Temat interpretacji

Skutki podatkowe sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym, który to udział jeden ze współmałżonków wniósł do majątku wspólnego w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 24 października 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1209/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 16 sierpnia 2017 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 1236/15 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 11 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.), uzupełnionym 3 lutego 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2013 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 24 stycznia 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-1244/13/MW, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 3 lutego 2014 r.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 14 marca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację Znak: IBPBII/2/415-1244/13/MW, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Wnioskodawczyni na ww. pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wniosła pismem z 2 kwietnia 2014 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 30 kwietnia 2014 r. Znak: IBPBII/2/4152-23/14/MW stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z 14 marca 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-1244/13/MW złożyła skargę z 4 czerwca 2014 r. (data wpływu 6 czerwca 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 24 października 2014 r. sygn. akt I SA/Kr 1209/14 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 14 marca 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-1244/13/MW.

Od powyższego wyroku, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, złożył skargę kasacyjną z 5 stycznia 2015 r. Znak IBRP/007-6/15 do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 31 maja 2017 r. sygn. akt II FSK 1236/15 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim od 22 kwietnia 1995 r. Testamentem notarialnym z 13 stycznia 1997 r. dziadek współmałżonka Wnioskodawczyni zapisał mu prawo do lokalu mieszkalnego. Dziadek małżonka Wnioskodawczyni zmarł 2 listopada 1997 r.

W dniu 27 października 2008 r. przed notariuszem zawarta została pomiędzy Wnioskodawczynią a jej małżonkiem umowa majątkowa małżeńska rozszerzająca wspólność ustawową. Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z 8 lipca 2009 r. o ogłoszeniu testamentu i stwierdzeniu nabycia spadku małżonek Wnioskodawczyni nabył z dniem 2 listopada 1997 r. spadek po dziadku, w skład którego wchodził udział 1/2 w lokalu mieszkalnym.

Następnie 7 września 2009 r. zawarta została pomiędzy Wnioskodawczynią i jej małżonkiem a Państwem R. umowa sprzedaży nieruchomości.

Środki finansowe uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostały w całości przeznaczone na budowę nowego domu mieszkalnego, w którym Wnioskodawczyni mieszka obecnie wraz z małżonkiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię 7 września 2009 r. ze sprzedaży nieruchomości podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jeśli nabycie tej nieruchomości przez Wnioskodawczynię nastąpiło w drodze rozszerzenia wspólności majątkowej, a stanowiła ona własność małżonka Wnioskodawczyni od dnia nabycia spadku?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód uzyskany z tytułu sprzedaży nieruchomości nie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawczyni, popartym bogatą linią interpretacji podatkowych oraz orzecznictwem sądów administracyjnych, włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie jest nabyciem tej nieruchomości przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.). Ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego nie stanowi przede wszystkim zdarzenia prawnopodatkowego, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w wyżej wymienionym art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustanowienie odrębnej własności jest tylko inną formą zbywalnego prawa do lokalu, a nie nowym nabyciem. Tak więc na tle wyżej wymienionego przepisu za datę nabycia lokalu mieszkalnego należy uznać moment pierwotnego nabycia prawa do nieruchomości, czyli datę nabycia nieruchomości przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego. W niniejszej sprawie nie można badać stanu faktycznego bez uwzględnienia przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oraz w szczególności wypracowanego przez doktrynę i orzecznictwo znaczenia i charakteru wspólności ustawowej małżeńskiej. W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażono pogląd, że umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską ma charakter czynności prawnej rozporządzającej o charakterze nieodpłatnym, co stanowi w swej istocie darowiznę dokonaną w ramach małżeńskiej umowy majątkowej. Wspólność małżeńską, która jest współwłasnością łączną cechuje bezudziałowy charakter. Oznacza to, że w przypadku sprzedaży nieruchomości, każdy z małżonków zbywa całą nieruchomość, a nie udziały w tej nieruchomości zaś cały przychód ze sprzedaży wchodzi niepodzielnie do majątku wspólnego. Umowa rozszerzająca wspólność ustawową małżeńską ma na celu ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowa ta jest czynnością prawną organizacyjną, która reguluje stosunki majątkowe małżonków podczas trwania ich związku małżeńskiego.

