Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 18 grudnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 grudnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1057/21 (data wpływu prawomocnego orzeczenia - 25 września 2025 r.) Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 lipca 2025 r. sygn. akt I FSK 912/22 (data wpływu orzeczenia - 20 sierpnia 2025 r.); i

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania odszkodowania, które zostanie wypłacone w związku z koniecznością rozbiórki części Budynku znajdującego się na działce pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółki - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 grudnia 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 grudnia 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania odszkodowania, które zostanie wypłacone w związku z koniecznością rozbiórki części Budynku znajdującego się na działce pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółki.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, opodatkowaną na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Spółka jest zarejestrowanym polskim podatnikiem VAT czynnym. Jedynym akcjonariuszem Spółki jest Skarb Państwa (100% udział w kapitale zakładowym).

Zgodnie ze statutem Wnioskodawcy przedmiot działalności Spółki obejmuje m.in.:

• wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z),
• kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z),
• zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zalecenie (PKD 68.32.Z),
• pośrednictwo w obrocie nieruchomościami (PKD 68.31.Z).

Spółka powstała w 2001 r. w ramach restrukturyzacji przedsiębiorstwa (…) - mocą ustawy z dnia (…) 2000 r. (…) (Dz. U. z (…) ze zm.). Na podstawie ww. ustawy, ze struktur Spółki wyodrębnione zostały spółki tworzące Grupę (…), z których każda prowadzi ściśle określoną działalność.

Wnioskodawca odgrywa dominującą rolę w Grupie (…) poprzez nadzorowanie i koordynowanie działań pozostałych spółek, tj. prowadzi działalność m.in. w zakresie zarządzania posiadanym majątkiem. Spółka zarządza i administruje kilkudziesięcioma tysiącami nieruchomości mieszkalnych i niemieszkalnych oraz jest właścicielem ogromnej bazy nieruchomości na terenie kraju (tj. m.in. (…) oraz terenów wokół nich).

W ramach prowadzonej działalności Spółka:

• prowadzi działania sprzedażowe mające na celu zbycie nieruchomości niewykorzystywanych komercyjnie lub nieprzynoszących wymiernych korzyści finansowych,
• kontynuuje proces uwłaszczania na gruntach przeznaczonych do zbycia oraz
• prowadzi działania polegające na przygotowaniu części nieruchomości do wniesienia aportem do spółek zależnych.

W związku z decyzją wydaną Prezydenta Miasta (…) udzielającą zezwolenia na realizację inwestycji drogowej (dalej jako: „Decyzja”), jedna z działek będących w użytkowaniu wieczystym Spółki (działka 1) wraz ze znajdującą się na niej zabudową przeszła - za odszkodowaniem - na własność Gminy Miasta (…). Jednym z elementów ww. zabudowy jest budynek posadowiony:

• w części (54,3%) na działce objętej Decyzją, a
• w pozostałej części (45,7%) na działce sąsiedniej pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółki (i nie objętej ww. decyzją) - działka 2,

dalej jako: „Budynek”.

W związku z realizacją planowanej inwestycji część Budynku znajdująca się na działce objętej Decyzją ulegnie całkowitemu zniszczeniu. Jednocześnie jednak na skutek tych działań, pozostała część tego Budynku (znajdująca się na działce pozostającej we władaniu Spółki) nie będzie w stanie samodzielnie funkcjonować. Co za tym idzie, konieczne będzie dokonanie całkowitej rozbiórki tego Budynku.

Zgodnie z Decyzją nałożono na Wnioskodawcę (Prezydent Miasta (...) reprezentowany przez Dyrektora Zarządu Dróg i Mostów w (...)) obowiązek rozbiórki istniejących obiektów budowlanych nieprzewidzianych do dalszego użytkowania (pkt X.8 Określenie obowiązku rozbiórki istniejących obiektów budowlanych nieprzewidzianych do dalszego użytkowania).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1474 ze zm.; dalej jako: „Ustawa Drogowa”), nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1)własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2)własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Stosownie do art. 12 ust. 4f ww. ustawy odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Z tytułu utraty prawa użytkowania wieczystego działki objętej Decyzją oraz znajdującej się na niej zabudowy (w tym: Budynku w części 54,3%, drugiego budynku oraz utwardzonego placu) na rzecz Spółki wypłacone zostanie odszkodowanie ustalone w wydanej odrębnie decyzji odszkodowawczej. Art. 12 ust. 4a Ustawy Drogowej stanowi, że decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna (art. 12 ust. 4b).

