Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.):

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

W oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywnie działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w analizowanej sprawie w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działki, będzie Pani spełniać przesłanki do uznania jej za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowała Pani działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że w dniu 4 sierpnia 2000 r. umową darowizny od rodziców Wnioskodawczyni nabyła własność nieruchomości rolnej położonej w Oleśnicy, o powierzchni ogólnej 0,96 ha, oznaczonej wtedy w ewidencji numerami działek (…), dla których Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą nr (…). Nieruchomość położona jest na terenie, dla którego brak jest obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego. W związku z powyższym w dniach 27 grudnia 2016 r. i 29 marca 2017 r. Wnioskodawczyni wystąpiła z czterema wnioskami o wydanie dla działki nr (…) decyzji o warunkach zabudowy, w których teoretycznie podzieliła ww. działkę na cztery osobne 17-arowe działki. W dniach 20 marca 2017 r. i 12 czerwca 2017 r. Wnioskodawczyni uzyskała cztery decyzje ustalające warunki zabudowy działek gruntu stanowiących część nieruchomości o numerze ewidencyjnym (…), w których jako rodzaj inwestycji podano: „budowę budynku jednorodzinnego”. W 2019 r. dokonano podziału geodezyjnego działki nr (…). W związku z dokonanym podziałem geodezyjnym działka ta została podzielona na dwie działki – nr (…) (pow. 0,2928 ha) i nr (…) (pow. 0,3703 ha). W grudniu 2019 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży działki nr (…) na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Sprzedaż ta była opodatkowana podatkiem VAT.

Działka nr (…) o pow. 0,3703 ha pozostała we władaniu Wnioskodawczyni. W rejestrze gruntów prowadzonym przez Starostę (…) działka ta oznaczona jest jako łąki trwałe (użytek: ŁIV, ŁV). Nieruchomość ta jest niezabudowana. Jej częścią składową jest nieczynna, zasypana i nieużytkowana od lat 70-tych XX wieku studnia. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nadal nie prowadzi działalności gospodarczej czy też rolniczej. Nieruchomość ta nigdy nie była i nadal nie jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej czy też rolniczej. Od momentu sprzedaży działki nr (…), działka o nr (…) była wykorzystywana do upraw w celu zachowania kultury rolnej. Wnioskodawczyni nie podejmowała działań w celu reklamowania sprzedaży. Potencjalny nabywca sam zgłosił chęć zakupu działki nr (…) w celu realizacji na tej nieruchomości inwestycji polegającej na budowie pawilonu handlowo-usługowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Wnioskodawczyni i potencjalny nabywca zawarli 28 lutego 2023 r. przedwstępną umowę sprzedaży, w której zobowiązali się do zawarcia umowy przyrzeczonej, lecz nie wcześniej niż po spełnieniu warunków:

-Wyniki badań i analiz inżynieryjnych, geologicznych, topograficznych i ekologicznych potwierdzą brak negatywnych cech gruntu oraz potwierdzą możliwość realizacji inwestycji na działce nr (…). Badania i analizy zostaną wykonane przez potencjalnego nabywcę.

-Potencjalny nabywca uzyska na swój własny koszt i własne ryzyko:

1)ostateczną, wykonalną, prawomocną decyzję o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zrealizowania inwestycji przez potencjalnego nabywcę;

2)ostateczną, wykonalną, prawomocną decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę, z której będzie wynikać możliwość zrealizowania przez nabywcę planowanej inwestycji;

3)ostateczną, wykonalną, prawomocną decyzję o odrolnieniu i wyłączeniu z produkcji rolnej działki nr (…);

4)warunki techniczne do przyłączenia mediów oraz do zawarcia umów przyłączeniowych, tj. gaz, prąd, woda, kanalizacja sanitarna, kanalizacja deszczowa.

W ramach umowy przedwstępnej Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa stronie kupującej w zakresie prawa do dysponowania przedmiotową nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, postanawiając, iż kupujący w ramach udzielonego prawa uprawniony jest do ubiegania się o wydanie warunków zabudowy oraz pozwolenia na budowę obejmującego inwestycję planowaną na przedmiotowej nieruchomości. Po zawarciu umowy przedwstępnej strona kupująca nie dokonywała i nie będzie dokonywać na działce będącej przedmiotem wniosku inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą jej atrakcyjność.

Nabywca będzie ponosił nakłady finansowe związane z ww. działką (w okresie między podpisaniem umowy przedwstępnej, a zawarciem umowy finalnej).

