Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe – w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w spadku,
• prawidłowe w części dotyczącej udziału w nieruchomości nabytego w dziale spadku.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 kwietnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismem z 27 kwietnia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i jego uzupełnienie

Pani rodzice byli właścicielami stawów hodowlanych i grobli przynależących do tych stawów w województwie (…). Po śmierci ojca w 2022 roku na podstawie poświadczenia dziedziczenia nabyła Pani spadek, w którego skład wchodziły stawy i groble. W wyniku działu spadku, który został przeprowadzony w 2023 r. stała się Pani wraz z bratem jedynymi właścicielami stawów i grobli. W styczniu 2025 r. sprzedała Pani część tych stawów hodowlanych oraz przynależące do nich groble rolnikowi. Załączyła Pani akt sprzedaży tych gruntów rolnych (współwłaścicielem był Pani brat – (AA), któremu udzieliła Pani pełnomocnictwa do sprzedaży w Pani imieniu), dział spadku, poświadczenie dziedziczenia i potwierdzenie uiszczenia opłaty.

Z tego co Pani wiadomo stawy i groble weszły w posiadanie Pani ojca na mocy podziału rolniczej spółdzielni produkcyjnej w (…), w której Pani ojciec pracował i był członkiem. W latach 90-tych spółdzielnia się przekształciła i nastąpił podział ziemi rolnej, stawów i grobli między członków spółdzielni. Od początku wejścia w posiadanie stawów rodzice zajmowali się hodowlą karpi. Zgodnie z (…) Pani ojciec nabył do majątku osobistego nieruchomości stanowiące działki gruntu o numerach 1 i 2 na podstawie umowy kupna sprzedaży. Data widniejąca w KW to 21 sierpnia 1996 r. Zgodnie z KW (…) Pani ojciec nabył do majątku osobistego udział wynoszący 301/1260 części we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu numer 3 na podstawie umowy sprzedaży z 20 lutego 1998 r. oraz umowy darowizny z 29 stycznia 1999 r. Zgodnie z KW (…) Pani ojciec nabył do majątku osobistego udział wynoszący 77/180 części we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu numer 3 na podstawie umów sprzedaży z 27 kwietnia 1993 r., 15 grudnia 1994 r. oraz 21 sierpnia 1996 r. Zgodnie z KW (…) Pani ojciec nabył do majątku osobistego udział wynoszący 280/560 części we współwłasności nieruchomości stanowiącą działkę gruntu numer 4 na podstawie umów sprzedaży z 27 kwietnia 1993 r. i 21 sierpnia 1996 r. Według ksiąg wieczystych ojciec nabył stawy i groble do majątku osobistego, ale rodzice nie mieli rozdzielności majątkowej. W dziale spadku brała udział Pani matka (BB, Pani brat (AA) i Pani. Wartość majątku otrzymanego w wyniku działu spadku nie mieściła się w wartości majątku, jaki przysługiwał Pani w spadku. Po dziale spadku dostaliście z bratem części udziału spadku matki. Nie nastąpiły spłaty ani dopłaty między spadkobiercami. Nie nastąpiło zniesienie współwłasności między Panią a Pani bratem. Sprzedawane stawy i groble wchodziły w skład gospodarstwa rolnego. Był płacony podatek rolny. Działki 1 i 2 są oznaczone w księdze wieczystej jako grunty pod stawami (Wsr-PsIII), działka 3 to Pastwiska trwałe (PsV), działka 4 to grunty zadrzewione i zakrzewione (Lzr-PSIII) i grunty pod stawami (Wsr-PSIII). Stawy i groble nie utraciły charakteru rolnego. Nabywcy w akcie notarialnym oświadczyli, że nabyte nieruchomości powiększą ich gospodarstwo rolne i że gospodarstwo to będzie prowadzone przez nich przez okres co najmniej 5 lat. Cel zakupu został określony - zwiększenie aktualnego gospodarstwa rolnego przez kupujących.

Pytanie

Czy powinna Pani zapłacić podatek dochodowy od tej sprzedaży?

Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z zapisem w akcie notarialnym Rep.(…) z dnia 20 stycznia 2025 r. kupujący oświadczyli, że nieruchomości rolne przez nich nabywane wejdą w skład ich gospodarstwa rolnego oraz, że w wyniku nabycia na podstawie tej umowy sprzedaży zostanie powiększone ich gospodarstwo rolne. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Źródło przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości miało miejsce po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku

Według art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z kolei art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610) stanowi, że:

Według art. 924 ustawy Kodeks cywilny:

Na mocy art. 925 powołanej ustawy:

W świetle art. 1025 § 1 ww. ustawy:

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia począwszy od 1 stycznia 2019 r. nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, nabytych w drodze spadku istotne znaczenie ma ustalenie ich daty nabycia przez spadkodawcę.

