Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 kwietnia 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 1 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych przekazania majątku przez trust z siedzibą w USA. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną posiadającą obywatelstwo polskie, mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Pana brat (dalej jako „Spadkodawca”), na podstawie umowy powołania trustu z (...) r. (dalej jako „Umowa Trustu”), powołał (...) Trust z siedzibą w stanie (...), Stany Zjednoczone Ameryki Północnej, ustanowiony i działający na podstawie tamtejszego prawa (dalej jako „Trust”).

W tym samym czasie Spadkodawca sporządził ostatnią wolę i testament (dalej jako „Testament”). Trust został ustanowiony w formie odwołalnego trustu utworzonego za życia (ang. Revocable living trust), umożliwiającego przekazanie do Trustu określonych składników majątku przez Spadkodawcę, zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu, a także po śmierci Spadkodawcy na podstawie Testamentu. Trust miał tym majątkiem zarządzać i dysponować zgodnie z warunkami określonymi w Umowie Trustu. Zgodnie z postanowieniami Testamentu, całość tzw. reszty spadkowej, obejmującej składniki majątkowe nieprzekazane za życia Spadkodawcy do Trustu, Spadkodawca przekazał do Trustu (do dyspozycji według Umowy Trustu). W Testamencie została zawarta także dyspozycja, iż w przypadku nieskuteczności takiego rozporządzenia majątkiem Spadkodawcy, przy jednoczesnej możliwości włączenia zapisów Umowy Trustu do Testamentu:

       (i) powiernicy Trustu są wyznaczeni na powierników Testamentu;

      (ii) zapisy Umowy Trustu zostają włączone do Testamentu;

     (iii) reszta spadkowa zostaje przekazana powiernikom Testamentu;

     (iv) reszta spadkowa ma zostać rozdysponowana zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu w taki sposób, by objęte nią rozporządzenia były traktowane jak rozporządzenia na mocy Testamentu.

Na podstawie Testamentu, postanowieniem z (...) r. Sąd Rejonowy (...) stwierdził nabycie spadku po Spadkodawcy w całości wprost przez Trust, jako jedynego Spadkobiercę.

W trakcie postępowania spadkowego zostało również potwierdzone przez biegłego i uznane przez sąd, że Trust na gruncie prawa stanu (...) jest traktowany jako podmiot odrębny od jego powiernika i założyciela (Spadkodawcy).

Wyżej opisane brzmienie Testamentu i Umowy Trustu i charakterystyka Trustu wskazują, że Trust jest wehikułem o charakterze spadkowym oraz spadkobiercą w rozumieniu przepisów prawa spadkowego, a jego główną rolą miało być zarządzanie posiadanym majątkiem, a następnie dystrybucja majątku po śmierci Spadkodawcy. Umowa Trustu jest ponadto odpowiednikiem i uzupełnieniem Testamentu. W Umowie Trustu zostały zawarte postanowienia dotyczące m.in. rozporządzenia majątkiem Trustu na wypadek śmierci Spadkodawcy na rzecz określonych w Umowie Trustu beneficjentów Trustu.

Trust jest, co do zasady, zobowiązany do rozdysponowania na rzecz beneficjentów swoich aktywów, niemniej w Umowie Trustu postanowiono, że za maksymalny czas trwania Trustu uważa się najdłuższy okres utrzymywania majątku w Truście na mocy Testamentu i obowiązujących przepisów (w tym okresy długoterminowe jak np. 21 lub 90 lat). Dodatkowo, Spadkodawca wskazał, że odpowiedni przepis przeciw wieczystości nie ma zastosowania do Trustu w zakresie, w jakim takie rozporządzenie testamentowe jest zgodne z prawem. W konsekwencji, Trust może funkcjonować przez najdłuższy okres dozwolony przez prawo, a niektóre zasady ograniczające czas trwania Trustu nie mają zastosowania. Zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu, Trust może funkcjonować i kontynuować swój byt prawny nawet po śmierci jego beneficjentów.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu, Trust może przekazywać beneficjentom składniki majątkowe wchodzące w skład jego majątku. Przekazanie składników majątku nie będzie oparte na umowie darowizny, a będzie wykonaniem zapisów Umowy Trustu (tj. bezpośrednią podstawą wydania majątku do beneficjentów będą postanowienia Umowy Trustu). Zarządzanie majątkiem Trustu oraz dyspozycje przekazywania majątku Trustu na rzecz beneficjentów wykonywane są przez powiernika Trustu (dalej jako „Powiernik”). Wszelkie przeniesienia majątku z Trustu na rzecz beneficjentów dokonywane są przez i za zgodą Powiernika.