Na poparcie własnego stanowiska Wnioskodawczyni przywołała:

• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 maja 2010 r., sygn. IPPB1/415-238/10-4/RS,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lipca 2011 r., sygn. IPPB4/415-396/11-2/JK2,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 kwietnia 2011 r., sygn. ILPB2/415-22/11-2/AJ,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 lipca 2009 r., sygn. IBPBII/2/415-533/09/CJS,
• postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego Naczelnika Urzędu Skarbowego w Kwidzynie z 2 października 2006 r., sygn. DF/415-26/06,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 stycznia 2009 r., sygn. IPPB4/415-35/08-2/JS,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 stycznia 2011 r. sygn. ILPB2/415-1126/10-3/ES,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 lipca 2008 r., sygn. IPPB2/415-676/08-2/MG,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 lutego 2012 r. sygn. IPPB4/415-837/11-4/JK2,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 kwietnia 2010 r., sygn. IBPBII/2/415-88/10/CJS,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 stycznia 2013 r., sygn. IBPBII/2/415-1444/12/AK,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 stycznia 2012 r., sygn. ITPB2/415-970a/11/GR,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 27 lipca 2011 r., sygn. IBPBII/2/415-566/11 /MM,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 marca 2012 r., sygn. ILPB2/415-91/12-2/ES,
• interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 lutego 2012 r., sygn. ILPB2/415-1107/11-2/ES.

Stanowisko powyższe znajduje, w opinii Wnioskodawczyni, swoje potwierdzenie również w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który w wyroku z 9 kwietnia 2002 r. (sygn. III SA 2717/00, publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych) uznał, że: Art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma w założeniu przeciwdziałać spekulacji rzeczami i prawami w przepisie tym wymienionymi. Takie ratio legis nie dotyczy sytuacji, w której nabyte przed laty przez jednego małżonka mieszkanie zamienia swój status poprzez zawarcie małżeńskiej umowy rozszerzającej wspólność ustawową, a następnie zostanie sprzedane przez oboje małżonków. Taka umowa jest bowiem czynnością prawną organizacyjną, której przedmiotem jest regulacja majątkowo-prawnych stosunków małżonków /por. A. Dyoniak glosa w cyt. wyżej uchwały SN OSP 1993 z. 5 poz. 92/. Reasumując stwierdzić należy, że włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka nie jest nabyciem tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez drugiego małżonka. Zwrócić uwagę należy, że ww. stanowisko aprobowane jest również przez przedstawicieli doktryny, takich jak Adam Bartosiewicz i Ryszard Kubacki (glosa do powyższej uchwały, OSP, 2003).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma więc moment jej nabycia.

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że małżonek Wnioskodawczyni 2 listopada 1997 r. nabył w drodze spadku po dziadku udział w lokalu mieszkalnym, który to udział w wyniku zawartej 27 października 2008 r. umowy rozszerzającej wspólność ustawową małżeńską wniósł do majątku wspólnego. W dniu 7 września 2009 r. małżonkowie sprzedali ww. udział w lokalu mieszkalnym.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym istotne jest ustalenie, czy włączenie tego udziału w lokalu stanowiącego majątek osobisty małżonka do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową stanowi jego nabycie przez drugiego małżonka w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić zatem należy, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 788 ze zm.).

I tak, zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu, do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Zgodnie natomiast z art. 47 § 1 zd. 1 Kodeksu małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa), przy czym do ustanowionej umową wspólności majątkowej stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności ustawowej, z zachowaniem przepisów art. 49-501 (art. 48 Kodeksu).

Umowa rozszerzająca wspólność ustawową małżeńską ma na celu ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowa ta jest czynnością prawną organizacyjną, która reguluje stosunki majątkowe małżonków podczas trwania ich związku małżeńskiego.

Z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu z małżonków (współwłaścicieli) nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy, nie można więc przyjąć, że z chwilą rozszerzenia wspólności majątkowej (wspólności ustawowej) strona takiej umowy wyzbyła się prawa do tej rzeczy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie stanowi nabycia tej nieruchomości przez drugiego małżonka, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że datą nabycia ww. praw w przedmiotowej nieruchomości przez każdego z małżonków, na skutek zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową staje się data nabycia tych praw przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawczyni i jej małżonek 27 października 2008 r. zawarli umowę rozszerzającą wspólność majątkową. Wnioskodawczyni stała się w ten sposób współwłaścicielem udziału &½ w lokalu mieszkalnym nabytego przez jej męża 2 listopada 1997 r. w spadku po dziadku. W dniu 7 września 2009 r. małżonkowie dokonali zbycia ww. udziału w lokalu mieszkalnym, w wyniku czego cały przychód uzyskany ze sprzedaży wszedł do ich majątku wspólnego.

Biorąc pod uwagę przywołane powyżej uregulowania stwierdzić należy, że sprzedaż udziału &½ w lokalu mieszkalnym nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż owo zbycie nastąpiło po upływie pięciu lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie. Nabycie ww. udziału w lokalu mieszkalnym miało bowiem miejsce w dacie jego pierwotnego nabycia przez małżonka Wnioskodawczyni, tj. 2 listopada 1997 r, a nie z dniem kiedy Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielem tego udziału w wyniku zawarcia umowy rozszerzającej wspólność majątkową.

Stanowisko Wnioskodawczyni uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej