Interpretacja indywidualna z dnia 14 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.626.2023.2.AG
Temat interpretacji
Odliczenie straty w ramach daniny solidarnościowej.
Interpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
Dnia 31 sierpnia 2023 r. wpłynął Pan wniosek z 25 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 października 2023 r. (wpływ 4 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca jest osobą fizyczną, podatnikiem PIT, posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.
Wnioskodawca w latach 2020-2022 składał następujące zeznania podatkowe:
Za rok 2020:
PIT-36L: gdzie wykazał dochód w wysokości (…) oraz straty lat z ubiegłych do rozliczenia w wysokości (…). W PIT 36L zostały wykazane dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej – w związku z uczestnictwem w spółce komandytowej jako komandytariusz.
PIT-37: gdzie wykazał dochód w wysokości (…). W PIT-37 zostały wykazane dochody z tytułu umowy zlecenia.
Za rok 2021:
PIT-36L: gdzie wykazał dochód w wysokości (…) oraz straty lat z ubiegłych do rozliczenia w wysokości (…). W PIT 36L zostały wykazane dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej – w związku z uczestnictwem w spółkach jawnych niebędących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych oraz w spółkach komandytowych jako komandytariusz w okresie od 01.01.2021 – 30.04.2021 r.
PIT-37: gdzie wykazał dochód w wysokości (…). W PIT-37 zostały wykazane dochody z umów zlecenia.
PIT-38: gdzie wykazał dochód w wysokości (…) oraz straty lat z ubiegłych do rozliczenia w wysokości (…). W PIT-38 zostały wykazane dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.
Za rok 2022:
PIT-36L: gdzie wykazał dochód w wysokości (…). W PIT 36L zostały wykazane dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej – w związku z uczestnictwem w spółkach jawnych niebędących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych oraz indywidualnej jednoosobowej działalności gospodarczej.
PIT-37: gdzie wykazał dochód w wysokości (…). W PIT-37 zostały wykazane dochody z umów zlecenia.
PIT-38: gdzie wykazał dochód w wysokości (…) oraz straty lat z ubiegłych do rozliczenia w wysokości (…). W PIT-38 zostały wykazane dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.
Za wskazane wyżej lata podatkowe Wnioskodawca składał również DSF-1, w których wykazał kwoty do opodatkowania, nie uwzględniając strat wykazanych w zeznaniach PIT-36L oraz PIT-38. W związku z powyższym Wnioskodawca uiścił daninę solidarnościową w wysokości 4% od nadwyżki ponad 1 000 000 zł.
W uzupełnieniu wskazał Pan, że w latach 2020–2022 składał następujące zeznania podatkowe:
Za rok 2020:
PIT-36L: gdzie wykazał dochód w wysokości (…) oraz straty lat z ubiegłych do rozliczenia w wysokości (…) (2019 r., 2018 r., 2017 r., 2016 r.).
W PIT 36L zostały wykazane dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej – w związku z uczestnictwem w spółce komandytowej jako komandytariusz.
PIT-37: gdzie wykazał dochód w wysokości (…). W PIT-37 zostały wykazane dochody z tytułu umowy zlecenia.
Za rok 2021:
PIT-36L: gdzie wykazał dochód w wysokości (…) oraz straty lat z ubiegłych do rozliczenia w wysokości (…) (2018 r., 2017 r., 2016 r.).
W PIT 36L zostały wykazane dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej – w związku z uczestnictwem w spółkach jawnych niebędących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych oraz w spółkach komandytowych jako komandytariusz w okresie od 01.01.2021–30.04.2021 r.
PIT-37: gdzie wykazał dochód w wysokości (…). W PIT-37 zostały wykazane dochody z umów zlecenia.
PIT-38: gdzie wykazał dochód w wysokości (…) oraz straty lat z ubiegłych do rozliczenia w wysokości (…) (2019 r.). W PIT-38 zostały wykazane dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych.
Za rok 2022:
PIT-36L: gdzie wykazał dochód w wysokości (…). W PIT 36L zostały wykazane dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej – w związku z uczestnictwem w spółkach jawnych niebędących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych oraz indywidualnej jednoosobowej działalności gospodarczej.
PIT-37: gdzie wykazał dochód w wysokości (…). W PIT-37 zostały wykazane dochody z umów zlecenia.
PIT-38: gdzie wykazał dochód w wysokości (…) oraz straty lat z ubiegłych do rozliczenia w wysokości (…) (2020 r., 2019 r.).
Pytanie
Czy przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej za lata podatkowe 2020–2022 Wnioskodawca mógł odliczyć stratę podatkową wykazaną we wskazanych latach podatkowych w zeznaniach PIT-36L oraz PIT-38?
Pana stanowisko w sprawie
W ocenie Wnioskodawcy miał on prawo odliczyć stratę podatkową wykazaną we wskazanych latach podatkowych w zeznaniach PIT-36L oraz PIT-38 przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej za lata podatkowe 2020–2022.
Uzasadnienie Pana stanowiska
Obowiązek zapłaty daniny solidarnościowej ciąży na osobach fizycznych osiągających dochód na zasadach:
−art. 27 ust. 1 , 9 i 9a u.p.d.o.f., czyli opodatkowanych na zasadach ogólnych skalą podatkową, np. z umowy o pracę, emerytury; obowiązek nie ciąży na podatnikach osiągających dochody zagraniczne, do których ma zastosowanie umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania wyłączenia z progresją,
−art. 30b u.p.d.o.f., czyli kapitałów pieniężnych,
−art. 30c u.p.d.o.f., czyli dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowanych podatkiem liniowym,
−art. 30f u.p.d.o.f., czyli dochody z zagranicznej jednostki kontrolowanej.
Zgodnie z przepisem art. 30h ust. 2 ustawy o PIT podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o:
1)kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a, oraz składek, o których mowa w art. 30c ust. 2 pkt 2, oraz
2)kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5 – odliczone od tych dochodów.
Stosownie do regulacji zawartej w przepisie art. 30c ust. 1 i 2 ustawy o PIT podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wynosi 19%, przy czym za podstawę obliczenia podatku przyjmuje się dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2-3b i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 23o.
Możliwość pomniejszenia dochodu podlegającego opodatkowaniu o stratę poniesioną w latach poprzednich przewidziana jest w przepisie art. 9 ust. 3 ustawy o PIT.
Wspomniany przepis art. 30h ust. 2, określający sposób obliczenia podstawy daniny solidarnościowej, odwołuje się do zasad opodatkowania określonych w treści przepisu art. 30c, nie wskazując przy tym żadnej konkretnej jednostki redakcyjnej tego przepisu i nie wyłączając zastosowania żadnej jego części. Tym samym należy uznać, że odesłanie dotyczy wszystkich zasad opodatkowania zawartych w art. 30c, w tym również zawartych w art. 30c ust. 2 ustawy o PIT.
Zatem przepis art. 30c ust. 2 u.p.d.o.f. nawiązuje m.in. do art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f., w myśl którego o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:
1)obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2)obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.
Zatem skoro w art. 30c ust. 2 ustawy o PIT odwołano się między innymi do art. 9 ust. 2 i 3, a stosowania tych przepisów, w szczególności art. 9 ust. 3 – dla potrzeb ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej – nie wyłączono, przyjąć należy, że ustalając podstawę obliczenia daniny solidarnościowej dla dochodów z działalności opodatkowanej podatkiem liniowym, można uwzględnić stratę z lat poprzednich.
Nadto należy zwrócić uwagę na to, że w przepisach ustawy z dnia 23 października 2018 r. o Funduszu Solidarnościowym, na podstawie których wprowadzono do ustawy o PIT rozdział 6a stanowiący o daninie solidarnościowej, w przepisach przejściowych – to jest przepisie art. 33 ust. 1 i 3 wskazanej ustawy, wskazano, że przy obliczeniu daniny za 2019 rok należy uwzględnić dane wynikające z zeznań rocznych dotyczących dochodów uzyskanych w roku podatkowym 2019, a zatem również ewentualną stratę z roku ubiegłego uwzględnioną w tym zeznaniu.