Powiernik ma prawo, bez konieczności uzyskania zgody beneficjentów, dokonywać dystrybucji z Trustu na ich rzecz w formie gotówkowej lub rzeczowej. Powiernik jest upoważniony do dokonywania dystrybucji z Trustu w dowolny sposób, jaki uzna za zgodny z wolą Spadkodawcy, uwzględniając działalność Spadkodawcy oraz jego plan dyspozycji spadkowej. Jednak zgodnie z Umową Trustu, Powiernik nie ma obowiązku bezzwłocznej dystrybucji wszystkich aktywów Trustu na rzecz beneficjentów. Powiernik może zatrzymać w Truście aktywa wcześniej należące do Spadkodawcy i ponownie je zainwestować na rzecz Trustu w dowolne rodzaje aktywów. Co do zasady, do czasu dystrybucji, Powiernik wykonuje kontrolę prawną nad aktywami wchodzącymi w skład majątku Trustu w interesie i na rzecz beneficjentów, mając na celu jak najwierniejsze zrealizowanie woli Spadkodawcy.

W chwili obecnej jest Pan jedynym beneficjentem Trustu zamieszkującym na stałe w Polsce i będącym polskim obywatelem.

Aktywa (majątek) posiadane przez Trust mogą składać się między innymi ze środków pieniężnych oraz udziałów w spółkach. W szczególności, Trust posiada pośrednio lub bezpośrednio udziały w zagranicznych oraz polskich spółkach, w tym w spółkach posiadających nieruchomości komercyjne i mieszkaniowe w Polsce.

Od momentu śmierci Spadkodawcy do dnia dzisiejszego zmieniła się struktura, jak i łączna liczba i wartość składników majątku (aktywów, w tym środków pieniężnych jak i udziałów w spółkach zależnych) należących do Trustu. W efekcie:

   - stan środków finansowych posiadanych przez Trust jest obecnie inny niż w momencie śmierci Spadkodawcy czy też w okresie kilku następujących lat;

   - zmieniła się struktura majątku (aktywów) posiadanych przez Trust, w szczególności w zakresie posiadanych udziałów w spółkach (tj. w skład majątku Trustu zostały włączone nowe podmioty, które nie istniały na moment śmierci Spadkodawcy lub część podmiotów wtedy istniejących została zlikwidowana);

   - zmieniła się wartość całego majątku (aktywów) posiadanego przez Trust, w szczególności w zakresie posiadanych udziałów w spółkach (tj. wartość poszczególnych aktywów uległa zwiększeniu lub zmniejszyła się w porównaniu do ich wartości na moment śmierci Spadkodawcy).

W związku z faktem, iż planuje Pan uzyskanie części aktywów z Trustu w kilku transzach, a planowane świadczenia na Pana rzecz przez Trust mogą przyjąć również formę bezgotówkową, postanowił Pan zwrócić się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z pytaniem, czy uzyskanie takich świadczeń majątkowych z Trustu, zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej, będzie podlegać zwolnieniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu.

Pytania

 1. Czy nabycie przez Pana składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków pieniężnych i udziałów w spółkach) w wyniku przekazania ich przez Trust na podstawie Umowy Trustu, będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu, w tym również w zakresie nadwyżki wartości majątku posiadanego przez Trust oraz składników majątku, które powstały lub powstaną w okresie od daty śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia przez Trust świadczenia na Pana rzecz w przyszłości?

 2. Czy nabycie przez Pana składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków pieniężnych i udziałów w spółkach) w wyniku przekazania ich przez Trust na podstawie Umowy Trustu, w tym również w zakresie nadwyżki wartości majątku posiadanego przez Trust oraz składników majątku, które powstały lub powstaną w okresie od daty śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia przez Trust świadczenia na Pana rzecz, w przyszłości podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, pod warunkiem spełnienia przewidzianych w tym przepisie warunków formalnych?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie:

 1. Nabycie przez Pana składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków pieniężnych i udziałów w spółkach) w wyniku przekazania ich przez Trust na podstawie Umowy Trustu, będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu, w tym również w zakresie nadwyżki wartości majątku posiadanego przez Trust oraz składników majątku, które powstały lub powstaną w okresie od daty śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia przez Trust świadczenia na Pana rzecz w przyszłości.

 2. Nabycie przez Pana składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków pieniężnych i udziałów w spółkach) w wyniku przekazania ich przez Trust na podstawie Umowy Trustu, w tym również w zakresie nadwyżki wartości majątku posiadanego przez Trust oraz składników majątku, które powstały lub powstaną w okresie od daty śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia przez Trust świadczenia na Pana rzecz w przyszłości podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, pod warunkiem spełnienia przewidzianych w tym przepisie warunków formalnych.

