Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 września 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że zbycie Działu przedsiębiorstwa, który ma zostać formalnie wyodrębniony, a następnie wydzielony do Spółki Przejmującej będzie stanowiło zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przeniesienia Działu do Spółki Przejmującej na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…), wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: (…) (dalej: (…), „Wnioskodawca” lub „Spółka”), prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług medycznych. Działalność (…) prowadzona jest w ramach dwóch działów (obecnie formalnie niewyodrębnionych).

Pierwszy z nich obejmuje usługi świadczone w domu pacjenta m.in. opiekę długoterminową pielęgniarską realizowaną w domu pacjenta, tlenoterapię domową oraz domową opiekę hospicyjną i paliatywną (dalej łącznie jako: (…)).

Drugi dział zajmuje się pozostałymi usługami medycznymi oraz innymi usługami (dalej jako: „Dział ogólny”), w tym m.in. w zakresie: Ambulatoryjnej Opieki Specjalistycznej, Medycyny Pracy, Stomatologii, Rehabilitacji, Podstawowej Opieki Zdrowotnej, Wynajmu gabinetów lekarskich.

(…) planuje przeprowadzenie reorganizacji w formie podziału Spółki przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (dalej: „KSH”). W ramach planowanego podziału majątek związany z (…) zostanie przeniesiony do istniejącej już spółki – (…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…), (…), wpisanej do rejestru KRS pod numerem (…) (dalej: (…) lub „Spółka Przejmująca”). (…) powstała z przekształcenia spółki cywilnej (…) s.c. (…). Spółka ta, po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prowadzi działalność w zakresie ochrony zdrowia, w tym świadczenia usług finansowanych ze środków publicznych (NFZ).

Przejęcie (…) pozwoli jej na znaczące rozszerzenie działalności operacyjnej w zakresie świadczeń domowych. W celu przeprowadzenia ww. reorganizacji, Wnioskodawca podejmie uchwałę formalnego wyodrębnienia dwóch zorganizowanych części przedsiębiorstwa w ramach Spółki, tj. Działu (…) oraz Działu Ogólnego (dalej łącznie jako „Działy”). Dopiero po formalnym wyodrębnieniu ww. Działów, planowane jest dokonanie podziału przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 KSH, mające na celu przeniesienie wydzielonej części majątku, tj. (….) Wnioskodawcy, do (…). W ramach reorganizacji w pierwszym etapie wydzielone zostaną dwa Działy określone powyżej (Dział Ogólny i Dział (…)). Każdy z Działów obejmie funkcje związane z funkcjonowaniem poszczególnych Działów.

Uchwała wyodrębniająca przedmiotowe Działy uwzględniać będzie:

1)Wyodrębnienie organizacyjne – poprzez przypisanie personelu (pracowników) do poszczególnych Działów oraz wskazanie osób nimi kierujących, a także zestawienie materialnych i niematerialnych składników związanych z każdym z Działów.

Oba Działy posiadać będą własne zestawy umów, które będą bezpośrednio związane z ich działalnością. Do Działu (…) przypisane będą m.in. kontrakty z NFZ, umowy leasingowe dotyczących sprzętu i transportu oraz umowy z dostawcami i podwykonawcami. Dział Ogólny natomiast posługiwać będzie się odrębnymi kontraktami odpowiadającymi jego profilowi usług. Takie przypisanie powodować będzie, że każdy z Działów funkcjonować będzie na podstawie wyłącznie własnych umów.

Wszystkie kontrakty Działu (…) zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, co zapewni ciągłość działalności bez konieczności ponownego zawierania umów.

2)Wyodrębnienie finansowe – poprzez wyodrębnienie ewidencji księgowej i finansowej, umożliwiającej przypisanie przychodów i kosztów do poszczególnych linii działalności w sposób systematyczny i ciągły. Podział finansowy obejmować będzie nie tylko przychody i koszty, ale również należności i zobowiązania, w tym m.in. zobowiązania płacowe wobec pracowników, czy też zobowiązania wynikające z umów (zobowiązania kontraktowe) przypisane do każdego Działu – w tym wobec kontrahentów, leasingodawców, pracowników czy instytucji takich jak ZUS i NFZ. Taka ewidencja umożliwi przygotowanie oddzielnych sprawozdań finansowych i zarządczych oraz ustalenie wyniku finansowego każdego Działu, co podkreślać będzie ich samodzielność ekonomiczną.

