Temat interpretacji

Pytanie podatnika

Działając na podstawie art. 14e oraz art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), udzielając interpretacji w zakresie postanowień umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90),

Minister Finansów uznaje stanowisko przedstawione we wniosku, w sprawie dotyczącej interpretacji prawa podatkowego w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu pracy najemnej przez pracowników oddelegowanych do pracy na terytorium Niemiec, za:

prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania dochodów pracownika, jeżeli jego pobyt na terytorium Niemiec przekroczy 183 dni (pkt 1),

nieprawidłowe w pozostałej części.

UZASADNIENIE

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, Płatnik, prowadzący firmę wielobranżową W, od kilku lat ma podpisane umowy z kontrahentami w Niemczech, na rzecz których świadczy usługi stoczniowe poprzez zatrudnionych przez siebie polskich pracowników, których oddelegowuje do pracy na terytorium Niemiec. Płatnik oświadcza, iż nie prowadzi na terytorium Niemiec zakładu w rozumieniu polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Płatnik stawia następujące pytania:

1. Jeżeli pobyt oddelegowanego pracownika na terytorium Niemiec przedłuży się ponad graniczne 183 dni, czy należy dokonać korekty potrąconego podatku dochodowego oraz skorygować deklaracje PIT-4? Zdaniem Płatnika, pracodawca powinien wyliczyć podatki pracownika od jego pierwszego dnia świadczenia pracy na terytorium Niemiec zgodnie z niemieckim prawem podatkowym, odprowadzić należne podatki do właściwego urzędu niemieckiego, złożyć korekty deklaracji PIT-4 w polskim urzędzie skarbowym oraz wystąpić o stwierdzenie nadpłaty i zwrot zapłaconego podatku.
2. Jeżeli z pracownikiem zatrudnionym do pracy poza terytorium Polski na okres dłuższy niż 183 dni umowa zostanie rozwiązana wcześniej, czy należy dokonać korekty potrąconego i zapłaconego podatku dochodowego w Niemczech i odprowadzić go do polskiego urzędu skarbowego? Czy powinien tego dokonać płatnik podatku, składając korektę deklaracji PIT-4 czy pracownik? Zdaniem Płatnika, kiedy wiadomym będzie, że pracownik nie będzie świadczył pracy na terytorium Niemiec przez okres dłuższy niż 183 dni, należy wyliczyć podatek za poszczególne miesiące według prawa polskiego i odprowadzić do właściwego polskiego urzędu skarbowego.
3. Jak należy wyliczyć podatek, jeżeli pracownik oddelegowany przez innego polskiego pracodawcę przepracował na terytorium Niemiec np. 5 miesięcy, a Podatnik, jako kolejny pracodawca, oddeleguje go do pracy na następne 4 miesiące? Zdaniem Płatnika, powinien on, jako kolejny pracodawca, odprowadzać podatek od pierwszego dnia pracy pracownika zgodnie z prawem niemieckim, ponieważ pracownik będzie przebywał na terytorium Niemiec ponad 183 dni.
4. W jaki sposób należy liczyć okres 183 dni w ciągu dwunastomiesięcznego okresu, zakładając, że pracownik nie będzie przebywał przez ciągły okres na terytorium Niemiec? Czy przerwy, np. tygodniowe ze względu na urlop bądź zwolnienie lekarskie, które powodują powrót pracownika na ten czas do Polski powinny być wyłączone z limitu 183 dni? Zdaniem Płatnika, okres ten powinien być liczony z uwzględnieniem przerw w świadczeniu pracy związanych z urlopem bądź zwolnieniem lekarskim. Taką przerwą nie będzie - według Płatnika - przyjazd pracownika do Polski na sobotę i niedzielę, ponieważ w tym czasie i tak nie świadczyłby pracy.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny, zważono, co następuje.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2006 r.), osoby fizyczne podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Powołany przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Na podstawie art. 15 ust. 1 polsko-niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Przepis art. 15 ust. 2 ww. umowy określa wyjątek od powyższej zasady. Zgodnie z tym artykułem, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1. odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i
2. wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3. wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Zatem równoczesne spełnienie wszystkich powyższych warunków decyduje o tym, że wynagrodzenie za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec będzie opodatkowane wyłącznie w Polsce. Niespełnienie któregokolwiek z tych trzech warunków oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy wynagrodzenie za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec może podlegać opodatkowaniu zarówno w Niemczech jak i w Polsce.

W takiej sytuacji, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania określoną w art. 24 ust. 2 lit. a) ww. umowy (metoda wyłączenia z progresją).

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, Minister Finansów stwierdza, iż zgodnie z art. 15 ust. 2 umowy w okresie, w którym spełnione są warunki określone w tym przepisie, dochód pracowników podlegać będzie opodatkowaniu wyłącznie w Polsce (nie ma tu znaczenia czy zawarta umowa o pracę z góry określa czas wykonywania pracy w Niemczech powyżej 183 dni w danym dwunastomiesięcznym okresie). W tym czasie dochód pracowników z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Niemiec nie podlega opodatkowaniu w Niemczech.

Następnie, po upływie okresu 183 dni wykonywania pracy na terytorium Niemiec, wynagrodzenie pracowników podlegać będzie opodatkowaniu zarówno w Niemczech jak i w Polsce, przy czym w Niemczech opodatkowaniu podlegać będzie dochód uzyskany od pierwszego dnia, w którym praca wykonywana była w Niemczech. Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Dwunastomiesięczny okres, o którym mowa w art. 15 ust. 2 umowy bada się zawsze wstecz od momentu zaistnienia zdarzenia podatkowego. Oznacza to, że jeżeli pracownik przebywa w Niemczech np. 15 miesięcy, to w celu ustalenia miejsca opodatkowania jego dochodów bada się, czy przez ostatnie dwanaście miesięcy wstecz spełniał warunki, o których mowa w art. 15 ust. 2.

Przy obliczaniu pobytu pracownika na terytorium drugiego państwa stosuje się wyłącznie metodę określającą dni fizycznej obecności. W ramach tej metody do rachunku brane są następujące elementy: część dnia, dzień przybycia, dzień wyjazdu i wszystkie inne dni spędzone w danym państwie, takie jak soboty i niedziele, święta narodowe, urlopy przed, w czasie i po zakończeniu działalności, krótkie przerwy (szkolenia, strajki, zamknięcie przedsiębiorstwa, opóźnienia dostaw), dni choroby oraz dni zajęte z powodu śmierci lub choroby w rodzinie. Nie bierze się pod uwagę dni spędzonych w tym państwie w czasie przejazdu między dwoma miejscami położonymi poza tym państwem. Z powyższego wynika, iż każdy pełny dzień spędzony poza danym państwem czy to w celach wakacyjnych, służbowych, czy z innej przyczyny nie może być brany pod uwagę. Natomiast każda część dnia, nawet bardzo krótka, spędzona przez pracownika w danym państwie, liczy się jako dzień obecności w tym państwie przy obliczaniu okresu 183 dni.

Minister Finansów informuje, że interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku.

Odpowiedź nie jest wiążąca dla Strony, jest natomiast wiążąca dla właściwych organów podatkowych i organów kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Na niniejsze postanowienie, na podstawie art. 14e § 2, art. 14a § 4 oraz art. 236 § 1 i § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Stronie przysługuje zażalenie do Ministra Finansów w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia.

Minister Finansów