W zakresie pytania numer 1:

Charakter prawny Trustu.

Trust jest stosunkiem prawnym o charakterze powierniczym, w ramach którego powiernik zarządza majątkiem trustu na rzecz innej osoby lub osób (beneficjentów), na zasadach określonych w umowie trustu lub w dokumencie o podobnym charakterze. W tradycyjnym ujęciu, trust jest określany jako „wynikające z zasad equity zobowiązanie (equitable obligation) obciążające osobę zwaną właścicielem powierniczym (trustem) do takiego postępowania z pozostającym pod jego kontrolą majątkiem trustowym, aby korzyści z niego przypadały innemu podmiotowi lub podmiotom (beneficjentom/cestui que trust), przy czym właściciel powierniczy może być także jednym z nich”.

Głównym celem powołania trustu jest określenie zasad rozporządzania majątkiem założyciela trustu po jego śmierci i ustalenie zasad sukcesji. Trusty o charakterze spadkowym są szczególnie często spotykane w Stanach Zjednoczonych z uwagi na niezwykle skomplikowane i uciążliwe (trwające nieraz latami) procedury związane z likwidacją i podziałem spadku. W praktyce amerykańskiej instytucja trustu jest często wykorzystywana jako substytut testamentu i stanowi popularne narzędzie planowania sukcesji, ponieważ pozwala na uniknięcie uciążliwego procesu spadkowego, w szczególności, jeżeli założyciel posiada majątek w kilku jurysdykcjach.

Trust, z którego środki majątkowe mają być przekazywane Panu, jest trustem o charakterze spadkowym, gdyż z postanowień Umowy Trustu wynika, iż został on ustanowiony w celu określenia zasad rozporządzenia majątkiem spadkowym, tj. przekazywania aktywów Trustu jego beneficjentom, w tym Panu, zgodnie ze stosownymi postanowieniami Umowy Trustu. Jako odwoływalny trust utworzony za życia założyciela, stanowi substytut testamentu i zapewnia ostateczny podział majątku założyciela (Spadkodawcy) po jego śmierci. Niemniej w Umowie Trustu postanowiono, że Trust może funkcjonować przez najdłuższy okres dozwolony przez prawo oraz, że niektóre zasady ograniczające czas trwania Trustu nie mają zastosowania. W konsekwencji, zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu, Trust może funkcjonować i kontynuować swój byt prawny przez dłuższy czas, a nawet po śmierci jego beneficjentów.

Zgodnie z Testamentem i Umową Trustu, po śmierci Spadkodawcy, Powiernik jest uprawniony do dysponowania całym powierzonym majątkiem zgodnie z Testamentem oraz postanowieniami Umowy Trustu. Powiernik ma prawo, bez konieczności uzyskania zgody beneficjentów do dokonywania dystrybucji z Trustu na ich rzecz, w tym na Pana rzecz, w formie gotówkowej lub rzeczowej. Powiernik jest upoważniony do dokonywania dystrybucji z Trustu w sposób, który uzna za zgodny z wolą Spadkodawcy, uwzględniając działalność Spadkodawcy oraz jego plan dyspozycji spadkowych. Powiernik może zatrzymać w Truście aktywa wcześniej należące do Spadkodawcy i reinwestować je we wszelkiego rodzaju aktywa. Co do zasady, w przypadku braku wypłat, Powiernik wykonuje kontrolę prawną nad aktywami pozostającymi w Truście w interesie i na rzecz beneficjentów, mając na celu jak najwierniejsze zrealizowanie woli Spadkodawcy.

Porównanie instytucji trustu do instytucji znanych polskiemu prawu spadkowemu.

W polskim porządku prawnym instytucja trustu nie została uregulowana ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym. Trust jest instytucją prawną wykształconą w systemach prawnych typu „common law” (w szczególności anglosaskich), dlatego też, ocena prawnopodatkowych skutków nabycia spadku przez Trust i późniejszego przekazywania majątku Panu jest wysoce utrudniona.

Wobec powyższego, ocena możliwości zastosowania przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn do opisanego stanu faktycznego może nastąpić jedynie poprzez analogię do istniejących i znanych w Polsce instytucji prawa spadkowego, biorąc pod uwagę całokształt okoliczności związanych z powstaniem Trustu opisanych we wniosku, a także związku przekazywania majątku przez Trust do Pana ze śmiercią Spadkodawcy oraz faktu, że Trust nie był upoważniony czy zobligowany do dokonywania jakichkolwiek przysporzeń na rzecz Pana do chwili śmierci Spadkodawcy.

