Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismami z 26 czerwca i 8 lipca 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania: A.A;

2.Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: B.B, (...);

3.Zainteresowany niebędący stroną postępowania: C.C, (...).

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowani są polskimi rezydentami podatkowymi. C.C oraz B.B są udziałowcami X. (numer KRS: (...), NIP: (...) – dalej: X lub Spółka Przejmowana).

Planowane jest, że A.A również obejmie udziały w X. W takim przypadku każdy ze wspólników będzie miał po 33% udziałów w X.

Y. (numer KRS: (...), NIP: (...) – dalej: Y lub Spółka Przejmująca) zajmuje się (...). Planowane jest połączenie Y ze spółką X. X również zajmuje się produkcją (...).

Połączenie będzie polegało na przejęciu X przez Y w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych. Nastąpi zatem przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca wyda wspólnikom Spółki Przejmowanej.

Zarówno Spółka Przejmowana, jak i Spółka Przejmująca są polskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z połączeniem:

–Y przyjmie otrzymane od X aktywa dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych X oraz

–aktywa przejęte od X będą przypisane do działalności Y prowadzonej w Polsce.

W związku z połączeniem dokonana zostanie wycena obu spółek i na jej podstawie ustalony zostanie parytet wymiany udziałów. Y wyemituje zatem nowe udziały, które obejmą udziałowcy X. Ilość udziałów, która zostanie przyznana udziałowcom X, będzie uzależniona od wyceny obu spółek i ustalonego parytetu wymiany udziałów.

Możliwe, że wspólnicy Spółki Przejmowanej otrzymają od Y dopłaty w gotówce (art. 492 § 2 KSH). Konieczność oraz wysokość ewentualnych dopłat wynikać będzie z dokonanych wycen obu spółek.

Udziały w Spółce Przejmowanej wspólnicy nabyli w zamian za wkład pieniężny oraz wkład niepieniężny. Nie zostały one objęte w wyniku wymiany udziałów, ani nie zostały przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Planowane połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Po pierwsze, jest ono planowane w celu ułatwienia kontynuacji współpracy z kluczowym kontrahentem obu spółek – (...). Firmy X i Y zostały zarejestrowane w 2015 r. jako oddzielne podmioty z uwagi na to, że klasyfikacja wyrobów produkowanych w X i Y była inna. Wyroby z X należały do segmentu wyrobów (...), a Y do (...). Obecnie oba zakłady dostarczają wyroby z segmentu (...) co jest efektem (...).

Prowadzenie biznesu w dwóch oddzielnych firmach (X i Y) rodzi szereg trudności. Jedyny (główny) klient obu firm – (...) – zgłasza potrzebę konsolidacji z uwagi na wskazane poniżej przesłanki:

–obecnie jest konieczność przeprowadzenia podwójnych (oddzielnych dla każdej z firm) serii audytów. Te audyty dotyczą (...),

–potrzeba przeprowadzania podwójnych certyfikacji zewnętrznych, np.: (...) itp.,

–(...),

–obecnie prowadzone są oddzielne procesy logistyczno-transportowe. X i Y mają jedną lokalizację, więc nie ma fizycznej potrzeby organizacji tych procesów oddzielnie.

Prowadzenie (przez V) obsługi dwóch dostawców w tym samym miejscu i podobnym asortymencie powoduje zwiększenie kosztów działalności po stronie V oraz po stronie X i Y. V zgłasza do X i Y te trudności oraz sugeruje chęć kupna towarów tylko z jednego podmiotu o większym potencjale – Y.

Dla przyspieszenia procesu wyroby, które mogłyby być produkowane w X są przypisywane do Y. Y ma również umowę odbioru (Capacity commitment), co zobowiązuje V do składania zamówień w Y, a nie w X.

Te wszystkie argumenty biznesowe przemawiają za połączeniem obu spółek.

Dodatkowo połączenie zostanie dokonane w celu ograniczenia ogólnych kosztów związanych z funkcjonowaniem niezależnych podmiotów działających w tej samej branży, scentralizowania struktury organizacyjnej, a także umożliwienia swobodnych, wewnętrznych przepływów towarów i usług w ramach jednego podmiotu. Celem planowanego połączenia nie będzie zatem uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Uzupełnienie wniosku

Dla każdego z Wnioskodawców wartość emisyjna udziałów przydzielonych danej osobie w Spółce Przejmującej (Y.) będzie wyższa niż wydatki poniesione przez tę osobę na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce Przejmowanej (X.).

Wspólnicy udziały w Spółce Przejmowanej nabyli w zamian za wkład pieniężny oraz wkład niepieniężny. Kapitał zakładowy X. wynosi 255.000 zł.