Ponadto, jak wynika wprost z treści art. 9 ust. 6 ustawy PIT, powyższy mechanizm odliczania straty ma zastosowanie do strat ze źródła przychodów wykazywanych w PIT-38, tj. z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce, udziałów w spółdzielni, papierów wartościowych, w tym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych na rynku regulowanym w ramach krótkiej sprzedaży i odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, a także z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.
W konsekwencji przy obliczaniu daniny solidarnościowej nie ma przeszkód prawnych, aby podstawą był dochód pomniejszony o straty z lat ubiegłych, wykazane zarówno w zeznaniu PIT-36L, jak i w zeznaniu PIT-38. Taki pogląd (w zakresie m.in. PIT-36L) wyraził WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 29.12.2020 r., I SA/Go 398/20, LEX nr 3113099, uznając, że:
skoro w art. 30c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odwołano się między innymi do art. 9 ust. 2 i 3 ustawy, jak również w art. 30h ust. 2 brak jest zastrzeżenia, że na potrzeby ustalenia podstawy obliczenia daniny solidarnościowej nie stosuje się art. 9 ust. 3 – to brak jest podstaw do przyjęcia, że ustalając podstawę obliczenia daniny solidarnościowej dla dochodów z działalności opodatkowanej podatkiem liniowym nie można dochodu obniżyć o stratę z lat poprzednich. W innym przypadku stosowałoby się inne zasady do obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem liniowym i inne zasady obliczenia dochodu do podstawy obliczenia daniny solidarnościowej od dochodu opodatkowanego podatkiem liniowym, na co w ocenie Sądu nie pozwala brzmienie przepisów. Skoro podstawę obliczenia daniny solidarnościowej ustala się na podstawie zasad określonych m.in. w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to zastosowanie ma również art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód można obniżyć o wysokość straty z lat poprzednich z tego źródła przychodu.
Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, ustalając podstawę obliczenia daniny solidarnościowej dla dochodów z działalności gospodarczej opodatkowanych podatkiem liniowym wykazanych w PIT-36L, jak i dochodów z kapitałów pieniężnych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b wykazanych w PIT-38, należy stosować tożsame zasady, jak dla obliczenia podatku dochodowego z powyższych źródeł przychodów, w tym również uregulowania dotyczące możliwości rozliczenia straty z lat ubiegłych.
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w: wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 lipca 2022 r., sygn. akt I SA/GI 242/22; wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 452/22; wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 21 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 229/22; wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 29 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Go 398/20.
Powyższe stanowisko potwierdził także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 grudnia 2022 roku (II FSK 1172/22), w którym stwierdził, że:
Jeżeli zatem ustawodawca w art. 30h ust. 2 u.p.d.o.f. odwołuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu na zasadach wskazanych w określonych przepisach tej samej ustawy, to pojęcia tego (wobec braku szczególnej regulacji w tym zakresie i zamieszczenia przepisów o daninie solidarnościowej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych) nie można interpretować odmiennie niż wynika to z powołanych w nim przepisów podatkowych. Tym samym dochód podlegający opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. to dochód ustalony w uwzględnieniem art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f., a więc obniżony o straty, jeżeli takiego obniżenia podatnik dokonał w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 2 u.p.d.o.f. Dopiero od tak obliczonego dochodu można dokonać dalszych odliczeń, o których mowa w art.30h ust. 2 pkt 1 i 2 u.p.d.o.f. W istocie zatem przy obliczaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej ustawodawca zastosował podobną metodę, jak przy obliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, dopuszczając jednakże w mniejszym zakresie możliwość pomniejszenia tej podstawy.
Reasumując, w tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Na podstawie art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Zgodnie natomiast z art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
O wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:
1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.
Na podstawie art. 9 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2022 r.:
Przepis ust. 3 nie ma zastosowania do strat:
1) z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8;
2) z odpłatnego zbycia walut wirtualnych;
3) z niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da;
4) ze źródeł przychodów, z których dochody są wolne od podatku dochodowego.
Na mocy art. 18 ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1265 ze zm.), która weszła w życie 1 lipca 2022 r., do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2022 r. stosuje się art. 9 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w następującym brzmieniu:
Przepis ust. 3 nie ma jednak zastosowania do strat:
1) z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8,
2) z odpłatnego zbycia walut wirtualnych;
3) z niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da;
4) ze źródeł przychodów, z których dochody są wolne od podatku dochodowego, z wyjątkiem strat:
a) z odpłatnego zbycia akcji, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 105a,
b) związanych z przychodami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Z dniem 1 stycznia 2019 r. na podstawie art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o Funduszu Solidarnościowym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 647 ze zm.) w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano rozdział 6a (przepisy art. 30h-30i), który ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2019 r.
W myśl art. 30h ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne są obowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny.
Natomiast na podstawie art. 33 ust. 3 ustawy o Funduszu Solidarnościowym:
Przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej podlegającej zapłacie w terminie, o którym mowa w ust. 2, uwzględnia się dochody uzyskane od dnia 1 stycznia 2019 r. i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z art. 30h ust. 2 ustawy zmienianej w art. 21, wykazywane w:
1)rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7 ustawy zmienianej w art. 21,
2)zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa ustawy zmienianej w art. 21,
‒ których termin złożenia upływa w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 30 kwietnia 2020 r.
Stosownie do art. 30h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych do 31 grudnia 2021 r.:
Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o:
1) kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a,
2) kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5
– odliczone od tych dochodów.
Natomiast na mocy ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1265 ze zm.), która weszła w życie 1 lipca 2022 r., do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2022 r. stosuje się art. 30h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w następującym brzmieniu:
Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o:
1) kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a, oraz składek, o których mowa w art. 30c ust. 2 pkt 2,
2) kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5
– odliczone od tych dochodów.
Stosownie do art. 30h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się dochody i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z ust. 2 wykazywane w:
1) rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7, jeżeli podatek wynikający z tego rozliczenia jest podatkiem należnym,
2) zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa
– których termin złożenia upływa w okresie od dnia następującego po dniu upływu terminu na złożenie deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku poprzedzającym ten rok kalendarzowy do dnia upływu terminu, o którym mowa w ust. 4.
Na podstawie art. 30h ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1, są obowiązane składać urzędom skarbowym deklarację o wysokości daniny solidarnościowej, według udostępnionego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia roku kalendarzowego i w tym terminie wpłacić daninę solidarnościową. Przepisy art. 45 ust. 1b i 1c stosuje się odpowiednio.
Do zapłaty daniny solidarnościowej obowiązane są więc osoby fizyczne, których dochód przekroczył 1 000 000 zł. Osoby te, oprócz podatku dochodowego, są obowiązane zapłacić dodatkowo daninę solidarnościową w wysokości 4% podstawy obliczenia oraz złożyć we właściwym urzędzie skarbowym deklarację o wysokości tej daniny solidarnościowej w terminie do 30 kwietnia roku kalendarzowego. W tym samym terminie upływa termin zapłaty daniny.
Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych:
–w art. 27 ust. 1, 9, 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody opodatkowane według skali podatkowej, m.in.: ze stosunku pracy, działalności gospodarczej, rent i emerytur, umów o dzieło i umów zlecenia itd.),
–art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zyski kapitałowe opodatkowane według stałej stawki 19%),
–art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej opodatkowane podatkiem liniowym według stawki 19%), oraz
–art. 30f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dochody zagranicznej jednostki kontrolowanej opodatkowane według stałej stawki 19%)
– pomniejszonych o możliwe do odliczenia od tych dochodów składki na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz o kwoty wymienione w art. 30f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. z tytułu uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej jednostki kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania).
Jak wynika z opisu sprawy w latach 2021-2023 składał Pan następujące zeznania podatkowe:
·za rok 2020:
−PIT-36L, gdzie wykazał Pan dochód oraz straty z 2016 r., 2017 r., 2018 r. oraz 2019 r.,
−PIT-37, gdzie wykazał Pan dochody z tytułu umowy zlecenia;
·za rok 2021:
−PIT-36L, gdzie wykazał Pan dochód oraz straty z 2016 r., 2017 r. oraz 2018 r.,
−PIT-37, gdzie wykazał Pan dochody z umów zlecenia,
−PIT-38, gdzie wykazał Pan dochód oraz stratę z 2019 r.