Poza przedwstępną umową sprzedaży wskazanej działki, Wnioskodawczyni udzieliła kupującemu (na podstawie zawartej 28 lutego 2023 r. umowy użyczenia) prawa do dysponowania przedmiotową nieruchomością (działką nr (…)) na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt. 11 w zw. z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, w celu uzyskania stosownych decyzji, zgód, warunków technicznych w oparciu o przepisy Prawa budowlanego. Ponadto, Wnioskodawczyni udzieliła prawa do dysponowania przedmiotową nieruchomością (działką nr (…)), które upoważnia nabywcę do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej i samorządowej z wnioskami o wydanie wszelkich decyzji, zgód, warunków technicznych, uzgodnień, wypisów z rejestru gruntów, wyrysów z mapy ewidencyjnej oraz kopii mapy zasadniczej, a także do występowania o zawieranie umów na swoją rzecz i ryzyko dotyczących przyłączenia do sieci oraz porozumień na przebudowę infrastruktury technicznej. Studnia znajdująca się na działce jest urządzeniem melioracji wodnych. Jest nieczynna, zasypana i nieużytkowana od lat 70-tych XX wieku. Jest to relikt czasów „gierkowskich”. Spełnia definicję budowli w myśl art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem wskazanej budowli a jej dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ww. budowla nie była w ogóle przez Wnioskodawczynię wykorzystywana w żadnych celach. Przy nabyciu tej budowli Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Pani wątpliwości w analizowanej sprawie w pierwszej kolejności dotyczą podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki nr (…).

Należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwana dalej „Kodeksem cywilnym”.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – art. 535 Kodeksu cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

W świetle art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:

W oparciu o art. 389 § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Stosownie do art. 95 Kodeksu cywilnego:

Na mocy art. 96 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z art. 98 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 99 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 108 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 109 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że zawarła Pani przedwstępną umowę sprzedaży działki. Zgodnie z ww. umową sprzedaż nieruchomości nastąpi po spełnieniu warunków:

-Wyniki badań i analiz inżynieryjnych, geologicznych, topograficznych i ekologicznych potwierdzą brak negatywnych cech gruntu oraz potwierdzą możliwość realizacji inwestycji na działce nr (…). Badania i analizy zostaną wykonane przez potencjalnego nabywcę.

-Potencjalny nabywca uzyska na swój własny koszt i własne ryzyko:

1)ostateczną, wykonalną, prawomocną decyzję o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zrealizowania inwestycji przez potencjalnego nabywcę;

2)ostateczną, wykonalną, prawomocną decyzję zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą pozwolenia na budowę, z której będzie wynikać możliwość zrealizowania przez nabywcę planowanej inwestycji;

3)ostateczną, wykonalną, prawomocną decyzję o odrolnieniu i wyłączeniu z produkcji rolnej działki nr (…);

4)warunki techniczne do przyłączenia mediów oraz do zawarcia umów przyłączeniowych, tj. gaz, prąd, woda, kanalizacja sanitarna, kanalizacja deszczowa.

W ramach umowy przedwstępnej Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa stronie kupującej w zakresie prawa do dysponowania przedmiotową nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, postanawiając, iż kupujący w ramach udzielonego prawa uprawniony jest do ubiegania się o wydanie warunków zabudowy oraz pozwolenia na budowę obejmującego inwestycję planowaną na przedmiotowej nieruchomości. Poza przedwstępną umową sprzedaży wskazanej działki, Wnioskodawczyni udzieliła kupującemu (na podstawie zawartej 28 lutego2023 r. umowy użyczenia) prawa do dysponowania przedmiotową nieruchomością (działką nr (…)) na cele budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 11 w zw. z art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z 7 lipca 1994 r.– Prawo budowlane, w celu uzyskania stosownych decyzji, zgód, warunków technicznych w oparciu o przepisy Prawa budowlanego. Ponadto, Wnioskodawczyni udzieliła prawa do dysponowania przedmiotową nieruchomością (działką nr (…)), które upoważnia nabywcę do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej i samorządowej z wnioskami o wydanie wszelkich decyzji, zgód, warunków technicznych, uzgodnień, wypisów z rejestru gruntów, wyrysów z mapy ewidencyjnej oraz kopii mapy zasadniczej, a także do występowania o zawieranie umów na swoją rzecz i ryzyko dotyczących przyłączenia do sieci oraz porozumień na przebudowę infrastruktury technicznej.

Zatem potencjalny nabywca będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Panią przedmiotowej działki. Pomimo że ww. czynności dokonywane będę przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, udzieliła Pani kupującemu stosownego pełnomocnictwa.