W związku z połączeniem dokonana zostanie wycena obu spółek i na jej podstawie ustalony zostanie parytet wymiany udziałów. Y wyemituje nowe udziały, które obejmą udziałowcy X. Ilość udziałów, która zostanie przyznana udziałowcom X będzie uzależniona od wyceny obu spółek i ustalonego parytetu wymiany udziałów.

Wartość emisyjna (rynkowa) udziałów przydzielonych danej osobie w Spółce Przejmującej (Y.) będzie wyższa niż wydatki poniesione przez tę osobę na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce Przejmowanej (X.).

Wspólnicy udziały w Spółce Przejmowanej nabyli w zamian za wkład pieniężny oraz wkład niepieniężny. Żaden ze Wspólników nie nabył lub objął udziałów w X. w wyniku wymiany udziałów, nie zostały one również przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Wartość kosztów objęcia udziałów przydzielonych danej osobie przez Spółkę Przejmującą, która pozostanie w rachunku podatkowym tej osoby do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów, nie będzie wyższa niż wartość udziałów tej osoby w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tę osobę do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów w Spółce Przejmowanej, gdyby nie doszło do przejęcia tej spółki.

Przy ewentualnej sprzedaży udziałów w Y koszty będą ustalane przez Wspólników w wartości „historycznej” – ich wydatków na objęcie udziałów w X.

Pytanie

Czy planowane połączenie Spółek będzie zdarzeniem neutralnym w podatku dochodowym po stronie Zainteresowanych na moment połączenia, tj. nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Zainteresowanych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tego tytułu, a ewentualny przychód będzie wynikał z dopłat gotówkowych otrzymanych przez Zainteresowanych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych planowane połączenie Spółek będzie zdarzeniem neutralnym w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Zainteresowanych na moment dokonania połączenia, tj. nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Zainteresowanych przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tego tytułu. Wynika to m.in. z faktu, że:

•żaden ze Wspólników nie nabył lub objął udziałów w X. w wyniku wymiany udziałów, nie zostały one również przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów,

•przy ewentualnej sprzedaży udziałów w Y koszty będą ustalane przez Wspólników w wartości „historycznej” – ich wydatków na objęcie udziałów w X.

Ewentualny przychód do opodatkowania może powstać jedynie z tytułu dopłat gotówkowych dla Zainteresowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych: Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy: Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy: Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 i 7a ustawy: Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

6) w przypadku połączenia lub podziału podmiotów – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych;

(...)

7a) w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 – ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem.

Dochody z tytułu dopłat podlegają – na moment ich otrzymania – opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do kategorii dochodów wskazanych w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawodawca przewidział natomiast przesunięcie momentu ich opodatkowania, o ile spełnione są szczególne warunki określone w ustawie (art. 24 ust. 8da w zw. z art. 24 ust. 8).

Jednocześnie ustawodawca – w art. 24 ust. 8db ww. ustawy – wskazał okoliczności, które wyłączają stosowanie art. 24 ust. 8 ustawy o PIT. Ich zaistnienie powoduje, że dochód z art. 24 ust. 5 pkt 7a podlega opodatkowaniu na moment połączenia.

I tak, zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy: W przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1) art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2) art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3) wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Warunki zastosowania powołanego przepisu określa:

–art. 24 ust. 8da ustawy, który stanowi, że przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy:

1) spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

–art. 24 ust. 8db ustawy, który stanowi, że przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1) udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Dodatkowo zgodnie z art. 24 ust. 20 ww. ustawy: Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, zdaniem Zainteresowanych nie dojdzie do powstania przychodu na moment połączenia ze względu na spełnienie warunków wyłączających.

Rezydencja łączących się spółek

Zarówno Spółka przejmowana, jak i Spółka przejmująca są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, a zatem warunek z art. 24 ust. 8da pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest spełniony.

Sposób nabycia udziałów w Spółce przejmowanej

Udziały w Spółce przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, wobec czego nie będzie zatem spełniony warunek negatywny z art. 24 ust. 8db pkt 1 ww. ustawy.

Podatkowa wartość otrzymanych udziałów

W związku z przeprowadzeniem połączenia przyjęta przez Zainteresowanych dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia.