W Pana opinii, w przedmiotowej sytuacji zasadne jest odniesienie się do przewidzianych w Kodeksie cywilnym oraz na gruncie prawa podatkowego w podatku od spadków i darowizn – instytucji wykonawcy testamentu i zapisu zwykłego.

Pana zdaniem, biorąc pod uwagę charakter i cel Trustu, sytuację Trustu można przyrównać wprost do sytuacji jedynego spadkobiercy będącego jednocześnie wykonawcą testamentu, natomiast jego beneficjentów, w tym Pana – do zapisobierców.

Trust a instytucja wykonawcy testamentu.

Zgodnie z art. 986 ustawy Kodeks cywilny, spadkodawca może w testamencie powołać wykonawcę lub wykonawców testamentu. Jak natomiast stanowi art. 988 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadkodawca nie postanowił inaczej, wykonawca testamentu powinien zarządzać majątkiem spadkowym, spłacić długi spadkowe, w szczególności wykonać zapisy zwykłe i polecenia, a następnie wydać spadkobiercom majątek spadkowy zgodnie z wolą spadkodawcy i z ustawą, w każdym razie niezwłocznie po dokonaniu działu spadku.

Obowiązki nałożone na Trust i cel jego działania są zatem zbieżne z obowiązkami wykonawcy testamentu. Podobnie jak wykonawca testamentu, Trust zarządza powierzonym mu majątkiem we własnym imieniu, lecz w interesie jego beneficjentów (w tym Pana), mając na celu jak najwierniejsze zrealizowanie woli Spadkodawcy.

Pomimo posiadania dużego zakresu swobody w odniesieniu do sposobu zarządzania majątkiem, w tym rozporządzania przedmiotami wchodzącymi w jego skład, w czasie trwania trustu, jego ostatecznym i nadrzędnym celem jest dokonanie przysporzeń na rzecz beneficjentów. Trust ma jedynie zachowywać (ew. pomnożyć) przekazany mu majątek na warunkach wynikających z Umowy Trustu, a jego prawa (jako właściciela tego majątku) są ograniczone przez postanowienia Umowy Trustu i interes beneficjentów. Wypłacanie środków zgromadzonych w Truście na wniosek jego beneficjentów wymaga zgody Powiernika Trustu.

W związku z powyższym, Pana zdaniem, należy uznać, że w przedmiotowym stanie faktycznym Trust pełni rolę zbliżoną do wykonawcy testamentu.

Beneficjent Trustu a instytucja zapisobiercy.

Instytucja zapisu uregulowana została w art. 986 i nast. Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 986 Kodeksu cywilnego, spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby.

Na mocy Testamentu Trust jest spadkobiercą Spadkodawcy.

Sytuacja Beneficjenta (Pana) w przedstawionym stanie faktycznym jest natomiast porównywalna do sytuacji zapisobiercy. Otrzyma Pan określone składniki majątku Trustu na podstawie rozporządzeń Spadkodawcy, w których Spadkodawca zobowiązał Trust – będący spadkobiercą – do przekazania określonych składników majątkowych beneficjentom.

Pogląd o istnieniu podobnej analogii można również spotkać w doktrynie. Jak wskazuje M. Zacharewicz, „Z powyższego [regulacji Kodeksu cywilnego dotyczących instytucji zapisu – przyp. Pana] wynika, że za pomocą zapisu możliwe jest osiągnięcie niektórych ze skutków właściwych fideikomisom i trustom. Testator może przykładowo nałożyć na spadkobiercę (lub zapisobiercę) obowiązek okresowego świadczenia w pieniądzu na rzecz utrzymania i edukacji określonych małoletnich krewnych, a ponadto (lub zupełnie niezależnie od pierwszego z obowiązków) – po spełnieniu się określonego warunku lub terminu (np. ukończenie ustalonego wieku, zawarcie małżeństwa) – do świadczenia na ich rzecz określonych kwot pieniężnych w postaci zgromadzonego kapitału lub przeniesienia na ich własność domu rodzinnego itp.” (M. Zachariasiewicz, Ustanowienie trustu w testamencie lub za pomocą innej czynności prawnej mortis causa pod rządami polskiego prawa spadkowego, Rejent 02/2009).

Przedstawiona powyżej argumentacja sprawia, iż Pana zdaniem, jego opinię o traktowaniu beneficjentów na gruncie polskiego prawa podatkowego w sposób analogiczny do zapisobierców należy uznać za uzasadnioną. Dodatkowym argumentem przemawiającym za tym stwierdzeniem są wspomniane we wniosku zapisy Testamentu, zgodnie z którymi gdyby z jakiegokolwiek powodu okazało się, że powołanie Trustu jako spadkobiercy okazałoby się nieskuteczne, postanowienia Umowy Trustu miałyby zostać włączone do treści Testamentu, a majątek spadkowy miałby zostać rozdysponowany zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu na rzecz powołanych w niej beneficjentów.