W zakresie Budynku w części 45,7% znajdującej się na działce pozostającej w użytkowaniu wieczystym, Spółka również zamierza wystąpić o wypłatę odszkodowania. Odszkodowanie to zostanie wypłacone na podstawie podpisanego przez strony (Spółka i Gmina Miasta (...)) protokołu z rokowań, a jego wysokość zostanie ustalona na podstawie oszacowania dokonanego przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym. Zgodnie z art. 13 ust. 3 Ustawy Drogowej, w przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4, jeżeli przejęta jest część nieruchomości, a pozostała część nie nadaje się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele, właściwy zarządca drogi jest obowiązany do nabycia, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości, w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego tej części nieruchomości.

Wnioskodawca zamierza wystąpić o wypłatę odszkodowania za część Budynku znajdującą się na działce będącego w jego użytkowaniu wieczystym - która na skutek zniszczenia części Budynku znajdującej się na działce objętej Decyzją nie będzie mogła funkcjonować samodzielnie - na podstawie ww. art. 13 ust. 3 ustawy drogowej.

Wątpliwości Spółki budzi natomiast kwestia sposobu opodatkowania odszkodowania dotyczącego Budynku w części znajdującej się na działce pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółki.

Pytanie

Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym, odszkodowanie, które zostanie wypłacone na rzecz Spółki w związku z koniecznością rozbiórki części Budynku znajdującego się na działce pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy odszkodowanie, które w przedstawionym stanie faktycznym zostanie wypłacone na rzecz Spółki, należy uznać za wyłączone spod zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie

Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie, z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT) podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również m.in. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego wz imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Natomiast przez towary - zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 29a ustawy o VAT, stanowi, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a- 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stawki podatku VAT zostały określone w art. 41 ustawy o VAT - z uwzględnieniem ich czasowej zmiany określonej w art. 146aa ww. ustawy. Ustawa o VAT dopuszcza przypadki, w których dokonywane przez podatników czynności są zwolnione od podatku. Tego rodzaju zwolnienia określone zostały m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, tj. zwalnia się od podatku:

• (pkt 10) dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata

• (pkt 10a) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając jednak na uwadze treść art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 13 ust. 3 ustawy drogowej, należy zauważyć, iż nabycia, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy drogowej nie należy utożsamiać z okolicznościami wymienionymi w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W okolicznościach przedmiotowej sprawy wypłata odszkodowania (z tytułu części Budynku znajdującego się na działce pozostającej we władaniu Spółki) nie nastąpi bezpośrednio na skutek:

• przeniesienia prawa własności towaru z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu ani też
• przeniesienia prawa własności towaru z mocy samego prawa.

Spółka nabyła bowiem prawo do ubiegania się o wypłatę ww. odszkodowania w związku z zaistnieniem okoliczności wskazanych w ww. art. 13 ust. 3 ustawy drogowej, tj. na skutek likwidacji przejętej części Budynku (znajdującej się na wywłaszczanej działce), jego pozostała część (umiejscowiona na działce pozostającej we władaniu Spółki) „nie będzie nadawała się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele”. Jednocześnie jednak prawo własności części Budynku nieobjętej wywłaszczeniem nie zostanie przeniesione z nakazu organu władzy publicznej czy z mocy samego prawa. Będzie to jedynie - realizowany na wniosek (kierującej się własnym interesem) Spółki - zwrot utraconego przez nią (na skutek zaistnienia powyższych okoliczności) majątku. Wysokość odszkodowania zostanie określona w oparciu o wartość Budynku ustaloną przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym proporcjonalnie do części znajdującej się na działce nieobjętej Decyzją (45,7%). Protokół z rokowań, który zostanie podpisany pomiędzy Spółką a Gminą Miasta (...), będzie stanowił natomiast jedynie dokument potwierdzający uznanie prawa do odszkodowania oraz jego dokładną wysokość.

Powyższe wskazuje więc na cywilnoprawny charakter przedmiotowego odszkodowania, i co za tym idzie niepodlegający regulacjom ustawy o VAT. Może to potwierdzać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 11 października 2018 r. sygn. akt IV SA/Po 38/17, zgodnie z którym: „(...) wniosek złożony na podstawie art. 13 ust. 3 specustawy nie jest rozpatrywany w trybie postępowania administracyjnego, gdyż nie jest to sprawa administracyjna w rozumieniu k.p.a. Nabywanie na żądanie właściciela tzw. "resztówek", tj. części nieruchomości pozostałej po wywłaszczeniu (tu odpowiednio: po odjęciu praw do nieruchomości z mocy prawa, w związku z wydaniem zezwolenia na realizację inwestycji drogowej), która wskutek wywłaszczenia (tu: ww. odjęcia) nie nadaje się na dotychczasowe cele, nie jest prostą kontynuacją postępowania wywłaszczeniowego (szerzej: postępowania, które doprowadziło do ingerencji o charakterze wywłaszczeniowym), czy też nowym postępowaniem administracyjnym w tym przedmiocie. Jest to pomimo, że nabywcą omawianej części nieruchomości na rzecz BP lub j.s.t. jest organ administracji publicznej - roszczenie cywilnoprawne, którego w razie sporu strona może dochodzić przed sądem powszechnym (por. wyrok NSA z 8 listopada 2011 r., 1 OSK 1932/10, CBOSA) (...)”.

Podobne wnioski należy wywieść z dokonywanej przez doktrynę analizy instytucji odszkodowania (Kowalski Radosław; Odszkodowanie a podatek od towarów i usług, Komentarz praktyczny): „Przepis art. 7 ust. 1 u.p.t.u. definiuje odpłatną dostawę towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. IV art. 2 pkt 6 u.p. t. u. ustawodawca podatkowy wskazał, że na gruncie VAT za towary uznaje się „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.” Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że sama wypłata odszkodowania, podobnie jak i jego otrzymanie, co do zasady, nie może być uznana za czynność opodatkowaną ze względu na to, że pieniądze nie są towarem, a zatem przekazanie prawa do rozporządzania nimi nie stanowi dostawy. W jednym tylko przypadku wartość wypłaconego odszkodowania winna być uwzględniona w rachunku podatkowym podatnika: gdy uzyskane jest w zamian za towar, prawo do rozporządzania którym przeniesione zostało z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu albo z mocy prawa.

Odpłatnym świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tymi również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Z uwagi na to, że odszkodowanie wypłacane jest jako zadośćuczynienie za szkodę, która została wyrządzona podmiotowi, lub za utracone przez niego korzyści, czynność tego rodzaju nie może być uznana za usługę.”

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku odszkodowanie wypłacane w związku z koniecznością rozbiórki części Budynku nienadającego się do samodzielnego funkcjonowania należy traktować właśnie jako odszkodowanie za szkodę w majątku Spółki, i co za tym idzie nie podlega regulacjom ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek - 4 marca 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP1-1.4012.806.2020.1.RR, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe w zakresie opodatkowania odszkodowania, które zostanie wypłacone w związku z koniecznością rozbiórki części Budynku znajdującego się na działce pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółki.

Interpretację doręczono Państwu 9 marca 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

6 kwietnia 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 6 kwietnia 2021 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację z 4 marca 2021 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.806.2020.1.RR - wyrokiem z 15 grudnia 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 1057/21.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 1 lipca 2025 r. sygn. akt I FSK 912/22 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił zaskarżone postanowienie, stał się prawomocny od 1 lipca 2025 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny/Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;
• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie braku opodatkowania odszkodowania, które zostanie wypłacone w związku z koniecznością rozbiórki części Budynku znajdującego się na działce pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółki - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia, czyli interpretacja ta została oparta na przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Należy podkreślić, że zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że w związku z decyzją wydaną Prezydenta Miasta (...) udzielającą zezwolenia na realizację inwestycji drogowej, jedna z działek będących w użytkowaniu wieczystym Spółki (działka 1) wraz ze znajdującą się na niej zabudową przeszła - za odszkodowaniem - na własność Gminy Miasta (...). Jednym z elementów ww. zabudowy jest budynek posadowiony w części (54,3%) na działce objętej Decyzją, a w pozostałej części (45,7%) na działce sąsiedniej pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółki (i nie objętej ww. decyzją) - działka 2. W związku z realizacją planowanej inwestycji część Budynku znajdująca się na działce objętej Decyzją ulegnie całkowitemu zniszczeniu. Na skutek tych działań, pozostała część tego Budynku (znajdująca się na działce pozostającej we władaniu Spółki) nie będzie w stanie samodzielnie funkcjonować. Co za tym idzie, konieczne będzie dokonanie całkowitej rozbiórki tego Budynku. Zgodnie z Decyzją nałożono na Spółkę obowiązek rozbiórki istniejących obiektów budowlanych nieprzewidzianych do dalszego użytkowania. Z tytułu utraty prawa użytkowania wieczystego działki objętej Decyzją oraz znajdującej się na niej zabudowy (w tym: Budynku w części 54,3%, drugiego budynku oraz utwardzonego placu) na rzecz Spółki wypłacone zostanie odszkodowanie ustalone w wydanej odrębnie decyzji odszkodowawczej. W zakresie Budynku w części 45,7% znajdującej się na działce pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółki, Spółka również zamierza wystąpić o wypłatę odszkodowania. Odszkodowanie to zostanie wypłacone na podstawie podpisanego przez strony (Spółkę i Gmina Miasta (...)) protokołu z rokowań, a jego wysokość zostanie ustalona na podstawie oszacowania dokonanego przez rzeczoznawcę majątkowego w operacie szacunkowym. Zamierzacie Państwo wystąpić o wypłatę odszkodowania za część Budynku znajdującą się na działce będącego w jego użytkowaniu wieczystym - która na skutek zniszczenia części Budynku znajdującej się na działce objętej Decyzją nie będzie mogła funkcjonować samodzielnie.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia sposobu opodatkowania odszkodowania dotyczącego Budynku w części znajdującej się na działce pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółki

W pierwszej kolejności należy wskazać, że termin „odszkodowanie” czy też „szkoda” nie zostały zdefiniowane w ustawie o VAT.

Regulacje dotyczące odszkodowania zostały jednak zawarte w art. 361-363 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Z treści art. 361 § 1 i § 2 ww. ustawy wynika, że:

Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Według art. 362 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli poszkodowany przyczynił się do powstania lub zwiększenia szkody, obowiązek jej naprawienia ulega odpowiedniemu zmniejszeniu stosownie do okoliczności, a zwłaszcza do stopnia winy obu stron.

Na podstawie art. 363 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu. Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 471 Kodeksu cywilnego:

Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika oraz na istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie - co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

Na gruncie ustawy o VAT ustalanie statusu wypłacanego odszkodowania, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem.

W rozpatrywanej sprawie zamierzacie Państwo wystąpić na podstawie art. 13 ust. 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1474 ze zm., dalej jako „ustawa drogowa”) o wypłatę odszkodowania za brak możliwości korzystania z części Budynku znajdującą się na działce będącego w jego użytkowaniu wieczystym - która na skutek zniszczenia części Budynku znajdującej się na działce objętej Decyzją nie będzie mogła funkcjonować samodzielnie.

Wskazać w tym miejscu należy, że według art. 11a ust 1 ustawy drogowej:

Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Jak wynika z art. 11f ust. 1 pkt 8 lit c) i i) ustawy drogowej:

Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności w razie potrzeby inne ustalenia dotyczące:

c) określenia obowiązku i terminów rozbiórki istniejących obiektów budowlanych nieprzewidzianych do dalszego użytkowania oraz tymczasowych obiektów budowlanych,

i) określenia ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji obowiązków, o których mowa w lit. b, c oraz e-h.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ustawy drogowej:

Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1)własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,

2)własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

W myśl art. 12 ust. 4f ustawy drogowej:

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Natomiast według art. 13 ust. 3 ustawy drogowej:

W przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4, jeżeli przejęta jest część nieruchomości, a pozostała część nie nadaje się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele, właściwy zarządca drogi jest obowiązany do nabycia, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości, w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego tej części nieruchomości.