Na potrzeby powołanego przepisu ustawa nie definiuje pojęcia wartości przyjętej do celów podatkowych, jednak zdaniem Zainteresowanych należy uznać, że jest to wartość, która nie została wcześniej zaliczona w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów, a jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

Warto również zwrócić na zaprezentowane rozumienie ww. przepisu przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2023 r. nr 0115-KDIT1.4011.823.2022.1.MR stanowiącej, iż: „Ponadto, dla celów podatkowych Udziałowcy obejmą udziały, jakie zostaną im przydzielone przez Spółkę Przejmującą po tej samej wartości, po której obejmowali udziały w Spółce Przejmowanej przed Połączeniem (tj. w sytuacji gdyby Połączenie nie miało miejsca, a Udziałowcy dalej posiadaliby udziały w Spółce Przejmowanej). Wypełnia to przesłankę neutralności Połączenia dla Udziałowców (w tym Wnioskodawcy) wynikającą z art. 24 ust. 8db pkt 2 ustawy o PIT. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Udziałowcy po otrzymaniu udziałów w Spółce Przyjmującej rozpoznają je w wartości dla celów podatkowych równej wartości, w jakiej dla celów podatkowych były przez nich rozpoznawane udziały Spółki Przejmowanej. Z perspektywy przepisów podatkowych parytet wymiany zostanie utrzymany. Tym samym wartość udziałów X (Spółki Przyjmującej) jakie po Połączeniu Udziałowcy (w tym Wnioskodawca) będą posiadali będzie skorelowana z wartością udziałów X posiadanych przez Y (Spółki Przejmowanej) sprzed Połączenia (oraz jaka byłaby przyjęta dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia). Dodatkowo wartość udziałów Spółki Przejmującej pozostanie taka sama przed, jak i po Połączeniu. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy zostaną spełnione przesłanki wyłączenia z przychodów Udziałowców (w tym Wnioskodawcy) wartości emisyjnej udziałów jakie zostaną im przydzielone przez X (Spółkę Przejmującą)”.

Innymi słowy należy uznać, że przez pojęcie wartości przyjętej dla celów podatkowych na potrzeby omawianego zdarzenia przyszłego należy rozumieć historyczną wartość, jaką ponieśli Zainteresowani w związku z nabyciem udziałów w Spółce przejmowanej.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi, w przypadku połączenia zasadą jest właśnie stosowanie kosztów historycznych, jakie udziałowiec miał w spółce przejmowanej. W celu utrzymania neutralności podatkowej połączenia Zainteresowani powinni utrzymać historyczny koszt udziałów uzyskanych w wyniku połączenia w niezmienionej wysokości, tj. nie podwyższać go w stosunku do udziałów posiadanych przed połączeniem, co odpowiada zasadom wyrażonym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z polskimi przepisami podatkowymi, w przypadku połączenia zasadą jest właśnie stosowanie kosztów historycznych, jakie udziałowiec miał w spółce przejmowanej.

Zgodnie z art. 24 ust. 8 pkt 2, w przypadku połączenia, wydatków na nabycie udziałów nie uważa się za koszt uzyskania przychodów. Wydatki te stanowią jednak koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów spółki przejmującej w wysokości zależnej od sposobu objęcia udziałów spółki przejmowanej.

W przypadku objęcia udziałów w spółce przejmowanej za wkład pieniężny, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości wydatków poniesionych na nabycie udziałów, czyli w tym wypadku – ceny zapłaconej za wspólników za nabyte udziały spółki przejmowanej.

Jak wynika z powyższego, Zainteresowani będą uprawnieni do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce przejmowanej dopiero w momencie zbycia udziałów otrzymanych w Spółce przejmującej. W tym wypadku koszt uzyskania przychodu odpowiadać będzie wydatkom poniesionym na nabycie udziałów w Spółce przejmowanej. W przypadku gdyby rzeczone połączenie nie miało miejsca, Zainteresowani byliby uprawnieni do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w analogicznej wysokości.

Reasumując, przyjęta przez Zainteresowanych wartość podatkowa udziałów Spółki przejmującej w związku z połączeniem będzie odpowiadała wartości podatkowej udziałów w Spółce przejmowanej.

W konsekwencji nie dojdzie do spełnienia przesłanki wyłączającej, a co za tym idzie, nie dojdzie do konieczności rozpoznania przychodu podatkowego po stronie Wspólnika Spółki przejmującej na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7a oraz art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w roku podatkowym, w którym zostanie dokonane przedmiotowe połączenie.

Ekonomiczne uzasadnienie połączenia

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, zdaniem Zainteresowanych planowane połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a zatem nie znajdzie zastosowania w tym przypadku przepis art. 24 ust. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dopłaty

Jak wskazano powyżej, w związku z połączeniem może dojść do otrzymania przez Zainteresowanych dopłat w gotówce. Wynikać to będzie z różnic wartościowych udziałów obliczonych w ramach parytetu wymiany. Gdyby zatem Zainteresowani otrzymali dopłaty gotówkowe, będą zobowiązani do rozpoznania przychodu podatkowego zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe zdaniem Zainteresowanych nie dojdzie do konieczności rozpoznania przychodu podatkowego po stronie Zainteresowanych z tytułu połączenia w roku podatkowym, w którym zostanie dokonane przedmiotowe połączenie, za wyjątkiem otrzymywanych dopłat.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zostały określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (…).