Skutki podatkowe.

Z uwagi na charakter prawny Trustu oraz biorąc pod uwagę przepis art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, odnoszący się do instytucji zapisu zwykłego, w Pana ocenie prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym nabycie przez Pana składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków pieniężnych i udziałów w spółkach zależnych) w wyniku przekazania ich przez Trust na podstawie Umowy Trustu, będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawy o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu.

Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Stosownie do art. 2 ww. ustawy, nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowa, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W powyższych przepisach enumeratywnie określono więc granice przedmiotu opodatkowania, wymieniając tytuły, na podstawie których nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Biorąc pod uwagę wykazane wyżej podobieństwa instytucji Trustu do wykonawcy testamentu oraz fakt, że Trust jest spadkobiercą Spadkodawcy, a także analogiczność Pana sytuacji do sytuacji zapisobiercy, w Pana opinii, każdorazowe przekazanie Panu składników majątku (rzeczy i praw majątkowych) przez Trust należy na gruncie polskiego prawa podatkowego traktować tak jak nabycie przez Pana rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu i w konsekwencji wypłaty będą podlegać zasadom opodatkowania określonym w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu zwykłego, a w szczególności:

 1) obowiązek podatkowy będzie ciążył na Panu, jako nabywcach rzeczy lub praw majątkowych, zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn,

 2) obowiązek podatkowy powstanie, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 2 tej ustawy, z chwilą wykonania zapisu zwykłego, tj. w momencie każdorazowego przekazania rzeczy lub praw majątkowych, w szczególności środków pieniężnych, Panu przez Trust.

Należy przy tym podkreślić, że w okolicznościach sprawy bez znaczenia są zmiany struktury, jak i liczby i łącznej wartości składników majątku (aktywów, w tym środków pieniężnych jak i udziałów w spółkach) należących do Trustu.

Przedmiotem zapisu zwykłego jest określone świadczenie majątkowe. Zapis zwykły nie może być niemajątkowy; zapis zwykły musi zostać wyraźnie skonkretyzowany w akcie ostatniej woli; zapis zwykły musi mieć postać świadczenia: ustanowienie zapisu zwykłego jest źródłem zobowiązania, a świadczenie to określone zachowanie, do którego jest zobowiązany dłużnik względem wierzyciela.

Przedmiotem zapisu zwykłego może być :

   - wydanie (przeniesienie własności) określonej rzeczy,

   - zapłata oznaczonej sumy pieniężnej – przy czym zapis taki niekoniecznie musi dotyczyć jednorazowego przekazania oznaczonej kwoty, może również chodzić o przyszłe i powtarzające się świadczenia pieniężne. Określenie wartości zapisu zwykłego może zostać dokonane wprost poprzez podanie przez spadkodawcę sumy nominalnej albo poprzez odwołanie się do określonego w testamencie miernika wartości, np. ułamka udziału spadkowego;

   - przelew wierzytelności lub umorzenie długu;

   - wykonanie określonego dzieła przez obciążonego zapisem na rzecz zapisobiercy;

   - zobowiązanie do ustanowienia ograniczonego prawa rzeczowego,

   - przeniesienie posiadania.

Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem zapisu zwykłego jest przeniesienie własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości, rzecz ta powinna należeć do spadku w chwili jego otwarcia. Artykuł 976 Kodeksu cywilnego, który wprowadza ten obowiązek, ma jednak charakter dyspozytywny, co wyraża się przez to, że spadkodawca może swoją wolą inaczej uregulować sytuację, kiedy przedmiotem świadczenia są rzeczy oznaczone co do tożsamości i nie znajdują się one w spadku w chwili jego otwarcia albo spadkodawca w tym momencie jest zobowiązany do zbycia tych przedmiotów. Testator może więc zobowiązać spadkobierców nawet do nabycia przedmiotu zapisu zwykłego i wydania go zapisobiercy. W ten sposób przedmiotem zapisu zwykłego może uczynić nawet rzeczy, które nigdy nie należały do jego majątku. Choć na gruncie prawa spadkowego nie działa zasada swobody umów, to jej miejsce zajmuje zasada swobody testowania, z której wynika, że interpretacja przepisów prawa spadkowego powinna zmierzać w kierunku pozostawienia testatorowi jak najszerszego zakresu dopuszczalnych dyspozycji w akcie ostatniej woli.