3)Wyodrębnienie funkcjonalne – poprzez wskazanie opisu działalności, jaka jest prowadzona przez Działy. Każdy z Działów wyposażony będzie w pełny zestaw składników umożliwiających prowadzenie działalności bez wsparcia drugiej jednostki – obejmować będzie: pracowników, infrastrukturę, umowy oraz procedury. W przypadku Działu (…) przekazywane są także elementy administracyjne i logistyczne, co sprawia, że ten Dział będzie mógł funkcjonować natychmiast po wydzieleniu. Do każdego z Działów przypisane zostaną prawa do korzystania z poszczególnych nieruchomości (każdy z Działów będzie miał tytuł prawny do nieruchomości niezbędnych do prowadzenia ich działalności). Nieruchomości przypisane do Działu (…), zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą razem z pozostałymi składnikami majątkowymi. W ramach struktury organizacyjnej (…), w ramach ww. wyodrębnienia Działów, (…) funkcjonować będą jako spójny, operacyjnie zintegrowany zespół działalności medycznej, który cechować się będzie wewnętrzną samodzielnością, a także wyodrębnieniem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym w obrębie całej struktury Spółki.

Działalność w ramach (...) realizowana będzie m.in. poprzez:

• zespół personelu medycznego (pielęgniarki, lekarze, koordynatorzy, rejestratorki), przypisany wyłącznie do tych Linii;
• umowy o świadczenie usług medycznych zawarte z Narodowym Funduszem Zdrowia (NFZ), a także kontrakty z podwykonawcami i partnerami zewnętrznymi obsługującymi świadczenia w zakresie opieki domowej;
• środki trwałe i wyposażenie (sprzęt medyczny, urządzenia do tlenoterapii, środki transportu), wykorzystywane wyłącznie na potrzeby realizacji świadczeń w ramach tych linii;
• procedury operacyjne, harmonogramy wizyt domowych, a także niezależne kanały raportowania; bazy pacjentów zostaną wyodrębnione i przypisane do danego Działu – te przypisane do Działu (…) zostaną przekazane w ramach podziału, zapewniając ciągłość obsługi pacjentów;
• wyodrębnioną ewidencję księgową i finansową, umożliwiającą przypisanie przychodów i kosztów do poszczególnych linii działalności w sposób systematyczny i ciągły. Z kolei działalność przypisana do Działu Ogólnego będzie realizowana z wykorzystaniem pozostałych składników, tj. personelu, kontraktów, środków trwałych, procedur oraz ewidencji księgowej, które nie zostały przypisane do Działu (…). Dzięki temu Dział Ogólny zachowa pełną zdolność do samodzielnego prowadzenia swojej działalności operacyjnej. Z perspektywy zarządczej (…) posiadać będą własny model operacyjny, obejmujący zarówno stronę medyczną, jak i administracyjną. Na potrzeby analizy rentowności oraz podejmowania decyzji zarządczych przygotowywane będą okresowe raporty finansowe obejmujące wyłącznie dane związane z działalnością w ramach tych linii. Na poziomie operacyjnym funkcjonować będzie również osobna struktura kierownicza, odpowiedzialna wyłącznie za działalność objętą (…). Przeniesienie majątku zostanie zrealizowane na podstawie planu podziału, który zostanie przygotowany zgodnie z art. 533 i nast. KSH.

W wyniku podziału dojdzie do:

·przejęcia przez Spółkę Przejmującą wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązań) związanych z (…),

·podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, odzwierciedlającego wartość przejmowanego majątku,

·równoczesnego obniżenia kapitału zakładowego (…).