W myśl art. 24 ust. 5 ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest

•w przypadku połączenia lub podziału podmiotów – dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych (art. 24 ust. 5 pkt 6 ww. ustawy),

•w przypadku połączenia spółek (…) – ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia (…) nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej (…), przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej (…) nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej (…) obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną (art. 24 ust. 5 pkt 7a ww. ustawy).

Dochody z tytułu dopłat podlegają – na moment ich otrzymania – opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do kategorii dochodów wskazanych w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawodawca przewidział natomiast przesunięcie momentu ich opodatkowania, o ile spełnione są szczególne warunki określone w ustawie (art. 24 ust. 8da w zw. z art. 24 ust. 8). Jednocześnie ustawodawca – w art. 24 ust. 8db ww. ustawy – wskazał okoliczności, które wyłączają stosowanie art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich zaistnienie powoduje, że dochód z art. 24 ust. 5 pkt 7a podlega opodatkowaniu na moment połączenia.

I tak, zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy:

W przypadku połączenia spółek lub podziału spółek, o którym mowa w ust. 5 pkt 7a, z zastrzeżeniem ust. 8da i 8db, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1)art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;

2)art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;

3)wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Warunki zastosowania powołanego przepisu określa:

– art. 24 ust. 8da ustawy, który stanowi, że przepis ust. 8 ma zastosowanie wyłącznie, w przypadku gdy:

1)spółka przejmująca majątek i spółka, której majątek jest przejmowany, są podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

2)spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a spółka, której majątek jest przejmowany, podlega opodatkowaniu w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;

3)spółka przejmująca majątek jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegającym opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, a spółka, której majątek jest przejmowany, jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

oraz

– art. 24 ust. 8db ustawy, który stanowi, że przepisu ust. 8 nie stosuje się, jeżeli:

1)udziały (akcje) wspólnika w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów lub

2)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Ocena skutków podatkowych Państwa sytuacji

W opisanej we wniosku sytuacji planowane połączenie spółek przez przejęcie będzie podlegało regulacji art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisanej sprawie nabyli Państwo udziały w spółce przejmowanej w zamian za wkład pieniężny oraz wkład niepieniężny. Żaden z Państwa nie nabył ani nie objął udziałów w X. w wyniku wymiany udziałów. Nie zostały one również przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Jednocześnie, jak wynika z opisu zdarzenia, wartość kosztów objęcia udziałów przydzielonych danej osobie przez Spółkę Przejmującą, która pozostanie w rachunku podatkowym tej osoby do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów, nie będzie wyższa niż wartość udziałów tej osoby w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tę osobę do rozliczenia dla celów podatkowych jako koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów w Spółce Przejmowanej, gdyby nie doszło do przejęcia tej spółki. Przy ewentualnej sprzedaży udziałów w spółce Y. koszty będą ustalane przez Państwa w wartości „historycznej” – ich wydatków na objęcie udziałów w X.

W konsekwencji w opisanym zdarzeniu przyszłym w Państwa przypadku będzie miał zastosowanie art. 24 ust. 8 ustawy – tj. Państwa przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na moment połączenia.

Końcowo należy wskazać, że wbrew Państwa twierdzeniu na moment połączenia spółek w świetle art. 24 ust. 5 pkt 7a ww. ustawy przychód powstanie, ale nie będzie podlegał w tym momencie opodatkowaniu. Stąd nie można zgodzić się ze wskazaniem, że czynność połączenia jest neutralna podatkowo, bowiem przychód ten co do zasady podlega opodatkowaniu, jednak moment jego opodatkowania – ze względu na spełnienie pozostałych warunków – jest przesunięty do momentu odpłatnego zbycia udziałów.

Ponadto omawiane przesunięcie momentu opodatkowania przychodów uzyskanych w wyniku połączenia spółek podlega pewnemu ograniczeniu. Ustawodawca wyłączył taki – korzystny dla podatników – skutek tej czynności w sytuacjach, gdy połączenie spółek byłoby wykorzystywane jako narzędzie, które służy unikaniu lub uchylaniu się od opodatkowania. Planowane połączenie spółek nie będzie więc skutkować powstaniem po Państwa stronie przychodu, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 19 ustawy.

Ewentualny przychód do opodatkowania może powstać jedynie z tytułu dopłat gotówkowych dla Zainteresowanych stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja indywidualna nie ocenia Pana stanowiska w zakresie, w jakim dotyczy ono zastosowania w opisanej sytuacji art. 24 ust. 19 i 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwestia ta nie może być rozstrzygana w formie interpretacji indywidualnej (art. 14b § 2a pkt 2 lit. b Ordynacji podatkowej).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Pan A.A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.