Powyższe podejście potwierdza szereg interpretacji indywidualnych wydanych w podobnych stanach faktycznych.

W Pana ocenie, nie mają przy tym znaczenia zmiany w majątku Trustu dokonane po śmierci Spadkodawcy, gdyż nadal jest to realizacja zapisu testamentowego Spadkodawcy, który takie zasady sukcesji określił w Testamencie (nie zaś woli Beneficjentów, w tym Pana). Co więcej, jest to majątek Spadkodawcy, nie zaś majątek Beneficjentów (w tym Pana).

Powyższe znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 grudnia 2021 r. (nr. ref. 0111-KDIB2-2.4015.129.2021.1.MZ). W prezentowanym w przedmiotowej interpretacji stanie faktycznym, na mocy testamentu, beneficjentami trustu ustanowiono m.in. wnioskodawcę oraz ciotkę wnioskodawcy. W konsekwencji, wnioskodawca stał się beneficjentem trustu, czyli osobą uprawnioną do czerpania korzyści z trustu, w tym otrzymania majątku zgromadzonego przez spadkodawczynię w ramach trustu (w udziale przypadającym wnioskodawcy po spadkodawczyni). Wobec faktu, że ciotka wnioskodawcy, będąca drugim beneficjentem, zmarła w 2021 r., ta część majątku trustu przypadła w udziale wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami testamentu spadkodawczyni.

Organ podatkowy zauważył, że „Obowiązek podatkowy, stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, powstanie z chwilą wykonania zapisu zwykłego, czyli w przypadku wypłaty środków pieniężnych w drodze przelewu bankowego, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą ich otrzymania na rachunek bankowy, a w przypadku wydania innych składników majątkowych, obowiązek ten powstanie z chwilą przeniesienia praw z majątku Trustu na rzecz Wnioskodawcy. Nie ma przy tym znaczenia, że jego udział w majątku Trustu został powiększony o udział jego zmarłej ciotki.”

Co oznacza, że obowiązek w podatku od spadków i darowizn przy nabyciu w drodze zapisu zwykłego, powstaje z chwilą wykonania zapisu zwykłego (co wynika wprost z art. 6 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn). Dalej, zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1a tej ustawy, jeżeli nabycie następuje w częściach, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą nabycia poszczególnych części. W związku z powyższym, konsekwencje podatkowe u Beneficjenta z tytułu uzyskania wypłat z Trustu powinny być określone każdorazowo na moment uzyskania danego składnika majątku. W konsekwencji, bez znaczenia pozostają okoliczności związane ze zmianami struktury, jak i łącznej liczby i wartości składników majątku (aktywów, w tym środków pieniężnych jak i udziałów w spółkach zależnych) należących do Trustu.

W świetle powyższego, stoi Pan na stanowisku, że nabycie przez Pana składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków pieniężnych i udziałów w spółkach) w wyniku przekazania ich przez Trust na podstawie Umowy Trustu, będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku od spadków i darowizn dla nabycia rzeczy lub praw majątkowych tytułem zapisu, w tym również w zakresie nadwyżki wartości majątku posiadanego przez Trust oraz składników majątku, które powstały lub powstaną w okresie od daty śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia przez Trust świadczenie na Pana rzecz w przyszłości.

W zakresie pytania numer 2:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

1) 36 120 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej,

2) 27 090 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej,

3) 5 733 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Natomiast, stosownie do art. 9 ust. 2 tej ustawy, jeżeli nabycie własności rzeczy i praw majątkowych od tej samej osoby następuje więcej niż jeden raz, do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych dolicza się wartość rzeczy i praw majątkowych nabytych od tej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie. Od podatku obliczonego od łącznej wartości nabytych rzeczy i praw majątkowych potrąca się podatek przypadający od opodatkowanych poprzednio nabytych rzeczy i praw majątkowych. Wynikająca z obliczenia nadwyżka podatku nie podlega ani zaliczeniu na poczet innych podatków, ani zwrotowi. Nabywcy obowiązani są w zeznaniu podatkowym wymienić rzeczy i prawa majątkowe nabyte w podanym wyżej okresie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 tej ustawy, do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

 1) do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów,

 2) do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych,

 3) do grupy III – innych nabywców.

Stosownie do art. 4a ust. 1 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

 1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz

 2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a ich wartość doliczona do wartości majątku nabytego dotychczas od tej samej osoby w roku, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, i w okresie 5 lat poprzedzających ten rok przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 – udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

Należy również zaznaczyć, że zgodnie z art. 4 ust. 4 ww. ustawy, powyższe zwolnienie stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub terytorium takiego państwa.