·za rok 2022:
−PIT-36, gdzie wykazał Pan dochody z działalności gospodarczej,
−PIT-37, gdzie wykazał Pan dochody z umów zlecenia,
−PIT-38, gdzie wykazał Pan dochód oraz straty z 2019 r. oraz 2020 r.
We wskazanych latach składał Pan również DSF-1, w których wykazał Pan kwoty do opodatkowania, nie uwzględniając strat wykazanych w zeznaniach PIT-36L oraz PIT-38.
Przedmiotem Pana wątpliwości jest kwestia, czy przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej za lata 2020-2022 może Pan odliczyć straty podatkowe wykazane w latach 2016-2020.
Zgodnie z art. 30c ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2022 r.:
1. Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
2. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2-3b i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 23o. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszyć o składki na ubezpieczenie społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a, wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b oraz o darowiznę, o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. d, w wysokości dokonanej darowizny, nie więcej jednak niż kwoty stanowiącej 6% dochodu. Wysokość składek i wpłat ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.
Natomiast na mocy ustawy z dnia 9 czerwca 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 1265 ze zm.), która weszła w życie 1 lipca 2022 r., do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2022 r. stosuje się art. 30c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w następującym brzmieniu:
1. Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
2. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód ustalony zgodnie z art. 9 ust. 1, 2-3b i 5, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e i ust. 4 zdanie pierwsze lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 23o. Dochód ten podatnicy mogą pomniejszyć o:
1) składki na ubezpieczenia społeczne określone w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a i pkt 2a;
2) składki na ubezpieczenie zdrowotne zapłacone w roku podatkowym na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych:
a) z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej zgodnie z ust. 1,
b) za osoby współpracujące z podatnikiem opodatkowanym w sposób określony w ust. 1
– przy czym łączna wysokość tych składek zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów lub odliczonych od dochodu nie może przekroczyć w roku podatkowym 8700 zł;
3) wpłaty na indywidualne konto zabezpieczenia emerytalnego określone w art. 26 ust. 1 pkt 2b;
4) darowiznę, o której mowa w art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. d, w wysokości dokonanej darowizny, nie więcej jednak niż kwoty stanowiącej 6% dochodu.
Przepis art. 30c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odwołuje się m.in. do art. 9 ust. 2 i 3 tej ustawy. Regulacja art. 30h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie pozwala więc na przyjęcie, że ustalając podstawę obliczenia daniny solidarnościowej dla dochodów opodatkowanych podatkiem liniowym, nie można tego dochodu obniżyć o stratę z lat poprzednich.
Natomiast zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:
Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.
W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 14 września 2023 r.:
Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.
Przepis art. 30h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera szczególnych zasad ustalania dochodu z poszczególnych źródeł przychodów przy obliczaniu podstawy daniny solidarnościowej. Nie można zatem przyjąć, że przepisy regulujące zasady ustalania podstawy obliczenia daniny solidarnościowej stanowią:
–przepisy szczególne, określające możliwe do zastosowania przy tej daninie odliczenia i zarazem,
–autonomiczne regulacje, odrębne od przepisów regulujących zasady ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Innymi słowy, jeżeli podstawę obliczenia daniny solidarnościowej ustala się na podstawie zasad określonych w art. 30c bądź też w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – to co do zasady – zastosowanie (do obliczenia tej podstawy) znajduje również art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując – przy ustalaniu podstawy obliczenia daniny solidarnościowej za lata podatkowe 2020-2022 mógł Pan odliczyć straty podatkowe poniesione w latach 2016-2020.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Wskazuję, że skoro składał Pan zeznania podatkowe „za rok 2020”, „za rok 2021”, i „za rok 2022”, to składał je Pan w roku 2021, w roku 2022 i w roku 2023, czyli zeznania podatkowe składał Pan w latach 2021-2023, a nie jak wskazał Pan w latach 2020-2022.
Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości opisanej przez Pana kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy tych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).