Po przeniesieniu, Spółka Przejmująca przejmie w sposób ciągły i bezpośredni całość działalności realizowanej dotychczas w ramach (…) – w tym zawarte umowy z NFZ, zatrudniony personel, infrastrukturę, zobowiązania i inne aktywa niezbędne do kontynuacji działalności w niezakłócony sposób. Realizacja podziału w tej formie zapewni pełną kontynuację funkcjonowania formalnie wydzielanej działalności oraz nieprzerwany dostęp pacjentów do świadczeń opieki zdrowotnej. Należy podkreślić, że przenoszona część przedsiębiorstwa będzie miała charakter zorganizowany i autonomiczny – zarówno pod względem organizacyjnym (własna struktura pracownicza i zarządcza), finansowym (odrębna ewidencja, przypisane koszty i przychody oraz konkretne należności i zobowiązania w tym m.in. zobowiązania płacowe wobec pracowników, czy też zobowiązania wynikające z umów (zobowiązania kontraktowe)), jak i funkcjonalnym (zdolność do samodzielnego świadczenia usług w ramach działalności leczniczej). Przenoszony zespół składników posiada zdaniem Wnioskodawcy cechy wskazujące na to, iż stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.) – dalej jako „ustawa o VAT”.

Z punktu widzenia Wnioskodawcy podział ma uzasadnienie gospodarcze. Przeprowadzenie wydzielenia i przeniesienia działalności pozwoli na bardziej efektywne zarządzanie poszczególnymi segmentami działalności medycznej oraz stworzy warunki do ich dalszego rozwoju w ramach odrębnych podmiotów prawnych. Planowany podział nie ma na celu obejścia lub uchylenia się od opodatkowania, lecz służy racjonalizacji działalności operacyjnej. W wyniku reorganizacji nie dojdzie do likwidacji żadnego z podmiotów. (…) będzie kontynuować działalność w ramach pozostałych segmentów usług medycznych (Dział Ogólny), natomiast Spółka Przejmująca będzie prowadzić działalność w zakresie objętym przenoszonymi (…).

Po zarejestrowaniu podziału i przejęciu działalności objętej (…) przez Spółkę Przejmującą, planowana jest sprzedaż udziałów tej spółki przez jej dotychczasowych wspólników – tj. Pana (…) i Panią (…) – na rzecz zewnętrznego inwestora branżowego lub finansowego, niepowiązanego z (…), jego wspólnikami, a także Wnioskodawcą. W wyniku tej transakcji inwestor obejmie całość (100%) udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej. Sprzedaż ta będzie miała charakter wtórny względem procesu podziału i nie stanowi elementu tego procesu w sensie formalnym ani organizacyjnym. Ma ona jedynie na celu umożliwienie nowemu podmiotowi przejęcia działalności w ramach (…) w gotowej i funkcjonującej strukturze organizacyjnej.

Z punktu widzenia opisu zdarzenia przyszłego, zbycie udziałów przez dotychczasowych wspólników Spółki Przejmującej nie wpływa na kwalifikację przenoszonego majątku, charakter podziału ani sposób jego przeprowadzenia.

Pytania

1)Czy Dział (…), który ma zostać formalnie wyodrębniony, a następnie wydzielony do Spółki Przejmującej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2)Czy na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT opisany powyżej podział przez wydzielenie i w konsekwencji przeniesienia (…) do Spółki Przejmującej nie będzie podlegał opodatkowaniu VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, Dział (…), mający zostać formalnie wyodrębniony w strukturze Spółki oraz posiadający zdolność do samodzielnego oraz niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przypisany mu zespół składników majątkowych, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Warunkiem uznania jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest łączne spełnienie kryteriów:

1.istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych,

2.wyodrębnienie go organizacyjnie i finansowo w strukturze przedsiębiorstwa,

3.przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4.zdolność do samodzielnego wykonywania tych zadań.

W związku z powyższym, dla uznania Działu (…) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki konieczne jest wyodrębnienie składników materialnych i niematerialnych zarówno na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej. Jednocześnie tak wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych musi posiadać zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. W orzecznictwie i piśmiennictwie prawnopodatkowym przyjmuje się, że aby określony zestaw składników mógł być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi on obejmować przynajmniej jeden element materialny oraz jeden niematerialny. Wskazuje się przy tym, że w świetle przepisów unijnych oraz orzeczeń TSUE nie można uznać, iż warunkiem koniecznym jest przeniesienie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych – stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 lutego 2023 r. (sygn. ILPP2/443-1186/12-3/MR). Zorganizowana część przedsiębiorstwa to nie prosta suma poszczególnych elementów umożliwiających prowadzenie odrębnej działalności, lecz zintegrowany zespół składników, który posiada potencjał do samodzielnego funkcjonowania na rynku. Tworzą ją elementy powiązane ze sobą w taki sposób, aby stanowiły spójny organizm, a nie przypadkowy zbiór składników, których jedynym wspólnym mianownikiem jest posiadanie przez tego samego właściciela.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej nr 0111-KDIB1-1.4010.606.2021.4.BS z dnia 3 sierpnia 2022 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „(…) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie finansowo i funkcjonalnie całość).”

W ocenie Spółki, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, spełnienie powyższej przesłanki jest w przypadku wyodrębnienia Działu (…) bezsporne.

Do Działu (…) zostaną bowiem przypisane zespoły składników materialnych i niematerialnych niezbędnych do samodzielnego prowadzenia działalności. W szczególności, do Działu (…), zostaną przypisane niezbędne z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, środki trwałe. Ponadto, w wyniku podziału przez wydzielenie do Działu (…) zostaną przypisane umowy odpowiednio związane z zakresem jego działalności, a także wynikające z tych umów należności i zobowiązania oraz przychody i koszty. Wyżej wymienione składniki materialne i niematerialne będą ze sobą funkcjonalnie powiązane i będą służyć do realizacji zadań gospodarczych określonych jako przedmiot działalności Działu (…). Składniki te, pozostaną zdaniem Wnioskodawcy w takich relacjach, że umożliwią prowadzenie założonej działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą, do której wydzielony zostanie Dział (…). Ponadto, intencją Spółki jest co do zasady przeniesienie wszystkich umów związanych funkcjonalnie z działalnością Działu (…). Tym samym, w ocenie Spółki, przesłanka istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie przeznaczonych do realizacji działań gospodarczych będzie spełniona w dacie dokonania podziału przez wydzielenie.

Powyższe konkluzje znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 27 marca 2013 r. (sygn. II FSK 1896/11) stwierdził, że: „w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić wszelkie zobowiązania przedsiębiorstwa. Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika bowiem jedynie, że zespół składników materialnych i niematerialnych musi być na tyle zorganizowany i kompletny, aby mógł funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo prowadzące określony rodzaj działalności gospodarczej. Z tych względów nie ma podstaw do uznania, że co do zasady utraci on tę samodzielność poprzez wyłączenie ze składników majątkowych niektórych zobowiązań (…). W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, a Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w tej sprawie poglądy te podziela, że możliwość uznania danej czynności prawnej za mającą za przedmiot zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależna jest właśnie od tego, czy zespół ten pozwala na realizację działań gospodarczych, do których zorganizowana część przedsiębiorstwa została powołana.”

Ustawa o VAT nie precyzuje definicji „wyodrębnienia organizacyjnego”. Zgodnie jednak z utrwaloną praktyką organów podatkowych, o takim wyodrębnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ramach jego struktury mogą świadczyć zapisy zawarte w statucie, regulaminie, zarządzeniach lub innych aktach o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 maja 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.57.2022.4.JSZ).

Jak podkreślono w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 czerwca 2015 r. (sygn. IPTPB3/4510-109/15-2/KC), wyodrębnienie organizacyjne oznacza umiejscowienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej podatnika jako np. działu, wydziału czy oddziału. W opisanym zdarzeniu przyszłym wyodrębnienie Działu (…) zostanie dokonane uchwałą zarządu. Dokument ten obejmie w szczególności wykaz składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oraz listę pracowników przypisanych do tego działu. Przeniesienie pracowników nastąpi w trybie przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Uchwała wskaże również osoby odpowiedzialne za kierowanie Działem (…). Będzie to zatem formalna decyzja organów statutowych Spółki. W ocenie Spółki powyższe przesłanki pozwalają stwierdzić, że Dział (…) będzie spełniał wymagania dotyczące wyodrębnienia organizacyjnego, niezbędne do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

W ocenie Spółki, Dział (…) stanowi wyodrębniony finansowo zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Potwierdza to m.in. fakt, że ewidencja zdarzeń gospodarczych dotyczących tego działu jest prowadzona na odrębnych kontach księgowych przypisanych do Działu (…). W zakresie kosztów ogólnego zarządu stosowany jest klucz alokacji – część kosztów odpowiadająca procentowemu udziałowi Działu Ogólnego jest przypisywana do tego działu, natomiast pozostała część ujmowana jest jako koszty Działu (…). Spółka prowadzi również ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w sposób umożliwiający ich jednoznaczną identyfikację jako przypisanych do Działu (…) dzięki odpowiednim oznaczeniom w systemie księgowym. Dzięki temu możliwe będzie ustalenie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań funkcjonalnie związanych z działalnością tej jednostki. Dział (…) będzie ponadto dysponował własnymi środkami finansowymi, zapewniającymi jego bieżące funkcjonowanie. Należy jednak podkreślić, iż przepisy prawa nie wskazują, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności czy konieczne jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów.

W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008” Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck ; Warszawa 2008; por. także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 sierpnia 2025 r., sygn. IPTPP1/4512-388/15-2/ŻR. Ponadto, jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 8 lipca 2021 roku (sygn. 0111.KDIB1-1.4010.160.2021.3.AW): „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową”.

Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności zdaniem Wnioskodawcy, Dział (…) mający zostać wyodrębniony organizacyjnie i w ramach Spółki będzie spełniać warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z definicją zawartą w ustawie o VAT, funkcjonalne wyodrębnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) polega na ich przeznaczeniu do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna nie tylko pełnić określone funkcje w ramach istniejącego podmiotu, lecz także być zdolna do samodzielnego prowadzenia działalności, tak jakby została wyodrębniona z dotychczasowej struktury. Kluczowe jest więc istnienie elementu organizacyjnego, który scala te składniki w spójną całość zdolną do niezależnego działania gospodarczego.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w ramach Działu (…) prowadzona będzie działalność obejmująca m.in. długoterminową opiekę pielęgniarską w domu pacjenta, tlenoterapię domową oraz domową opiekę hospicyjną i paliatywną. W tym celu do działu zostaną przypisane składniki majątkowe niezbędne do kontynuowania tej działalności w dotychczasowym zakresie, w szczególności środki trwałe oraz pakiet umów związanych z jego funkcjonowaniem. Dzięki temu Dział (…) będzie dysponował własnym, niezależnym źródłem przychodów z tytułu świadczenia pozostałych usług medycznych oraz innych usług. W przypadku umów zawartych z NFZ, w zakresie działalności obejmującej Dział (…), Spółka planuje uzyskać wymagane zgody dyrektorów odpowiednich wojewódzkich oddziałów NFZ i w konsekwencji dokonać cesji części umów dotyczących tych usług do Spółki Przejmującej. W przypadku umów z podwykonawcami, które obecnie obsługują zarówno Dział (…), jak i Dział Ogólny, zostaną one przypisane do Działu Ogólnego. Do czasu podziału przez wydzielenie, w zakresie niezbędnym do realizacji świadczeń, Spółka Przejmująca zawrze odrębne umowy, które po dokonaniu podziału będą wykorzystywane w działalności Działu (…).

Wnioskodawca podkreśla, że umowy te będą miały charakter pomocniczy w działalności Spółki Przejmującej, a wykonywanie usług z nich wynikających będzie możliwe wyłącznie po przeprowadzeniu podziału przez wydzielenie i przeniesieniu powiązanych z nimi umów z NFZ. Takie rozwiązanie zapewni pełne wyodrębnienie organizacyjne, gwarantując jednocześnie całkowitą odrębność obu Działów oraz możliwość nieprzerwanego prowadzenia działalności gospodarczej przez każdy z nich.