Stosownie do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawne wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. poz. 2060) zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych winno być dokonane na formularzu SD-Z2.

Reasumując, w przypadku, gdy w ciągu 6 miesięcy od dnia wykonania zapisu zwykłego, tj. od chwili wypłaty środków pieniężnych lub przeniesienia praw z majątku Trustu na Pana rzecz, zgłosi Pan nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, tj. złoży deklarację SD-Z2, to wówczas otrzymane środki lub prawe majątkowe będą korzystały ze zwolnienia na mocy art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W kontekście możliwości zastosowania powyższego zwolnienia, Pana zdaniem nie ma znaczenia fakt, iż nastąpiła zmiana struktury czy wartości majątku Trustu od momentu śmierci Spadkodawcy do ewentualnej wypłaty przez Trust do Pana w przyszłości. Zgodnie bowiem z powołanym już wyżej przepisem art. 6 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze zapisu zwykłego powstaje z chwilą jego wykonania, czyli w tym przypadku w momencie wypłaty.

W świetle powyższego, stoi Pan na stanowisku, że nabycie przez Pana składników majątku (rzeczy lub praw majątkowych, w tym środków pieniężnych i udziałów w spółkach) w wyniku przekazania ich przez Trust na podstawie Umowy Trustu, w tym również w zakresie nadwyżki wartości majątku posiadanego przez Trust oraz składników majątku, które powstały lub powstaną w okresie od daty śmierci Spadkodawcy do daty spełnienia przez Trust świadczenie na Pana rzecz w przyszłości podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, pod warunkiem spełnienia przewidzianych w tym przepisie warunków formalnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j Dz. U. z 2024 r. poz. 1837):

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej ,,podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1) dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;

2) darowizny, polecenia darczyńcy;

3) zasiedzenia;

4) nieodpłatnego zniesienia współwłasności;

5) zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;

6) nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn ściśle określa granice przedmiotu opodatkowania, tj. nabycie według określonych tytułów, wyczerpująco wymieniając tytuły, na podstawie których nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Powyższy katalog czynności ujęty w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn ma charakter zamknięty. Zatem, opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega tylko nabycie i to takie, które zostało w nim wymienione w sposób wyraźny.

Jak wynika z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Art. 968 § 1 cyt. Kodeksu stanowi natomiast, że:

W myśl art. 981¹ § 1 ww. Kodeksu:

Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Pana brat – Spadkodawca, na podstawie umowy powołania trustu z 2002 r., powołał (...) Trust z siedzibą w stanie (...), Stany Zjednoczone Ameryki Północnej. W tym samym czasie Spadkodawca sporządził ostatnią wolę i testament. Trust został ustanowiony w formie odwołalnego trustu utworzonego za życia (ang. Revocable living trust), umożliwiającego przekazanie do Trustu określonych składników majątku przez Spadkodawcę, zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu, a także po śmierci Spadkodawcy na podstawie Testamentu. Trust miał tym majątkiem zarządzać i dysponować zgodnie z warunkami określonymi w Umowie Trustu. Zgodnie z postanowieniami Testamentu, całość tzw. reszty spadkowej, obejmującej składniki majątkowe nieprzekazane za życia Spadkodawcy do Trustu, Spadkodawca przekazał do Trustu (do dyspozycji według Umowy Trustu). W Testamencie została zawarta także dyspozycja, iż w przypadku nieskuteczności takiego rozporządzenia majątkiem Spadkodawcy, przy jednoczesnej możliwości włączenia zapisów Umowy Trustu do Testamentu:

      (v) powiernicy Trustu są wyznaczeni na powierników Testamentu;

     (vi) zapisy Umowy Trustu zostają włączone do Testamentu;

    (vii) reszta spadkowa zostaje przekazana powiernikom Testamentu;

   (viii) reszta spadkowa ma zostać rozdysponowana zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu w taki sposób, by objęte nią rozporządzenia były traktowane jak rozporządzenia na mocy Testamentu.

Na podstawie Testamentu, postanowieniem z (...) r. Sąd Rejonowy (...) stwierdził nabycie spadku po Spadkodawcy w całości wprost przez Trust, jako jedynego Spadkobiercę. Wyżej opisane brzmienie Testamentu i Umowy Trustu i charakterystyka Trustu wskazują, że Trust jest wehikułem o charakterze spadkowym oraz spadkobiercą w rozumieniu przepisów prawa spadkowego, a jego główną rolą miało być zarządzanie posiadanym majątkiem, a następnie dystrybucja majątku po śmierci Spadkodawcy.