Odpłatne zbycie nieruchomości nabytej w drodze działu spadku

W myśl art. 10 ust. 7 powołanej ustawy:

Stosownie do treści art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy:

Stosownie do art. 1037 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Dział spadku odbywa się według tych samych zasad co zniesienie współwłasności w częściach ułamkowych (art. 210 ˗ 212 w związku z art. 1035 Kodeksu cywilnego).

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Dział spadku jest czynnością dokonywaną wyłącznie między samymi spadkobiercami dziedziczącymi po tym samym spadkodawcy. Dział spadku jest czynnością wtórną, wynikającą z podziału majątku spadkowego, a zatem nie jest tą samą czynnością co zniesienie współwłasności.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego

W myśl art. 210 ww. ustawy:

Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego:

Jednym ze sposobów działu spadku jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. W rezultacie w wyniku działu spadku dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy współwłasności.

Dział spadku nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat.

O tym, czy w wyniku działu spadku doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany udział decyduje porównanie wartości tych nieruchomości, a nie ich powierzchni.

Co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego działu spadku podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem, jeżeli przy dokonaniu działu spadku wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed działem spadku oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze działu spadku dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.

Biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego działu spadku lub zniesienia współwłasności, jeśli:

• podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub
• wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku lub zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu lub zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat.

Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości

Z opisu sprawy wynika, że po śmierci ojca w 2022 roku na podstawie poświadczenia dziedziczenia nabyła Pani spadek, w którego skład wchodziły stawy i groble. W wyniku działu spadku, który został przeprowadzony w 2023 r. stała się Pani wraz z bratem jedynymi właścicielami stawów i grobli. W dziale spadku brała udział Pani matka, Pani brat i Pani. Wartość majątku otrzymanego w wyniku działu spadku nie mieściła się w wartości majątku, jaki przysługiwał Pani w spadku. Po dziale spadku dostaliście z bratem części udziału spadku matki. Nie nastąpiły spłaty ani dopłaty między spadkobiercami. Nie nastąpiło zniesienie współwłasności między Panią a Pani bratem. Sprzedawane stawy i groble wchodziły w skład gospodarstwa rolnego.

Zatem, udziały w nieruchomości stanowiącej stawy i groble nabyła Pani w różny sposób oraz w różnych datach, a mianowicie:

• 2022 r. nabyła Pani udziały w nieruchomości w spadku po zmarłym ojcu;
• 2023 r. nabyła Pani udziały w nieruchomości w związku z dokonaniem działu spadku.

Do określenia skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości, który nabyła Pani w drodze spadkobrania ma zastosowanie ma art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Decydujące znaczenie ma moment nabycia przez spadkodawcę.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że nieruchomość Pani spadkodawca (ojciec) nabył w latach 90-tych.

Zatem sprzedaż przez Panią udziału w nieruchomości, którą nabyła Pani w spadku, nie stanowi dla źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż nastąpiła bowiem niewątpliwie po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. nieruchomości przez Pani spadkodawcę.

Natomiast sprzedaż w styczniu 2025 roku przez Panią udziału w nieruchomości nabytego w 2023 r. stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Transakcja sprzedaży tych udziałów zostanie dokonana bowiem przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie poszczególnych udziałów, podlega więc opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W świetle art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Z kolei stosownie do treści art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W związku z powyższym, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ww. ustawy) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy).

Jednakże od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów, które w związku z tym odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 2 ust. 4 cytowanej ustawy:

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1176 ze zm.):

Stosownie do treści art. 1 wskazanej ustawy:

W celu ustalenia, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży gruntów - należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii w sprawie ewidencji gruntów i budynków z dnia 27 lipca 2021 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 1390 ze zm.).

Zgodnie z § 8 wskazanego rozporządzenia:

Z treści powołanych przepisów wynika, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

• zbywane grunty muszą być sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod stawami, grunty pod rowami oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza,
• muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. obszar gruntów o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej) lub jego część składową,
• grunty nie mogą utracić wskutek odpłatnego zbycia rolnego charakteru.

Jeżeli zatem zostaną zachowane te warunki, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości będzie mógł korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Wyjaśnić należy, że podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne jest ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Jeżeli łączna powierzchnia będących własnością lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej, gruntów sklasyfikowanych jako użytki rolne, niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowią one gospodarstwo rolne w rozumieniu cytowanego wyżej art. 2 ustawy o podatku rolnym. W sytuacji, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo rolne.

Poza tym, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest konieczność zachowania charakteru rolnego gruntu. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest przede wszystkim:

• cel jego nabycia,
• faktyczny zamiar nabywcy, co do dalszego przeznaczenia nieruchomości (bądź inne okoliczności związane z daną transakcją).