Powyższe stwierdzenie jest zgodne ze stanowiskiem prezentowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny, przykładowo w wyroku z 23 marca 2012 r. (sygn. II FSK 1643/10), w którym Sąd wskazał, że: „zawarta w artykule 4a pkt 4 ustawy o CIT definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania, kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tego przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. (…) Istotą przedsiębiorstwa jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi, kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania jak trafnie podniósł Sąd I Instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te, jako niematerialne nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Przyjęcie stanowiska organu prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, na przykład w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu artykułu 55¹ K.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego - wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu artykułu 55¹ K.c.

Analogiczne stanowisko przyjął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 września 2011 r. (I FSK 1383/10), w którym wskazał, że: „istotą przedsiębiorstwa jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. (…) Reasumując: dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu artykułu 2 punkt 27e ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (…) konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji przez zespół tak wyodrębnionym składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych.”

Nadto, jak wykazał NSA w wyroku z dnia 27 sierpnia 2019 r. w sprawie I FSK 1265/17 „istotne jest więc, aby zbyta zorganizowana część przedsiębiorstwa służyła nabywcy do prowadzenia działalności gospodarczej z zachowaniem przeznaczenia nabytego zespołu składników majątkowych, aby nie została zlikwidowana działalność, której tenże zespół składników majątkowych może służyć. Oznacza to, że stwierdzenie, czy doszło do przekazania przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga oceny, czy całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Charakter prowadzonej działalności gospodarczej będzie też przesądzał o tym, czy całość ta musi obejmować zarówno dobra ruchome, jak i nieruchome. W niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, iż zbyty na rzecz skarżącej majątek stanowił na tyle zorganizowany zespół składników majątkowych, że umożliwił jej bez jakiejkolwiek modyfikacji prowadzenie działalności gospodarczej w zakładzie produkcji okien, czego potwierdzeniem są zebrane w sprawie dowody. Szeroko omówiony w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Przede wszystkim trzeba zauważyć, że skarżąca nabyła budynki maszyny, urządzenia, wyposażenie, materiały do produkcji, jak również wykwalifikowanych pracowników. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych umożliwiających prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej i podejmowania konkretnych działań gospodarczych, niezależnie od chwili połączenia z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Zatem przez niezależność prowadzenia działalności gospodarczej rozumie się taki zespół składników majątkowych posiadających zdolność do prowadzenia działalności, który sam sobie bez uzupełnienia go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Zdaniem spółki należy uznać, że Dział (…) na moment podziału zostanie wyodrębniony także pod względem funkcjonalnym ze struktury Spółki. Ponadto, wyodrębnienie Działu (…) nastąpi w stopniu umożliwiającym samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez ten dział. Zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo oznacza możliwość samodzielnego działania na rynku w oparciu o wyodrębnione składniki, jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach dotychczasowego przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w interpretacjach indywidualnych, tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Wnioskodawca wskazuje, iż w wyniku formalnego wyodrębnienia Działu (…) oraz Działu Ogólnego powstaną dwie, zorganizowane części przedsiębiorstwa, mogące działać jako niezależne przedsiębiorstwa, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, a możliwość realizacji tych określonych zadań gospodarczych będzie istniała przy wykorzystaniu wchodzących w skład poszczególnych Działów zespołu składników majątkowych. Tym samym oba Działy będą w stanie samodzielnie prowadzić niezależną działalność gospodarczą oraz będą mogły funkcjonować na rynku, w tym samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze w sposób nieprzerwany, w oparciu o zespół składników majątkowych przypisanych do poszczególnych Działów. W związku z powyższym należy uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład Działu (…) będzie tworzyć niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego funkcjonowania. Podsumowując, w ocenie Spółki, Dział (…) zostanie wyodrębniony pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i będzie zdolny do samodzielnego, niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej oraz będzie mógł funkcjonować na rynku, w tym samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze w sposób nieprzerwany, w oparciu o zespół składników majątkowych przypisanych do tego Działu, co pozwoli na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Ad 2)