Z powyższego wynika, że majątek Spadkodawcy został przekazany w części za jego życia, a w części z momentem jego śmierci na rzecz Trustu, który stał się jedynym spadkobiercą, co zostało potwierdzone sądownie.

Jak wynika z przywołanego powyżej art. 968 § 1 Kodeksu cywilnego, Spadkodawca może przez rozrządzenie testamentowe zobowiązać spadkobiercę ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby.

Wskazuje Pan, że umowa Trustu jest odpowiednikiem i uzupełnieniem Testamentu. W Umowie Trustu zostały zawarte postanowienia dotyczące m.in. rozporządzenia majątkiem Trustu na wypadek śmierci Spadkodawcy na rzecz określonych w Umowie Trustu beneficjentów Trustu. Zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu, Trust może przekazywać beneficjentom składniki majątkowe wchodzące w skład jego majątku. Przekazanie składników majątku nie będzie oparte na umowie darowizny, a będzie wykonaniem zapisów Umowy Trustu (tj. bezpośrednią podstawą wydania majątku do beneficjentów będą postanowienia Umowy Trustu). Zarządzanie majątkiem Trustu oraz dyspozycje przekazywania majątku Trustu na rzecz beneficjentów wykonywane są przez powiernika Trustu. Wszelkie przeniesienia majątku z Trustu na rzecz beneficjentów dokonywane są przez i za zgodą Powiernika. Powiernik ma prawo, bez konieczności uzyskania zgody beneficjentów, dokonywać dystrybucji z Trustu na ich rzecz w formie gotówkowej lub rzeczowej. Powiernik jest upoważniony do dokonywania dystrybucji z Trustu w dowolny sposób, jaki uzna za zgodny z wolą Spadkodawcy, uwzględniając działalność Spadkodawcy oraz jego plan dyspozycji spadkowej. Jednak zgodnie z Umową Trustu, Powiernik nie ma obowiązku bezzwłocznej dystrybucji wszystkich aktywów Trustu na rzecz beneficjentów. Powiernik może zatrzymać w Truście aktywa wcześniej należące do Spadkodawcy i ponownie je zainwestować na rzecz Trustu w dowolne rodzaje aktywów. Co do zasady, do czasu dystrybucji, Powiernik wykonuje kontrolę prawną nad aktywami wchodzącymi w skład majątku Trustu w interesie i na rzecz beneficjentów, mając na celu jak najwierniejsze zrealizowanie woli Spadkodawcy.

Z powyższego wynika więc, że postanowienia umowy Trustu, choć zawierają pewne rozporządzenia majątkiem Spadkodawcy co do osób beneficjentów i warunki przekazywania im majątku, to nie stanowią „zobowiązania spadkobiercy do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz określonej osoby”. Trust operuje bowiem majątkiem Spadkodawcy przez osobę Powiernika, który to decyduje co i kiedy dzieje się z powierzonym majątkiem, mając jedynie na uwadze ogólnie nakreśloną wolę Spadkodawcy.

Dodatkowo, z opisu zdarzenia wynika także, że zgodnie z postanowieniami Umowy Trustu, Trust może funkcjonować i kontynuować swój byt prawny nawet po śmierci jego beneficjentów. Może zatem dojść do takiej sytuacji, w której w ogóle nie otrzyma Pan majątku jako beneficjent Trustu.

Ponadto, skład majątku Trustu ulegał i ulega zmianom dokonywanym przez Powiernika, ponieważ ma on prawo rozporządzania majątkiem, który Spadkodawca przekazał do Trustu. Taka okoliczność tym bardziej wskazuje na fakt, że trudno jest mówić o określonym świadczeniu majątkowym.

Przy takiej konstrukcji nie sposób uznać, że opisana we wniosku umowa trustu stanowi odpowiednik zapisu określonego przepisami Kodeksu cywilnego. Nie nabywa Pan również spadku, gdyż jak Pan wskazał, spadkobiercą Spadkodawcy jest Trust.

Z tego względu, otrzymywane przez Pana świadczenia z Trustu nie są i nie będą opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn, gdyż nie otrzyma Pan tych świadczeń od Trustu żadnym z tytułów wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Analiza Pana stanowiska dotyczącego zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn nie jest konieczna, ponieważ opisany przez Pana tytuł nabycia w ogóle nie jest tytułem określonym w ustawie o podatku od spadków i darowizn.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji wyjaśniamy, że dotyczyły one odmiennych sytuacji (szczegóły przesądzające o rozstrzygnięciu były inne). Interpretacje te zostały wydane w odmiennych, indywidualnych sprawach i nie mogą być podstawą wydanego dla Pana rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

   - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

   - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

   - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

   - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

   - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.