Odszkodowanie, które zostanie Państwu wypłacone związane jest z brakiem możliwości korzystania z nieruchomości, gdyż pozostała część Budynku nie będzie w stanie samodzielnie funkcjonować i konieczne będzie dokonanie całkowitej rozbiórki tego Budynku. Tym samym stwierdzić należy, że Spółka w omawianej sprawie nie ma możliwości korzystania z części Budynku, który po rozbiórce jego drugiej części (wywłaszczonej) konstrukcyjnie nie będzie się nadawał do samodzielnego funkcjonowania.

Powołane przepisy art. 8 ust. 1 ustawy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Świadczenie usług nie może bowiem mieć miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi. Opodatkowaniu bowiem podlega jedynie takie zaniechanie czynności lub tolerowanie stanów, które wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji uznana jest za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Wnioski takie wynikają m.in. z orzecznictwa TSUE, w którym stwierdzono, np. że zaniechanie produkcji mleka w zamian za rządowe odszkodowanie nie stanowi świadczenia usług za wynagrodzeniem, gdyż w takim przypadku Państwo nie pełni roli konsumenta, gdyż działa w interesie Wspólnoty w celu prawidłowego działania rynku produktów rolnych (sprawa C-215/94 pomiędzy Jurgen Mohr a Finanzamt Bad Segeberg Niemcy). Świadczenie usług nie może mieć natomiast miejsca bez ustalenia konsumenta, tj. podmiotu będącego beneficjentem danej usługi.

Tak więc zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji w zamian za np. subsydia czy odszkodowania podlega opodatkowaniu, gdy tego rodzaju zaniechania lub znoszenia stanów przez podatnika powodują uzyskanie bezpośredniej korzyści przez wynagradzającego (płacącego). Jeżeli tego rodzaju sytuacje zaniechania działań lub tolerowania stanów nie przynoszą bezpośredniej korzyści podmiotowi płacącemu za ich trwanie - nie podlegają podatkowi VAT.

Dla przyjęcia, że zaszedł przypadek, o którym mowa w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, konieczne byłoby stwierdzenie istnienia po stronie uiszczającego zapłatę konkretnej korzyści ze świadczonej usługi. Jeśli jednak sprawca szkody w postaci zniszczenia rzeczy lub podmiot ustawowo odpowiedzialny za takie zniszczenie pokrywa wartość tej szkody, to mamy do czynienia z wypłatą odszkodowania, a nie ze stosunkiem gospodarczym, tj. opodatkowanym świadczeniem usług. Pokrywający wartość tej rzeczy (byłej rzeczy - w razie zupełnego zniszczenia) nie odnosi bowiem żadnej własnej korzyści z faktu, że rzecz już nie istnieje lub nie nadaje się do użycia.

Stwierdzić bowiem należy, że aby można mówić o opodatkowaniu usługi musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego, w którym dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych (wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86 Apple and Pear Development Council, pkt 11, 12 i 16; z 3 marca 1994 r, w sprawie C-16/93 Tolsma, pkt 14; z 21 marca 2002 r. w sprawie C-174/00 Kennemer Golf, pkt 39, oraz z 23 marca 2006 r. w sprawie C-210/04 FCE Bank, pkt 34).

Odnosząc powyższe rozważania dotyczące odszkodowania za brak możliwości korzystania z Budynku w części znajdującej się na działce pozostającej na użytkowaniu wieczystym Spółki, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie otrzymane odszkodowanie nie rodzi żadnej relacji usługodawca - usługobiorca. W konsekwencji zatem w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia ani z odpłatną dostawą towaru (art. 7 ust. 1 ustawy), ani ze świadczeniem usługi (art. 8 ust. 1 ustawy).

Tym samym otrzymane wynagrodzenie w postaci odszkodowania, które zostanie wypłacone na rzecz Spółki w związku z koniecznością rozbiórki części Budynku znajdującego się na działce pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółki nie mieści się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w niniejszej sprawie uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Ponadto należy wskazać, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem niniejsza interpretacja rozstrzyga przedstawiony stan faktyczny jedynie w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Państwa. Przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga natomiast w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Gminy.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.