W ocenie Spółki, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, opisany powyżej podział przez wydzielenie i w konsekwencji przeniesienie Działu (…) do Spółki Przejmującej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział przez wydzielenie polega na przekazaniu części majątku spółki dzielonej do spółki już istniejącej lub nowo utworzonej, w wyniku czego nabywa ona prawo własności tej wydzielonej części. Zakres opodatkowania podatkiem VAT określa art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT przewiduje wyłączenia określonych czynności spod jej regulacji. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Ustawa o VAT nie definiuje jednak pojęcia „transakcja zbycia”. W ocenie Spółki termin „zbycie” ma szersze znaczenie niż sprzedaż i obejmuje wszelkie formy przeniesienia prawa do rozporządzania majątkiem jak właściciel, w tym m.in. zamianę, darowiznę czy inne czynności skutkujące przeniesieniem własności przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Kluczowym warunkiem skorzystania z wyłączenia z opodatkowania VAT jest zatem to, aby przedmiot transakcji stanowił przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, co prawda przeniesienie do Spółki Przejmującej odpowiednio wyodrębnionego w strukturze Spółki Działu Ogólnego w ramach podziału przez wydzielenie będzie stanowiło transakcję zbycia na gruncie ustawy o VAT, ponieważ przedmiotem transakcji będzie jednostka spełniająca definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (zgodnie z argumentacją przedstawioną w niniejszym wniosku o interpretację), przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Spółka pragnie zaznaczyć, iż art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) (dalej „Dyrektywa”) i dlatego powinien być interpretowany z uwzględnieniem jego celowości. Zgodnie z dyrektywą, zasada braku opodatkowania dostawy ma zastosowanie do każdego przeniesienia przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części obejmującej zarówno rzeczy ruchome, jak i wartości niematerialne, które łącznie stanowią przedmiot zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, wszelkie czynności odnoszące się do przeniesienia własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez podział przez wydzielenie, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie zarówno w interpretacjach prawa podatkowego i jak również w wyrokach sądów oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyroku z dnia 23 lutego 2010 r. (sygn. I FSK 37/09) Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się co do zakresu, który obejmuje art. 6 pkt 1 stwierdzając, iż „Przepis ten jest odpowiednikiem art. 5 (8) VI Dyrektywy. Na tle zaś tego właśnie przepisu prawa wspólnotowego wypowiedział się Europejski Trybunał Sprawiedliwości w powoływanym już w sprawie wyroku z 27 listopada 2003 r. sygn. C-497/01 Zita Modes Sarl v. Administration de l’energistrement et des domains (ECR 2003/11B/I-14393; Lex 155324). Trybunał podkreślił, że artykuł 5 (8) Jest przepisem opcyjnym i państwa członkowskie nie mają obowiązku jego wprowadzenia do krajowej legislacji. Skorzystanie z tej opcji oznacza jednak, że przeniesienie zarówno całości, jak i części majątku przedsiębiorstwa za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia albo ich wniesienie w drodze aportu muszą zostać wyłączone z opodatkowania.”

Ponadto organy podatkowe wielokrotnie podkreślały w wydanych interpretacjach podatkowych, iż podział przez wydzielenie jest transakcją neutralną z perspektywy VAT. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 18 sierpnia 2010 r. (sygn. IBPP3/443-349/10/PK) stwierdził, iż „stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotowa czynność podziału w trybie artykułu 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej do spółek nowo nawiązanych - nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż wyodrębniony zespół składników majątkowych wypełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 2 pkt 27e ww. ustawy”.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone także m.in. w następujących interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dniu 17 kwietnia 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-159/15-2/MC), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 20 października 2015 r. (sygn. ILPP2/443-763/14-4/MR), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 4 września 2014 r. (sygn. IBPP4/443-259/14/EK), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 2 grudnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-1017/14-2/KOM), Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 19 lutego 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-14012.39.2018.1.KBR) oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 19 września 2022 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.444.2022.2.AJB).

W świetle powyższego, stanowisko Spółki, zgodnie z którym transakcja polegająca na przeniesieniu do istniejącej na dzień podziału Spółki Przejmującej w ramach podziału przez wydzielenie wyodrębnionego Działu (…), stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.