Okoliczność, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Panią, ale przez kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na Pani sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez kupującego wywołują skutki bezpośrednio w Pani sferze prawnej. Z kolei kupujący dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotową działkę, stanowiącą nadal Pani własność. Działania te, dokonywane za pełną Pani zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

W związku z tym, zorganizowała Pani w taki sposób sprzedaż opisanej działki, że niejako Pani działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pani sferze prawnopodatkowej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem w przedmiotowej sprawie, z uwagi na podjęcie ww. czynności zaangażuje Pani środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykaże Pani aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym, sprzedaż przedmiotowej działki będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pani będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży tej działki, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

W związku z powyższym Pani stanowisko w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki nr (…) jest prawidłowe.

Ponadto Pani wątpliwości dotyczą wskazania, czy powinna się Pani zarejestrować w Urzędzie Skarbowym na formularzu zgłoszeniowym VAT-R i w związku z tym powinna wystawić na rzecz nabywcy fakturę z wykazanym podatkiem należnym, czy też byłaby to sprzedaż zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane).

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Przepisy ustawy oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

W niniejszej sprawie aby dokonać rozstrzygnięcia kwestii sposobu opodatkowania sprzedaży przedmiotowej działki, istotne jest jednak ustalenie, czy jest ona gruntem zabudowanym czy też niezabudowanym.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

W myśl art. 3 pkt 3 ww. ustawy:

Jak wynika z uzupełnienia opisu sprawy, studnia znajdująca się na działce jest urządzeniem melioracji wodnych. Jest nieczynna, zasypana i nieużytkowana od lat 70-tych XX wieku. Jest to relikt czasów „gierkowskich”. Spełnia definicję budowli w myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Zatem skoro na przedmiotowej działce – jak Pani wskazała w uzupełnieniu opisu sprawy – znajduje się budowla, to nieruchomości tej nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym, w odniesieniu do dostawy działki nr (…) nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem Pani stanowisko w tym zakresie jest prawidłowe.

Należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Jak ustalono powyżej, działka będąca przedmiotem sprzedaży stanowi teren zabudowany, należy zatem rozważyć możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT tej transakcji.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budowli lub jej części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budowli oddano ją w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budowli.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym przepisie.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie zwolnienie od podatku VAT, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem budowli (studni) usytuowanej na działce (...) nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Wskazała Pani, że nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem wskazanej budowli a jej dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Analiza informacji zawartych w opisie sprawy w świetle obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala zatem stwierdzić, że skoro od pierwszego zasiedlenia studni znajdującej się na działce nr (…) minął okres dłuższy niż 2 lata, a Pani nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie bądź przebudowę ww. studni, to w przedmiotowej sprawie dostawa budowli (studni) nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji, dostawa ww. budowli będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, dostawa gruntu, na którym znajduje się wskazana studnia, na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, również będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Wobec powyższego, sprzedaż budowli (studni) znajdującej na działce nr (…), będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 96 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy:

Jak wynika z art. 96 ust. 5 ustawy:

Wobec powyższego, rejestracji należy dokonać przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 ustawy, przy czym przepis nie określa, jak wcześnie rejestracja powinna nastąpić. Natomiast powinna ona nastąpić najpóźniej w dniu poprzedzającym dokonanie pierwszej czynności opodatkowanej.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy przy sprzedaży działki nr (…) będzie Pani korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to nie wystąpi u Pani obowiązek rejestracji w Urzędzie Skarbowym na formularzu VAT-R.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy:

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Według art. 106b ust. 3 ustawy:

Zgodnie z powołanym wyżej art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury m.in. do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy. Natomiast na mocy art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy, podatnik jest zobowiązany do udokumentowania takiej sprzedaży fakturą tylko na żądanie nabywcy.

Jak wskazano powyżej, sprzedaż budowli (studni) znajdującej na działce nr (…), będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. Zatem nie będzie miała Pani obowiązku wystawienia faktury z wykazanym podatkiem należnym z tytułu tej sprzedaży .

Podsumowując, sprzedaż budowli (studni) znajdującej na działce nr (…), będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. Tym samym nie będzie Pani zobowiązana do rejestracji w Urzędzie Skarbowym na formularzu zgłoszeniowym VAT-R oraz do udokumentowania tej sprzedaży fakturą z wykazanym podatkiem należnym.

Zatem Pani stanowisko w zakresie obowiązku zarejestrowania się na formularzu VAT-R i konieczności wystawienia nabywcy faktury z wykazanym podatkiem należnym jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W wydanej interpretacji indywidualnej oparto się na informacji, że: „Studnia znajdująca się na działce jest urządzeniem melioracji wodnych. (…) Spełnia definicję budowli w myśl art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane”. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).