Wykładnia celowościowa art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że zamiarem ustawodawcy nie było objęcie zwolnieniem wszystkich przychodów z odpłatnego zbycia gospodarstw rolnych, a jedynie takich, które zbywca wykorzystywał w swojej działalności rolniczej, następnie sprzedał w tym samym celu – do wykorzystywania w działalności rolniczej nabywcy. Świadczy o tym bezspornie przesłanka negatywna zwolnienia zawarta w treści tego przepisu po średniku (utrata charakteru rolnego gruntów).

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych używa określenia „w związku” i nie definiuje, co należy rozumieć przez to pojęcie. Niewątpliwie więc chodzi mu o językowe, potoczne rozumienie tego pojęcia. Oznacza to, że chodzi o każdy związek, w następstwie którego grunty tracą swój charakter rolny, byle tylko można było go powiązać ze sprzedażą. Może to być związek uprzedni, rozumiany jako przygotowawczy do sprzedaży, bezpośrednio związany ze sprzedażą, czy też będący skutkiem sprzedaży. Zatem utrata charakteru rolnego musi być powiązana ze sprzedażą, choć ten związek nie może być tak rozumiany, że z chwilą dokonania czynności powinna nastąpić zmiana charakteru gruntu. Dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu znaczenie mają okoliczności faktyczne, a nie formalnoprawne związane z charakterem gruntu wskazanym w ewidencji gruntów i budynków. Okoliczności te mogą dotyczyć zarówno podatnika, jak i nabywcy, którego zakres działalności bądź czynności faktyczne podejmowane przez niego przed zawarciem umowy, czy też w związku z zawartą umową, wskazują na to, że kupuje nieruchomość z zamiarem wykorzystania jej na cele inne niż rolne.

Oceniając spełnienie przesłanki dotyczącej zachowania charakteru rolnego gruntu należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Zamiar ten wynikać może z charakteru działalności prowadzonej przez nabywcę, jak również innych okoliczności związanych z daną transakcją. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży, ale może również nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy powinny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

O utracie charakteru rolnego gruntów świadczy wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania, niezależnie od statusu prawnego tych gruntów i zmian w stosownych ewidencjach i dokumentach. Przy ocenie utraty charakteru rolnego nie jest zatem podważany czy kwestionowany status prawny gruntów, lecz ocenie podlega całokształt okoliczności faktycznych, które mogą świadczyć o utracie ich rolnego sposobu użytkowania. Nie przesądza o tym wyłącznie oświadczenie kupującego, bowiem decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do ich wykorzystywania. Przykładowo, nabycie gruntów powinno nastąpić w celu utworzenia gospodarstwa rolnego bądź jego powiększenia.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że ocena spełnienia przesłanek zwolnienia wynikających z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi uwzględnić wszystkie, znane w dniu dokonywania sprzedaży, okoliczności dotyczące sposobu wykorzystywania gruntu przez nabywcę, w tym również obiektywnie i niewątpliwie wskazujące na to, że w wyniku sprzedaży charakter gruntu ulegnie zmianie. O możliwej zmianie charakteru gruntu mogą świadczyć takie okoliczności jak: położenie sprzedanej nieruchomości, jej wielkość, przydatność do działalności rolniczej po sprzedaży, rodzaj działalności prowadzonej przez nabywcę itp. Samo zaś oświadczenie nabywcy o włączeniu nabywanej działki do gospodarstwa rolnego złożone w akcie notarialnym w świetle okoliczności faktycznych może okazać się niemiarodajne i niewystarczające dla zastosowania zwolnienia (zob. wyrok NSA z 22 maja 2015 r., sygn. II FSK 378/14).

W analizowanej sprawie wskazała Pani, że nieruchomości stanowiące stawy i groble w momencie sprzedaży wchodziły w skład gospodarstwa rolnego i w związku ze sprzedażą grunty nie utracą charakteru rolnego.

Skoro więc, w niniejszej sprawie nieruchomości w związku ze sprzedażą nie utracą charakteru rolnego, uznać należy, że przychód uzyskany z tej sprzedaży dotyczący udziału nabytego przez Panią w 2023 r. w dziale spadku będzie korzystał ze zwolnienia wynikającego z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pani stanowisko w ww. zakresie jest prawidłowe.

Natomiast sprzedaż udziału w nieruchomości nabytego w spadku nie stanowi źródła przychodu z uwagi na upływ 5 - letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem do sprzedaży tego udziału w nieruchomości nie znajduje zastosowanie ww. zwolnienie przedmiotowe.

W związku z powyższym Pani stanowisko w tej części jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku odpłatnego zbycia nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia, czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje jedynie w oparciu o stan faktyczny opisany przez wnioskodawcę. Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, spełnione muszą być te same przesłanki określone w tym przepisie.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.