu „(…)” w ramach poddziałania „(…)” objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą.
W świetle tego przepisu:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a)nabycia towarów i usług,
b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.
Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:
Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy:
Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.
Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40):
Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:
Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.
Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
Ustawy mogą nakładać na gminę obowiązek wykonywania zadań zleconych z zakresu administracji rządowej, a także z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów.
W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym:
Zadania z zakresu administracji rządowej gmina może wykonywać również na podstawie porozumienia z organami tej administracji.
Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy o samorządzie gminnym:
Gmina może wykonywać zadania z zakresu właściwości powiatu oraz zadania z zakresu właściwości województwa na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego.
Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1693 ze zm.):
Drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.
W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
Drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej dzielą się na następujące kategorie:
1)drogi krajowe;
2)drogi wojewódzkie;
3)drogi powiatowe;
4)drogi gminne.
W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:
Organ administracji rządowej lub jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.
Zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:
Zarządcami dróg, z zastrzeżeniem ust. 3, 5, 5a i 8, są dla dróg:
1)krajowych – Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad;
2)wojewódzkich – zarząd województwa;
3)powiatowych – zarząd powiatu;
4)gminnych – wójt (burmistrz, prezydent miasta).
Jak stanowi art. 19 ust. 4 ustawy o drogach publicznych:
Zarządzanie drogami publicznymi może być przekazywane między zarządcami w trybie porozumienia, regulującego w szczególności wzajemne rozliczenia finansowe. Zarządcy dróg mogą zawierać także porozumienia w sprawie finansowania albo dofinansowania zadań z zakresu zarządzania drogami z budżetów jednostek samorządu terytorialnego.
Z opisu sprawy wynika, że celem operacji jest poprawa warunków dojazdu do budynków użyteczności publicznej. Dodatkowo realizacja projektu poprawi bezpieczeństwo uczestników ruchu drogowego i komfort korzystających z dróg. Zadanie inwestycyjne pn.: „(…)” należeć będzie do zadań własnych Gminy. Gmina nie będzie wykorzystywać nabywanych, w związku z realizacją projektu towarów i usług do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Faktury dokumentujące zakup towarów i usług w ramach realizacji przedmiotowego projektu będą wystawione na Gminę.
Wątpliwości Państwa w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy Gmina będzie miała możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”, w ramach poddziałania „(…)” objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.
Zgodnie z przytoczonymi przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.
W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego nie będą spełnione. Realizując przedmiotowe zadanie, nie działają Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, lecz jako organ władzy publicznej, w zakresie zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami prawa (art. 15 ust. 6 ustawy), w ramach czynności publicznoprawnych.
Podsumowując, Gmina nie będzie miała możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z realizacją projektu pn.: „(…)” w ramach poddziałania „(…)” objętego programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, w sytuacji gdy przebudowana droga wykorzystana będzie do czynności niepodlegających temu podatkowi.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).